注冊(cè)會(huì)計(jì)師 會(huì)計(jì) 基礎(chǔ)班 講義·第十章所有者權(quán)益

1、第十章 所有者權(quán)益本章考情分析本章闡述了所有者權(quán)益核算的基本要求、實(shí)收資本、資本公積和留存收益的會(huì)計(jì)處理。近3年考題分?jǐn)?shù)不高，屬于不太重要章節(jié)。本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分；（2）混合工具的分拆；（3）資本公積的核算；（4）留存收益的核算等。 學(xué)習(xí)本章應(yīng)注意的問題：（1）掌握權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分；（2）掌握混合工具的分拆；（3）掌握影響所有者權(quán)益變動(dòng)的因素；（4）掌握資本公積核算的內(nèi)容及會(huì)計(jì)處理；（5）本章涉及的資本公積的會(huì)計(jì)處理與其他很多章節(jié)的內(nèi)容有關(guān)。近3年題型題量分析2010年考題中有一單項(xiàng)選擇題與本章內(nèi)容有關(guān)。2011年教材主要變化教材增加內(nèi)容：企業(yè)發(fā)行認(rèn)

2、股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券。教材修改內(nèi)容：權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分。本章基本結(jié)構(gòu)框架 未分配利潤 所有者權(quán)益所有者權(quán)益核算的基本要求資本公積 實(shí)收資本確認(rèn)和計(jì)量的基本要求資本公積概述 留存收益 資本公積的確認(rèn)和計(jì)量 盈余公積 實(shí)收資本的確認(rèn)和計(jì)量 實(shí)收資本增減變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理混合工具的分拆 權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分 所有者權(quán)益的分類 第一節(jié) 所有者權(quán)益核算的基本要求一、權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分（一）相關(guān)概念1金融工具金融工具，是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。分類：基本金融工具（債券、股票等）；衍生金融工具（期貨、期權(quán)、互換等）。核算：企業(yè)發(fā)行金融工具

3、，應(yīng)當(dāng)按照該金融工具的實(shí)質(zhì)，以及金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義，在初始確認(rèn)時(shí)將該金融工具或其組成部分確認(rèn)為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具。股票是金融工具，發(fā)行方形成權(quán)益工具，購買方形成金融資產(chǎn)；債券也是金融工具，發(fā)行方形成金融負(fù)債，購買方形成金融資產(chǎn)。2金融負(fù)債金融負(fù)債是指企業(yè)的下列負(fù)債（1）向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；（2）在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)；（3）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；（4）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具的合同義務(wù)，但企業(yè)以固定

4、金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務(wù)除外。 3.權(quán)益工具權(quán)益工具是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。例如，企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價(jià)格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認(rèn)股權(quán)證等。（二）權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分如下表所示：金融工具具有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)金融負(fù)債金融工具沒有包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，也沒有包括在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)權(quán)益工具須用或可用發(fā)行方自

5、身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算非衍生工具：不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù) 權(quán)益工具衍生工具：只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算權(quán)益工具【例題1多選題】下列項(xiàng)目中，屬于權(quán)益工具的有（ ）。 a企業(yè)發(fā)行的普通股 b企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價(jià)格購入固定數(shù)量本企業(yè)普通股的認(rèn)股權(quán)證c企業(yè)發(fā)行金融工具時(shí)，該工具合同條款中沒有包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，也沒有包括在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù) d該工具是非衍生工具，且企業(yè)沒有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算 e企業(yè)發(fā)行的債券【答案】abc

6、d【解析】企業(yè)發(fā)行的債券，屬于金融負(fù)債?！窘滩睦?0-1】abc公司于207年2月1日向efg公司發(fā)行以自身普通股為標(biāo)的的看漲期權(quán)。根據(jù)該期權(quán)合同，如果efg公司行權(quán)(行權(quán)價(jià)為l02元），efg公司有權(quán)以每股102元的價(jià)格從abc公司購入普通股1 000股。其他有關(guān)資料如下：（1）合同簽訂日 207年2月1日（2）行權(quán)日(歐式期權(quán)) 208年1月31日（3）207年2月1日每股市價(jià) 100元（4）207年l2月31日每股市價(jià) 104元（5）208年1月31日每股市價(jià) 104元（6）208年1月31日應(yīng)支付的固定行權(quán)價(jià)格 102元（7）期權(quán)合同中的普通股數(shù)量 1 000股（8）207年2月1日期

7、權(quán)的公允價(jià)值 5 000元（9）207年12月31日期權(quán)的公允價(jià)值 3 000元（10）208年1月31日期權(quán)的公允價(jià)值 2 000元假定不考慮其他因素，abc公司的賬務(wù)處理如下： 情形l：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算 abc公司：208年1月31日，向efg公司支付相當(dāng)于本公司普通股1 000股市值的金額。efg公司：同日，向abc公司支付l 000股l02元股=102 000元。 （1）207年2月1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)：借：銀行存款 5 000 貸：衍生工具看漲期權(quán) 5 000 （2）207年l2月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值減少： 借：衍生工具看漲期權(quán) 2 000 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 2 00

8、0 （3）208年1月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值減少： 借：衍生工具看漲期權(quán) l 000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 l 000 在同一天，efg公司行使了該看漲期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進(jìn)行結(jié)算。abc公司有義務(wù)向efg公司交付l04 000(1041 000)元，并從efg公司收取102 000(1021 000)元，abc公司實(shí)際支付凈額為2 000元。反映看漲期權(quán)結(jié)算的賬務(wù)處理如下：借：衍生工具看漲期權(quán) 2 000貸：銀行存款 2 000情形1屬于金融負(fù)債。情形2：以普通股凈額結(jié)算 除期權(quán)以普通股凈額結(jié)算外，其他資料與情形l相同。因此，除以下賬務(wù)處理外，其他賬務(wù)處理與情形1相同。 208年1月31

9、日： 借：衍生工具看漲期權(quán) 2 000 貸：股本 l9.2資本公積股本溢價(jià) l 980.8情形2屬于金融負(fù)債。 情形3：以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算 采用以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算，是指efg公司如行使看漲期權(quán)，abc公司將交付固定數(shù)量的普通股，同時(shí)從efg公司收取固定金額的現(xiàn)金。 （1）207年2月1日，發(fā)行看漲期權(quán)；確認(rèn)該期權(quán)下，一旦efg公司行權(quán)將導(dǎo)致abc公司發(fā)行固定數(shù)量股份，并收到固定金額的現(xiàn)金。 借：銀行存款 5 000 貸：資本公積股本溢價(jià) 5 000 （2）207年12月31日，不需進(jìn)行賬務(wù)處理。因?yàn)闆]有發(fā)生現(xiàn)金收付。 （3）208年1月31 日，反映efg公司行權(quán)。該合同以總額進(jìn)行結(jié)算

10、，abc公司有義務(wù)向efg公司交付l 000股本公司普通股，同時(shí)收取l02 000元現(xiàn)金。 借：銀行存款 l02 000貸：股本 l 000 資本公積股本溢價(jià) 101 000情形3屬于權(quán)益工具?！窘滩睦?0-2】xyz公司于207年2月1日與mn0公司簽訂一項(xiàng)期權(quán)合同。根據(jù)該合同，xyz公司有權(quán)要求mn0公司于208年1月31日購入xyz公司普通股1 000股，對(duì)價(jià)為98 000元，即每股98元。因此，xyz公司實(shí)際購入了以股份為標(biāo)的的看跌期權(quán)。如xyz公司到時(shí)不行權(quán)，不需要作出任何支付。其他有關(guān)資料如下：（1）合同簽訂日 207年2月1日（2）行權(quán)日(歐式期權(quán)，僅能在到期時(shí)行權(quán)) 208年1

11、月31日（3）207年2月1日每股市價(jià) 100元（4）207年12月31日每股市價(jià) 95元（5）208年1月31日每股市價(jià) 95元（6）208年1月31日應(yīng)支付的固定行權(quán)價(jià)格 98元（7）期權(quán)合同中的普通股數(shù)量 1 000股（8）207年2月1日期權(quán)的公允價(jià)值 5 000元（9）207年12月31日期權(quán)的公允價(jià)值 4 000元（10）208年1月31日期權(quán)的公允價(jià)值 3 000元假定不考慮其他因素，xyz公司的賬務(wù)處理如下：情形l：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算（1）207年2月1日，確認(rèn)購入看跌期權(quán)：期權(quán)合同簽訂日，普通股的市場(chǎng)價(jià)格為100元；期權(quán)合同的初始公允價(jià)值為5 000元，此為xyz公司于合同

12、簽訂日支付給mn0公司的金額。合同簽訂日，期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值為零，僅有時(shí)間價(jià)值，因?yàn)槠湫袡?quán)價(jià)格98元低于股票當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格l00元。也就是說，對(duì)xyz公司而言，行權(quán)是“不經(jīng)濟(jì)”的，該期權(quán)屬于價(jià)外期權(quán)。借：衍生工具看跌期權(quán) 5 000 貸：銀行存款 5 000（2）207年12月31日，確認(rèn)期權(quán)的公允價(jià)值下降：股票的公允價(jià)值下降為95元，看跌期權(quán)的公允價(jià)值下降為4 000元，其中3 000(98-95)1 000元屬于內(nèi)在價(jià)值，l 000元屬于剩余的時(shí)間價(jià)值。借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 l 000 貸：衍生工具看跌期權(quán) l 000（3）208年1月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值下降：股票的公允價(jià)值仍然為95元，

13、期權(quán)合同的公允價(jià)值下降為3 000(98-95)1 000元，均屬于內(nèi)在價(jià)值，因?yàn)椴辉偈Ｏ聲r(shí)間價(jià)值。借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 l 000 貸：衍生工具看跌期權(quán) l 000在同一天，mn0公司行使了該看跌期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進(jìn)行結(jié)算。mn0公司有義務(wù)向xyz公司交付98 000(981 000)元，xyz公司有義務(wù)向mn0公司支付95 000(951 000)元，xyz公司實(shí)際收到凈額為3 000元。確認(rèn)期權(quán)合同的結(jié)算：借：銀行存款 3 000 貸：衍生工具看跌期權(quán) 3 000情形2：以普通股凈額結(jié)算除要求以普通股凈額結(jié)算而不是以現(xiàn)金凈額結(jié)算外，其他資料如情形l。因此，與情形l相比，只有208年

14、1月31日的賬務(wù)處理不同。208年1月31日，xyz公司行權(quán)且以普通股凈額結(jié)算。mn0公司有義務(wù)向xyz公司交付與98 000(981 000)元等值的xyz公司普通股，xyz公司有義務(wù)向mn0公司交付與95 000(951 000)元等值的xyz公司普通股。兩者相抵，mn0公司有義務(wù)向xyz公司交付與3 000元等值的xyz公司普通股31.6(3 00095)股：借：股本 31.6 資本公積股本溢價(jià) 2 968.4 貸：衍生工具看跌期權(quán) 3 000情形3：以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算采用以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算，是指xyz公司如行權(quán)，mn0公司將收到固定數(shù)量xyz公司普通股，同時(shí)向xyz公司支付固定

15、金額的現(xiàn)金。除此結(jié)算方式外，其他資料與情形1和情形2相同。因此，xyz公司的固定行權(quán)價(jià)為98元。如果xyz公司行權(quán)，將以每股98元的價(jià)格向mn0公司出售本公司普通股l 000股。（1）207年2月1日，確認(rèn)支付期權(quán)費(fèi)，獲得期權(quán)：借：資本公積股本溢價(jià) 5 000 貸：銀行存款 5 000（2）207年12月31日，不需進(jìn)行賬務(wù)處理。因?yàn)闆]有現(xiàn)金收付，且期權(quán)合同符合xyz公司權(quán)益工具的定義。（3）208年1月31日，反映xyz公司行權(quán)。該合同以總額進(jìn)行結(jié)算，mn0公司有義務(wù)從xyz公司購入l 000股xyz公司購入1000股xyz公司普通股，同時(shí)支付98 000元現(xiàn)金：借：銀行存款 98 000

16、貸：股本 1 000 資本公積股本溢價(jià) 97 000二、混合工具的分拆企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具(如可轉(zhuǎn)換公司債券等)既含有負(fù)債成份，又含有權(quán)益成份。對(duì)此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)將負(fù)債和權(quán)益成份進(jìn)行分拆，分別進(jìn)行處理。在進(jìn)行分拆時(shí)，應(yīng)當(dāng)先確定負(fù)債成份的公允價(jià)值并以此作為其初始確認(rèn)金額，再按照該金融工具整體的發(fā)行價(jià)格扣除負(fù)債成份初始確認(rèn)金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認(rèn)金額。發(fā)行該非衍生金融工具發(fā)生的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在負(fù)債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)?。企業(yè)（發(fā)行方）對(duì)可轉(zhuǎn)換工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，還應(yīng)注意以下方面：1.在可轉(zhuǎn)換工具到期轉(zhuǎn)換時(shí)，應(yīng)終止確認(rèn)其負(fù)債部分并將其確認(rèn)為權(quán)益。原

17、來的權(quán)益部分仍舊保留為權(quán)益（它可能從權(quán)益的一個(gè)項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)至另一個(gè)項(xiàng)目）?？赊D(zhuǎn)換工具到期轉(zhuǎn)換時(shí)不產(chǎn)生損失或收益。2.企業(yè)通過在到期日前贖回或回購而終止一項(xiàng)仍舊具有轉(zhuǎn)換權(quán)的可轉(zhuǎn)換工具時(shí)，應(yīng)在交易日將贖回或回購所支付的價(jià)款以及發(fā)生的交易費(fèi)用分配至該工具的權(quán)益部分和債務(wù)部分。分配價(jià)款和交易費(fèi)用的方法應(yīng)與該工具發(fā)行時(shí)采用的分配方法一致。價(jià)款分配后，所產(chǎn)生的利得或損失應(yīng)分別根據(jù)權(quán)益部分和債務(wù)部分所適用的會(huì)計(jì)原則進(jìn)行處理，分配至權(quán)益部分的款項(xiàng)計(jì)入權(quán)益，與債務(wù)部分相關(guān)的利得或損失計(jì)入損益。3.企業(yè)可能修訂可轉(zhuǎn)換工具的條款以促使持有方提前轉(zhuǎn)換。例如，提供更有利的轉(zhuǎn)換比率或在特定日期前轉(zhuǎn)換則支付額外的補(bǔ)償。在條款修

18、訂日，持有方根據(jù)修訂后的條款進(jìn)行轉(zhuǎn)換所能獲得的補(bǔ)償?shù)墓蕛r(jià)值與根據(jù)原有條款進(jìn)行轉(zhuǎn)換所能獲得的補(bǔ)償?shù)墓蕛r(jià)值之差，、應(yīng)在利潤表中確認(rèn)為一項(xiàng)損失。4.企業(yè)發(fā)行認(rèn)股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券所發(fā)行的認(rèn)股權(quán)符合權(quán)益工具定義及其確認(rèn)與計(jì)量規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)權(quán)益工具（資本公積），并以發(fā)行價(jià)格減去不附認(rèn)股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價(jià)值后的凈額進(jìn)行計(jì)量。如果認(rèn)股權(quán)持有人到期沒有行權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在到期時(shí)將原計(jì)入資本公積（其他資本公積）的部分轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價(jià)）?！窘滩睦?0-3】甲公司207年1月1日按每份面值l 000元發(fā)行了2 000份可轉(zhuǎn)換債券，取得總收入2 000 000元。該債券期限為3

19、年，票面年利率為6%，利息按年支付；每份債券均可在債券發(fā)行l(wèi)年后的任何時(shí)間轉(zhuǎn)換為250股普通股。甲公司發(fā)行該債券時(shí)，二級(jí)市場(chǎng)上與之類似但沒有轉(zhuǎn)股權(quán)的債券的市場(chǎng)利率為9%。假定不考慮其他相關(guān)因素，甲公司將發(fā)行的債券劃分為以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債。（1）先對(duì)負(fù)債部分進(jìn)行計(jì)量，債券發(fā)行收入與負(fù)債部分的公允價(jià)值之間的差額則分配到所有者權(quán)益部分。負(fù)債部分的現(xiàn)值按9%的折現(xiàn)率計(jì)算如表10-1所示：表10-1 單位：元本金的現(xiàn)值：第3年年末應(yīng)付本金2 000 000元（復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.7721835）1 544 367利息的現(xiàn)值：3年期內(nèi)每年應(yīng)付利息120 000元（年金現(xiàn)值系數(shù)為2.5312917）30

20、3 755負(fù)債部分總額1 848 122所有者權(quán)益部分151 878債券發(fā)行總收入2 000 000（2）甲公司的賬務(wù)處理如下：207年1月1日，發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券：借：銀行存款 2 000 000應(yīng)付債券利息調(diào)整 151 878貸：應(yīng)付債券面值 2 000 000資本公積其他資本公積（股份轉(zhuǎn)換權(quán)） 151 878207年12月31 日，計(jì)提和實(shí)際支付利息：計(jì)提債券利息時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 166 331貸：應(yīng)付利息 120 000應(yīng)付債券利息調(diào)整 46 331實(shí)際支付利息時(shí)：借：應(yīng)付利息 120 000貸：銀行存款 120 000208年12月31日，債券轉(zhuǎn)換前，計(jì)提和實(shí)際支付利息：計(jì)提債券利息時(shí)：

21、借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 170 50l貸：應(yīng)付利息 l20 000應(yīng)付債券利息調(diào)整 50 501 實(shí)際支付利息時(shí)：借：應(yīng)付利息 l20 000貸：銀行存款 l20 000至此，轉(zhuǎn)換前應(yīng)付債券的攤余成本為l 944 954（1 848 122+46 331+50 501）元。假定至208年12月31日，甲公司股票上漲幅度較大，可轉(zhuǎn)換債券持有方均于當(dāng)日將持有的可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)為甲公司股份。由于甲公司對(duì)應(yīng)付債券采用攤余成本后續(xù)計(jì)量，因此，于轉(zhuǎn)換日，轉(zhuǎn)換前應(yīng)付債券的攤余成本應(yīng)為1 944 954元，而權(quán)益部分的賬面價(jià)值仍為l51 878元。同樣是在轉(zhuǎn)換日，甲公司發(fā)行股票數(shù)量為500 000股。對(duì)此，甲公司的賬務(wù)處理

22、如下：借：應(yīng)付債券面值 2 000 000貸：資本公積股本溢價(jià) l 444 954股本 500 000應(yīng)付債券利息調(diào)整 55 046借：資本公積其他資本公積（股份轉(zhuǎn)換權(quán)） 151 878貸：資本公積股本溢價(jià) l51 878【例題2單選題】甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)為上市公司，其相關(guān)交易或事項(xiàng)如下： 經(jīng)相關(guān)部門批準(zhǔn)，甲公司于2010年1月1日按面值發(fā)行分期付息、到期一次還本的可轉(zhuǎn)換公司債券1 000萬份，每份面值為l00元。可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行價(jià)格總額為100 000萬元，實(shí)際募集資金已存入銀行專戶，不考慮發(fā)行費(fèi)用。 根據(jù)可轉(zhuǎn)換公司債券募集說明書的約定，可轉(zhuǎn)換公司債券的期限為3年，自20

23、10年1月1日起至2012年l2月31日止，可轉(zhuǎn)換公司債券的票面年利率為：第一年l.5，第二年2，第三年2.5；可轉(zhuǎn)換公司債券的利息自發(fā)行之日起每年支付一次，起息日為可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行之日即2010年1月1日，付息日為可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行之日起每滿一年的當(dāng)日，即每年的l月1日。 發(fā)行時(shí)二級(jí)市場(chǎng)上與之類似的沒有附帶轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場(chǎng)利率為6%。本題涉及的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)如下：期數(shù)567810l0.95240.94340.93460.92590.909l20.90700.89000.87340.85730.826430.83680.83960.81630.79380.7513甲公司2010年1月1日發(fā)行可

24、轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成份的公允價(jià)值為（ ）萬元。a. 10 745.9 b. 89 254.1 c.100 000 d.0【答案】a【解析】負(fù)債成份的公允價(jià)值=100 0001.5%0.9434+100 0002%0.8900+100 000（1+2.5%）0.8396= 89 254.1（萬元），權(quán)益成份公允價(jià)值=100 000- 89 254.1= 10 745.9（萬元）。三、所有者權(quán)益的分類所有者權(quán)益分為實(shí)收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤等?！纠}3多選題】下列各項(xiàng)中，屬于所有者權(quán)益的有( )。 a.盈余公積 b.實(shí)收資本c.直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得 d.壞賬準(zhǔn)備e.直接計(jì)入所有者權(quán)

25、益的損失【答案】abce【解析】壞賬準(zhǔn)備屬于資產(chǎn)的抵減項(xiàng)目。本講小結(jié)：1.掌握權(quán)益工具與金融負(fù)債區(qū)分的原則；2.掌握混合工具的分拆。第二節(jié) 實(shí)收資本一、實(shí)收資本確認(rèn)和計(jì)量的基本要求除股份有限公司外，其他企業(yè)應(yīng)設(shè)置“實(shí)收資本”科目，核算投資者投入資本的增減變動(dòng)情況。該科目的貸方登記實(shí)收資本的增加數(shù)額，借方登記實(shí)收資本的減少數(shù)額，期末貸方余額反映企業(yè)期末實(shí)收資本實(shí)有數(shù)額。二、實(shí)收資本增減變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理（一）實(shí)收資本增加的會(huì)計(jì)處理1企業(yè)增加資本的一般途徑 （1）將資本公積轉(zhuǎn)為實(shí)收資本或股本；（2）將盈余公積轉(zhuǎn)為實(shí)收資本（或股本）；（3）所有者投入。2股份有限公司以發(fā)行股票股利的方法實(shí)現(xiàn)增資 借：利潤

26、分配 貸：股本3可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利 借：應(yīng)付債券 資本公積其他資本公積貸：股本 資本公積股本溢價(jià)4企業(yè)將重組債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 借：應(yīng)付賬款 貸：實(shí)收資本（或股本） 資本公積資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)） 營業(yè)外收入5以權(quán)益結(jié)算的股份支付 借：資本公積其他資本公積 貸：實(shí)收資本（或股本） 資本公積資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）（二）實(shí)收資本減少的會(huì)計(jì)處理1.一般企業(yè)減資借：實(shí)收資本貸：銀行存款等2.股份有限公司采用回購本企業(yè)股票減資（1）回購本公司股票時(shí)借：庫存股（實(shí)際支付的金額）貸：銀行存款（2）注銷庫存股時(shí)借：股本（注銷股票的面值總額）資本公積股本溢價(jià)（差額先沖股本溢價(jià)）盈余公積（股本溢價(jià)不足，沖

27、減盈余公積）利潤分配未分配利潤（股本溢價(jià)和盈余公積仍不足部分）貸：庫存股（注銷庫存股的賬面余額）回購價(jià)格低于回購股票的面值總額時(shí)：借：股本（注銷股票的面值總額）貸：庫存股（注銷庫存股的賬面余額）資本公積股本溢價(jià)（差額）【教材例10-7】b股份有限公司截至208年12月31日共發(fā)行股票30 000 000股，股票面值為1元，資本公積（股本溢價(jià)）6 000 000元，盈余公積金4 000 000元。經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，b公司以現(xiàn)金回購本公司股票3 000 000股并注銷。假定b公司按照每股4元回購股票，不考慮其他因素，b公司的財(cái)務(wù)處理如下： 庫存股的成本=3 000 0004=12 000 000（元

28、）借：庫存股 12 000 000 貸：銀行存款 12 000 000借：股本 3 000 000 資本公積股本溢價(jià) 6 000 000 盈余公積 3 000 000貸：庫存股 12 000 000【教材例10-8】沿用【例10-7】假定b公司以每股0.9元回購股票，其他條件不變。b公司的賬務(wù)處理如下：庫存股的成本=3 000 0000.9=2 700 000（元）借：庫存股 2 700 000 貸：銀行存款 2 700 000借：股本 3 000 000貸：庫存股 2 700 000 資本公積股本溢價(jià) 300 000由于b公司以低于面值的價(jià)格回購股票，股本與庫存股成本的差額300 000元應(yīng)

29、作增加資本公積處理?！纠}4多選題】甲股份有限公司（以下簡稱“甲公司”）2010年12月31日所有者權(quán)益為：股本2 000萬元（面值為1元），資本公積800萬元（其中，股本溢價(jià)300萬元），盈余公積500萬元，未分配利潤0萬元。經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)以每股5元回購本公司股票200萬股并注銷。要求：根據(jù)上述資料，回答下列第（1）至第（2）題。（1）下列事項(xiàng)中，可能影響“資本公積股本溢價(jià)”金額的有（ ）。a.可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)股時(shí)b.以權(quán)益結(jié)算的股份支付行權(quán)時(shí)c.同一控制下控股合并中確認(rèn)長期股權(quán)投資時(shí)形成的資本公積d.長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)形成的資本公積e.資本公積轉(zhuǎn)增資本【答案】abce【解析】選項(xiàng)d

30、，記入“資本公積其他資本公積”科目。（2）關(guān)于回購股票，下列會(huì)計(jì)處理正確的有（ ）。a.回購股票時(shí)，企業(yè)庫存股的入賬金額是1 000萬元b.注銷回購的股票時(shí)，企業(yè)股本減少的金額是1 000萬元c.注銷回購的股票時(shí)，“資本公積股本溢價(jià)”科目的金額是800萬元d.企業(yè)回購股票使得企業(yè)的所有者權(quán)益減少e.企業(yè)注銷回購的股票不影響企業(yè)的所有者權(quán)益總額【答案】ade【解析】企業(yè)回購股票，應(yīng)按實(shí)際支付的金額1 000萬元作為庫存股的入賬金額，選項(xiàng)a正確；注銷庫存股時(shí)，應(yīng)按股票面值和注銷股數(shù)計(jì)算的股票面值總額200萬元計(jì)入股本，選項(xiàng)b錯(cuò)誤；注銷庫存股時(shí)沖銷的資本公積應(yīng)以“資本公積股本溢價(jià)”的金額300萬元為

31、限，不足沖減的，沖減留存收益，選項(xiàng)c錯(cuò)誤；庫存股是所有者權(quán)益的組成部分，企業(yè)回購股票增加庫存股，使得企業(yè)所有者權(quán)益減少，選項(xiàng)d正確；企業(yè)注銷庫存股是企業(yè)所有者權(quán)益內(nèi)部的變動(dòng)，不影響所有者權(quán)益總額，選項(xiàng)e正確。第三節(jié) 資本公積一、資本公積概述 資本公積的來源包括資本(或股本)溢價(jià)以及直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失。 資本(或股本)溢價(jià)是指企業(yè)收到投資者的超過其在企業(yè)注冊(cè)資本或股本中所占份額的投資。直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失是指不應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的利得或者損失。二、資本公積的主要賬務(wù)處理（一）資本（或股本）溢價(jià)的會(huì)計(jì)處理1

32、.資本溢價(jià)投資者投入的資本中按其投資比例計(jì)算的出資額部分，應(yīng)記入“實(shí)收資本”科目，大于部分記入“資本公積資本溢價(jià)”科目。2.股本溢價(jià)股份有限公司在采用溢價(jià)發(fā)行股票的情況下，企業(yè)發(fā)行股票取得的收入，相當(dāng)于股票的面值部分記入“股本”科目，超過股票面值的溢價(jià)部分在扣除發(fā)行手續(xù)費(fèi)、傭金等發(fā)行費(fèi)用后，記入“資本公積股本溢價(jià)”科目。3影響資本（或股本）溢價(jià)的特殊業(yè)務(wù)（1）同一控制下控股合并形成的長期股權(quán)投資，其會(huì)計(jì)處理參見第四章第一節(jié) （2）股份有限公司采用收購本公司股票方式減資，其會(huì)計(jì)處理參見本章第二節(jié)（3）可轉(zhuǎn)換公司債券，其會(huì)計(jì)處理參見第九章第二節(jié)?！窘滩睦?0-9】a公司委托b證劵公司代理發(fā)行普通股

33、2 000 000股，每股面值1元，按每股1.2元的價(jià)格發(fā)行，公司與受托單位約定，按發(fā)行收入的3%收取手續(xù)費(fèi)，從發(fā)行收入中扣除，假如收到的股款已存入銀行。根據(jù)上述資料，a公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：公司收到委托發(fā)行單位交來的現(xiàn)金=2 000 0001.2（1-3%）=2 328 000（元）應(yīng)記入“資本公積”科目的金額=溢價(jià)收入-發(fā)行費(fèi)用=2 000 000（1.2-1）-2 000 0001.23%=328 000（元）借：銀行存款 2 328 000貸：股本 2 000 000 資本公積股本溢價(jià) 328 000【例題5單選題】甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團(tuán)內(nèi)另一企業(yè)持有的a公司80股權(quán)。

34、為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)2 000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價(jià)值為5元；支付承銷商傭金50萬元。取得該股權(quán)時(shí)，a公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為9 000萬元，公允價(jià)值為12 000萬元。假定甲公司和a公司采用的會(huì)計(jì)政策相同，甲公司取得該股權(quán)時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積為( )萬元。（2007年考題）a5 150 b5 200 c7 550 d7 600【答案】a【解析】甲公司取得該股權(quán)時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積=9 00080%-2 0001-50=5 150（萬元）。（二）其他資本公積的會(huì)計(jì)處理1.采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資 在被投資單位除凈損益以外的所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)時(shí)，投資企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的

35、份額：借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動(dòng)貸：資本公積其他資本公積被投資單位資本公積減少做相反的會(huì)計(jì)分錄。處置采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時(shí)：借：資本公積其他資本公積貸：投資收益2.以權(quán)益結(jié)算的股份支付在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)按確定的金額：借：管理費(fèi)用等貸：資本公積其他資本公積在行權(quán)日，應(yīng)按實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量計(jì)算確定的金額：借：銀行存款（按行權(quán)價(jià)收取的金額）資本公積其他資本公積（原確定的金額）貸：股本（增加的股份的面值）資本公積股本溢價(jià)（差額）3.自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn) 企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的：借：投資性房地產(chǎn)

36、成本（轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值）貸：開發(fā)產(chǎn)品等資本公積其他資本公積（差額）處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)時(shí)，因轉(zhuǎn)換計(jì)入資本公積的金額應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)成本：借：資本公積其他資本公積貸：其他業(yè)務(wù)成本4.可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得（除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)的匯兌差額外）借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積其他資本公積公允價(jià)值變動(dòng)形成的損失，做相反會(huì)計(jì)分錄。企業(yè)出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)借：銀行存款 貸：可供出售金融資產(chǎn) 投資收益 借：資本公積其他資本公積貸：投資收益5.可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目的匯兌差額（1）對(duì)于發(fā)生的匯兌損失借：資產(chǎn)公積其他資本公積貸

37、：可供出售金融資產(chǎn)（2）對(duì)于發(fā)生的匯兌收益借：可供出售金融資產(chǎn)貸：資本公積其他資本公積6.金融資產(chǎn)重分類（1）將可供出售金融資產(chǎn)重分類為采用成本或攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)重分類日該項(xiàng)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值或賬面價(jià)值作為成本或攤余成本，該項(xiàng)金融資產(chǎn)沒有固定到期日的，與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，仍應(yīng)計(jì)入“資本公積其他資本公積”，在該金融資產(chǎn)被處置時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。（2）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量借：可供出售金融資產(chǎn)（金融資產(chǎn)的公允價(jià)值） 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：持有至到期投資 資本公積其他資本公積（差額）（也可能在借方）在該可供出售金融資

38、產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。（3）按規(guī)定應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，但以前公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)，在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)改按公允價(jià)值計(jì)量，將相關(guān)賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額記入“資本公積其他資本公積”科目，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益?！纠}6多選題】下列項(xiàng)目中，可能引起資本公積變動(dòng)的有（ ）。 a與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金等交易費(fèi)用 b企業(yè)接受投資者投入的資本 c用資本公積轉(zhuǎn)增資本 d處置采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資 e以權(quán)益結(jié)算的股份支付行權(quán)時(shí) 【答案】abcde 【解析】處置采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)原計(jì)入資本公積的相關(guān)

39、金額，借記或貸記“資本公積其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目；以權(quán)益結(jié)算的股份支付行權(quán)時(shí)，減少資本公積（其他資本公積），增加股本和資本公積（股本溢價(jià)）。 【例題7多選題】下列交易或事項(xiàng)形成的資本公積中，在處置相關(guān)資產(chǎn)時(shí)應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益的有( )。（2007年考題） a同一控制下控股合并中確認(rèn)長期股權(quán)投資時(shí)形成的資本公積 b長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)形成的資本公積 c可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的資本公積 d持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)形成的資本公積e自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)形成的資本公積【答案】bcde 【解析】同一控制下控股合并中確認(rèn)長

40、期股權(quán)投資時(shí)形成的資本公積屬于資本溢價(jià)或股本溢價(jià)，處置時(shí)不能轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。第四節(jié) 留存收益一、盈余公積（一）盈余公積的有關(guān)規(guī)定盈余公積是指企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定從凈利潤中提取的積累資金。公司制企業(yè)的盈余公積包括法定盈余公積和任意盈余公積，法定盈余公積是指企業(yè)按照規(guī)定的比例從凈利潤中提取的盈余公積。任意盈余公積是指企業(yè)按照股東會(huì)或股東大會(huì)決議提取的盈余公積。 企業(yè)提取的盈余公積可用于彌補(bǔ)虧損、擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營、轉(zhuǎn)增資本或派送新股等。（二）盈余公積的確認(rèn)和計(jì)量1.提取盈余公積借：利潤分配提取法定盈余公積提取任意盈余公積貸：盈余公積法定盈余公積任意盈余公積外商投資企業(yè)按凈利潤的一定比例提取的儲(chǔ)備基金、企業(yè)發(fā)展

41、基金，也作為盈余公積核算。但其提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金，則作為應(yīng)付職工薪酬核算。外商投資企業(yè)按規(guī)定提取儲(chǔ)備基金、企業(yè)發(fā)展基金時(shí)：借：利潤分配提取儲(chǔ)備基金提取企業(yè)發(fā)展基金貸：盈余公積儲(chǔ)備基金企業(yè)發(fā)展基金外商投資企業(yè)按規(guī)定提取職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金時(shí)：借：利潤分配提取職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金貸：應(yīng)付職工薪酬2.盈余公積的用途（1）彌補(bǔ)虧損借：盈余公積貸：利潤分配盈余公積補(bǔ)虧（2）轉(zhuǎn)增資本借：盈余公積 貸：實(shí)收資本（或股本）（3）用盈余公積派送新股借：盈余公積貸：股本二、未分配利潤（一）分配股利或利潤的會(huì)計(jì)處理1.經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)決議，分配現(xiàn)金股利或利潤借：利潤分配應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤貸：應(yīng)付股利2.經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)決議，分配股票股利借：利潤分配轉(zhuǎn)作股本的股利貸：股本（二）期末結(jié)轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)處理利潤分配其他明細(xì)科目利潤分配未分配利潤本年利潤利潤分配其他明細(xì)科目結(jié)轉(zhuǎn)本年實(shí)現(xiàn)的凈利潤結(jié)