作業(yè)成本法原理與應(yīng)用模型

1、作業(yè)成本法原理與應(yīng)用模型第一部分 作業(yè)成本法的基本原理1. 1作業(yè)成本計算作業(yè)成本法最初作為一種正確分配制造費用、計算產(chǎn)品制造成本的方法被提出。其基本思想是在資源 和產(chǎn)品之間引入一個中介一一作業(yè)，基本原則是作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)；生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作 業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生。根據(jù)這一原則，作業(yè)成本計算按如下兩個步驟進行：第一步，確認作業(yè)、主要作業(yè)、作業(yè)中心，按同質(zhì)作業(yè)設(shè)置作業(yè)成本庫；以資源動因為基礎(chǔ)將間接費 用分配到作業(yè)成本庫；作業(yè)是基于一定目的，以人為主體，消耗了一定資源的特定范圍內(nèi)的工作，是構(gòu)成產(chǎn)品生產(chǎn)、服務(wù)程 序的組成部分。實際工作中可能出現(xiàn)的作業(yè)類型一般有：起動準(zhǔn)備、購貨訂單、材料采購

2、、物料處理、設(shè) 備維修、質(zhì)量控制、生產(chǎn)計劃、工程處理、動力消耗、 存貨移動、裝運發(fā)貨、管理協(xié)調(diào)等。作業(yè)引發(fā)資源的耗用，而資源動因是作業(yè)消耗資源的原因或方式，因此，間接費用應(yīng)當(dāng)根據(jù)資源動因 歸集到代表不同作業(yè)的作業(yè)成本庫中。由于生產(chǎn)經(jīng)營的范圍擴大、復(fù)雜性提高，構(gòu)成產(chǎn)品生產(chǎn)、服務(wù)程序的作業(yè)也大量增加，為每項作業(yè)單 獨設(shè)置成本庫往往并不可行。于是，將有共同資源動因的作業(yè)確認為同質(zhì)作業(yè)，將同質(zhì)作業(yè)引發(fā)的成本歸 集到同質(zhì)作業(yè)成本庫中以合并分配。按同質(zhì)作業(yè)成本庫歸集間接費用不但提高了作業(yè)成本計算的可操作 性，而且減少了工作量，降低了信息成本。第二步，以作業(yè)動因為基礎(chǔ)將作業(yè)成本庫的成本分配到最終產(chǎn)品。產(chǎn)品消

3、耗作業(yè)，產(chǎn)品的產(chǎn)量、生產(chǎn)批次及種類等決定作業(yè)的耗用量，作業(yè)動因是各項作業(yè)被最終產(chǎn)品 消耗的方式和原因。例如，起動準(zhǔn)備作業(yè)的作業(yè)動因是起動準(zhǔn)備次數(shù)，質(zhì)量檢驗作業(yè)的成本動因是檢驗小 時。明確了作業(yè)動因，就可以將歸集在各個作業(yè)成本庫中的間費用按各最終產(chǎn)品消耗的作業(yè)動因量的比例 進行分配，計算出產(chǎn)品的各項作業(yè)成本，進而確定最終產(chǎn)品的成本。成本計算程序如下圖所示：綜上所述，作業(yè)成本法區(qū)別于傳統(tǒng)成本計算法的主要特點是：）的基其一，以作業(yè)為基本的成本計算對象，并將其作為匯總其他成本（如：產(chǎn)品成本、責(zé)任中心成本石；其二，注重間接計入費用的歸集與分配，設(shè)置多樣化作業(yè)成本庫，并采用多樣化成本動因作為成本分 配標(biāo)準(zhǔn)

4、，使成本歸集明細化，從而提高成本的可歸屬性；其三，關(guān)注成本發(fā)生的前因后果。產(chǎn)品的技術(shù)層次、項目種類、復(fù)雜程度不同，其耗用的間接費用也不同，但傳統(tǒng)成本計算法認為所有 產(chǎn)品都根據(jù)其產(chǎn)量均衡地消耗企業(yè)的所有費用。因此，在傳統(tǒng)成本法下，產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品的成 本往往高于其實際發(fā)生成本；產(chǎn)量低、復(fù)雜程度高的產(chǎn)品的成本往往低于其實際發(fā)生成本。作業(yè)成本計算以作業(yè)為聯(lián)系資源和產(chǎn)品的中介，以多樣化成本動因為依據(jù)，將資源追蹤到作業(yè)，將作 業(yè)成本追蹤到產(chǎn)品，提供了適應(yīng)現(xiàn)代制造環(huán)境的相對準(zhǔn)確的成本信息。作業(yè)成本計算以財務(wù)為導(dǎo)向，從分 類賬中獲得主要成本(如，間接費用)項目，進而將成本 追蹤到作業(yè)成本庫，再將作業(yè)

5、成本庫的成本分配到各產(chǎn)品，側(cè)重于對歷史成本費用進行分析，是成本分配 觀的體現(xiàn)。1. 2作業(yè)管理成本分配觀的認識使成本計算的正確性得以提高，而要有效地控制成本的發(fā)生并降低成本就必須立足 于過程分析觀來進一步認識成本與作業(yè)的關(guān)系。過程分析觀以業(yè)務(wù)為導(dǎo)向，從實物流動及其與數(shù)量化、非 財務(wù)的產(chǎn)品與勞務(wù)的關(guān)系的層面來分析生產(chǎn)經(jīng)營過程。具體而言，首先要確定實物的消耗量；其次是確定 生產(chǎn)經(jīng)營過程消耗了何種資源。耗用資源就會發(fā)生成本，一旦明確了消耗形態(tài)，就可以直接追蹤資源耗用 作業(yè)的全過程，從根源上對成本進行控制，支持生產(chǎn)經(jīng)營過程的持續(xù)改善。過程分析觀承認多層次作業(yè)， 既強調(diào)在一個過程中作業(yè)的相對獨立性，又強

6、調(diào)作業(yè)的鏈接關(guān)系。在過程分析的基礎(chǔ)上，作業(yè)管理得以實 現(xiàn)。作業(yè)管理就是將企業(yè)看作由顧客需求驅(qū)動的系列作業(yè)組合而成的作業(yè)集合體，在管理中努力提高增加 顧客價值的作業(yè)的效率，消除遏制不增加顧客價值的作業(yè)，實現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的持續(xù)改善。不增加顧客價 值的作業(yè)以及增加顧客價值但無效率的作業(yè)稱為不增值作業(yè)，由不增值作業(yè)引發(fā)的成本稱為不增值作業(yè)成本。作業(yè)管理一般包括確認作業(yè)、作業(yè)鏈和成本動因分析、業(yè)績評價以及報告不增值作業(yè)成本四個步驟， 主要采用如下方法降低成本：(1) 作業(yè)消除作業(yè)消除就是消除不增值的作業(yè)。即先確定不增值的作業(yè)，進而采取有效措施予以消除。例如將原材 料從集中保管的倉庫搬運到生產(chǎn)部門，將某部

7、門生產(chǎn)的零件搬運到下一個生產(chǎn)部門都是不增值作業(yè)。如果 條件許可，將原料供應(yīng)商的交貨方式改變?yōu)橹苯铀瓦_原料使用部門，將功能性的工廠布局轉(zhuǎn)變?yōu)閱卧圃?式布置，就可以縮短運輸距離，削減甚至消除不增值的作業(yè)。(2) 作業(yè)選擇作業(yè)選擇就是盡可能列舉各項可行的作業(yè)并從中選擇最佳的作業(yè)。不同的策略經(jīng)常產(chǎn)生不同的作業(yè)， 例如不同的產(chǎn)品銷售策略會產(chǎn)生不同的銷售作業(yè)，而作業(yè)引發(fā)成本，因此不同的產(chǎn)品銷售策略，引發(fā)不同 的作業(yè)及成本。在其他條件不變的情況下，選擇作業(yè)成本最低的銷售策略，可以降低成本。(3) 作業(yè)減低作業(yè)減低就是改善必要作業(yè)的效率或者改善在短期內(nèi)無法消除的不增值的作業(yè)，例如減少整備次數(shù)， 就可以改善整

8、備作業(yè)及其成本。世界著名機車制造商 Hardley Davidson，就通過作業(yè)減低方式減少了75%的機器整備作業(yè)，從而降低了成本。(4) 作業(yè)分享作業(yè)分享就是利用規(guī)模經(jīng)濟效應(yīng)提高必要作業(yè)的效率，即增加成本動因的數(shù)量但不增加作業(yè)成本，這 樣可以減低單位作業(yè)成本及分攤于產(chǎn)品的成本。例如新產(chǎn)品在設(shè)計時如果考慮到充分利用現(xiàn)有其他產(chǎn)品使 用的零件，就可以免除新產(chǎn)品零件的設(shè)計作業(yè)，從而降低新產(chǎn)品的生產(chǎn)成本?？梢哉f，發(fā)展至今，作業(yè)成本法已成為以作業(yè)為核心、成本分配觀和過程分析觀二維導(dǎo)向、作業(yè)成本 計算與作業(yè)管理相結(jié)合的全面成本管理制度。如下圖所示：成本分配觀成本目標(biāo)成本分配觀導(dǎo)向下所提供的信息有助于分析各

9、種決策，過程分析觀導(dǎo)向下提供的信息反映作業(yè)過程的動態(tài)關(guān)系，為從根源上控制成本、評價業(yè)績、持續(xù)改善生產(chǎn)經(jīng)營創(chuàng)造了條件。第二部分 作業(yè)成本法在決策與成本控制中的應(yīng)用2. 1作業(yè)成本法在決策中的應(yīng)用傳統(tǒng)成本性態(tài)分析以產(chǎn)量作為區(qū)分固定成本與變動成本的基礎(chǔ)。產(chǎn)品成本中直接費用含量較高時，這 種成本性態(tài)分析可以比較準(zhǔn)確地反映成本變化的原因。但在高科技生產(chǎn)條件下，間接費用含量較高時，這 種性態(tài)分析就掩蓋了間接費用的可變性，無法準(zhǔn)確反映成本變化的原因。作業(yè)成本法用成本動因來解釋成 本性態(tài)，基于成本與成本動因的關(guān)系，可將成本劃分為短期變動成本、長期變動 成本、固定成本三類。短期變動成本一般在短期內(nèi)隨產(chǎn)品產(chǎn)量的變

10、動而變動，故仍以產(chǎn)量為基礎(chǔ)（如：直接人工小時、機器小時、原材料耗用量等）來歸屬這些成本。長期變動成本往往隨作業(yè)（如：生產(chǎn)批次、產(chǎn)品項目）的變動而變動，故以非產(chǎn)量基礎(chǔ) （如：檢驗小時、定 購次數(shù)、整備次數(shù)）作為成本動因宋歸屬成本。作業(yè)成本法下的成本性態(tài)分析，拓寬了變動成本的范圍， 更大部分地明晰了投入與產(chǎn)出間的聯(lián)系，是對傳統(tǒng)成本性態(tài)分析的擴展。成本性態(tài)分析是變動成本法的前提，本量利分析的基礎(chǔ)，同時也是相關(guān)成本決策法的基石之一。作業(yè) 成本法擴展了成本性態(tài)分析，因而對變動成本法、本量利分析以及相關(guān)成本決策法產(chǎn)生了一系列影響。1 對變動成本法的影響變動成本法以傳統(tǒng)成本性態(tài)分析將成本劃分為固定成本與變動

11、成本為前提，將與產(chǎn)量變動無關(guān)的固定 成本視作期間成本，將與產(chǎn)量成正比例變動的變動成本作為產(chǎn)品成本，其目的是適用于短期決策的需要。 作業(yè)成本法下非產(chǎn)量基礎(chǔ)變動成本概念的提出，使許多不隨產(chǎn)量變動的間接成本可以明確地歸屬于各產(chǎn) 品，產(chǎn)品成本不僅隨產(chǎn)量變動，而且隨相關(guān)作業(yè)變動， 這動搖了變動成本法的基礎(chǔ)。特別是適時制條件下，單元式制造使大量的制造費用（如：折舊、輔助生產(chǎn)）由間接成本變?yōu)橹苯映杀荆涣銕齑嬉馕吨a(chǎn)品成本和期間成本趨于一致，這些對變動成本法造成了更大的沖擊?？傊?，在新的制造環(huán)境下變動成本法的重要性 在日趨減弱，約翰李認為變化的原因主要有兩個：一是在總制造成本中，變動成本的比重越來越小，特 別

12、是那些技術(shù)先進的組織，變動成本的比重低于10%;二是把各項固定費用按期間歸集處理，并不能為控制日益增長的固定成本提供良策。與此同時，作業(yè)成本法的采用在一定程度上避免了完全成本法的缺陷， 因此，作業(yè)成本法有可能實現(xiàn)成本會計發(fā)展史上的否定 之否定而取代變動成本法。2 .對本量利分析的影響本量利分析是進行成本決策分析的基礎(chǔ)模型。傳統(tǒng)的本量利模型為：R=PS-VS-FR 稅前利潤P 一銷售單價V 單位產(chǎn)量變動成本S 產(chǎn)銷量F 固定成本作業(yè)成本法下非產(chǎn)量基礎(chǔ)成本動因的采用，放寬了原本量利分析的假設(shè)條件，改變了原本量利模型中 稅前利潤僅與售價、產(chǎn)銷量、單位變動成本、固定成本相關(guān)的模式，建立起稅前利潤與售價

13、、產(chǎn)銷量、單 位產(chǎn)量變動成本、作業(yè)變量、單位作業(yè)成本及固定成本的關(guān)系，擴展了本量利模型的使用范圍。與作業(yè)成 本法相適應(yīng)的本量利模型為：R=PSI VISI V2S2VnSL FR 稅前利潤P 銷售單價V1 單位產(chǎn)量變動成本S1產(chǎn)銷量V2Vn單位作業(yè)成本S2 Sn作業(yè)量F 固定成本作業(yè)成本法下，單位產(chǎn)量變動成本更為準(zhǔn)確，原假定隨產(chǎn)量變動的成本可能被非產(chǎn)量基礎(chǔ)變動成本更好 的解釋； 固定成本的內(nèi)容也發(fā)生了變化， 一部分傳統(tǒng)意義上的固定成本轉(zhuǎn)化為非產(chǎn)量基礎(chǔ)的長期變動成本； 最突出的變化是增加了一系列單位作業(yè)成本和作業(yè)變量，利用本量利模型進行預(yù)測時需要考慮各作業(yè)量和 產(chǎn)量的對應(yīng)關(guān)系。3 對相關(guān)成本決策

14、法的補充 相關(guān)成本決策法是管理會計中一項重要的管理決策方法，它將同某項決策相關(guān)的成本與收入進行配比 來作出決策。其主要特點是只考慮隨決策而變動的成本，略去不受決策影響的成本。傳統(tǒng)的相關(guān)成本決策分析往往將固定成本作為非相關(guān)成本而在決策中不予考慮。在作業(yè)成本法下，許 多原本與產(chǎn)量無關(guān)的固定成本由于與作業(yè)成本動因相關(guān)而在決策中從非相關(guān)成本變成相關(guān)成本，有助于提 高相關(guān)成本決策的正確性、科學(xué)性。傳統(tǒng)決策的成本核算假設(shè)是決策引發(fā)成本。作業(yè)成本法引入作業(yè)中介，將成本核算假設(shè)發(fā)展為決策引 發(fā)作業(yè)，作業(yè)引發(fā)成本，進而以成本動因為依據(jù)將成本與資源消耗作業(yè)聯(lián)系起來，指明了影響成本動因的 決策又如何影響著成本的發(fā)生

15、。因此，在給定管理決策所影響的成本動因條件下，作業(yè)成本法有利于較準(zhǔn) 確地建立模式的“如果怎樣”分析，產(chǎn)生未來型信息。傳統(tǒng)決策法假設(shè)決策只對成本在短時間內(nèi)發(fā)生影響，并且多項決策間相互獨立互不影響。但現(xiàn)實中， 企業(yè)總是面臨多項決策，從長遠看，一項決策對其他決策尤其是后續(xù)決策會產(chǎn)生影響，也就會對其成本產(chǎn) 生影響。實際上，某些成本就單個決策而言是固定的，但就一系列決策而言是變動的。作業(yè)成本法以作業(yè) 為立足點，通過分析作業(yè)間的鏈接關(guān)系可更好地解釋決策間的相互聯(lián)系與影響，為分析、掌握長期戰(zhàn)略決 策最相關(guān)信息長期變動成本創(chuàng)造條件。綜上所述，作業(yè)成本法動搖了原有決策方法的基礎(chǔ)，擴展了許多原有決策方法與模式的用

16、途。在實踐 中，作業(yè)成本法應(yīng)用于生產(chǎn)決策、定價決策、長期投資決策，可以提供更具準(zhǔn)確性、及時性、相關(guān)性的決 策信息，可以提高決策模式和方法的有效性，從而幫助企業(yè)優(yōu)化決策。22 作業(yè)成本法對計劃和執(zhí)行會計的影響 責(zé)任會計、標(biāo)準(zhǔn)成本制度以及彈性預(yù)算是執(zhí)行會計的重要組成部分。作業(yè)成本法從開闊的視野研究投 入與產(chǎn)出間的關(guān)系，追蹤資源消耗作業(yè)的動態(tài)過程，從根源上對成本進行控制，影響了執(zhí)行會計的上述組 成部分。1 對責(zé)任會計基礎(chǔ)的更新 傳統(tǒng)責(zé)任會計強調(diào)成本管理，按企業(yè)內(nèi)部各組織機構(gòu)的職能、權(quán)限、目標(biāo)和任務(wù)來制定責(zé)任預(yù)算，并 據(jù)此對預(yù)算的執(zhí)行情況進行計量和評價，強調(diào)責(zé)任中心成本、收入以及利潤的績效衡量，關(guān)注成

17、本本身的 降低。由于受職能和權(quán)限所限，傳統(tǒng)責(zé)任會計忽視了許多可控間接費用的責(zé)任歸屬，突出表現(xiàn)在沒有規(guī)范 對分布在不同部門卻又具有聯(lián)系和同質(zhì)性的費用的管理和控制上。此外，傳統(tǒng)責(zé)任會計還可能以團體業(yè)績 掩蓋員工個人業(yè)績，不利于對從事不同作業(yè)的員工進行業(yè)績考評。作業(yè)成本法強調(diào)作業(yè)管理，重視成本發(fā)生的原因而不僅僅是成本本身。管理人員關(guān)注的問題有：作業(yè) 是否必要 ?是否會增加產(chǎn)品或勞務(wù)的價值 ?作業(yè)能否改善 ?其核心是消除無附加價值的作業(yè)，提高附加價值 作業(yè)的效率。作業(yè)成本法以同質(zhì)作業(yè)為基礎(chǔ)設(shè)置責(zé)任中心，使用更合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，使控制主體與被控制 對象間的因果關(guān)系增強，可控成本的范圍拓寬，從而將更多的費用

18、納入責(zé)任管理，規(guī)范了責(zé)、權(quán)、利之間 的對應(yīng)關(guān)系。此外，在評價指標(biāo)上，作業(yè)成本法在保留有用財務(wù)指標(biāo)的基礎(chǔ)上，提供了許多非財務(wù)指標(biāo)， 如產(chǎn)品質(zhì)量、市場占有率等，輔助管理人員從非財務(wù)角度進行業(yè)績評價。特別是運用作業(yè)成本法可按作業(yè)將原有責(zé)任中心細分若干個子中心，這樣，各部門將不可避免地出現(xiàn) 同質(zhì)子中心，如部門的設(shè)備維護、質(zhì)量控制等作業(yè)中心。這些子中心的信息既可與原有責(zé)任中心的信息匯 總而得到該部門責(zé)任中心的責(zé)任成本信息，又可匯總出同質(zhì)作業(yè)的信息，按相同作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)在不同部門間進 行考核與評價。2 對標(biāo)準(zhǔn)成本制度及彈性預(yù)算的發(fā)展 傳統(tǒng)的預(yù)算制度和標(biāo)準(zhǔn)成本制度過分強調(diào)對耗費差異與效率差異的計量與控制，而且“費

19、用庫”過于 濃縮，費用分配標(biāo)準(zhǔn)過于單一，可能引發(fā)不當(dāng)行為。例如，采購人員為了追求有利的價格差異，可能購買 質(zhì)量較差的原料，或大量采購以獲取數(shù)量折扣的利益，結(jié)果造成廢料、生產(chǎn)返工的增加，或使原料堆積如 山；又如，為了避免出現(xiàn)不利的材料數(shù)量差異，員工可能將不良品轉(zhuǎn)入下一道工序，造成廢品的產(chǎn)生及生 產(chǎn)的中斷；再如， 為了追求有利的制造費用差異，員工可能減少機器的防護性維修費用，致使設(shè)備經(jīng)常 損壞引起生產(chǎn)中斷。作業(yè)成本法關(guān)注成本發(fā)生的前因后果，強調(diào)產(chǎn)品的顧客驅(qū)動，以是否增加顧客價值為標(biāo)準(zhǔn)，將作業(yè)區(qū) 分為不增值作業(yè)及增值作業(yè)，將作業(yè)成本區(qū)分為不增值作業(yè)成本及增值作業(yè)成本。作業(yè)成本控制就是要強 調(diào)事前、事

20、中控制，消除不增值作業(yè)，提高增值作業(yè)的效率和效益，從而消除不增值作業(yè)成本。作業(yè)成本法下多樣化成本庫的設(shè)置和多樣化成本動因的采用使標(biāo)準(zhǔn)成本控制深入到作業(yè)層次。增值作 業(yè)成本及不增值作業(yè)成本的計算公式如下：增值作業(yè)成本二作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗量 X 單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價格 不增值作業(yè)成本二 （作業(yè)實際消耗量作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗量 ）X 單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價格 如前文所述，不增值作業(yè)包括不增加顧客價值的作業(yè)以及增加顧客價值但無效率的作業(yè)，不增值作業(yè) 成本是由不增值作業(yè)引發(fā)的成本。因此，增值作業(yè)成本為作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗量與單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價格的乘積，代 表標(biāo)準(zhǔn)成本；而不增值作業(yè)成本代表不利的作業(yè)成本差 異。不增值作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本為零，不必考慮

21、價格差異，其作業(yè)量差異就是不增值作業(yè)成本；增值作業(yè)需要 綜合考慮價格差異與作業(yè)量差異，增值作業(yè)產(chǎn)生的不利成本差異是不增值作業(yè)成本。相應(yīng)地，彈性預(yù)算也應(yīng)以作業(yè)的成本動因為基礎(chǔ)進行編制。 綜上所述，作業(yè)成本法在執(zhí)行會計中的應(yīng)用，將傳統(tǒng)的以產(chǎn)品為中心的控制轉(zhuǎn)化為以作業(yè)為中心的控 制， 改進了責(zé)任會計、 標(biāo)準(zhǔn)成本制度以及彈性預(yù)算， 提供有助于業(yè)績計量和考核、 預(yù)算制定的數(shù)據(jù)和信息， 對企業(yè)加強成本控制與管理有重要意義。23 作業(yè)成本法融合的先進管理思想1、作業(yè)管理 作業(yè)管理以顧客需求和顧客價值為著眼點， 以消除遏制不增加顧客價值的作業(yè)為方向。 其先進性在于： 其一，適應(yīng)企業(yè)面臨的買方市場的新特點，樹立

22、“以顧客為中心”的管理思想，把及時滿足不同顧客的特 定需要放在首位；其二，改變傳統(tǒng)成本管理只注重成本本身水平高低的狀況，以資源的消耗是否對顧客發(fā) 生價值增值作為評價成本管理水平的標(biāo)準(zhǔn)。2、過程分析 過程分析認為，起始于企業(yè)供應(yīng)商，經(jīng)過企業(yè)內(nèi)部的研究開發(fā)、產(chǎn)品設(shè)計、制造、銷售和售后服務(wù)， 最終為顧客提供產(chǎn)品的企業(yè)業(yè)務(wù)過程，是由一系列前后有序的作業(yè)構(gòu)成的，企業(yè)就是將它們由此及彼、由 內(nèi)到外連接起來的一條作業(yè)鏈。每完成一項作業(yè)要消耗一定的資源，作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價值，因而 企業(yè)又是價值在作業(yè)鏈上各作業(yè)之間轉(zhuǎn)移所形成的一條價值鏈。過程分析有利于找出企業(yè)業(yè)務(wù)活動中各個 環(huán)節(jié)上的癥結(jié)，提高業(yè)務(wù)活動各個

23、環(huán)節(jié)的效率。過程分析的先進性在于：其一，將管理的重點由產(chǎn)品成本的結(jié)果轉(zhuǎn)向作業(yè)成本的形成原因。從作業(yè)成 本計算原理可知， 產(chǎn)品成本的高低不僅與其消耗的作業(yè)量的大小有關(guān)， 還與每種作業(yè)上的資源占用量有關(guān)， 作業(yè)量的減少并不能自動地減少該項作業(yè)所占用的資源 （ 如沒備、人員 ） 。因此，降低產(chǎn)品成本、提高資源 使用效率，不僅要提高生產(chǎn)過程中的各項作業(yè)完成的效率和質(zhì)量，而且要提高生產(chǎn)過程之前資源配置的合 理性，高度重視產(chǎn)前調(diào)研和產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計管理。其二，使企業(yè)整體成為多個局部的動態(tài)有機結(jié)合，而不再 是局部的簡單總和，這有助于企業(yè)協(xié)調(diào)局部關(guān)系，實現(xiàn)整體最優(yōu)化和持續(xù)改善，也有助于實現(xiàn)“業(yè)務(wù)的根 本革新”。第

24、三部分 作業(yè)成本法應(yīng)用模式 作業(yè)成本法是適應(yīng)現(xiàn)代高科技生產(chǎn)的需要而產(chǎn)生的。一般來說，具備下列特征的企業(yè)將從作業(yè)成本法 的采用中更多獲益：其一，高額的間接計入費用；其二，產(chǎn)品種類繁多；其三，各產(chǎn)品需要的技術(shù)服務(wù)的 程度不同；其四，各次生產(chǎn)運行數(shù)量相差很大且生產(chǎn)準(zhǔn)備成本昂貴；其五，隨時間推移作業(yè)變化很大，但 會計系統(tǒng)變化較??；其六，有先進的計算機技術(shù)。作業(yè)成本法與適時制生產(chǎn)系統(tǒng)配合使用，可實現(xiàn)技術(shù)、 管理和經(jīng)濟的統(tǒng)一，發(fā)揮更大的作用。但是，作業(yè)成本法作為先進成本計算方法、先進管理方法與先進管 理思想相統(tǒng)一的綜合管理體系，其應(yīng)用在很大程度上具有靈活性，并不絕對為環(huán)境條件所限制。普通企業(yè) 可以應(yīng)用作業(yè)

25、成本法的先進管理思想改善企業(yè)管理，還可根據(jù)實際需要部分應(yīng)用作業(yè)成本法作為一種輔助 手段。3. 1作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計1、框架設(shè)計框架設(shè)計階段的任務(wù)是明確作業(yè)成本系統(tǒng)的特征，為此必須解決以下幾個問題：(1) 現(xiàn)有會計信息系統(tǒng)的特點如何，能否提供作業(yè)成本法所需的原始信息？若不能，是改進現(xiàn)有會計信息系統(tǒng)還是作業(yè)成本信息獨成體系？(2) 要求相對準(zhǔn)確還是高度精確的成本信息？(3) 初始設(shè)計復(fù)雜化還是初始設(shè)計簡易化，應(yīng)用過程中逐漸完善？2 作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計需要企業(yè)內(nèi)部各方面的協(xié)同努力，因此在設(shè)計開發(fā)作業(yè)成本系統(tǒng)之前，必須使企 業(yè)組織內(nèi)部對作業(yè)成本系統(tǒng)有相當(dāng)程度的理解和認同，明確作業(yè)成本

26、系統(tǒng)的兩個基本目的：(1)計算成本;(2)為日常成本控制和企業(yè)的持續(xù)改進提供信息支持?？梢哉f，作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計是成本分配觀和過程分析觀的綜合。此后，作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計可以按以下五個步驟進行：第一步，分析和確定生產(chǎn)經(jīng)營過程消耗的資源分析生產(chǎn)經(jīng)營過程消耗的資源可以從賬目和預(yù)算科目入手，根據(jù)企業(yè)的業(yè)務(wù)特點將賬目和預(yù)算科目進 行組合或分解，從而將消耗的資源重新分類。第二步，作業(yè)的認定與整合由于企業(yè)的原有部門往往已將同類或相關(guān)的作業(yè)歸并在一起，作業(yè)的認定可以從組織框圖開始，細分 并描述原有各部門所包含的作業(yè)。這一一階段中一種有用的方法是詢問部門經(jīng)理或車間主任使用每個部門 工作人員的目的。當(dāng)所有工作人員

27、的工作時間被充分分析后，可以肯定列示的作業(yè)是完整無缺了。在作業(yè) 認定的同時，可以發(fā)現(xiàn)并消除一些不增值作業(yè)。作業(yè)認定完成后，根據(jù)管理上的要求，打破部門界限，對同質(zhì)的作業(yè)進行作業(yè)整合。整合時應(yīng)注意的 問題有：(1) 作業(yè)整合應(yīng)粗細得當(dāng)，以保證成本控制和各種作業(yè)成本信息的分類組合，如：按產(chǎn)品、按顧客的 組合；(2) 整合在一起的作業(yè)不但要有同質(zhì)性，而且要屬于同一層次；(3) 關(guān)注作業(yè)在成本上的重要性，將重要的作業(yè)單獨列示，次要的作業(yè)合并列示。第三步，作業(yè)鏈的描述根據(jù)過程分析觀，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動就是一系列作業(yè)由此及彼，由內(nèi)及外推移而形成的作業(yè)鏈。作 業(yè)鏈的描述可以以業(yè)務(wù)為導(dǎo)向，跟蹤資源耗費向已認定作

28、業(yè)的轉(zhuǎn)移，描述作業(yè)與作業(yè)以及作業(yè)與產(chǎn)品的聯(lián) 系，如下圖所示：作業(yè)鏈描述旨在明確作業(yè)間的鏈接關(guān)系，著眼于成本發(fā)生的前因后果，為成本控制和作業(yè)鏈重新構(gòu)建服務(wù)。作業(yè)鏈的描述過程中會發(fā)生作業(yè)鏈中斷現(xiàn)象，這往往是由不增值作業(yè)造成的，如圖中的作業(yè)H就是不增值作業(yè)，盡可能避免或消除不增值作業(yè)是改進管理的方向。作業(yè)鏈的描述過程也是現(xiàn)有作業(yè)鏈的修 正過程。作業(yè)鏈的描述重在為作業(yè)管理服務(wù)，同時它也在一定程度上為作業(yè)成本計算提供了輔助性思路。 第四步，成本動因的選擇 成本動因的選擇分為兩個層次，一是根據(jù)作業(yè)對資源的消耗，選擇資源動因；二是根據(jù)產(chǎn)品對作業(yè)的 消耗，選擇作業(yè)動因。作業(yè)鏈的描述為成本動因的選擇提供了依據(jù)和

29、思路。確定成本動因時應(yīng)注意的問題 是：(1) 與作業(yè)對資源、產(chǎn)品對作業(yè)的實際消耗密切相關(guān)；(2) 盡可能在保證上述相關(guān)性的前提下，選擇易于計量或有現(xiàn)成計量記錄的成本動因；(3) 有助于控制成本和激勵業(yè)績的改進； 第五步，設(shè)置作業(yè)成本庫，建立作業(yè)成本計算的兩階段分配體系 設(shè)置作業(yè)成本庫要考慮作業(yè)鏈所描述的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程的特點，并特別注重作業(yè)成本庫的同質(zhì)性， 注重對成本動因的選擇，否則會導(dǎo)致成本分配的扭曲。這一步驟的工作要以成本效益原則為指導(dǎo)。企業(yè)設(shè)計并推行作業(yè)成本法時，應(yīng)注意以下三點：1 認識作業(yè)成本法的本質(zhì)與現(xiàn)行成本計算、管理方法的差異，設(shè)計作業(yè)成本系統(tǒng)妻從企業(yè)自身的特 點和獨特需要出發(fā)。2

30、 認識到作業(yè)成本法也存在局限性，主要是作業(yè)的確認和成本動因的選擇并不總是客觀的和可驗證 的，因此它不是能滿足所有成本信息需要的面面俱到的系統(tǒng)。3 作業(yè)成本系統(tǒng)設(shè)計完成后，仍需進行有效的監(jiān)督與管理，并在實施中不斷改進完善，否則將前功 盡棄。3 2 作業(yè)成本法的靈活應(yīng)用 1、應(yīng)用作業(yè)管理思想。企業(yè)應(yīng)適應(yīng)買方市場的環(huán)境特點，深入開展增值性分析、因果聯(lián)系分析，關(guān) 注增值性及成本與產(chǎn)品服務(wù)、顧客的因果聯(lián)系，以高質(zhì)量、低成本、適銷對路的產(chǎn)品保證企業(yè)的生存和持 續(xù)發(fā)展。2應(yīng)用過程分析思想。企業(yè)應(yīng)著眼于成本發(fā)生的前因后果與整體最優(yōu)化，一方面重視產(chǎn)品開發(fā)和設(shè) 計的管理，關(guān)注新產(chǎn)品的開發(fā)，不斷改進產(chǎn)品設(shè)計和工藝設(shè)

31、計，使資源配置更為合理、有效；另一方面關(guān) 注銷售、售后服務(wù)等非生產(chǎn)環(huán)節(jié)發(fā)生的作業(yè)成本。3 傳統(tǒng)成本法下，產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品成本往往高于其實際發(fā)生成本；產(chǎn)量低、復(fù)雜程度高 的產(chǎn)品成本往往低于其實際發(fā)生成本。根據(jù)這一結(jié)論，對那些產(chǎn)品規(guī)格特殊且無明顯市價規(guī)則、價格彈性 也很低的產(chǎn)品，企業(yè)可以適當(dāng)提高售價，賺取高額利潤；對那些產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低、市場競爭激烈的產(chǎn) 品，企業(yè)可以適當(dāng)降低售價，擴大市場占有率，賺取較高利潤。4 企業(yè)參照市場、行業(yè)、競爭對手等相關(guān)信息發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)成本法提供的產(chǎn)品成本信息不夠準(zhǔn)確，影響 到企業(yè)決策的正確性時，可以部分地采用作業(yè)成本法重新計算產(chǎn)品成本。例如，企業(yè)產(chǎn)量較高的某類產(chǎn)

32、品的定價如果出乎意料地高于市場價格或競爭對手的同類產(chǎn)品價格，則 有可能是傳統(tǒng)成本計算高估了產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品成本。又如，兩類產(chǎn)品的工藝復(fù)雜程度相差很大，但會計資料卻顯示二者的產(chǎn)品成本相近，這也可能是傳統(tǒng) 成本計算低估了工藝復(fù)雜、產(chǎn)量低的產(chǎn)品成本；高估了工藝簡單、產(chǎn)量高的產(chǎn)品成本所致。5 企業(yè)可根據(jù)導(dǎo)致成本發(fā)生的不同作業(yè)，采用多個分配標(biāo)準(zhǔn)分配間接成本，提供相對準(zhǔn)確的成本信 息，而不再局限于直接人 I 或機器工時標(biāo)準(zhǔn)。6 對于相對重要或者管理難度大的部門，企業(yè)可以局部使用作業(yè)成本法，立足于作業(yè)層次進行管理， 充分利用非財務(wù)信息，結(jié)合財務(wù)信息進行業(yè)績評價與考核。7受環(huán)境變化影響較大的企業(yè)，可以

33、對其生產(chǎn)經(jīng)營過程進行經(jīng)常性的作業(yè)分析和過程分析，進行作 業(yè)鏈、價值鏈管理，在變化的環(huán)境中實現(xiàn)局部或整體的優(yōu)化組合。第四部分 作業(yè)成本法實例ART公司生產(chǎn)三種電子產(chǎn)品， 分別是產(chǎn)品X、產(chǎn)品Y產(chǎn)品乙 產(chǎn)品X是三種產(chǎn)品中工藝最簡單的一種， 公司每年銷售10000件；產(chǎn)品Y工藝相對復(fù)雜一些，公司每年銷售20000件，在三種產(chǎn)品中銷量最大；產(chǎn)品 Z 工藝最復(fù)雜，公司每年銷售 4000 件。公司設(shè)有一個生產(chǎn)車間，主要工序包括零部件排序準(zhǔn)備、自動 插件、手工插件、壓焊、技術(shù)沖洗及烘干、質(zhì)量檢測和包裝。原材料和零部件均外購。ART公司一直采用傳統(tǒng)成本計算法計算產(chǎn)品成本。4. 1傳統(tǒng)成本計算法1、公司有關(guān)的成本

34、資料如下:產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z合計產(chǎn)量（件）10000200004000直接材料（元）5000001800000800002380000直接人工（元）58000016000001600002360000制造費用（元）3894000年直接人工工時（小時）300008000080001180002、在傳統(tǒng)成本計算法下， ART公司以直接人工工時為基礎(chǔ)分配制造費用如下:產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z合計年直接人工工時30000800008000118000分配率3894000/118000 = 33制造費用990000264000026400038940003、采用傳統(tǒng)成本法計算的產(chǎn)品成本資料如下表所示:產(chǎn)品X產(chǎn)

35、品Y產(chǎn)品Z直接材料500000180000080000直接人工5800001600000160000制造費用9900002640000264000合計20700006040000504000產(chǎn)量（件）10000200004000單位產(chǎn)品成本2073021264. 2公司的定價策略及產(chǎn)品銷售方面的困境1、公司的定價策略公司采用成本加成定價法作為定價策略，按照產(chǎn)品成本的125 %設(shè)定目標(biāo)售價，如下表所示:產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z產(chǎn)品成本207.00302.00126.00目標(biāo)售價（產(chǎn)品成本X 125 %）258.75377.50157.50實際售價258.75328.00250.002 、產(chǎn)品銷售方面的

36、困境近幾年，公司在產(chǎn)品銷售方面出現(xiàn)了一些問題。產(chǎn)品X按照目標(biāo)售價正常出售。但來自外國公司的競爭迫使公司將產(chǎn)品丫的實際售價降低到328元，遠遠低于目標(biāo)售價 377.5元。產(chǎn)品Z的售價定于157.5元時，公 司收到的訂單的數(shù)量非常多，超過其生產(chǎn)能力，因此公司將產(chǎn)品Z的售價提高到250元。即使在250元這一價格下，公司收到訂單依然很多，其他公司在產(chǎn)品Z的市場上無力與公司競爭。上述情況表明，產(chǎn)品X的銷售及盈利狀況正常，產(chǎn)品Z是一種高盈利低產(chǎn)量的優(yōu)勢產(chǎn)品，而產(chǎn)品丫是公司的主要產(chǎn)品，年銷售量最高，但現(xiàn)在卻面臨困境，因此產(chǎn)品丫成為公司管理人員關(guān)注的焦點。在分析過程中，管理人員對傳統(tǒng)成本計算法提供的成本資料的

37、正確性產(chǎn)生了懷疑。他們決定使用作業(yè)成本計算法重新計算產(chǎn)品成本。4. 3作業(yè)成本計算法1 管理人員經(jīng)過分析，認定了公司發(fā)生的主要作業(yè)并將其劃分為幾個同質(zhì)作業(yè)成本庫，然后 將間接費用歸集到各作業(yè)成本庫中。歸集的結(jié)果如下表所示：制造費用金額（元）裝配1212600材料采購200000物料處理600000起動準(zhǔn)備3000質(zhì)里控制421000產(chǎn)品包裝250000工程處理700000管理507400合計38940002、管理人員認定各作業(yè)成本庫的成本動因并計算單位作業(yè)成本如下: 成本動因：制造費用成本動因作業(yè)量產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z合計裝配機器小時（小時）1000025000800043000材料米購定單數(shù)量

38、（張）120048001400020000物料處理材料移動（次數(shù)）7003000630010000起動準(zhǔn)備準(zhǔn)備次數(shù)（次數(shù)）100040001000015000質(zhì)里控制檢驗小時（小時）40008000800020000產(chǎn)品包裝包裝次數(shù)（次）4003000660010000工程處理工程處理時間（小時）10000180001200040000管理直接人工（小時）30000800008000118000單位作業(yè)成本:制造費用成本動因年制造費用年作業(yè)量單位作業(yè)成本裝配機器小時（小時）12126004300028.2材料米購定單數(shù)量（張）2000002000010物料處理材料移動（次數(shù)）600000100

39、0060起動準(zhǔn)備準(zhǔn)備次數(shù)（次數(shù)）3000150000.2質(zhì)量控制檢驗小時（小時）4210002000021.05產(chǎn)品包裝包裝次數(shù)（次）2500001000025工程處理工程處理時間（小時）7000004000017.5管理直接人工（小時）5074001180004.33、將作業(yè)成本庫的制造費用按單位作業(yè)成本分攤到各產(chǎn)品單位作業(yè)成本X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z產(chǎn)品作業(yè)量作業(yè)成本（元）作業(yè)量作業(yè)成本（元）作業(yè)量作業(yè)成本（元）裝配28.210000282000250007050008000225600材料米購1012001200048004800014000140000物料處理607004200030001800

40、006300378000起動準(zhǔn)備0.210002004000800100002000質(zhì)量控制21.0540008420080001684008000168400產(chǎn)品包裝25400100003000750006600165000工程處理17.5100001750001800031500012000210000管理4.33000012900080000344000800034400合計一一734400一1836200一13234004、經(jīng)過重新計算，管理人員得到的產(chǎn)品成本資料如下:產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z直接材料500000180000080000直接人工5800001600000160000裝配282

41、000705000225600材料采購1200048000140000物料處理42000180000378000起動準(zhǔn)備2008002000質(zhì)里控制84200168400168400產(chǎn)品包裝1000075000165000工程處理175000315000210000管理12900034400034400合計（元）181440052362001563400產(chǎn)量10000200004000單位產(chǎn)品成本（元）181.44261.81390.854. 4問題的解決采用作業(yè)成本計算法取得的產(chǎn)品成本資料令人吃驚。產(chǎn)品X和產(chǎn)品Y在作業(yè)成本法下的產(chǎn)品成本都遠遠低于傳統(tǒng)成本計算法下的產(chǎn)品成本。這為公司目前在產(chǎn)品

42、丫方面遇到的困境提供了很好的解釋。如下表，根據(jù)作業(yè)成本法計算的產(chǎn)品成本，產(chǎn)品丫的目標(biāo)售價應(yīng)是 327.26元，公司原定 377.5元的目標(biāo)售價顯然是不合理的。公司現(xiàn)有的328元的實際售價與目標(biāo)售價基本吻合。產(chǎn)品X的實際售價258.75元高于重新確定的目標(biāo)售價229.30元，是一種高盈利的產(chǎn)品。產(chǎn)品Z在傳統(tǒng)成本法下的產(chǎn)品成本顯然低估了，公司制定的目標(biāo)售價過低，導(dǎo)致實際售價250元低于作業(yè)成本計算得到的產(chǎn)品成本390.85元。如果售價不能提高或產(chǎn)品成本不能降低，公司應(yīng)考慮放棄生產(chǎn)產(chǎn)品Z。單位：元產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z產(chǎn)品成本（傳統(tǒng)成本計算法）209.00302.00126.00產(chǎn)品成本（作業(yè)成本計算法

43、）181.44261.81390.85目標(biāo)售價（傳統(tǒng)成本計算法下產(chǎn)品成本X125%）258.75377.50157.50目標(biāo)售價（作業(yè)成本計算法下產(chǎn)品成本X125%）226.80327.26488.56實際售價258.75328.00250.00ART公司的管理人員利用作業(yè)成本計算法取得較傳統(tǒng)成本計算法更為準(zhǔn)確的產(chǎn)品信息，對公司的定價 策略進行了及時調(diào)整，并進一步利用作業(yè)成本計算法提供的相對準(zhǔn)確的信息對公司的其他決策進行分析調(diào) 整。4. 5自制或外購決策最近，公司生產(chǎn)產(chǎn)品X使用一種主要零部件 SFA的價格上漲到每件10.6元，這種零件每年需要10000 件。由于公司有多余的生產(chǎn)能力且無其他用途

44、，只需再租用一臺設(shè)備即可制造這種零件，設(shè)備的年租金為 40000元。管理人員對零件自制或外購進行了決策分析。1 .根據(jù)傳統(tǒng)成本計算法提供的信息，這種零件的預(yù)計制造成本如下:單位零件成本成本總額直接材料0.6直接人工2.4變動制造費用3.6共耗固定成本30000傳統(tǒng)方法下自制與外購分析:自制差別成本直接材料(10000 X 0.6 )6000直接人工(10000 X 2.4 )24000變動制造費用(10000 X 2.6 )26000專屬固定成本40000合計96000外購差別成本購買成本(10000 X 10.6 )106000自制零件節(jié)約的成本10000上述成本項目中，共耗固定成本是非相關(guān)

45、成本，在分析中不予考慮。分析結(jié)果顯示，自制差別成本為96000元，小于外購差別成本106000元，自制零件可節(jié)約 10000元，管理人員應(yīng)選擇自制零件SFA2 、經(jīng)過作業(yè)成本計算，管理人員發(fā)現(xiàn)有一部分共耗固定成本可以歸屬到這種零件，其預(yù)計制造成本 如下所示：成本動因單位作業(yè)成本作業(yè)量直接材料產(chǎn)量（件）0.6010000直接人工產(chǎn)量（件）2.4010000裝配機器小時（小時）28.22800材料米購定單數(shù)量（張）10.00600物料處理材料移動（次數(shù)）60.00120起動準(zhǔn)備準(zhǔn)備次數(shù)（次數(shù)）0.20200質(zhì)量控制檢驗小時（小時）21.05100產(chǎn)品包裝包裝次數(shù)（次）25.0020作業(yè)成本法下自制

46、與外購分析:自制差別成本直接材料(10000 X 0.6 )6000直接人工(10000 X 2.4 )24000裝配(800 X 28.2 )22560材料米購(600X10)6000物料處理(120X 60)7200起動準(zhǔn)備(500 X 0.20 )100質(zhì)量控制(200 X 21.05 )4210產(chǎn)品包裝(150X25)3750專屬固定成本40000合計113820外購差別成本(10000 X 10.6 )106000外購零件節(jié)約的成本7820利用作業(yè)成本法提供的信息進行分析后，管理人員的結(jié)論是選擇外購零件SFA。因為自制差別成本113820元，大于外購差別成本 106000元，外購零件

47、可節(jié)約 7820元。作業(yè)成本法提供了相對準(zhǔn)確的信息， 使管理人員避免了不當(dāng)?shù)臎Q策。4. 6運用本量利模型預(yù)測目標(biāo)產(chǎn)銷量公司管理人員多年來一直使用本量利模型預(yù)測企業(yè)達到目標(biāo)利潤的產(chǎn)銷量。1 、傳統(tǒng)方法下，產(chǎn)品 X的相關(guān)信息及管理人員的預(yù)測如下:單位產(chǎn)銷量變動成本（元）固定成本（元）直接材料50直接人工60變動制造費用56.4固定制造費用400000單價（元）金額（元）售價258.75目標(biāo)利潤708200預(yù)測企業(yè)達到目標(biāo)利潤的產(chǎn)銷量為:708200+400000X= = 12000 （件）258.75-（ 50+60+56.4 ）2、作業(yè)成本法下，產(chǎn)品X的相關(guān)信息及管理人員的預(yù)測如下:成本動因單位

48、作業(yè)成本（元）作業(yè)量固定成本（元）直接材料產(chǎn)量（件）50直接人工產(chǎn)量（件）60裝配機器小時（小時）28.210000材料米購定單數(shù)量（張）101200物料處理材料移動（次數(shù)）60700起動準(zhǔn)備準(zhǔn)備次數(shù)（次數(shù)）0.21000質(zhì)量控制檢驗小時（小時）21.054000產(chǎn)品包裝包裝次數(shù)（次）25400工程處理工程處理時間（小時）17.510000管理一129000單位（元）金額（元）售價258.75目標(biāo)利潤708200預(yù)測企業(yè)達到目標(biāo)利潤的產(chǎn)銷量為:738200+28.2 *10000+10 *1200+60 *700+0.2 * 1000+ 21.05* 4000+25*400+17.5*10000x=258.75 （ 50 十 60）=8831（件）作業(yè)成本法下達到目標(biāo)利潤的預(yù)測產(chǎn)銷量