2020年注冊會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》(22)

1、2020年注冊會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)第十九章債務(wù)重組歷年考情概況本章考試的題型以客觀題為主，主觀題主要與英他有關(guān)章節(jié)如存貨、固左資產(chǎn)、金融資產(chǎn)、長期股 權(quán)投資、企業(yè)合并、負(fù)債和所有者權(quán)益等相結(jié)合進(jìn)行考查。本章在考試中所占分值較少，通常在2分左 右。本章重點(diǎn)掌握以資產(chǎn)淸償債務(wù)及組合方式進(jìn)行重組的賬務(wù)處理，需特別注意控股股東對企業(yè)的資本 性投入的會(huì)訃核算。2020年在學(xué)習(xí)本章時(shí)應(yīng)注意教材變化內(nèi)容。近年考點(diǎn)宜擊考點(diǎn)主要考查題型考頻指數(shù)考查年份考査角度以資產(chǎn)償還 債務(wù)單選題、多選 題、綜合題 2013 年、2014 年、2016年.2017 年、2018 年（1）il-算債務(wù)重組利得或損失；（2）債務(wù)人對抵債資產(chǎn)

2、的損益核算：（3）債權(quán)人取得受讓資產(chǎn)入賬成本的 確定修改貝他條 款的處理綜合題 2015 年、2016年（1）與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)結(jié)合考查 賬務(wù)處理原則；（2）與所有者權(quán)益等章節(jié)結(jié)合考查債 務(wù)重組的處理本章2020年教材主要變化本章內(nèi)容按照新修改的會(huì)il準(zhǔn)則編寫?！局R(shí)點(diǎn)】債務(wù)重組的定義和方式*（-）債務(wù)重組定義債務(wù)重組，是指在不改變交易對手方的情況下，經(jīng)債權(quán)人和債務(wù)人協(xié)左或法院裁左，就淸償債務(wù)的 時(shí)間、金額或方式等重新達(dá)成協(xié)議的交易。債務(wù)重組涉及的債權(quán)和債務(wù)是指企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和計(jì)量規(guī)范的金融工 具。1關(guān)于交易對手方，債務(wù)重組是在不改變交易對手方的情況下進(jìn)行的交易，實(shí)務(wù)中

3、經(jīng)常出現(xiàn)第三方 參與相關(guān)交易的情形。例如某公司以不同于原合同條款的方式代債務(wù)人向債權(quán)人償債，又如新組建的公 司承接原債務(wù)人的債務(wù)與債權(quán)人進(jìn)行債務(wù)重組，再如，資產(chǎn)管理公司從債權(quán)人處購得債權(quán)與債務(wù)人進(jìn)行 債務(wù)重組。企業(yè)首先考慮債權(quán)和債務(wù)是否發(fā)生終止確認(rèn),適用于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和 計(jì)量和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號一一金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則，再就債務(wù)重組交易適用企業(yè)會(huì)汁準(zhǔn)則第 12號一一債務(wù)重組。2.債務(wù)重組不強(qiáng)調(diào)在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的背景下進(jìn)行，也不論債權(quán)人是否做出讓步，也就是說, 無論何種原因?qū)е聜鶆?wù)人未按原左條件償還債務(wù)，也無論雙方是否同意債務(wù)人以低于債務(wù)的金額償還債 務(wù)，只要債權(quán)人和債

4、務(wù)人就債務(wù)條款重新達(dá)成了協(xié)議,就符合債務(wù)重組泄義，例如，債權(quán)人在減免債務(wù) 人部分債務(wù)本金的同時(shí)提高剩余債務(wù)的利息，或者債權(quán)人同意債務(wù)人用等值庫存商品抵償?shù)狡趥鶆?wù)等均 屬于債務(wù)重組。（二）適用范圍準(zhǔn)則適用于所有債務(wù)重組，但下列各項(xiàng)適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：（1）債務(wù)重組中涉及的債權(quán)、重組債權(quán)、債務(wù)、重組債務(wù)和其他金融工具的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)， 分別適用企業(yè)會(huì)訃準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和計(jì)量和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號一金融工具列報(bào)。 不包括合同資產(chǎn)、合同負(fù)債、預(yù)計(jì)負(fù)債，但包括租賃應(yīng)收款和租賃應(yīng)付款。（2）通過債務(wù)重組形成企業(yè)合并的，適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號一一企業(yè)合并。債務(wù)人以般權(quán)投資淸償債務(wù)或者將債務(wù)

5、轉(zhuǎn)為權(quán)益工具，可能對應(yīng)導(dǎo)致債權(quán)人取得被投資單位或債務(wù) 人控制權(quán),在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層而，債權(quán)人取得資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)和汁量適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號一 一企業(yè)合并的有關(guān)規(guī)定。（3）債權(quán)人或債務(wù)人中的一方直接或間接對另一方持股且以股東身份進(jìn)行債務(wù)重組的，或者債權(quán) 人與債務(wù)人在債務(wù)重組前后均受同一方或相同的多方魁趣，且該債務(wù)重組的交易實(shí)質(zhì)是債權(quán)人或債 務(wù)人進(jìn)行了權(quán)益性分配或接受了權(quán)益性投入的,適用權(quán)益性交易的有關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)左。債務(wù)重組構(gòu)成權(quán)益性交易的情形包括:債權(quán)人宜接或間接對債務(wù)人持股,或者債務(wù)人直接或間接 對債權(quán)人持股，且持股方以股東身份進(jìn)行債務(wù)重組：債權(quán)人與債務(wù)人在債務(wù)重組前后均受同一方或相 同的多

6、方最終控制，且該債務(wù)重組的交易實(shí)質(zhì)是債權(quán)人或債務(wù)人進(jìn)行了權(quán)益性分配或接受了權(quán)益性投 入?！舅伎碱}】甲公司是乙公司股東，為了彌補(bǔ)乙公司臨時(shí)性經(jīng)營現(xiàn)金流短缺，甲公司向乙公司提供 5000萬元無息借款，并約定于1年后收回。借款期滿時(shí)，盡管乙公司具有充足的現(xiàn)金流，甲公司仍然 決立免除乙公司部分本金還款義務(wù)，僅收回1000萬元借款。甲公司和乙公司是否確認(rèn)債務(wù)重組相關(guān)損 益。正確答案甲公司和乙公司應(yīng)當(dāng)將該交易作為權(quán)益性交易，不確認(rèn)債務(wù)重組相關(guān)損益。理由：在 此項(xiàng)交易中，如果甲公司不以股東身份而是以市場交易者身份參與交易，在乙公司具有足夠償債能 力的情況下不會(huì)免除其部分本金?！舅伎碱}】假設(shè)前例中債務(wù)人乙公司

7、確實(shí)岀現(xiàn)財(cái)務(wù)困難，其他債權(quán)人對英債務(wù)普適進(jìn)行了減半的豁 免，甲公司作為股東比苴他債務(wù)人多豁免1500萬元的債務(wù)。甲公司是否確認(rèn)債務(wù)重組相關(guān)損益。正確答案甲公司作為股東比其他債務(wù)人多豁免1500萬元的債務(wù)的交易應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益性交易，正常豁免2500萬元債務(wù)的交易應(yīng)當(dāng)確認(rèn)債務(wù)重組相關(guān)損益。理由：債務(wù)重組中不屬于權(quán)益性交易 的部分仍然應(yīng)當(dāng)確認(rèn)債務(wù)重組相關(guān)損益。企業(yè)在判斷債務(wù)重組是否構(gòu)成權(quán)益性交易時(shí)，應(yīng)出遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則。例如，假設(shè)債權(quán)人 對債務(wù)人的權(quán)益性投資通過苴他人代持，債權(quán)人不具有股東身份，但實(shí)質(zhì)上以股東身份進(jìn)行債務(wù)重 組，債權(quán)人和債務(wù)人應(yīng)當(dāng)認(rèn)為該債務(wù)重組構(gòu)成權(quán)益性交易。（三）債務(wù)重組的方式（

8、1）債務(wù)人以資產(chǎn)淸償債務(wù)；（2）債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具（會(huì)計(jì)處理體現(xiàn)為股本、實(shí)收資本、資本公積等科目）：實(shí)務(wù)中，有些債務(wù)重組名義上采用債轉(zhuǎn)股”的方式，但同時(shí)附加相關(guān)條款，如約左債務(wù)人在未來 某個(gè)時(shí)點(diǎn)有義務(wù)以某一金額回購股權(quán),或債權(quán)人持有的股份享有強(qiáng)制分紅等,對債務(wù)人，這些股權(quán)” 可能并不是根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號一一金融工具列報(bào)分類為權(quán)益工具的金融工具,從而不屬于債務(wù) 人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具的債務(wù)重組方式。債權(quán)人和債務(wù)人還能協(xié)商以一項(xiàng)同時(shí)包含金融負(fù)債成分和權(quán)益 工具成分的復(fù)合金融工具替換原債權(quán)債務(wù)，這類交易也不屬于債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具的債務(wù)重組方 式。（3）修改其他條款。除（1）和（2）以外，

9、采用調(diào)整債務(wù)本金、改變債務(wù)利息、變更還款期限等 方式修改債權(quán)和債務(wù)的其他條款，形成重組債權(quán)和重組債務(wù)。（4）組合方式。組合方式，是采用債務(wù)人以資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具、修改其 他條款三種方式中一種以上方式的組合淸償債務(wù)的債務(wù)重組方式。例如，債權(quán)人和債務(wù)人約左，由債務(wù) 人以機(jī)器設(shè)備淸償部分債務(wù)，將期一部分債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具，調(diào)減剩余債務(wù)的本金，但利率和還款期限 不變；再如，債務(wù)人以現(xiàn)金淸償部分債務(wù)，同時(shí)將剩余債務(wù)展期等?！局R(shí)點(diǎn)】債權(quán)和債務(wù)的終止確認(rèn)*債務(wù)重組中涉及的債權(quán)和債務(wù)的終止確認(rèn)，應(yīng)當(dāng)遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22金融工具確認(rèn)和計(jì) 中華會(huì)計(jì)網(wǎng)校WWW. chinaacc. com版枚

10、所有第2頁2020年注冊會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)第十九章債務(wù)重組量和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號一一金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移有關(guān)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債終止確認(rèn)的規(guī)左。債權(quán)人 在收取債權(quán)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終I上時(shí)終I上確認(rèn)債權(quán)，債務(wù)人在債務(wù)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)解除時(shí)終止確認(rèn)債務(wù)。對于在報(bào)告期間已經(jīng)開始協(xié)商、但在報(bào)告期資產(chǎn)負(fù)債表日后的債務(wù)重組,不屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后 調(diào)整事項(xiàng)。對于終止確認(rèn)的債權(quán)，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備中對應(yīng)該債權(quán)終止確認(rèn)部分的金額。對于 終止確認(rèn)的分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的債權(quán)，之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì) 利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，記入“投資收益”科目J【知識(shí)點(diǎn)】以資產(chǎn)清償債務(wù)方式進(jìn)行債務(wù)兎

11、組（一）以金融資產(chǎn)淸償債務(wù)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理債權(quán)人受讓包括現(xiàn)金在內(nèi)的單項(xiàng)或多項(xiàng) 金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計(jì) 量準(zhǔn)則的規(guī)左進(jìn)行確認(rèn)和汁量。金融資產(chǎn) 初始確認(rèn)時(shí)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，金融資 產(chǎn)確認(rèn)金額與債權(quán)終止確認(rèn)日賬而價(jià)值 之間的差額記入“投資收益”科目。債務(wù)人以單項(xiàng)或多項(xiàng)金融資產(chǎn)淸償債務(wù)的，債務(wù)的 賬面價(jià)值勻償債金融資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，記入“投 資收益”科目。償債金融資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)提 的減值準(zhǔn)備。借：銀行存款、其他債權(quán)投資、并他權(quán)益 工具投資等【金融資產(chǎn)公允價(jià)值】壞賬準(zhǔn)備投資收益【金融資產(chǎn)公允價(jià)值與債權(quán) 賬面價(jià)值的差額】貸：應(yīng)收賬款【賬而余額】借：應(yīng)付賬款

12、【賬而價(jià)值】貨：銀行存款、其他債權(quán)投資、苴他權(quán)益工具 投資等【賬而價(jià)值】投資收益【債務(wù)的賬面價(jià)值-償債金融資產(chǎn) 賬面價(jià)值】同時(shí)借：其他綜合收益貸：投資收益【其他債權(quán)投資淸償債務(wù)】 盈余公積、利潤分配【英他權(quán)益工具投資 淸償債務(wù)】【例題汁算分析題】2X20年6月6日，甲公司向乙公司銷售商品一批，應(yīng)收乙公司款項(xiàng)的入賬 金額為100萬元。甲公司將該應(yīng)收款項(xiàng)分類為以攤余成本計(jì)屋的金融資產(chǎn)。乙公司將該應(yīng)付賬款分類為 以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債。2X20年8月8日，雙方簽訂債務(wù)重組合同，乙公司以一項(xiàng)作為交易性金 融資產(chǎn)核算的股權(quán)工具償還該欠款。交易性金融資產(chǎn)的賬而價(jià)值90萬元（其中成本80萬元，公允價(jià)值 變

13、動(dòng)10萬元），公允價(jià)值為80萬元，雙方辦理完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。甲公司支付交易費(fèi)用4萬元。當(dāng)日 甲公司應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值為80萬元，已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備10萬元，乙公司應(yīng)付款項(xiàng)的賬而價(jià)值仍為100 萬元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)。債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理借：交易性金融資產(chǎn)80壞賬準(zhǔn)備10投資收益14（金融資產(chǎn)確認(rèn)金額80-債權(quán)賬而價(jià) fl*L 90交易費(fèi)用4）貸：應(yīng)收賬款100銀行存款4借：應(yīng)付賬款100貨：交易性金融資產(chǎn)90投資收益10 （債務(wù)的賬面價(jià)值100-償債金融資產(chǎn)賬面價(jià)值90）（二）以非金融資產(chǎn)清償債務(wù)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理債權(quán)人初始確認(rèn)受讓的金融資產(chǎn) 以外的資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照下列

14、原 則以成本計(jì)量：（1）存貨的成本，包括放棄債權(quán) 的公允價(jià)值和使該資產(chǎn)達(dá)到當(dāng)前 位巻和狀態(tài)所發(fā)生的可直接歸屬 于該資產(chǎn)的稅金、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸 費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他成本。（2）對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資 的成本，包括放棄債權(quán)的公允價(jià) 直和可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金 薈其他成本。（3）投資性房地產(chǎn)的成本，包括 放棄債權(quán)的公允價(jià)值和可直接歸 屬于該資產(chǎn)的稅金等英他成本。（1）債務(wù)人以單項(xiàng)或多項(xiàng)非金融資產(chǎn)淸償債務(wù)，或者以包 含金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)在內(nèi)的多項(xiàng)資產(chǎn)淸償債務(wù)的，不需 要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務(wù)重組損益，也不需要區(qū)分水同資產(chǎn)的處巻損益，而將所淸償債務(wù)賬而價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬而價(jià) 值之間的差額記入“苴他收益一一

15、債務(wù)重組收益”科目。償 債資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。（4）固泄資產(chǎn)的成本，包括放棄 債權(quán)的公允價(jià)值和使該資產(chǎn)達(dá)到 預(yù)左可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可直 接歸屬于該資產(chǎn)的稅金、運(yùn)輸費(fèi)、 裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)、專業(yè)人員服務(wù) 費(fèi)等其他成本。（5）無形資產(chǎn)的成本，包括放棄 債權(quán)的公允價(jià)值和可直接歸屬于 便該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)立用途所發(fā)生的 稅金等其他成本。放棄債權(quán)的公允價(jià)值與賬面 價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期 “投資收益”科目。（2）債務(wù)人以包含非金融資產(chǎn)的處宜組淸償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng) 將所淸償債務(wù)和處置組中負(fù)債的賬面價(jià)值之和與處置組資 產(chǎn)的賬而價(jià)值之間的差額記入“英他收益一一債務(wù)重組收 益”科目。處置組所屬的

16、資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合，按照資產(chǎn)減值 準(zhǔn)則分?jǐn)偭似髽I(yè)合并中取得的商譽(yù)的，該處置組應(yīng)包含分?jǐn)?至處置組的商譽(yù)。處置組中的資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn) 已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。（3）債務(wù)人以日?；顒?dòng)產(chǎn)出的商品或服務(wù)淸償債務(wù)的，應(yīng) 當(dāng)將所淸償債務(wù)賬而價(jià)值與存貨等相關(guān)資產(chǎn)賬而價(jià)值之間 的差額，記入“英他收益一一債務(wù)重組收益”科目。借：庫存商品、固上資產(chǎn)等【放 棄債權(quán)的公允價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)】壞賬準(zhǔn)備投資收益【放棄債權(quán)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額】貸：應(yīng)收賬款銀行存款【相關(guān)稅費(fèi)】借：應(yīng)付賬款【賬而價(jià)值】貸：庫存商品、無形資產(chǎn)、固泄資產(chǎn)淸理【賬而價(jià)值】 苴他收益一一債務(wù)重組收益【所淸償債務(wù)賬而價(jià)值 與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價(jià)值的差

17、額】【例題計(jì)算分析題】2X20年3月18 0,甲公司向乙公司銷售商品一批，應(yīng)收乙公司款項(xiàng)的入 賬金額為3660萬元。甲公司將該應(yīng)收款項(xiàng)分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。乙公司將該應(yīng)付賬款分 類為以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債。9月18 0,甲公司應(yīng)收乙公司賬款3660萬元已逾期，經(jīng)協(xié)商決立進(jìn) 行債務(wù)重組。乙公司以一項(xiàng)固泄資產(chǎn)（設(shè)備）抵償上述債務(wù)，該項(xiàng)設(shè)備的成本為2850萬元，已訃提折 舊50萬元。甲公司該項(xiàng)應(yīng)收賬款在重組日的公允價(jià)值為3390萬元。甲公司已對該債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 20萬元。甲公司支付評估費(fèi)用6萬元。要求：編制2X20年9月18日債務(wù)重組雙方的會(huì)計(jì)分錄。正確答案中華會(huì)計(jì)網(wǎng)校cMnaacc.

18、 com版枚所有第3頁2020年注冊會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)第十九章債務(wù)重組甲公司的賬務(wù)處理乙公司的賬務(wù)處理固世資產(chǎn)淸理2800借：固泄資產(chǎn) （3390+6）3396累計(jì)折舊50壞賬準(zhǔn)備20貸:固左資產(chǎn)2850投資收益250 (3390-3640)借:應(yīng)付賬款3660貸：應(yīng)收賬款3660貸:固定資產(chǎn)清理2800銀行存款6其他收益一一-債務(wù)重組收益860【拓展】假設(shè)甲公司管理層決議，受讓該固左資產(chǎn)后將在半年內(nèi)將其出售，當(dāng)日固左資產(chǎn)的公允價(jià) 值為3390萬元，預(yù)il未來出售該固立資產(chǎn)時(shí)將發(fā)生2萬元的出售費(fèi)用，該固左資產(chǎn)滿足持有待售資產(chǎn) 確認(rèn)條件。要求：編制2X20年9月18日債權(quán)人甲公司的會(huì)計(jì)分錄。正確答案甲公

19、司對該固左資產(chǎn)進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí)，按照固龍資產(chǎn)入賬3396萬元與公允價(jià)值減岀 售費(fèi)用3390-2二3388 （萬元）孰低計(jì)量。債權(quán)人甲公司的賬務(wù)處理如下：借：持有待售資產(chǎn)一一固定資產(chǎn)3388 壞賬準(zhǔn)備20資產(chǎn)減值損失258貸：應(yīng)收賬款3660銀行存款6（三）以多項(xiàng)資產(chǎn)淸償債務(wù)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理債權(quán)人受讓多項(xiàng)非金融資產(chǎn)，或者包括金融資產(chǎn)、非金融資產(chǎn)在內(nèi) 的多項(xiàng)資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號一一金融工具確 認(rèn)和計(jì)量的規(guī)左確認(rèn)和計(jì)量受讓的金融資產(chǎn)；按照受讓的金融資 產(chǎn)以外的項(xiàng)資產(chǎn)在債務(wù)重組合同生效日的公允價(jià)值比例，對放棄 債權(quán)在合同生效日的公允價(jià)值扣除受讓金融資產(chǎn)當(dāng)日公允價(jià)值后見“以

20、非金融資產(chǎn)淸償債 務(wù)”的凈額進(jìn)行分配，并以此為基礎(chǔ)分別確立各項(xiàng)資產(chǎn)的成本。放棄債 權(quán)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額記入“投資收益”科目。借：交易性金融資產(chǎn)【按公允價(jià)值直接確認(rèn)】庫存商品【分配確認(rèn)】固定資產(chǎn)【分配確認(rèn)】壞賬準(zhǔn)備投資收益【放棄債權(quán)的公允價(jià)值與賬而價(jià)值之間的差額】 貸：應(yīng)收賬款銀行存款【相關(guān)稅費(fèi)】借：應(yīng)付賬款【賬而價(jià)值】 貸：交易性金融資產(chǎn)、 庫存商品、固左資產(chǎn)淸理 【賬而價(jià)值】其他收益一一債 務(wù)重組收益【所淸償債務(wù) 賬而價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬而 價(jià)值的差額】【例題計(jì)算分析題】2X20年3月18日，甲公司向乙公司銷售商品一批，應(yīng)收乙公司款項(xiàng)的入 賬金額為3660萬元。甲公司將該應(yīng)收款項(xiàng)分類

21、為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。乙公司將該應(yīng)付賬款分 類為以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債。9月18 B,甲公司應(yīng)收乙公司賬款3660萬元已逾期，經(jīng)協(xié)商決立進(jìn) 行債務(wù)重組，合同生效日乙公司抵償資料如下：（1）以一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)（股權(quán)）抵償上述部分債務(wù)，該項(xiàng)股權(quán)投資的成本為1000萬元，公允 價(jià)值變動(dòng)200萬元，當(dāng)日公允價(jià)值為1390萬元。（2）以一項(xiàng)固泄資產(chǎn)（設(shè)備）抵償上述部分債務(wù)，該項(xiàng)設(shè)備的成本為650萬元，已計(jì)提折舊50 萬元，當(dāng)日公允價(jià)值為700萬元。（3）以一項(xiàng)庫存商品抵償上述部分債務(wù)，該存貨的成本為1200萬元，當(dāng)日公允價(jià)值為1300萬元。 甲公司該項(xiàng)應(yīng)收賬款在9月18日的公允價(jià)值為3390萬

22、元。甲公司已對該債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備20萬兀。2X20年10月18日雙方辦理完成抵債資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓手續(xù)，甲公司將該股權(quán)投資分類為交易性金融資產(chǎn), 當(dāng)日該股權(quán)的公允價(jià)值為1400萬元。要求：計(jì)算合同生效日2X20年9月18日債權(quán)人甲公司固定資產(chǎn)的成本和庫存商品的成本：編制 2X20年10月18曰債務(wù)重組雙方的會(huì)計(jì)分錄。正確答案甲公司的賬務(wù)處理乙公司的賬務(wù)處理（1）合同生效日2X20年9月18 0固圮資產(chǎn)的成本二（放棄債權(quán)在合同生效日的公允價(jià)值3390-受讓金 融資產(chǎn)當(dāng)日公允價(jià)值1390） X700/ （700+1300） =700 （萬元） 庫存商品的成本二（3390-1390） X 1300/ （700

23、+1300） =1300 （萬元）（2） 2X20年10月18日債務(wù)重組的會(huì)計(jì)分錄。借：交易性金融資產(chǎn)1 400固定資產(chǎn)700庫存商品1300壞賬準(zhǔn)備20投資收益（3390-3640+10）240貸：應(yīng)收賬款36602X20年10月18日 債務(wù)重組的會(huì)計(jì)分 錄Q借：固定資產(chǎn)淸理600累計(jì)折舊50貸：固定資產(chǎn)650借：應(yīng)付賬款3660貸：交易性金融 資產(chǎn)1200固定資產(chǎn)淸 理600庫存商品 1200其他收益一 債務(wù)重組收益660（四）債權(quán)人受讓處置組債務(wù)人以處置組消償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)分別按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和計(jì) 量和其他相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)泄，對處置組中的金融資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行初始汁量

24、，然后按照金融資產(chǎn)以外的各 項(xiàng)資產(chǎn)在債務(wù)重組合同生效日的公允價(jià)值比例,對放棄債權(quán)在介同生效日的公允價(jià)值以及承擔(dān)的處置組 中負(fù)債的確認(rèn)金額文麗帀慈讓金融資產(chǎn)當(dāng)日公允價(jià)值后的凈額進(jìn)行分配，并以此為基礎(chǔ)分別確左各 項(xiàng)資產(chǎn)的成本。放棄債權(quán)的公允價(jià)值與賬而價(jià)值之間的差額，記入“投資收益”科目。（五）債權(quán)人將受讓的資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別債務(wù)人以資產(chǎn)或處置組淸償債務(wù)，且債權(quán)人在取得日未將受讓的相關(guān)資產(chǎn)或處置組作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債核算，而是將英劃分為持有待售類別的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在初始訃量時(shí)，比較假左其不劃分為 持有待售類別情況下的初始計(jì)量金額和公允價(jià)值減去岀售費(fèi)用后的凈額，以兩者孰低計(jì)量【知識(shí)點(diǎn)】

25、將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具方式進(jìn)行債務(wù)重組債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具方式進(jìn)行債 務(wù)重組導(dǎo)致債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為對 聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權(quán)益性投 資的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照前述以資 產(chǎn)淸償債務(wù)方式進(jìn)行債務(wù)重組的 規(guī)泄計(jì)量其初始投資成本。放棄債權(quán)的公允價(jià)值與賬而價(jià)值 之間的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。債務(wù)重組采用將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具方式進(jìn)行的，債務(wù)人初始 確認(rèn)權(quán)益工具時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，權(quán)益 工具的公允價(jià)值不能可靠il魚的，應(yīng)當(dāng)按照所淸償債務(wù)的公 允價(jià)值計(jì)量。所淸償債務(wù)賬面價(jià)值與權(quán)益工具確認(rèn)金額之間 的差額，記入“投資收益”科目。債務(wù)人因發(fā)行權(quán)益工具而 支出的相關(guān)稅費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)依次沖

26、減資本公積（資本或股本溢 價(jià)）、盈余公積、未分配利潤等。借：長期股權(quán)投資【放棄債權(quán)的 公允價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)】壞賬準(zhǔn)備投資收益【放棄債權(quán)的公允 價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額】貸：應(yīng)收賬款銀行存款【相關(guān)稅費(fèi)】借：應(yīng)付賬款貸：實(shí)收資本資本公積一一資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)） 銀行存款【支付相關(guān)稅費(fèi)】投資收益【淸償債務(wù)賬而價(jià)值-權(quán)益工具金額】【例題計(jì)算分析題】乙公司（債權(quán)人）和甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組資料如下：（1）2X19年3月6日，甲公司從乙公司購買一批材料，約泄6個(gè)月后甲公司應(yīng)結(jié)淸款項(xiàng)5000萬 元（假定無重大融資成分）。乙公司將該應(yīng)收款項(xiàng)分類為以公允價(jià)值訃雖:且英變動(dòng)汁入當(dāng)期損益的金融 資產(chǎn)；甲公司將該應(yīng)

27、付款項(xiàng)分類為以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債。2） 2X19年6月30 B,應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)的公允價(jià)值均為4250萬元。（3）2X19年9月6日，甲公司因無法支付貨款與乙公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組，雙方商左乙公司將 該債權(quán)轉(zhuǎn)為對甲公司的股權(quán)投資。當(dāng)日應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)的公允價(jià)值均為3800萬元。（4）2X19年10月8日，乙公司辦理了對甲公司的增資手續(xù)，甲公司和乙公司分別支付手續(xù)費(fèi)等 相關(guān)費(fèi)用75萬元和60萬元。債轉(zhuǎn)股后甲公司總股本為6250萬元，乙公司持有的抵債股權(quán)占甲公司總 股本的20%,對甲公司具有重大影響，甲公司股權(quán)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。卬公司應(yīng)付款項(xiàng)的賬而價(jià)值 仍為5000萬元。應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款

28、項(xiàng)的公允價(jià)值仍為3800萬元。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。要求：（1）編制乙公司（債權(quán)人）2X19年3月6日至10月8日的會(huì)計(jì)分錄。2）編制甲公司（債務(wù)人）2X19年3月6日至10月8日的會(huì)計(jì)分錄。正確答案乙公司（債權(quán)人）的會(huì)計(jì)處理甲公司（債務(wù)人）的會(huì)計(jì)處理3月6日借：交易性金融資產(chǎn)一一成本 5000貸：主營業(yè)務(wù)收入50003月6日借：原材料5000貸：應(yīng)付賬款5000中華會(huì)計(jì)網(wǎng)校WWW. chinaacc. com版枚所有第I頁2020年注冊會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)第十九章債務(wù)重組 6月30日借：公允價(jià)值變動(dòng)損益750 (5000-4250)貸：交易性金融資產(chǎn)一一公允價(jià)值變動(dòng)750 9月6日借：公允價(jià)值變動(dòng)損

29、益450 (4250-3800)貸：交易性金融資產(chǎn)一一公允價(jià)值變動(dòng)45010月8日長期股權(quán)投資初始投資成本二 應(yīng)收款項(xiàng)公允價(jià)值3800+相關(guān) 稅費(fèi)60二3860 (萬元)10月8日，由于甲公司股權(quán)的公允價(jià)值不能可靠il雖:, 初始確認(rèn)權(quán)益工具公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)按照所淸償債務(wù)的公允 價(jià)值3800萬元計(jì)量，并扣除因發(fā)行權(quán)益工具支岀的相關(guān) 稅費(fèi)75萬元。借：長期股權(quán)投資一一甲公司3860交易性金融資產(chǎn)一公允價(jià)值變動(dòng) 1200 (750+450 )貸：交易性金融資產(chǎn)一一 成本5000銀行存款60借：應(yīng)付賬款5000貸：實(shí)收資本(6250X20%) 1250資本公積資本溢價(jià)(3800-1250-75) 247

30、5 銀行存款75投資收益(5000-3800) 1200【知識(shí)點(diǎn)】釆用修改其他條款方式進(jìn)行債務(wù)重組債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理(一)原則對于債權(quán)人，債務(wù)重組通過調(diào)整債務(wù)本金、改 變債務(wù)利息、變更還款期限等修改合同條款方 式進(jìn)行的，合同修改前后的交易對手方?jīng)]有發(fā) 生改變，合同涉及的本金、利息等現(xiàn)金流量很 難在本息之間及債務(wù)重組前后做出明確分割， 即很難單獨(dú)識(shí)別合同的特立可辨認(rèn)現(xiàn)金流雖。因此通常情況下，應(yīng)當(dāng)整體考慮是否對全部債(-)原則對于債務(wù)人，如果對債務(wù)或部分債務(wù)的合同條 款做出“實(shí)質(zhì)性修改”形成重組債務(wù)，或者債 權(quán)人與債務(wù)人之間簽訂協(xié)議，以承擔(dān)“實(shí)質(zhì)上 不同”的重組債務(wù)方式替換債務(wù)，債務(wù)

31、人應(yīng)當(dāng) 終止確認(rèn)原債務(wù)，同時(shí)按照修改后的條款確認(rèn) 一項(xiàng)新金融負(fù)債。英中，如果重組債務(wù)未來現(xiàn)金流量(包括支付和收取的某些費(fèi)用)現(xiàn)值權(quán)的合同條款做出了實(shí)質(zhì)性修改。如果做出實(shí)與原債務(wù)的剩余期間現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差質(zhì)性修改，或者債權(quán)人與債務(wù)人之間簽訂協(xié)議, 以獲取實(shí)質(zhì)上不同的新金融資產(chǎn)方式替換債 權(quán)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)原債權(quán)，并按照修改后的條異超過10%,則意味著新的合同條款進(jìn)行了“實(shí)質(zhì)性修改”或者重組債務(wù)是“實(shí)質(zhì)上不同”的，有關(guān)現(xiàn)值的計(jì)算均采用原債務(wù)的實(shí)際款或新協(xié)議確認(rèn)新金融資芒。利率。【提示】債權(quán)人，修改貝他條款方式或組合方 式進(jìn)行債務(wù)重組，一般為實(shí)質(zhì)性修改！ ！【提示】債務(wù)人，實(shí)質(zhì)性修改的判斷，需要考

32、 慮10%的標(biāo)準(zhǔn)！ ！債權(quán)人沒有10%的標(biāo)準(zhǔn)。(二)會(huì)計(jì)處理方法(二)會(huì)計(jì)處理方法1 債務(wù)重組采用以修改其他條款方式進(jìn)行的，如果修1 債務(wù)重組采用修改瓦他條款方式進(jìn)行改其他條款導(dǎo)致全部債權(quán)終止確認(rèn)，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照的，如果修改苴他條款導(dǎo)致債務(wù)終止確修改后的條款以公允價(jià)值初始il崔新的金融資產(chǎn)，新 金融資產(chǎn)的確認(rèn)金額與債權(quán)終止確認(rèn)日賬而價(jià)值之 間的差額，記入“投資收益”科目。認(rèn)，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量重組 債務(wù)，終止確認(rèn)的債務(wù)賬而價(jià)值與重組 債務(wù)確認(rèn)金額之間的差額，記入“投資 收益”科目。 2.如果修改英他條款未導(dǎo)致債權(quán)終止確認(rèn)，債權(quán)人應(yīng) 當(dāng)根據(jù)苴分類，繼續(xù)以攤余成本、以公允價(jià)值計(jì)量且 其變動(dòng)

33、計(jì)入其他綜合收益，或者以公允價(jià)值計(jì)量且其 變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2.如果修改英他條款未導(dǎo)致債務(wù)終止確 認(rèn)，或者僅導(dǎo)致部分債務(wù)終止確認(rèn)，對 于未終止確認(rèn)的部分債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)當(dāng) 根據(jù)其分類，繼續(xù)以攤余成本、以公允 價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或其他 適當(dāng)方法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。對于以攤余成本汁量的債權(quán)，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)重新議 宦介同的現(xiàn)金流量變化情況，重新計(jì)算該重組債權(quán)的 賬面余額，并將相關(guān)利得或損失記入“投資收益”科對于以攤余成本訃量的債務(wù)，債務(wù)人應(yīng) 當(dāng)根據(jù)重新議立合同的現(xiàn)金流量變化情 況，重新計(jì)算該重組債務(wù)的賬而價(jià)值， 并將相關(guān)利得或損失記入“投資收益” 科目。旦。重新計(jì)算的該重組債權(quán)的賬面余

34、額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)將重新 議左或修改的合同現(xiàn)金流量按債權(quán)原實(shí)際利率折現(xiàn) 的現(xiàn)值確定，購買或源生的已發(fā)生信用減值的重組債 權(quán)，應(yīng)按經(jīng)信用調(diào)整的實(shí)際利率折現(xiàn)。對于修改或重 新議定合同所產(chǎn)生的成本或費(fèi)用，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)調(diào)整修 改后的重組債權(quán)的賬面價(jià)值，并在修改后重組債權(quán)的 剩余期限內(nèi)攤銷。重新計(jì)算的該重組債務(wù)的賬而價(jià)值，應(yīng) 當(dāng)根搦將重新議宦或修改的介同現(xiàn)金流 量按債務(wù)的原實(shí)際利率對于修改或重新 議定合同所產(chǎn)生的成本或費(fèi)用，債務(wù)人 應(yīng)當(dāng)調(diào)整修改后的重組債務(wù)的賬而價(jià) 值，并在修改后重組債務(wù)的剩余期限內(nèi) 攤銷?！纠}計(jì)算分析題】2X16年1月1日，甲公司取得乙銀行貸款10000萬元，約左貸款期限為4 年（即2X19

35、年12月31日到期），年利率6%按年付息，甲公司已按時(shí)支付所有利息。2X19年12 月31 B,甲公司出現(xiàn)嚴(yán)重資金周轉(zhuǎn)問題，多項(xiàng)債務(wù)違約，信用風(fēng)險(xiǎn)增加，無法償還貸款本金。1）2X20年1月10 B,乙銀行同意與甲公司就該項(xiàng)貸款重新達(dá)成協(xié)議，新協(xié)議約世： 甲公司將一項(xiàng)作為固啟資產(chǎn)核算的房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給乙銀行，用于抵償債務(wù)本金2000 ）1元，該房產(chǎn)賬 面原值2400萬元，累計(jì)折舊800萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備：合同生效日 甲公司向乙銀行增發(fā)股票1000萬股，而值1元/股，占甲公司股份總額的1%,用于抵償債務(wù)本 金4000萬元，甲公司股票于2X20年1月10日的收盤價(jià)為4元/股； 在甲公司履行上述償債義務(wù)后

36、，乙銀行免除甲公司1000萬元債務(wù)本金，并將尚未償還的債務(wù)本 金3000萬元展期至2X20年12月31 0,年利率8$：如果甲公司未能履行所述償債義務(wù)，乙銀行 有權(quán)終止債務(wù)重組協(xié)議，尚未履行的債權(quán)調(diào)整承諾隨之失效。（2）乙銀行該貸款于2X20年1月10日的公允價(jià)值為9200萬元，予以展期的貸款的公允價(jià)值為 3000萬元。乙銀行以攤余成本訃呈:該貸款，已訃提貨款損失準(zhǔn)備600萬元。甲公司以攤余成本訃量該 貸款，裁至2X20年1月10 H,該貸款的賬面價(jià)值為10000萬元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。3） 2X20年3月2日，雙方辦理完成房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓手續(xù)，乙銀行將該房產(chǎn)作為投資性房地產(chǎn)核算。（4）2X20年3月3

37、1日，乙銀行為該筆貸款補(bǔ)提了 200萬元的損失準(zhǔn)備。（5）2X20年5月9日，雙方辦理完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)，乙銀行將該股權(quán)投資分類為以公允價(jià)值計(jì) 量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，甲公司股票當(dāng)日收盤價(jià)為4. 02元/股。要求：分別編制債權(quán)人（乙銀行）和債務(wù)人（甲公司）的會(huì)計(jì)分錄。答案債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理|債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理甲公司與乙銀行以組合方式進(jìn)行債務(wù)重組，同時(shí)涉及以 資產(chǎn)淸償債務(wù)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具、包括債務(wù)豁免的 修改其他條款等方式，可以認(rèn)為對全部債權(quán)的合同條款 做出了實(shí)質(zhì)性修改，債權(quán)人在收取債權(quán)現(xiàn)金流量的合同 權(quán)利終止時(shí)應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)全部債權(quán)，即在2X20年5月 9日該債務(wù)重組協(xié)議的執(zhí)行過程和結(jié)果

38、不確怎性消除 時(shí)，可以確認(rèn)全部債務(wù)重組相關(guān)損益，并按照修改后的 條款確認(rèn)新金融資產(chǎn)。該債務(wù)重組協(xié)議的執(zhí)行過程和結(jié)果不 確泄性于2X20年5月9日該債務(wù)重 組協(xié)議的執(zhí)行過程和結(jié)果不確立性消 除時(shí)，債務(wù)人淸償該部分債務(wù)的現(xiàn)時(shí) 義務(wù)已經(jīng)解除，可以確認(rèn)債務(wù)重組相 關(guān)損益，并按照修改后的條款確認(rèn)新 金融負(fù)債。 3月2日：投資性房地產(chǎn)成本=放棄債權(quán)公允價(jià)值9200 受讓股 權(quán)公允價(jià)值4000-重組債權(quán)公允價(jià)值3000 = 2200 (萬 元)借：投資性房地產(chǎn)2200貸：貸款本金2200 3月31 B：借：信用減值損失200貸：貸款損失準(zhǔn)備2003月2日：借：固泄資產(chǎn)淸理1600累計(jì)折舊800貸：固定資產(chǎn)2

39、400借：長期借款一一本金1600貸：固定資產(chǎn)淸理16005月9日：受讓股權(quán)的公允價(jià)值=4. 02X1000=4020(萬元) 投資收益=新金融資產(chǎn)的確認(rèn)金額(4020 + 3000)一債權(quán)終止確認(rèn)日賬面價(jià)值(7800-800) =20(萬元)借：交易性金融資產(chǎn)4020貸款本金3000貸款損失準(zhǔn)備(600+200) 800貸:貸款本金(10000-2200)7800投資收益 (4020 + 3000 一 7800+800)205月9日：借款的新現(xiàn)金流M = 3000X (1+8%) / (1 +6%) =3057 (萬元)現(xiàn)金流變化=(3057 3000) /3000= 1.9%10%因此針對

40、3000萬元本金部分的合同條款的 修改不構(gòu)成實(shí)質(zhì)性修改，不終止確認(rèn)該部分 負(fù)債。借：長期借款本金(10000-1600) 8400 貸：股本1000資本公積3020 (1000X3. 02)長期借款一一本金3057其他收益一一債務(wù)重組收益1323【知識(shí)點(diǎn)】以組合方式進(jìn)行債務(wù)重組債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理以組合方式進(jìn)行債務(wù)重組的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)首先按照 企業(yè)會(huì)汁準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和計(jì)量 的規(guī)左確認(rèn)和計(jì)量受讓的金融資產(chǎn)和重組債權(quán)，然 后按照受讓的金融資產(chǎn)以外的各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值 比例，對放棄債權(quán)的公允價(jià)值扣除受讓金融資產(chǎn)和以組合方式進(jìn)行債務(wù)重組的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng) 按照前述的規(guī)左確認(rèn)和訃量權(quán)益工具和 重組債務(wù)，所淸償債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓 資產(chǎn)的賬而價(jià)值以及權(quán)益工具和重組債 務(wù)的確認(rèn)金額之和的差額，應(yīng)當(dāng)記入“其重組債權(quán)確認(rèn)金額后的凈額進(jìn)行分配，并以此為基 礎(chǔ)按照前述規(guī)左分別確定各項(xiàng)資產(chǎn)的成本。放棄債 權(quán)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)他收益一債務(wù)重組收益”或“投資收益 （僅涉及金融工具時(shí)）科目。期損益。債務(wù)重組采用組合方式進(jìn)行的，一般可以認(rèn)為對全 部債權(quán)的合同條款做岀了實(shí)質(zhì)性修改，債權(quán)人應(yīng)當(dāng) 按照修改后的條款，以公允價(jià)值初始訃量新的金融 資產(chǎn)和受讓的新金融資產(chǎn)，按照受讓的金融資產(chǎn)以 外的各項(xiàng)資產(chǎn)在債務(wù)重組合同生效日的公允價(jià)值比 例，對放棄債權(quán)在合同生效日的公允價(jià)值扣除