新舊會計制度的比較解析

1、新舊企業(yè)會計制度的比較解析NC&HR 產(chǎn)品支持部 馬艷麗摘要：文章簡要介紹了我國會計制度改革的進程， 著重介紹了新舊兩種會計制度的差異。 由于新舊兩種制度的差異點較多， 文章只是做了一簡要介紹， 詳細內(nèi)容請參閱企業(yè)會計制度 等相關(guān)制度和準則。一、對于我國會計制度改革進程的簡要回顧隨著改革開放后經(jīng)濟體制的根本性變革，我國的會計制度也發(fā)生了很大的變革。下面 簡要敘述下，我國會計改革的進程。1、適應計劃管理的要求，對會計工作整頓、恢復和重建企業(yè)會計制度，修訂國營工 業(yè)企業(yè)會計制度 ，先后制定發(fā)布了 國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊試行條例 等一系列會計法規(guī)。2、適應對外開放引進外資的要求， 1985 年 3 月

2、正式發(fā)布了中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制 度，自當年 7 月 1 日起正式施行。3、制定實施股份公司會計制度，促進現(xiàn)代企業(yè)制度改革的進行。1992 年 5 月制定發(fā)布了股份制試點企業(yè)會計制度 ，并于 1998 年 1月制定發(fā)布了股份有限公司會計制度 。4、適應市場經(jīng)濟體制發(fā)展的需要，實施以企業(yè)會計準則和行業(yè)會計制度為主要內(nèi)容的 會計核算體系。 1992 年 11 月發(fā)布了企業(yè)會計準則 ，并分別制定了工業(yè)企業(yè)會計制度、 商品流通企業(yè)會計制度、 農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度等 13 個全國統(tǒng)一的行業(yè)會計制度。 自 1994 年起， 我國先后制定發(fā)布了 企業(yè)會計準則 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露 、企業(yè)會計準則 現(xiàn)金流量表

3、等 13 項具體會計準則，初步建立了我國的會計準則的基本架構(gòu)。5、配合新修訂會計法的實施，統(tǒng)一規(guī)范企業(yè)財務會計報告和會計核算行為。國務院于 2000年 6月發(fā)布了企業(yè)財務會計報告條例 ，財政部于 2000年12月制定發(fā)布 企業(yè) 會計制度。經(jīng)過這一系列的改革，目前我國會計核算體系的框架為：目前，除了金融企業(yè)和小企業(yè)以外，大部分企業(yè)都執(zhí)行企業(yè)會計制度（我們把以前企 業(yè)執(zhí)行的制度稱為舊制度，企業(yè)會計制度稱為新制度） 。所以，下面就詳細分析一下新舊兩 種會計制度的區(qū)別，以便于對實際業(yè)務的深入理解。二、新企業(yè)會計制度的總體變化重新定義了資產(chǎn)、收入、費用等基本要素，采用了經(jīng)濟利益及流入、流出概念增加了實質(zhì)

4、重于形式的會計核算原則 相對股份公司會計制度，增加了計提新的四項減值準備：固定資產(chǎn)減值、在建工程 減值、無形資產(chǎn)減值、委托貸款減值（相對行業(yè) 7 項）會計制度中首次納入非貨幣性交易、債務重組、或有事項、會計調(diào)整、關(guān)聯(lián)方關(guān)系 及其交易等內(nèi)容修正了會計準則和會計制度中的一些不符合我國國情的規(guī)定 統(tǒng)一了接受捐贈資產(chǎn)的會計處理重新規(guī)范了會計報表體系，適當簡化了報表內(nèi)容 規(guī)定了會計報表附注披露的內(nèi)容規(guī)定了所使用會計科目的名稱及編號三、新企業(yè)會計制度的具體變化（一）資產(chǎn)類的比較1、貨幣資金 對現(xiàn)金短缺或盈余的處理不同：新制度規(guī)定，現(xiàn)金短缺或盈余應通過“待處理財產(chǎn) 損溢”科目核算，并重新規(guī)定了現(xiàn)金短款轉(zhuǎn)銷的

5、核算方法。轉(zhuǎn)銷短款時： 借： 其他應收款（責任人賠償部分） 管理費用（無法查明原因） 貸：待處理財產(chǎn)損溢對銀行存款的新規(guī)定：如果有確鑿證據(jù)表明存在銀行等金融機構(gòu)的款項已經(jīng)不能收 回（部分或全部） ，應將其損失部分沖減銀行存款，增加營業(yè)外支出。改變了其他貨幣資金的核算內(nèi)容： 增設了信用卡存款和存出投資款賬戶兩個明細科 目（原制度將此內(nèi)容記入“其他應收款” ），取消了在途貨幣資金明細科目。2、應收款項 對帶息應收票據(jù)的會計處理不同：規(guī)定應在期末計提利息，增加應收票據(jù)的賬面余 額；到期不能收回時，按應收票據(jù)的賬面余額轉(zhuǎn)入“應收賬款”科目，期末不再計提利息。對壞賬的核算方法不同：明確規(guī)定必須采用備抵法

6、，不能用直接轉(zhuǎn)銷法。 擴大了壞賬準備的計提范圍：可以計提壞賬準備的應收款項是應收賬款和其他應收 款；而應收票據(jù)和預付賬款必須在轉(zhuǎn)入“應收賬款”和“其他應收款”后才能計提壞賬。壞賬準備的計提方法和計提比例不同：新制度明確規(guī)定壞賬準備的計提方法和計提 比例可由企業(yè)自行確定。 計提方法可以采用應收賬款余額百分比法、 賬齡分析法和銷貨百分 比法。當期應提的壞賬準備數(shù)額應在原已提數(shù)額的基礎上作出調(diào)整。3、存貨對存貨盤盈（虧）的處理方法不同：盤盈的原材料， 按照同類或類似存貨的市場價格記錄 原制度實際成本 （或估計價值）或計劃成本 企業(yè)清查的各種財產(chǎn)損溢，應于期末前查明原因，并經(jīng)批準后在期末結(jié)賬前處理完畢

7、。 即使各種財產(chǎn)損溢在期末結(jié)賬前尚未經(jīng)批準轉(zhuǎn)銷的， 也應視同轉(zhuǎn)銷完畢作出處理， 不在報表 上反映。對存貨跌價準備的會計處理方法不同： 新制度規(guī)定企業(yè)的存貨應當在期末按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價。 成本與可變現(xiàn)凈值孰低法（即反映減值）對存貨計價，即需計提存貨跌價準備。應按 單個存貨項目的成本與可變現(xiàn)凈值比較， 如果存貨數(shù)量繁多， 單價較低， 也可以按類別比較。可變現(xiàn)凈值：企業(yè)在正常的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以估計售價減去完工成本以及銷售所必 需的估計費用后的價值。4、待攤費用 當某項待攤費用不能帶來經(jīng)濟效益時，應將攤余價值一次全部轉(zhuǎn)為當期的成本、費用， 不能再留待以后期間攤銷。5、短期投資投資成本的確

8、定：以初始投資成本入賬。 初始投資成本 =買價 +相關(guān)費用。 但應注意：如果支付的價款中包含已宣告但尚未領取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未 領取的債券利息，應從買價中扣除，作為應收股利或應收利息處理。持有期間收到除已計入應收項目之外的現(xiàn)金股利或利息時，不作為投資收益，而沖減 投資成本。期末計價的差異： 新制度規(guī)定短期投資期末按成本與市價孰低法計價，對市價低于成本的差額，應當 計提短期投資跌價準備。注意：市價是指在證券市場上掛牌的交易價格，一般按期末證券市場上的收盤價格 反映。計提跌價準備的方法：按投資總體、類別或單項計提。當期應提數(shù)額需在原已提數(shù)額 的基礎上作出調(diào)整。如果某單項短期投資較大（10

9、%的短期投資） ，按單項計提。6、長期股權(quán)投資設置“長期股權(quán)投資”一級科目進行核算 采用成本法核算存在的差異 運用成本法的標準為：無控制、共同控制、重大影響時，一般投資占被投資單位有表 決權(quán)資本的 20%以下時采用。被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應享有的部分，確認為當期投資 收益，但投資企業(yè)確認的投資收益， 僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈 利潤的分配額， 所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過被投資單位在接受投資 后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。采用權(quán)益法核算存在的差異 單獨反映股權(quán)投資差額，并按規(guī)定進行攤銷。核算

10、要點 ： （1）在“長期股權(quán)投資”科目下設置投資成本、股權(quán)投資差額、損益調(diào)整和股權(quán)投資 準備 4 個明細賬戶（ 2）投資時，按照投資成本借記“長期股權(quán)投資單位（投資成本）”專戶。（ 3）記錄投資成本與應享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額股權(quán)投資差額 =初始投資成本 -投資時被投資單位所有者權(quán)益投資持股比例 初始投資成本取得股權(quán)份額時， 借：長期股權(quán)投資單位（股權(quán)投資差額） 貸：長期股權(quán)投資單位（投資成本）初始投資成本取得股權(quán)份額時， 借：長期股權(quán)投資單位（投資成本） 貸：資本公積股權(quán)投資準備（4）攤銷股權(quán)投資差額借：投資收益 貸: 長期股權(quán)投資單位（投資差額） （5）投資后，隨著被投資單位所有

11、者權(quán)益的變動按持股比例相應調(diào)整“長期股權(quán)投 資”賬戶。被投資單位所有者權(quán)益的變動包括：被投資單位實現(xiàn)凈損益，實現(xiàn)凈利潤時， 借：長期股權(quán)投資單位（損益調(diào)整） 貸:投資收益發(fā)生虧損，作相反處理。 被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時， 借：應收股利貸：長期股權(quán)投資單位（損益調(diào)整） 被投資單位接受捐贈資產(chǎn)、增資擴股、外幣資本折算或?qū)ｍ棑芸顣r， 借：長期股權(quán)投資單位（股權(quán)投資準備）貸：資本公積股權(quán)投資準備 關(guān)于減記投資賬面價值的規(guī)定：新制度規(guī)定，投資企業(yè)在確認被投資單位發(fā)生的凈虧損時， 應以投資賬面價值減記至零為限。 如果以后各期被投資單位實現(xiàn)凈利潤， 投資企業(yè)應 在計算的收益分享額超過未確認的虧損分

12、擔額以后， 按超過未確認的虧損分擔額的金額， 恢 復投資的賬面價值。原制度無此項規(guī)定。7、長期債權(quán)投資 取得投資時稅費的處理存在差異： 新制度規(guī)定：取得債券投資時發(fā)生的相關(guān)稅費，計入投資成本，并分期攤銷；如金 額不大，可直接計入當期投資收益。采用“長期債權(quán)投資債券投資” 科目，并通過“面值” 、“溢折價”和“應計利息” 三級明細科目進行核算。期末反映長期投資減值，即計提長期投資減值準備 由于長、短期投資期末均計提了減值，因此處置投資時確認處置損益需要考慮已提的 減值（跌價）準備。處置損益 = 處置收入凈額 -（投資的賬面余額 -計提的減值或跌價準備） 注意：短期投資按類別或總體計提跌價準備時，

13、不需要扣減已提的跌價準備。 規(guī)范了可轉(zhuǎn)換債券的會計核算8、固定資產(chǎn) 固定資產(chǎn)取得成本確認存在差異，表現(xiàn)為： 融資租入：按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低 者入賬 。改建、擴建：入賬價值 =原賬面價值 + 改擴建支出變價收入 盤盈：入賬價值 = 市場價格估計價值損耗 無償調(diào)入：入賬價值 =原單位賬面價值 + 相關(guān)費用 注意：所有增加的固定資產(chǎn)不再反映累計折舊 增加了計提減值準備的內(nèi)容，部分減值的判斷標準為：1、固定資產(chǎn)市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌， 并且預計在近期內(nèi)不可能恢復；2、企業(yè)所處經(jīng)營環(huán)境，如技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境，或者

14、產(chǎn)品營銷市場在當期發(fā) 生或在近期發(fā)生重大變化，并對企業(yè)產(chǎn)生負面影響；3、同期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業(yè)計算固定資產(chǎn)可收回金額的折線 率，并導致固定資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；4、固定資產(chǎn)陳舊過時或發(fā)生實體損壞等；5、固定資產(chǎn)預計使用方式發(fā)生重大不利變化，如企業(yè)計劃終止或重組該資產(chǎn)所屬的經(jīng) 營業(yè)務、提前處置資產(chǎn)等情形，從而對企業(yè)產(chǎn)生負面影響；6、其他有可能表明資產(chǎn)已發(fā)生減值的情況。 固定資產(chǎn)的修理不再劃分大修理和中小修理，發(fā)生的修理費一次計入當期費用，不采用預提和待攤。有關(guān)折舊的規(guī)定存在不同： 新制度規(guī)定，企業(yè)可以自行確定固定資產(chǎn)的預計使用年限、預計凈殘值和折舊方法。 折舊的范圍發(fā)生

15、變化：準則規(guī)定除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)、按照規(guī)定單獨 估價作為固定資產(chǎn)的土地外，企業(yè)應對所有的固定資產(chǎn)計提折舊（含未使用） 。計提的減值準備影響折舊的計算結(jié)果：應提折舊的總額=固定資產(chǎn)原值預計凈殘值 -已提減值準備。固定資產(chǎn)減少業(yè)務（除盤虧外）的處理均應通過“固定資產(chǎn)情理”科目進行。工程物資的處理存在差異。新制度將“工程物資”作為一級科目使用，并下設 4 個 二級科目在建工程的處理不同：會計科目設置不同，新制度在“在建工程”科目下設 6 個二級科目，進一步明確規(guī)定 了在建工程的類別，使得在建工程的核算進一步規(guī)范。專門借款的借款費用處理規(guī)定不同 在建工程完工后的折舊處理不同。新制度規(guī)定在

16、所建造的固定資產(chǎn)已達到預定可使 用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態(tài)之日計提折舊。增加了在建工程減值準備的核算內(nèi)容，將計提的減值損失記入“營業(yè)外支出”科目9、無形資產(chǎn) 規(guī)定了投資者投入資產(chǎn)入賬價值的例外情況。即企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者 投入的無形資產(chǎn)，應以無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為入賬價值。無形資產(chǎn)處置業(yè)務的處理存在區(qū)別。新制度規(guī)定出售無形資產(chǎn)（即轉(zhuǎn)讓所有權(quán)）的 損益（凈額）計入營業(yè)外收支，不再通過“其他業(yè)務收入”和“其他業(yè)務支出”科目。 （出 租 - “其他業(yè)務收入” ）明確了土地使用權(quán)的核算。規(guī)定在尚未開發(fā)或建造項目之前，作為無形資產(chǎn)核算， 之后計入資產(chǎn)成本。規(guī)

17、定自取得當月起在預計使用年限內(nèi)分期平均攤銷。增加了無形資產(chǎn)的減值業(yè)務 ，規(guī)定了部分減值和轉(zhuǎn)銷的判斷標準。 部分減值，借：營業(yè)外支出貸：無形資產(chǎn)減值準備全額轉(zhuǎn)銷，借：管理費用 無形資產(chǎn)減值準備（如果已提） 貸：無形資產(chǎn)統(tǒng)一了后續(xù)支出的處理，在發(fā)生時作為管理費用。10、其他資產(chǎn) 取消了遞延資產(chǎn)的稱謂，擴大了其他資產(chǎn)的范圍。將“遞延資產(chǎn)”科目改為“長期 待攤費用”科目。長期待攤費用的核算內(nèi)容 ：固定資產(chǎn)大修理費用；租入固定資產(chǎn)改良支出；開辦費 的攤銷發(fā)生變化， 規(guī)定從企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營的當月一次計入當月?lián)p益； 股票發(fā)行費用的核算 存在區(qū)別。金額較小，可以直接計入當期損益；金額較大，作為長期待攤費用處理

18、。攤銷期 限不超過 2 年。增設了“未確認融資費用”科目，反映企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)所發(fā)生的未實現(xiàn)融資 費用。僅在融資租入固定資產(chǎn)的價值等于或低于企業(yè)資產(chǎn)總額的30%時使用，期末在資產(chǎn)負債表中作為“長期應付款”的減項列示。增設了“經(jīng)營租入固定資產(chǎn)改良”科目，核算經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改良支出，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法單獨計提折舊。如果長期待攤費用項目不能為以后期間帶來經(jīng)濟利益，應當將其攤余價值全部轉(zhuǎn)入 當期損益，以避免虛列資產(chǎn)。（二）負債類比較1、流動負債 應付票據(jù)：到期企業(yè)無力支付票款時，按應付票據(jù)的賬面余額，轉(zhuǎn)入“應付賬款” 科目，之后不再計息。應付

19、工資：炊事、工會人員工資記入“管理費用”賬戶；采購、銷售部門人員工資 記入“營業(yè)費用”賬戶應付福利費：外商投資企業(yè)反映提取的職工福利及獎勵基金 應付股利：適用于股份制企業(yè)和非股份制企業(yè)，不再設“應付利潤”賬戶 其他應交款：核算內(nèi)容增加了應交住房公積金增設了以下三個會計科目“代銷商品款” ：核算企業(yè)接受代銷商品的價款。“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值” ：核算外商投資企業(yè)待轉(zhuǎn)的接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈的價值。 接受捐贈，借：有關(guān)非現(xiàn)金資產(chǎn)貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值等 年終轉(zhuǎn)銷，借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值貸:應交稅金應交所得稅資本公積其他資本公積“預計負債”科目：核算企業(yè)各項預計的負債，包括對外提供擔保、商業(yè)承兌票據(jù) 貼現(xiàn)、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)

20、量保證等很可能產(chǎn)生的負債。2、長期負債 引進了“借款費用”和“專門借款”的概念。 借款費用的處理原則：符合資本化條件的借款費用，在所購建的固定資產(chǎn)達到預定可 使用狀態(tài)前發(fā)生的，計入固定資產(chǎn)成本，否則作為當期財務費用。借款費用資本化的金額需要根據(jù)購建固定資產(chǎn)的實際支出情況逐筆計算。 借款費用終止資本化：當所購建的固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時，借款費用停止資 本化。取消了對“住房周轉(zhuǎn)金”的核算，增設了“專項應付款”科目，核算企業(yè)接受國家 撥入的具有專門用途的撥款（如專項用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等） ，以及從其他來源取得的 款項。收到撥款，借：銀行存款貸：專項應付款撥款項目完成，形成各項資產(chǎn)，借：固定

21、資產(chǎn) 借：專項應付款 貸：有關(guān)科目 貸：資本公積撥款轉(zhuǎn)入 撥款項目完成，撥款結(jié)余上繳，借：專項應付款貸：銀行存款（三）所有者權(quán)益的比較“資本公積”的明細科目發(fā)生變化，有 7 個明細，且規(guī)定資本公積準備項目不能轉(zhuǎn) 增資本。對接受捐贈資產(chǎn)的核算規(guī)定更為明確：接受捐贈，借：有關(guān)資產(chǎn)科目貸：應交稅金應交所得稅 資本公積接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備接受現(xiàn)金捐贈 增加了股權(quán)投資準備的核算內(nèi)容，主要反映企業(yè)對被投資單位的長期股權(quán)投資采用 權(quán)益法時， 因被投資單位接受捐贈等原因增加的資本公積， 企業(yè)按其持股比例計算而增加的 資本公積。如 A 公司對 B 公司的投資占 B 公司有表決權(quán)資本的 30%， B 公司接受外單位捐 贈的材料 100萬元，所得稅率 33%，則 A 公司應做會計分錄為：借：長期股權(quán)投資 B 公司（股權(quán)投資準備） 貸：資本公積股權(quán)投資準備確實無法支付的應付款項作為資本公積處理增加了盈余公積的核算內(nèi)容 對外商投