房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)與資產(chǎn)管理活動(dòng)稅務(wù)籌劃思維與方法

1、房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)與資產(chǎn)管理活動(dòng)稅務(wù)籌劃思維與方法房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)與資產(chǎn)管理活動(dòng)涉及比較多的稅務(wù)問(wèn)題，本文試就其稅務(wù)籌劃思維與方法扼要進(jìn)行綜述式探討，綜述的展開不以稅種類別作為排序依據(jù)，而主要遵循涉稅思維之漸進(jìn)性。一、選擇納稅主體的內(nèi)外資身份在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制尚未統(tǒng)一的稅收環(huán)境下，某些稅收征管待遇因內(nèi)、外資身份不同而有所差別以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得預(yù)售樓款的所得稅管理為例：2003年7月以前，從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)的外商投資企業(yè)預(yù)售房地產(chǎn)并取得預(yù)收款的，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)可按預(yù)計(jì)利潤(rùn)率或其他合理辦法計(jì)算預(yù)計(jì)應(yīng)納稅所得額，再并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按季預(yù)征所得稅，待該項(xiàng)房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移、銷售收入實(shí)現(xiàn)后，再依照稅

2、法有關(guān)規(guī)定計(jì)算實(shí)際應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅稅額，按預(yù)繳的所得稅額計(jì)算應(yīng)退補(bǔ)稅額。前述預(yù)計(jì)利潤(rùn)率及預(yù)征所得稅的具體實(shí)施辦法由各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定(深圳市現(xiàn)為15)并報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局備案。而內(nèi)資房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得預(yù)售樓款收入，并不采用按預(yù)計(jì)利潤(rùn)率預(yù)計(jì)應(yīng)納稅所得額的征收方法。相關(guān)開發(fā)銷售收入、成本與利潤(rùn)，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度及稅收文件的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行確定。二、關(guān)注不同的產(chǎn)品銷售方式之間的稅政差別現(xiàn)行稅法規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的以后用于出售的住宅。商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等應(yīng)根據(jù)收入來(lái)源的性質(zhì)和銷售方式，按下列原則分別確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：(一)采取一次性全

3、額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實(shí)際收訖價(jià)款或取得了索取價(jià)款的憑據(jù)(權(quán)利)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。(二)采取分期付款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。(三)采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，其首付款應(yīng)于實(shí)際收到日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。(四)采取委托方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按以下原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：1采取支付手續(xù)費(fèi)方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按實(shí)際銷售額于收到代銷單位代銷清單時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。2，采取視同買斷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的價(jià)格于收到代銷單位代銷清單時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)

4、。3采取包銷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按包銷合同或協(xié)議約定的價(jià)格于付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。包銷方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。4采取基價(jià)(保底價(jià))并實(shí)行超過(guò)基價(jià)雙方分成方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的應(yīng)按基價(jià)加按超基價(jià)分成比例計(jì)算的價(jià)格于收到代銷單位代銷清單時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。委托方和接受委托方應(yīng)按月或按季為結(jié)算期，定期結(jié)清已銷開發(fā)產(chǎn)品(清單)。(五)將開發(fā)產(chǎn)品先出租再出售的，應(yīng)按以下原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：1.將待售開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)，先以經(jīng)營(yíng)性租賃方式租出或以融資租賃方式租出以后再出售的，租賃期間取得的價(jià)款應(yīng)按租金確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，出售時(shí)再按銷售資產(chǎn)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。2將待售開發(fā)產(chǎn)品以臨時(shí)租賃方式

5、租出的租賃期間取得的價(jià)款應(yīng)按租金確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，出售時(shí)再按銷售開發(fā)產(chǎn)品確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。(六)以非貨幣性資產(chǎn)分成形式取得收入的，應(yīng)于分得開發(fā)產(chǎn)品時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。筆者認(rèn)為，采取委托方式銷售開發(fā)產(chǎn)品和將開發(fā)產(chǎn)品先出租再出售等銷售方式，存在一定的節(jié)稅空間特別是遞延納稅空間。三、優(yōu)選、創(chuàng)新會(huì)計(jì)核算方法在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范疇內(nèi)，配合經(jīng)濟(jì)合同的約定，優(yōu)選甚至創(chuàng)新會(huì)計(jì)核算方法，可以造成一定的節(jié)稅條件，如：(一)許諾贈(zèng)送的裝修、家私等支出的核算方法選擇營(yíng)銷實(shí)踐中，常有發(fā)展商在廣告和售樓書上許諾贈(zèng)送裝修、家私等正式簽訂房地產(chǎn)買賣合同時(shí)，律師也會(huì)提示消費(fèi)者將發(fā)展商在廣告和售樓書上許諾贈(zèng)送的裝修、家私等內(nèi)容寫進(jìn)合同。

6、對(duì)于發(fā)生于峻工驗(yàn)收日后的裝修、家私等支出，會(huì)計(jì)處理上大致有以下四種選擇：其一：確認(rèn)為商品房“銷售費(fèi)用”。此法符合會(huì)計(jì)制度的規(guī)定但必須取得合法的支出憑據(jù)入賬方允稅前列支。其二：確認(rèn)為”營(yíng)業(yè)外支出 非公益性捐贈(zèng)支出”。此法不僅面臨稅前列支限制，在購(gòu)房方為個(gè)人時(shí)，還導(dǎo)致支出方承擔(dān)代扣代繳購(gòu)房人“偶然所得受贈(zèng)所得”個(gè)人所得稅的扣繳義務(wù)，最不可取。其三：“減收抵支，屏蔽支出“。先由售房方依據(jù)合同的“適當(dāng)”約定(而不是實(shí)際投入)，將擬投入的裝修、家私等支出作為交易減價(jià)因素，降低售樓價(jià)格，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不體現(xiàn)。會(huì)計(jì)核算上不反映許諾贈(zèng)送的裝修、家私支出。此法不僅可以減少營(yíng)業(yè)稅支出，而且不必外購(gòu)商品，索取發(fā)票和組織施

7、工，買方掌握裝修自主權(quán)。其四：“預(yù)計(jì)負(fù)債法”。先由售房方依據(jù)合同的”適當(dāng)“約定，將擬投入的裝修、家私等支出確認(rèn)為售房當(dāng)期的“預(yù)計(jì)負(fù)債預(yù)計(jì)裝修等支出”，銷售實(shí)現(xiàn)后再向買方退還等額房款或；桃肖應(yīng)收房款，同時(shí)結(jié)平前述“預(yù)計(jì)負(fù)債”。此法之優(yōu)有似“其三”，只是會(huì)計(jì)核算上對(duì)“許諾贈(zèng)送的裝修、家私支出”的營(yíng)銷承諸有所反映。注：“返首期”、“拆遷補(bǔ)償費(fèi)”、“減免物業(yè)管理費(fèi)“的核算技巧與此有相通之處，在此不作贅述。(二)空置與自用房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算方法選擇空置與自用房地產(chǎn)的稅收征管待遇迥異。開發(fā)商空置的房地產(chǎn)開發(fā)成本結(jié)余于”開發(fā)產(chǎn)品”科目，空置狀態(tài)不產(chǎn)生任何納稅義務(wù)。但是下列“自用”意義上的資產(chǎn)管理行為應(yīng)“視同銷

8、售“確認(rèn)收入：1將開發(fā)產(chǎn)品用于本企業(yè)自用捐贈(zèng)、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等；2將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)；3將開發(fā)產(chǎn)品分配給股東。確認(rèn)收入的方法和順序如下：1視同銷售行為應(yīng)于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移或?qū)嶋H取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。2視同銷售行為收入確認(rèn)的方法和順序：（1）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)銷售價(jià)格確定；(2)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照同類開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值確定；(3)按成本利潤(rùn)率確定。其中，開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率不得低于15(含15)，具體由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。因此，開發(fā)商對(duì)上述“自用”行為應(yīng)慎重決策。事實(shí)上對(duì)于將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)之類的業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)核算還是有一定的變通空間的。(三)

9、“會(huì)所”開發(fā)成本的會(huì)計(jì)核算選擇商品房住宅開發(fā)項(xiàng)目中，因公建配套、營(yíng)銷策略等需要，一般都附屬設(shè)計(jì)有經(jīng)規(guī)劃部門批準(zhǔn)的為業(yè)主、租客提供休閑、娛樂(lè)及商業(yè)服務(wù)的配套設(shè)施，通稱“會(huì)所”?！皶?huì)所”的權(quán)屬應(yīng)當(dāng)由開發(fā)商和購(gòu)房人在商品房預(yù)(出)售合同中約定明確，合同未作約定的，“會(huì)所”所有權(quán)歸開發(fā)商。如何核算“會(huì)所”的建造成本將對(duì)企業(yè)所得稅及房產(chǎn)稅(外商投資企業(yè)“城市房地產(chǎn)稅”)產(chǎn)生不同的影響。核算“會(huì)所”成本的幾種主要方法及其稅負(fù)比較：第一種方法：“會(huì)所”建造成本通過(guò)“在建工程”科目單獨(dú)核算，竣工交付使用后作新增固定資產(chǎn)處理，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊費(fèi)，計(jì)入期間費(fèi)用，“會(huì)所”轉(zhuǎn)讓時(shí)按照清理固定資產(chǎn)進(jìn)行賬務(wù)處理。主要適用

10、于未納入公共面積分?jǐn)偨o業(yè)主、由開發(fā)商持有產(chǎn)權(quán)、可單獨(dú)轉(zhuǎn)讓的“會(huì)所”。采用此法，開發(fā)會(huì)所的成本未能隨開發(fā)產(chǎn)品銷售同步結(jié)轉(zhuǎn)，而是通過(guò)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊費(fèi)，逐期計(jì)入期間費(fèi)用擴(kuò)大了當(dāng)期所得稅稅基和房產(chǎn)稅城市房地產(chǎn)稅稅基。第二種方法：“會(huì)所”建造成本通過(guò)“開發(fā)成本配套設(shè)施開發(fā)成本”科目并入可售房產(chǎn)總成本內(nèi)核算竣工驗(yàn)收計(jì)入“開發(fā)產(chǎn)品配套設(shè)施”。會(huì)所成本不納入公攤，不隨房產(chǎn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)而結(jié)轉(zhuǎn)，會(huì)計(jì)核算上反映為“空置”的“開發(fā)產(chǎn)品配套設(shè)施”；如在管理過(guò)程中，由開發(fā)商辦理產(chǎn)權(quán)登記并持有會(huì)所產(chǎn)權(quán)并將會(huì)所轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)，則結(jié)平“開發(fā)產(chǎn)品配套設(shè)施”科目。采用此法，雖保有了會(huì)所產(chǎn)權(quán)但因開發(fā)會(huì)所的成本未能隨開發(fā)產(chǎn)品的

11、銷售同步結(jié)轉(zhuǎn)，故擴(kuò)大了當(dāng)期所得稅稅基。辦理產(chǎn)權(quán)，將會(huì)所轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)時(shí)，開發(fā)商還應(yīng)視同銷售繳納營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅。在辦理會(huì)所產(chǎn)權(quán)登記的情況下，會(huì)所成本顯然還構(gòu)成房產(chǎn)稅；但是在產(chǎn)權(quán)不明的情況下，由開發(fā)商繳納會(huì)所房產(chǎn)稅存在爭(zhēng)議。第三種方法：“會(huì)所”建造成本不單獨(dú)核算而是通過(guò)“開發(fā)成本”科目并入可售房產(chǎn)總成本內(nèi)核算，竣工驗(yàn)收計(jì)入“開發(fā)產(chǎn)品”并隨房產(chǎn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。會(huì)所雖由開發(fā)商管理控制，但無(wú)償提供給小業(yè)主或租客使用，開發(fā)商推遲辦理或不辦理會(huì)所產(chǎn)權(quán)登記，會(huì)計(jì)核算上反映為產(chǎn)權(quán)不明的賬外資產(chǎn)。采用此法會(huì)所成本得以足額抵減應(yīng)納稅所得額。由于開發(fā)商賬面既不反映“會(huì)所“固定資產(chǎn)，也未反映空置的

12、“開發(fā)產(chǎn)品配套設(shè)施會(huì)所”，在產(chǎn)權(quán)不明的管理階段，更談不上將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)的問(wèn)題。因此，既不存在視同銷售的稅收問(wèn)題，也不存在房產(chǎn)稅的問(wèn)題，開發(fā)商總體稅負(fù)最輕。關(guān)于上舉第二、第三種核算方法，需要指出的是：雖然從稅收法理上講，凡是具有房屋形態(tài)的建筑物，無(wú)論企業(yè)記入何科目，或?qū)儋~外資產(chǎn)均照征房產(chǎn)稅。筆者認(rèn)為在未辦理會(huì)所產(chǎn)權(quán)登記的情況下由于產(chǎn)權(quán)模糊，對(duì)于那些由業(yè)主或租客無(wú)償使用的“無(wú)主”會(huì)所應(yīng)否征收房產(chǎn)稅以及由誰(shuí)負(fù)擔(dān)房產(chǎn)稅，的確存在一定爭(zhēng)議。此外，由于在核算商品房建造成本時(shí)沒(méi)有單獨(dú)劃分“會(huì)所”的建造成本，如何確定房產(chǎn)稅的稅基也是一個(gè)存在爭(zhēng)議的問(wèn)題。(四)建筑物更新改造或裝修支出的會(huì)計(jì)核算方法

13、選擇建筑物更新改造或裝修支出的會(huì)計(jì)核算方法在一定程度上是可以選擇的。支出“資本化”還是“期間費(fèi)用化”是核算建筑物更新改造或裝修支出的兩種方法。依據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)對(duì)房屋進(jìn)行更新改造或裝修而發(fā)生的費(fèi)用，凡屬按規(guī)定應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值的，則對(duì)其征收房產(chǎn)稅。顯然，更新改造或裝修費(fèi)用是否應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值不僅影響當(dāng)期所得稅稅基，而且關(guān)系到房產(chǎn)稅的征免。依據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除辦法(國(guó)稅發(fā)2000184號(hào)文)第三十一條的規(guī)定，納稅人的固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。納稅人的固定資產(chǎn)改良支出，如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折舊，可增加固定資產(chǎn)價(jià)值；如有關(guān)固定資產(chǎn)已提足折舊，可作為遞延費(fèi)用，在不短于5年的期間內(nèi)平均攤銷。符

14、合下列條件之一的固定資產(chǎn)修理，應(yīng)視為固定資產(chǎn)改良支出：(1)發(fā)生的修理支出達(dá)到固定資產(chǎn)原值20以上；(2)經(jīng)過(guò)修理后有關(guān)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)使用壽命延長(zhǎng)二年以上；(3)經(jīng)過(guò)修理后的固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途。上述稅收征管規(guī)范，為我們進(jìn)行企業(yè)所得稅和房產(chǎn)稅籌劃提供了一定的空間。此外，這與工程建設(shè)中的公共設(shè)施和附屬設(shè)備購(gòu)建的某些費(fèi)用是否計(jì)入房產(chǎn)原值從而影響當(dāng)期所得稅稅基和房產(chǎn)稅稅基的稅務(wù)籌劃思維，也存在類似之處，可以在財(cái)務(wù)核算實(shí)務(wù)中有所體現(xiàn)。四、關(guān)注混合銷售與兼營(yíng)的稅負(fù)差別現(xiàn)行稅法對(duì)工業(yè)企業(yè)承攬貨物加工并負(fù)責(zé)送貨至現(xiàn)場(chǎng)施工安裝行為與建筑安裝企業(yè)從事建筑安裝行為規(guī)定了不同的稅收政策。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例和營(yíng)

15、業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，加工承攬業(yè)務(wù)不屬于征收營(yíng)業(yè)稅的范疇，不應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅；依據(jù)增值稅暫行條例和增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，它屬于增值稅管理中的非營(yíng)業(yè)稅納稅人的“混合銷售行為”，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。在加工承攬業(yè)務(wù)增值達(dá)到一定程度的情況下混合銷售貨物的增值稅負(fù)會(huì)重于建安營(yíng)業(yè)稅負(fù)。因此，從節(jié)稅角度考慮，經(jīng)營(yíng)發(fā)生的運(yùn)輸安裝業(yè)務(wù)的工業(yè)企業(yè)，可以通過(guò)設(shè)立建安企業(yè)或與建安企業(yè)聯(lián)營(yíng)的方式，將運(yùn)輸、安裝增值額剝離出來(lái)，使原本按照增值稅稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額的增值額，改按建安營(yíng)業(yè)稅稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。五、內(nèi)部工程回避工程結(jié)算現(xiàn)行稅法規(guī)定：?jiǎn)挝凰鶎俚莫?dú)立核算的內(nèi)部施工隊(duì)伍承擔(dān)其所隸屬單位的建筑安裝工程，凡同本單位結(jié)算工程

16、價(jià)款的，不論是否編制工程概(預(yù))算，也不論工程價(jià)款中是否包括營(yíng)業(yè)稅稅金，均應(yīng)當(dāng)征收營(yíng)業(yè)稅。滿足前述規(guī)定，恰當(dāng)?shù)卦斐蛇m用不予征稅的條件，是我們開展相關(guān)節(jié)稅籌劃的關(guān)鍵。六、以收取轉(zhuǎn)/分包管理費(fèi)取代收取工程居間介紹費(fèi)工程承包公司是否與建設(shè)單位簽訂承包合同，將適用不同的稅率。若承包公司與建設(shè)單位簽訂承包合同，適用建筑業(yè)3的稅率；否則，適用服務(wù)業(yè)5的稅率。因此，以收取轉(zhuǎn)分包管理費(fèi)取代收取工程居間介紹費(fèi)，可以收到節(jié)稅效果，前提是，從事工程居間介紹的公司本身具有工程承包資質(zhì)，并在轉(zhuǎn)、分包過(guò)程中不違反相關(guān)法律限制。七、利用外購(gòu)物業(yè)的折舊抵稅功能調(diào)節(jié)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的盈利年度尤其是在通貨貶值的經(jīng)

17、濟(jì)運(yùn)行階段外購(gòu)、貯備物業(yè)，可以兼收物業(yè)折舊抵稅與房地產(chǎn)投資保值雙重效益。在相同的財(cái)務(wù)狀況下，配合企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，并購(gòu)?fù)袠I(yè)虧損企業(yè)可以按照稅法規(guī)定，以未彌補(bǔ)虧損；降低企業(yè)所得稅稅基。八、合作建房與土地使用權(quán)的資本化一種極重要的節(jié)稅籌劃思維(一)稅法意義上的“合作建房”含義。稅務(wù)方面認(rèn)定“合作建房”是依據(jù)項(xiàng)目運(yùn)作的實(shí)際情況，在合作建房有關(guān)合同基礎(chǔ)上查實(shí)項(xiàng)目運(yùn)作利潤(rùn)和風(fēng)險(xiǎn)的分配分擔(dān)機(jī)制，適用相應(yīng)的稅收政策，并不以納稅人是否獲得其他行業(yè)主管部門的“合作建房”批文為必要條件。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答(之一)的通知的規(guī)定，“合作建房”是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作，建造房屋。合作建房有兩種方式

18、，即純粹“以物易物”方式和成立“合營(yíng)企業(yè)”方式，兩種方式中又因具體情況的不同產(chǎn)生了不同的納稅義務(wù)。在采取房屋建成后雙方風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的合作建房方式下，土地方以土地使用權(quán)這一無(wú)形資產(chǎn)投資入股的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅；另?yè)?jù)財(cái)稅2002 191號(hào)文件的規(guī)定，從2003年1月1日起，以無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資不征營(yíng)業(yè)稅，轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán)時(shí)也不再征收營(yíng)業(yè)稅。(二)適用情形。上述規(guī)定具有較大的節(jié)稅空間，故該項(xiàng)稅收政策被較多地運(yùn)用于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的法律安排，特別是地皮炒作和處理爛尾樓的實(shí)踐中。最常見的是土地持有方以土地使用權(quán)投資入股，與合作他方成立項(xiàng)目公司。筆者認(rèn)為，項(xiàng)目公司股權(quán)運(yùn)作模式主要適用于下述情形：(1)利

19、用政府人脈資源炒作非掛牌交易的歷史遺留地塊；(2)拿地方無(wú)開發(fā)資質(zhì)且無(wú)意就地取得申請(qǐng)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)或申請(qǐng)相關(guān)資質(zhì)存在困難；(3)拿地方雖有相關(guān)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)，但預(yù)備在建途中轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目；(4)拿地方雖有相關(guān)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)，但有股權(quán)融資需求；(5)拿地方雖有相關(guān)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)，但基于風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)考慮選擇聯(lián)合開發(fā)經(jīng)營(yíng)；(6)拿地方雖有相關(guān)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)，但基于行業(yè)內(nèi)外的策略聯(lián)盟戰(zhàn)略選擇聯(lián)建。九、關(guān)注企業(yè)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移與法人企業(yè)股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅負(fù)差別現(xiàn)行稅法對(duì)企業(yè)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移、法人企業(yè)股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓和資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理權(quán)讓渡等企業(yè)行為規(guī)定了不同的流轉(zhuǎn)稅、所得稅征管待遇，為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)合法降低資產(chǎn)剝離與轉(zhuǎn)讓的稅收成本提供了

20、法津條件和征管制度保證。法人財(cái)產(chǎn)權(quán)的直接轉(zhuǎn)移往往導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅納稅義務(wù)的產(chǎn)生，而法人企業(yè)股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓不會(huì)涉及流轉(zhuǎn)征稅，只涉及對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的課稅。因此，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方法間接實(shí)現(xiàn)企業(yè)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移，是我們開展房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)管理節(jié)稅籌劃的一種重要思維和方法。十、利用贈(zèng)予手段以個(gè)人為贈(zèng)予主體的房地產(chǎn)贈(zèng)予行為可以享受一定的稅收優(yōu)惠，建議讀者朋友予以關(guān)注。十一、以“長(zhǎng)租”代售以“長(zhǎng)租”代售可以收到一定的遞延納稅作用十二、利用境外關(guān)聯(lián)機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅籌劃依據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例第一條和中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第七條的規(guī)定，在中華人民共和國(guó)“境外”提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷

21、售不動(dòng)產(chǎn)，不發(fā)生營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。以設(shè)計(jì)勞務(wù)為例國(guó)稅發(fā)9941214號(hào)文件明確規(guī)定：境外機(jī)構(gòu)除設(shè)計(jì)開始前派員來(lái)我國(guó)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)勘察、搜集資料、了解情況外設(shè)計(jì)方案、繪圖等業(yè)務(wù)全部在中國(guó)境外進(jìn)行，設(shè)計(jì)完成后，將圖紙交給中國(guó)境內(nèi)企業(yè)。在這種情況下，對(duì)外商從我國(guó)取得的全部營(yíng)業(yè)收入不征收營(yíng)業(yè)稅。上述規(guī)定為開發(fā)商進(jìn)行稅收籌劃提供了一定的空間。按照稅務(wù)管理規(guī)則和習(xí)慣，中國(guó)境內(nèi)企業(yè)向境外機(jī)構(gòu)或個(gè)人所支付的發(fā)生在境外的前述各項(xiàng)費(fèi)用，凡能提供雙方所簽訂的相關(guān)合法有效之協(xié)議各項(xiàng)服務(wù)相關(guān)費(fèi)用的憑證以及費(fèi)用分?jǐn)傓k法，標(biāo)準(zhǔn)說(shuō)明的，經(jīng)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)后可以在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)給予扣除?；I劃實(shí)踐表明：結(jié)合房地產(chǎn)開發(fā)管理的實(shí)際需求，通過(guò)精細(xì)設(shè)計(jì)合同，架構(gòu)有效的國(guó)際服務(wù)貿(mào)易法律關(guān)系、結(jié)算關(guān)系和境外費(fèi)用憑證傳遞程序并充分或恰當(dāng)滿足中國(guó)稅管當(dāng)局的管理要求，從境外關(guān)聯(lián)機(jī)構(gòu)或個(gè)人輸入規(guī)劃設(shè)計(jì)、代理廣告設(shè)計(jì)，代理海外市場(chǎng)調(diào)查、管理咨詢等服務(wù)，可以達(dá)到節(jié)稅籌劃的目的。十三、土地增值稅籌劃的基本思路(一)與開展稅務(wù)籌劃聯(lián)系較為密切的稅法規(guī)