注冊會計師《審計》要點：注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則(5)

1、注冊會計師審計要點：注冊 會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則（5）注冊會計師審計要點：注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則(5)【一】職業(yè)懷疑態(tài)度職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊 會計師以質(zhì)疑的思維方 式評價所獲取證據(jù)的有 效性，并對相互矛盾的 證據(jù)，以及引起對文件 記錄或責(zé)任方提供的信 息的可靠性產(chǎn)生懷疑的 證據(jù)保持警覺。如果在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中 識別出的情況使其認(rèn)為 文件記錄可能是偽造的 或文件記錄中的某些條 款已發(fā)生變動，注冊會 計師應(yīng)當(dāng)做出進一步調(diào) 查，包括直接向第三方 詢證，或考慮利用專家 的工作，以評價文件記 錄的真?zhèn)?。【二】證據(jù)的充分性和適當(dāng)性1.證據(jù)的充 分性。證據(jù)的充分性是對證據(jù)數(shù)量的衡 量，主要與注冊會計師確定的樣本 量有關(guān)。

2、所需證據(jù)的數(shù)量受鑒證對 象信息重大錯報風(fēng)險的影響，即風(fēng) 險越大，可能需要的證據(jù)數(shù)量越多； 所需證據(jù)的數(shù)量也受證據(jù)質(zhì)量的影 響，即證據(jù)質(zhì)量越咼，可能需要的 證據(jù)數(shù)量越少。證據(jù)的適當(dāng)性是對證據(jù)質(zhì)量的衡 量，即證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。2.證據(jù)的適 當(dāng)性。盡管證據(jù)的充分性和適當(dāng)性相關(guān)， 但如果證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊 會計師僅靠獲取更多的證據(jù)可能無 法彌補其質(zhì)量上的缺陷。3.證據(jù)可靠 性的影響因 素證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影 響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。4.鑒證對象 特征對證據(jù) 的充分性和 適當(dāng)性的影 響。證據(jù)的充分性和適當(dāng)性還會受到鑒 證對象特征的影響。針對一個期間 的鑒證對象信息獲取充分、適

3、當(dāng)?shù)?證據(jù)，通常要比針對一個時點的鑒 證對象信息獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù) 更困難。針對過程提出的結(jié)論通常 限于鑒證業(yè)務(wù)涵蓋的期間，注冊會 計師不應(yīng)對該過程是否在未來以特 定方式繼續(xù)發(fā)揮作用提出結(jié)論。5.判斷證據(jù) 充分性和適注冊會計師在判斷證據(jù)充分性和適 當(dāng)性的時候，常常還會面臨這樣一當(dāng)性時的決尺S 策。種決策：增加成本能否給證據(jù)數(shù)量 和質(zhì)量帶來相當(dāng)?shù)男б?。由于不?來源或不同性質(zhì)的證據(jù)可以證明同一項認(rèn)定，因此，注冊會計師可以 考慮獲取證據(jù)的成本與所獲取信息 有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)僅以獲 取證據(jù)的困難和成本為由減少不可 替代的程序。在評價證據(jù)的充分性 和適當(dāng)性以支持鑒證報告時，注在 冊會計師應(yīng)當(dāng)運

4、用職業(yè)判斷，并保 持職業(yè)懷疑態(tài)度。【三】重要性所在1.重要性具 斷 的含義。扌象是斤謂重要性，是指鑒證對象信息中存 主錯報的嚴(yán)重程度。重要性取決于在 g體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判 斤。如果一項錯報單獨或連同其他錯 艮可能影響預(yù)期使用者依據(jù)鑒證對 艮信息做出的經(jīng)濟決策，則該項錯報 吉重大的。2.重要性 重 包括數(shù)量 接宦要性與鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險之間存在直 麥的關(guān)系，這種關(guān)系是一種反向的關(guān)和性質(zhì)兩 系 方面的因 越 糸。 險Io重要性水平越高，鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險 g低；重要性水平越低，鑒證業(yè)務(wù)風(fēng) 7越咼?！舅摹胯b證業(yè)務(wù)風(fēng)險1.鑒證業(yè)務(wù) 風(fēng)險的含義。鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險是指在鑒證對象信息 存在重大錯報的情況下，注冊會

5、計 師提出不恰當(dāng)結(jié)論的可能性。在直接報告業(yè)務(wù)中，鑒證對象信息 僅體現(xiàn)在注冊會計師的結(jié)論中，鑒 證業(yè)務(wù)風(fēng)險包括注冊會計師不恰當(dāng) 地提出鑒證對象在所有重大方面遵 守標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)論的可能性。應(yīng)當(dāng)說明的是，鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險并不 包含下面這種情況，即鑒證對象信 息不含有重大錯報，而注冊會計師 錯誤地發(fā)表了鑒證對象信息含有重 大錯報的結(jié)論的風(fēng)險。2.不同類型 鑒證業(yè)務(wù)中 可接受的鑒 證業(yè)務(wù)風(fēng)險 水平。在合理保證的鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會 計師應(yīng)當(dāng)將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至具體 業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，以獲 取合理保證，作為以積極方式提出 結(jié)論的基礎(chǔ)。在有限保證的鑒證業(yè)務(wù)中，由于證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍與 合理保證的鑒證

6、業(yè)務(wù)不同，其風(fēng)險 水平高于合理保證的鑒證業(yè)務(wù)；但 注冊會計師實施的證據(jù)收集程序至 少應(yīng)當(dāng)足以獲取有意義的保證水 平，作為以消極方式提出結(jié)論的基 礎(chǔ)。3.鑒證業(yè)務(wù) 風(fēng)險的內(nèi)容。鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險通常體現(xiàn)為重大錯報 風(fēng)險和檢查風(fēng)險。重大錯報風(fēng)險是指鑒證對象信息在 鑒證前存在重大錯報的可能性。檢查風(fēng)險是指某鑒證對象信息存 在錯報，該錯報單獨或連同其他錯 報是重大的，但注冊會計師未能發(fā) 現(xiàn)這種錯報的可能性?！疚濉坑捎谙铝幸蛩氐拇嬖?，將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng) 險降至零幾乎不可能，也不符合成本效益原則 選取特定項目實施鑒證程序的（1）選擇性測結(jié)果不能推斷至總體；抽樣也可試方法的運用。能產(chǎn)生誤差，在采用這兩種方法 的情況下，

7、都不能百分之百地保 證鑒證對象信息不存在重大錯報。(2)內(nèi)部控制 的固有局限性。例如，決策時的人為判斷可能出 現(xiàn)錯誤和由于人為失誤而導(dǎo)致 內(nèi)部控制失效；內(nèi)部控制可能由 于兩個或更多的人員進行串通 或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上 而被規(guī)避。(3)大多數(shù)證 據(jù)是說服性而 非結(jié)論性的。證據(jù)的性質(zhì)決定了注冊會計師 依靠的并非是完全可靠的證據(jù)。 不同類型的證據(jù)，其可靠程度存 在差異，即使是可靠程度最高的 證據(jù)也有其自身的缺陷。(4)在獲取和 評價證據(jù)以及 由此得出結(jié)論 時涉及大量判 斷。獲取證據(jù)之后，注冊會計師要依 據(jù)職業(yè)判斷，對其充分性和適當(dāng) 性進行評價；最后依據(jù)證據(jù)得出 結(jié)論時，更是離不開注冊會計師 的

8、職業(yè)判斷。例如，鑒證對象是礦產(chǎn)資源的儲二(5)在某些情 況下鑒證對象 具有特殊性。量、藝術(shù)品的價值、計算機軟件 開發(fā)的進度等?！玖胯b證結(jié)論的兩種表述形式1.明確提 及責(zé)任方 認(rèn)定如“我們認(rèn)為，責(zé)任方做出的根據(jù) XX標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制在所有重大方面 是有效的這一認(rèn)定是公允的”。2.直接提 及鑒證對 象和標(biāo)準(zhǔn)如“我們認(rèn)為，根據(jù)Xx標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控 制在所有重大方面是有效的”。七提出鑒證結(jié)論的積極方式和消極方式在合理保證的 鑒證業(yè)務(wù)中， 注冊會計師應(yīng) 當(dāng)以積極方式. 提出結(jié)論。-如我們認(rèn)為，根據(jù)XX標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi) 部控制在所有重大方面是有效 的”或“我們認(rèn)為，責(zé)任方做出的 根據(jù)XX標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制在所有 重大方面

9、是有效的這一認(rèn)定是 公允的”。如“基于本報告所述的工作，我們在有限保證的鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會計師應(yīng)沒有注意到任何事項使我們相信， 根據(jù)XX標(biāo)準(zhǔn)，XX系統(tǒng)在任何重 大方面是無效的”或“基于本報當(dāng)以消極方式 提出結(jié)論。告所述的工作，我們沒有注意到任 何事項使我們相信，責(zé)任方做出的根據(jù)XX標(biāo)準(zhǔn)，x X系統(tǒng)在所有 重大方面是有效的這一認(rèn)定是 不公允的”?！景恕孔詴嫀煵荒艹鼍邿o保留結(jié)論報告 的情況1.工作范圍 受到限制。任何類型的鑒證業(yè)務(wù)，如果注冊會 計師的工作范圍受到限制，注冊會 計師應(yīng)當(dāng)視受到限制的重大與廣泛 程度，出具保留結(jié)論或無法提出結(jié) 論的報告。在某些情況下，注冊會 計師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定

10、。2.責(zé)任方認(rèn) 定未在所有 重大方面做 出公允表達如果注冊會計師的結(jié)論提及責(zé)任方 的認(rèn)定，且該認(rèn)定未在所有重大方 面做出公允表達，注冊會計師應(yīng)當(dāng) 視其影響的重大與廣泛程度，出具 保留結(jié)論或否定結(jié)論的報告。如果注冊會計師的結(jié)論直接提及鑒3，鑒證對象 信息存在重證對象和標(biāo)準(zhǔn)，且鑒證對象信息存 在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)視其 影響的重大與廣泛程度，出具保留大錯報。結(jié)論或否定結(jié)論的報告。4.標(biāo)準(zhǔn)或鑒 證對象不適 當(dāng)。在承接業(yè)務(wù)后，如果發(fā)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)或鑒 證對象不適當(dāng)，可能誤導(dǎo)預(yù)期使用 者，注冊會計師應(yīng)當(dāng)視其重大與廣 泛程度，出具保留結(jié)論或否定結(jié)論 的報告。【多選題】A注冊會計師無法將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至零，其主要限制因素有（