會計成本、費用、損失與企業(yè)所得稅稅前扣除項目的差異

1、會計成本、費用、損失與企業(yè)所得稅稅前扣除項目的差異一、稅前扣除項目1 應納稅所得額=收入總額一準予稅前扣除項目金額2準予稅前扣除項目金額（1）稅前允許列支的成本、費用、稅金和損失： 財務制度規(guī)定允許列支，稅法；佳于稅前扣除的；財務制度允許列支，稅法也準予稅前扣除，但具體列支標準不同，要求按稅法規(guī)定進行納 稅調(diào)整的 （ 如部分；佳予扣除項目 ） 。（2）稅法規(guī)定免稅的收入和；佳予抵扣應納稅所得額的項目。3扣除項目應遵循的原則（1）區(qū)分經(jīng)營性支出和資本性支出。 納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動中， 資本性支出不得在發(fā)生當期直 接扣除。必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期折舊、攤銷計入有關投資的成本。（2）納稅人申報扣除項目

2、要符合的前提條件。真實：指能夠提供準許使用的有效證明，證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生。合法：指符合國家稅收法規(guī)，其他法規(guī)與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準。（3）除稅法另有規(guī)定者外，稅前扣除的確認一般應遵循以下原則： 權責發(fā)生制原則。即納稅人應在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認扣除。 配比原則。即納稅人發(fā)生的費用應在費用應配比或應分配的當期申報扣除。納稅人某一納 稅年度應申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。 相關性原則。即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得應稅收入相關。 確定性原則。即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。 合理性原則。即納稅人可扣除費用的計算和分

3、配方法應符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。二、會計成本、費用、損失與企業(yè)所得稅稅前扣除項目的差異 （一）稅法原則與會計原則確立的目的不同，導致兩者之間存在一定差弄。1 稅法不承認重要、明晰、可比性原則，注重真實、合法、合理性原則。2. 會計核算注重謹慎性原則， 為防范企業(yè)風險，明確要求企業(yè)應計提8項資產(chǎn)減值準備和對 或有事項的確認；稅法適當考慮謹慎性，只允許呆、壞賬、商品削價準備按規(guī)定扣除，其他準備金一律不 得扣除。3. 現(xiàn)行稅法雖未明確提出“實質(zhì)重于形式”，但事實上是實質(zhì)與形式兩者兼顧，更注重形式（如呆賬損失的稅前扣除審批，形式要件很重要） 。（ 二） 兩者在范圍和列入的項目不同1 稅法上的扣除

4、項目包括會計上的營業(yè)成本、費用、損失、稅金及稅法規(guī)定的免稅收入和準予抵扣應納稅所得額的項目 （如“三新”技術開發(fā)費的加計扣除、彌補虧損等） 。2 企業(yè)所得稅的銷售成本不僅包括會計口徑的主營業(yè)務成本（銷售商品、提供勞務的直接支出） ，也包括其他業(yè)務支出 （銷售材科、轉讓無形資產(chǎn)的使用權的直接支出 ）。還包括營業(yè)外支出 （出售固定 資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的凈損失 ） 。（ 三） 產(chǎn)生差異的主要事項：1 財務制度和稅法均允許列支，但具體列支標準不同。稅法規(guī)定部分準予扣除項目的范圍和標準 （計提壞賬準備、借款利息、廣告費等 ）。 資產(chǎn)的會計處理與稅務處理的差異 （固定資產(chǎn)的折舊年限，無形資產(chǎn)、開辦費的攤銷等）

5、 。2財務制度允許列支，但稅法不允許列支 （各種贊助支出，各項罰款、罰全、滯納金，準備 金等）。3.稅法規(guī)定允許抵減應納稅所得額的項目（如技術開發(fā)費的加計扣除、虧損的彌補 ）。三、會計成本、費用、損失與企業(yè)所得稅稅前扣除項目的差異情形及分析（一）永久性差異：指某一會計期間，由于會計制度與稅法在計算收益、費用或損失時的口徑 不同所產(chǎn)生的稅前會計利潤與應稅所得額之間的差異。主要有兩種情形：1按會計制度規(guī)定核算時確認為費用或損失計入會計利潤，但在計算應納稅所得額時不允許扣除。（1） 財務制度和稅法均允許列支，但具體列支標準不同。 稅法規(guī)定部分準予扣除項目的范圍和標準， 與會計制度規(guī)定的范圍和標準不同

6、。 如工資支出， 借款利息支出，公益、救濟性捐贈，呆、壞賬準備等。例1某上市公司 2001年 7月從關聯(lián)方取得借款 1億元，年利率為 9，金融機構同類、同 期貸款利率為 8，該企業(yè)注冊資本 1000 萬元，該企業(yè)是否應進行納稅調(diào)整？解：據(jù)稅法規(guī)定：納稅人向非金融機構借款的費用支出，在不高于按照金融機構同類、同期 貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準予扣除；納稅人從關聯(lián)方取得借款金額超過其注冊資本 50的，超過 部分的利息支出，不得在稅前扣除。相關性原則。即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得應稅收入相關。 確定性原則。即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。 合理性原則。即納稅

7、人可扣除費用的計算和分配方法應符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。二、會計成本、費用、損失與企業(yè)所得稅稅前扣除項目的差異 （一）稅法原則與會計原則確立的目的不同，導致兩者之間存在一定差異。 1稅法不承認重要、明晰、可比性原則，注重真實、合法、合理性原則。2會計核算注重謹慎性原則， 為防范企業(yè)風險，明確要求企業(yè)應計提 8 項資產(chǎn)減值準備和對 或有事項的確認；稅法適當考慮謹慎性，只允許呆、壞賬、商品削價準備按規(guī)定扣除，其他準備金一律不 得扣除。3現(xiàn)行稅法雖未明確提出“實質(zhì)重于形式”，但事實上是實質(zhì)與形式兩者兼顧， 更注重形式（如呆賬損失的稅前扣除串批，形式要件很重要 ） 。（ 二） 兩者在范圍和列入的項

8、目不同 1稅法上的扣除項目包括會計上的營業(yè)成本、費用、損失、稅金及稅法規(guī)定的免稅收入和準 予抵扣應納稅所得額的項目 （如“三新”技術開發(fā)費的加計扣除、彌補虧損等） 。2企業(yè)所得稅的銷售成本不僅包括會計口徑的主營業(yè)務成本（ 銷售商品、提供勞務的直接支出） ，也包括其他業(yè)務支出 （銷售材料、轉讓無形資產(chǎn)的使用權的直接支出 ），還包括營業(yè)外支出 （ 出售固定 資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的凈損失 ） 。（ 三 ） 產(chǎn)生差異的主要事項： 1財務制度和稅法均允許列支，但具體列支標準不同。 稅法規(guī)定部分準予扣除項目的范圍和標準 （計提壞賬準備、借款利息、廣告費等 ） 。 資產(chǎn)的會計處理與稅務處理的差異 （固定資產(chǎn)的折舊

9、年限，無形資產(chǎn)、開辦費的攤銷等） 。2財務制度允許列支，但稅法不允許列支 （ 各種贊助支出，各項罰款、罰金、滯納金，準備 金等）。3稅法規(guī)定允許抵減應納稅所得額的項目 （ 如技術開發(fā)費的加計扣除、虧損的彌補 ）。三、會計成本、費用、損失與企業(yè)所得稅稅前扣除項目的差異情形及分析 （一）永久性差異：指某一會計期間，由于會計制度與稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同所產(chǎn)生的稅前會計利潤與應稅所得額之間的差異，主要有兩種情形：1按會計制度規(guī)定核算時確認為費用或損失計入會計利潤，但在計算應納稅所得額時不允許扣除。（1） 財務制度和稅法均允許列支，但具體列支標準不同。 稅法規(guī)定部分準予扣除項目的范圍和標

10、準， 與會計制度規(guī)定的范圍和標準不同。 如工資支出， 借款利息支出，公益、救濟性捐贈，呆、壞賬準備等。例1某上市公司 2001年 7月從關聯(lián)方取得借款 1億元，年利率為 9，金融機構同類、同 期貨款利率為 8，該企業(yè)注冊資本 1000 萬元，該企業(yè)是否應進行納稅調(diào)整 7 解：據(jù)稅法規(guī)定：納稅人向非金融機構借款的費用支出，在不高于按照金融機構同類、同期 貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準予扣除；納稅人從關聯(lián)方取得借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。故該企業(yè)全年可扣除的利息費用=1000X50%X 8%X6/ 12） = 20（萬元）該企業(yè)實際支付利息=10000X9

11、%X （6 / 12） = 450（萬元），會計核算在“財務費用”列支。 應調(diào)增應納稅所得額=45020 = 430（萬元）例2某企業(yè)為其職工購買的各種保險共支出 11萬元，其中為全體職工按國家規(guī)定向稅務機 關、勞動社會保障部門或其他指定的機構繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、基本失業(yè)保險費8 萬元，為職工個人向商業(yè)保險機構投保的人壽保險 3 萬元。試分析是否要進行納稅調(diào)整。解：會計核算 11 萬元保險費都計入當期損益； 但根據(jù)稅法規(guī)定為職工個人向商業(yè)保險機構投 保的人壽保險 3萬元不得稅前扣除；故應調(diào)增應納稅所得額 3萬元。（2） 財務制度允許列支，但稅法不允許列支。 一些費用如違法經(jīng)營

12、的罰款和被沒收的財物損失，各項罰款、罰金、滯納金，各種贊助支出， 盤盈的固定資產(chǎn)的折舊，自創(chuàng)或外購的商譽的攤銷等等，按照稅法規(guī)定，不允許稅前扣除；而按照會計制 度的規(guī)定，則可以計入當期成本、費用，減少稅前會計利潤。例2002 年 12 月 31 日，某企業(yè)甲材料的賬面金額 （ 成本）為20 萬元，預計可變現(xiàn)凈值為 16萬元，由此計提的存貨跌價；佳備為 4萬元；2003年12月31日，該項資產(chǎn)的預計可變現(xiàn)凈值恢復為 19 萬元；會計分錄為：2002 年 12 月 31 日：借：管理費用計提的存貨跌價準備 40 000 貸：存貨跌價準備40 oOO2003 年 12 月 31 日：借：存貨跌價準備

13、30 o00賃：管理費用計提的存貨跌價準備 30 OoO解：稅法規(guī)定：除國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準備金外的任何形式的準備金，如納稅人的 存貨跌價準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金、風險準備基金，不得扣除。2002 年應調(diào)增應納稅所得額 4 萬元。稅法規(guī)定： 企業(yè)已提減值、跌價或壞賬準備的資產(chǎn)，如果納稅申報時己調(diào)增應納稅所得額， 因價值恢復或轉讓處置有關資產(chǎn)而沖銷的準備應允許企業(yè)做相反的納稅調(diào)整。2003年應調(diào)減應納稅所得額3 萬元。2按會計制度規(guī)定進行核算時不確認為費用或損失， 但在計算應納稅所得額時允許扣除。如 贏利企業(yè)的“三新”研究開發(fā)費用比上年增長達到10以上的，按我國稅法規(guī)

14、定，其當年實際發(fā)生的費用除按規(guī)定據(jù)實列支外，經(jīng)稅務機關審核批準后，可再銨其實際發(fā)生數(shù)的50，直接抵扣當年的應納稅所得額；而按會計制度的規(guī)定，不得加計扣除。例1 某企業(yè)本年度發(fā)生新產(chǎn)品、新技術、新工藝的研究開發(fā)費用 130萬元（去年的實際發(fā)生 額為 100萬元） 。該企業(yè)本年度的應納稅所得額為 50萬元。解：稅務處理：因 同比增長率=（130100） /100 X100%= 30% =10%則實際發(fā)生額的50%= 130X50%= 65萬元 故企業(yè)本年度的應納稅所得額為 50萬元。年終經(jīng)由主管稅務機關審批后可加計扣除 50萬元（超過部分 15 萬元，當年和以后年度均不得扣除 ） ，即當年企業(yè)應納

15、稅所得額為零，不用繳納企業(yè)所得稅。賬務處理：會計上不得把稅法允許加計扣除的50萬元列入成本。（二）時間性差弄：指稅法與會計制度在確認收益、費用和損失時的時間不同而產(chǎn)生的稅前會 計利潤與應稅所得額之間的差異。1企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失， 按照會計制度的規(guī)定應確認為當期費用或損失， 但按照稅法 規(guī)定需待以后期間從應稅所得中扣除。從而產(chǎn)生可抵減時間性差異。這里的應納稅時間性差異是指未來應 增加應稅所得的時間性差異。（1） 會計上的計提各項準備金、 預計負債、 長期股權投資權益法下投資損失的確認與稅法的規(guī) 定不同。 例 2002 年 11 月 2 日，甲股份有限公司因與乙股份有限公司簽訂了互相擔保協(xié)議

16、。而成為 相關訴訟的第二被告。截止 2002 年12月 31日，訴訟尚未判決。但是，由于乙股份有限公司經(jīng)營困難，甲 殷份有限公司很可能需要承擔還款連帶責任。根據(jù)公司法律顧問的職業(yè)判斷，甲股份有限公司很可能需要 承擔 200 萬元的還款連帶責任。解：會計處理如下：借：營業(yè)外支出一賠償支出 2000000 貨：預計負債一未決訴訟 2000000 甲企業(yè)在資產(chǎn)負債表附注中作如下披露： 或有事項：乙股份有限公司因借款逾期未還被XX銀行起訴。由于乙股份有限公司與本公司簽訂有互相 擔保協(xié)議，本公司因此確認了一筆負債，金額為 200 萬元。目前，相關訴訟正在審理中。按稅法規(guī)定，此項費用應于實際發(fā)生時從應稅所

17、得中扣減。會計上預計負債時，此項費用 并未實際發(fā)生，因此，應調(diào)增應納稅所得額 200 萬元。（2） 資產(chǎn)的會計處理與稅務處理的差異。 當固定資產(chǎn)的折舊、無形資產(chǎn)、開辦費攤銷的年限會計核算比稅法規(guī)定要短時。例3某企業(yè)開辦費為250萬元，2002年12月開始生產(chǎn)經(jīng)營時一次攤銷（V企業(yè)會計制度 的規(guī)定：除購置和建造固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間發(fā)生的費用，應先在長期待攤費用歸集，待企業(yè)開始 生產(chǎn)經(jīng)營起一次計入開始生產(chǎn)經(jīng)營當期的損益 ） ，稅法規(guī)定： 企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費， 應當從開始生 產(chǎn)經(jīng)營月份的次月起，在不短于 5年的期限內(nèi)分期攤銷。要求：進行賬務處理并進行納稅調(diào)整。解： 2002 年 12 月，賬務處理如下：借：管理費用 2500 ooo貨：長期待攤費用 2500 000根據(jù)稅法規(guī)定進行納稅調(diào)整時：2002 年當年不可進行稅前扣除，應調(diào)增應納稅所得額 250 萬元。2003 2007 年度每年應調(diào)減應納稅所得額 50 萬元。2企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，按照會計制度的規(guī)定應于以后期間確認費用或損失， 但按照稅法規(guī)定可以從當期應稅所得中扣除。從而產(chǎn)生應納稅時間性差異。例某