《中級財務(wù)會計》第十一章所有者權(quán)益

1、劉永澤 陳立軍 主編普通高等教育“十一五”國家級規(guī)劃教材第十一章第十一章 所有者權(quán)益所有者權(quán)益第一節(jié)第一節(jié) 所有者權(quán)益概述所有者權(quán)益概述第二節(jié)第二節(jié) 投入資本投入資本第三節(jié)第三節(jié) 留存收益留存收益目 錄一、企業(yè)組織形式一、企業(yè)組織形式第一節(jié) 所有者權(quán)益概述企業(yè)組織形式企業(yè)組織形式定義定義非公司型企業(yè)獨資型企業(yè)全部資產(chǎn)歸出資者一人所有，企業(yè)的經(jīng)營也由出資者個人承擔(dān)，因此，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)是統(tǒng)一的。合伙型企業(yè)是兩個或兩個以上的合伙人按照協(xié)議共同出資，共同承擔(dān)企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，并且對企業(yè)債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任的企業(yè)。公司型企業(yè)有限責(zé)任公司是指由一定數(shù)量的股東共同出資組成，股東僅就自己的出資額對公司的債務(wù)承

2、擔(dān)有限責(zé)任的公司。股份有限公司是由一定人數(shù)出資設(shè)立，全部資本由等額股份構(gòu)成，并通過發(fā)行股票籌集資本的公司企業(yè)。不同的企業(yè)組織形式，對資產(chǎn)和負(fù)債的會計處理并無重大影響，但涉及所有者權(quán)益方面的會計處理卻不大一樣。二、所有者權(quán)益的含義及構(gòu)成二、所有者權(quán)益的含義及構(gòu)成 （一）所有者權(quán)益的含義（一）所有者權(quán)益的含義 含義：含義： 所有者權(quán)益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者享有所有者權(quán)益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者享有的剩余權(quán)益。的剩余權(quán)益。 與負(fù)債的比較：與負(fù)債的比較：區(qū) 別所有者權(quán)益負(fù) 債權(quán)益性質(zhì)不同享有盈余等權(quán)利要求清償權(quán)利權(quán)利內(nèi)容不同參與收益分配、參與經(jīng)營管理等按期收回本金及利息歸還期限不同一般不

3、予歸還必須償還風(fēng)險大小不同風(fēng)險較大(投資者)風(fēng)險較小(債權(quán)人)所有者與債權(quán)人的比較所有者權(quán)益的來源所有者投入的資本直接計入的利得和損失留存收益實收資本/股本資本公積盈余公積和未分配利潤 （二）所有者權(quán)益的來源構(gòu)成（二）所有者權(quán)益的來源構(gòu)成 分類目的分類目的： 1.1.讓股東和債權(quán)人知道，公司付給股東的款項是利讓股東和債權(quán)人知道，公司付給股東的款項是利潤的分配還是投入資本的返還。潤的分配還是投入資本的返還。 2.2.讓股東用累計利潤來判斷管理人員的稱職程度。讓股東用累計利潤來判斷管理人員的稱職程度。實收資本資本公積盈余公積未分配利潤三、所有者權(quán)益的確認(rèn)三、所有者權(quán)益的確認(rèn) 所有者權(quán)益的確認(rèn)主要依

4、賴于其他會計要素，尤其是資所有者權(quán)益的確認(rèn)主要依賴于其他會計要素，尤其是資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)；產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)； 所有者權(quán)益金額的確定也主要取決于資產(chǎn)和負(fù)債的計量。所有者權(quán)益金額的確定也主要取決于資產(chǎn)和負(fù)債的計量。所有者權(quán)益所有者權(quán)益留存收益投入資本一、投入資本概述一、投入資本概述 （一）投入資本的含義（一）投入資本的含義 含義：含義： 投入資本是投資人提供給公司的資本，它是由實收投入資本是投資人提供給公司的資本，它是由實收資本（或股本）和資本公積（其中的股本或?qū)嵤召Y資本（或股本）和資本公積（其中的股本或?qū)嵤召Y本溢價）兩部分構(gòu)成的。本溢價）兩部分構(gòu)成的。第二節(jié) 投入資本 （二）投入資本的主要法律規(guī)定

5、（二）投入資本的主要法律規(guī)定 （1 1）我國目前實行的是注冊資本制度，要求企業(yè)的實收資）我國目前實行的是注冊資本制度，要求企業(yè)的實收資本與其注冊資本相一致本與其注冊資本相一致。 （2 2）對于投資者以無形資產(chǎn)方式出資的，企業(yè)吸收的總無）對于投資者以無形資產(chǎn)方式出資的，企業(yè)吸收的總無形資產(chǎn)出資額不得超過注冊資本總額的形資產(chǎn)出資額不得超過注冊資本總額的20%20%，如有特殊情況，如有特殊情況，可以報經(jīng)國家工商行政管理部門審查批準(zhǔn)，但最高不得超可以報經(jīng)國家工商行政管理部門審查批準(zhǔn)，但最高不得超過過30%30%。 （3 3）企業(yè)收到投資者投入企業(yè)資本時，必須聘請注冊會計）企業(yè)收到投資者投入企業(yè)資本時，

6、必須聘請注冊會計師驗資，出具驗資報告，并由企業(yè)簽發(fā)出資證明書。師驗資，出具驗資報告，并由企業(yè)簽發(fā)出資證明書。 （4 4）投資者投入資本后，不允許抽回投資，若在企業(yè)成立）投資者投入資本后，不允許抽回投資，若在企業(yè)成立后，有抽逃行為的，責(zé)令改正，處以所抽逃資金的后，有抽逃行為的，責(zé)令改正，處以所抽逃資金的5%5%以上以上10%10%以下的罰款。構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。以下的罰款。構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。 （三）投入資本的分類（三）投入資本的分類在股份有限公司中按投資主體分類投入資本國家資本法人資本個人資本外商資本國家股法人股個人股外資股二、投入資本的會計處理二、投入資本的會計處理 （一

7、）一般企業(yè)投入資本（一）一般企業(yè)投入資本 一般企業(yè)投入資本通過一般企業(yè)投入資本通過“實收資本實收資本”賬戶處理。賬戶處理。庫存現(xiàn)金實收資本銀行存款按投入資本在注冊資本或股本中所占的份額有關(guān)資產(chǎn)科目無形資產(chǎn)收到投資人投入的現(xiàn)金以實物資產(chǎn)投資以無形資產(chǎn)投資資本公積資本溢價按其差額 （二）股份有限公司投入資本（二）股份有限公司投入資本 特點特點： 將企業(yè)資本劃分為等額股份，并通過發(fā)行股票的方將企業(yè)資本劃分為等額股份，并通過發(fā)行股票的方式來籌集資本。式來籌集資本。 科目設(shè)置：科目設(shè)置： “股本股本”賬戶賬戶： 僅核算公司發(fā)行股票的面值或設(shè)定價值部分。僅核算公司發(fā)行股票的面值或設(shè)定價值部分。 明細(xì)科目：

8、明細(xì)科目： 按股票種類及股東名稱設(shè)置明細(xì)賬。按股票種類及股東名稱設(shè)置明細(xì)賬。 1.1.股票的認(rèn)購股票的認(rèn)購 在賬務(wù)處理上，要反映認(rèn)股人應(yīng)履行的交款義務(wù)和在賬務(wù)處理上，要反映認(rèn)股人應(yīng)履行的交款義務(wù)和公司在未來收款的權(quán)利。通常應(yīng)設(shè)置公司在未來收款的權(quán)利。通常應(yīng)設(shè)置“應(yīng)收認(rèn)股款應(yīng)收認(rèn)股款”和和“已認(rèn)股本已認(rèn)股本”兩個賬戶，記錄認(rèn)購和實收股款的兩個賬戶，記錄認(rèn)購和實收股款的全過程。全過程。股本已認(rèn)股本應(yīng)收認(rèn)股款 銀行存款已認(rèn)資本公積股本溢價資本公積股本溢價認(rèn)購手續(xù)辦妥時收到認(rèn)購款時換發(fā)股票時所有者權(quán)益的一個項目，是股本賬戶的過渡性質(zhì)的賬戶按股票票面金額入賬超過部分作為股票溢價 到規(guī)定期末，認(rèn)股股東如違

9、約不能履行付款協(xié)議，到規(guī)定期末，認(rèn)股股東如違約不能履行付款協(xié)議，即應(yīng)收認(rèn)股款若尚未收回。此時，應(yīng)沖銷即應(yīng)收認(rèn)股款若尚未收回。此時，應(yīng)沖銷“已認(rèn)股已認(rèn)股本本”和和“應(yīng)收認(rèn)股款應(yīng)收認(rèn)股款”等科目。等科目。 2.2.股票的發(fā)行股票的發(fā)行 我國目前僅允許股票溢價我國目前僅允許股票溢價發(fā)行發(fā)行、等價發(fā)行，、等價發(fā)行，但但不能不能折價發(fā)行。折價發(fā)行。 （三）資本公積（三）資本公積 含義：含義： 資本公積是企業(yè)收到的投資者超出其在企業(yè)注冊資資本公積是企業(yè)收到的投資者超出其在企業(yè)注冊資本（或股本）中所占份額的投資，以及直接計入所本（或股本）中所占份額的投資，以及直接計入所有者權(quán)益的利得和損失。有者權(quán)益的利得和

10、損失。 科目設(shè)置：科目設(shè)置： 除前述投入資本中包括的資本或股本溢價產(chǎn)生的資本除前述投入資本中包括的資本或股本溢價產(chǎn)生的資本公積外，其他業(yè)務(wù)也會產(chǎn)生資本公積。公積外，其他業(yè)務(wù)也會產(chǎn)生資本公積。資本公積資本（或股本）溢價其他資本公積 1.1.資本溢價和股本溢價資本溢價和股本溢價 （1 1）資本溢價）資本溢價 新加入的投資者要付出大于原有投資者的出資額，新加入的投資者要付出大于原有投資者的出資額，才能取得與原有投資者相同的投資比例。才能取得與原有投資者相同的投資比例。 投資者投入的資本中投資者投入的資本中按其投資比例計算的出資額部分實收資本超過出資額部分資本公積資本溢價 （2 2）股本溢價）股本溢價

11、 為提供企業(yè)股本總額、構(gòu)成和注冊資本等信息，為提供企業(yè)股本總額、構(gòu)成和注冊資本等信息， 在采用與股票面值相同的價格發(fā)行股票的情況下在采用與股票面值相同的價格發(fā)行股票的情況下 在采用溢價發(fā)行股票的情況下在采用溢價發(fā)行股票的情況下 此外，同一控制下控股合并形成的長期股權(quán)投資，此外，同一控制下控股合并形成的長期股權(quán)投資，也會產(chǎn)生資本或股本溢價。也會產(chǎn)生資本或股本溢價。企業(yè)發(fā)行股票取得的收入股本企業(yè)發(fā)行股票取得的收入，相當(dāng)于股票面值部分股本超出股票面值的溢價收入（不包括手續(xù)費、傭金）資本公積股本溢價 2.2.其他資本公積其他資本公積 其他資本公積是指除資本（或股本）溢價項目以外其他資本公積是指除資本（

12、或股本）溢價項目以外所形成的資本公積，主要包括直接計入所有者權(quán)益所形成的資本公積，主要包括直接計入所有者權(quán)益的利得和損失。的利得和損失。 直接計入所有者權(quán)益的利得和損失主要由以下交易直接計入所有者權(quán)益的利得和損失主要由以下交易或事項引起：或事項引起： （1 1）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資 （2 2）可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動）可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動 （3 3）投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換差額）投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換差額 （4 4）權(quán)益結(jié)算的股份支付）權(quán)益結(jié)算的股份支付一、留存收益的性質(zhì)及構(gòu)成一、留存收益的性質(zhì)及構(gòu)成 （一）留存收益（一）留存收益（累積收益累積收益）

13、的性質(zhì)的性質(zhì) 留存收益是股東權(quán)益的一個重要項目，是企業(yè)歷年剩留存收益是股東權(quán)益的一個重要項目，是企業(yè)歷年剩余的凈收益累積而成的資本。余的凈收益累積而成的資本。 留存收益因經(jīng)營獲取收益而增加，因分給投資者而留存收益因經(jīng)營獲取收益而增加，因分給投資者而減少。減少。 對留存收益有較大影響的是股利分配。對留存收益有較大影響的是股利分配。 公司往往會因特別目的或法令規(guī)定而限制留存收益，公司往往會因特別目的或法令規(guī)定而限制留存收益，不作股利分配。這種限制，一般稱為不作股利分配。這種限制，一般稱為“撥定撥定”。第三節(jié) 留存收益 （二）留存收益的構(gòu)成（二）留存收益的構(gòu)成 1.1.盈余公積盈余公積 （1 1）法

14、定盈余公積）法定盈余公積 法定盈余公積是指企業(yè)按規(guī)定從凈利潤中提出的法定盈余公積是指企業(yè)按規(guī)定從凈利潤中提出的積累資金。積累資金。 我國公司法規(guī)定，公司制企業(yè)的法定盈余公我國公司法規(guī)定，公司制企業(yè)的法定盈余公積按照稅后利潤的積按照稅后利潤的10%10%提取，法定盈余公積累計額提取，法定盈余公積累計額已達(dá)注冊資本的已達(dá)注冊資本的50%50%時，可以不再提取。時，可以不再提取。留存收益盈余公積法定盈余公積任意盈余公積未分配利潤已撥定的留存收益未撥定的留存收益 （2 2）任意盈余公積）任意盈余公積 任意盈余公積是公司出于實際需要或采取審慎任意盈余公積是公司出于實際需要或采取審慎經(jīng)營策略，從稅后利潤中

15、提取的一部分留存利經(jīng)營策略，從稅后利潤中提取的一部分留存利潤。潤。 由于任意盈余公積是企業(yè)自愿撥定的留存收益，由于任意盈余公積是企業(yè)自愿撥定的留存收益，其數(shù)額也視實際情況而定。其數(shù)額也視實際情況而定。 任意盈余公積一經(jīng)撥定用途就不能再供本期發(fā)任意盈余公積一經(jīng)撥定用途就不能再供本期發(fā)放股利之用，所以提取任意盈余公積本身，就放股利之用，所以提取任意盈余公積本身，就是是壓低當(dāng)年股利的一種手段壓低當(dāng)年股利的一種手段。 2.2.未分配利潤未分配利潤 未分配利潤是企業(yè)留待以后年度進行分配的結(jié)存利未分配利潤是企業(yè)留待以后年度進行分配的結(jié)存利潤，也是企業(yè)股東權(quán)益的組成部分。潤，也是企業(yè)股東權(quán)益的組成部分。 企

16、業(yè)對于未分配利潤的使用分配有較大的自主權(quán)。企業(yè)對于未分配利潤的使用分配有較大的自主權(quán)。 從數(shù)量上來說，未分配利潤是期初未分配利潤，加從數(shù)量上來說，未分配利潤是期初未分配利潤，加上本期實現(xiàn)的稅后利潤，減去提取的各種盈余公積上本期實現(xiàn)的稅后利潤，減去提取的各種盈余公積和分出利潤后的余額。和分出利潤后的余額。 未分配利潤有兩層含義：未分配利潤有兩層含義： 一是留待以后年度處理的利潤；一是留待以后年度處理的利潤； 二是未指定特定用途的利潤。二是未指定特定用途的利潤。二、留存收益的會計處理二、留存收益的會計處理 （一）盈余公積的會計處理（一）盈余公積的會計處理 為了反映盈余公積的形成及使用情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)

17、置為了反映盈余公積的形成及使用情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“盈余公積盈余公積”科目，并按其種類設(shè)置明細(xì)賬?？颇?，并按其種類設(shè)置明細(xì)賬。 企業(yè)提取盈余公積時企業(yè)提取盈余公積時 企業(yè)用提取的盈余公積轉(zhuǎn)增資本時企業(yè)用提取的盈余公積轉(zhuǎn)增資本時利潤分配盈余公積盈余公積股本按批準(zhǔn)的轉(zhuǎn)增資本的數(shù)額按轉(zhuǎn)增股本前的股本結(jié)構(gòu)比例，將盈余公積轉(zhuǎn)增股本的數(shù)額記入“股本”科目下各股東的明細(xì)賬，相應(yīng)增加各股東對企業(yè)的股本投資 值得說明的是，按規(guī)定對董事會或類似機構(gòu)通過的利值得說明的是，按規(guī)定對董事會或類似機構(gòu)通過的利潤分配方案中擬分配的現(xiàn)金股利或利潤不作賬務(wù)處理，潤分配方案中擬分配的現(xiàn)金股利或利潤不作賬務(wù)處理，但應(yīng)在附注中披露。但應(yīng)

18、在附注中披露。 當(dāng)利潤分配方案獲得股東大會或類似機構(gòu)審議批準(zhǔn)后當(dāng)利潤分配方案獲得股東大會或類似機構(gòu)審議批準(zhǔn)后 實際支付現(xiàn)金股利或利潤實際支付現(xiàn)金股利或利潤時時利潤分配應(yīng)付股利按應(yīng)支付的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)付股利銀行存款 （二）未分配利潤的會計處理（二）未分配利潤的會計處理 企業(yè)未分配利潤的核算，是通過企業(yè)未分配利潤的核算，是通過“利潤分配利潤分配未分未分配利潤配利潤”科目進行的?？颇窟M行的。 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中 年度終了年度終了收入成本本年利潤利潤分配未分配利潤借方余額l 未彌補虧損貸方余額l 未分配利潤利潤分配其他明細(xì)科目歸集轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)入提取法定盈余公積提取任意盈余公積應(yīng)付現(xiàn)金

19、股利或利潤轉(zhuǎn)作股本的股利盈余公積補虧 （三）彌補虧損的會計處理（三）彌補虧損的會計處理 企業(yè)在當(dāng)年發(fā)生虧損的情況下企業(yè)在當(dāng)年發(fā)生虧損的情況下 以次年稅前利潤彌補以次年稅前利潤彌補 不需要進行專門的賬務(wù)處理不需要進行專門的賬務(wù)處理 以以次年次年稅后利潤彌補虧損，其會計處理方法相同，所稅后利潤彌補虧損，其會計處理方法相同，所不同的只是兩者計算繳納所得稅時的處理不同而已。不同的只是兩者計算繳納所得稅時的處理不同而已。本年利潤利潤分配未分配利潤借方余額l 未彌補虧損轉(zhuǎn)入當(dāng)年本年利潤次年轉(zhuǎn)入貸方發(fā)生額與借方余額自然抵補三、股利分派三、股利分派 公司法規(guī)定，稅后利潤在提取了法定盈余公積之后，公司法規(guī)定，稅

20、后利潤在提取了法定盈余公積之后，余下部分應(yīng)先發(fā)放優(yōu)先股股利，然后依董事會決定提取余下部分應(yīng)先發(fā)放優(yōu)先股股利，然后依董事會決定提取任意盈余公積，再余下的部分可向普通股股東分派普通任意盈余公積，再余下的部分可向普通股股東分派普通股股利。股股利。 （一）股利分派限制（一）股利分派限制 1.1.法律上的制約法律上的制約 2.2.現(xiàn)金支付能力的制約現(xiàn)金支付能力的制約 3.3.與優(yōu)先股股東的契約與優(yōu)先股股東的契約 4.4.董事會自行限制董事會自行限制 5.5.股東要求與稅收政策的制約股東要求與稅收政策的制約 （二）股利分派的有關(guān)日期二）股利分派的有關(guān)日期 1.1.宣宣告日告日 宣告日是指董事會宣告分派股利

21、的日期宣告日是指董事會宣告分派股利的日期。也也是公司在會計上應(yīng)登記有關(guān)股利負(fù)債的日期。是公司在會計上應(yīng)登記有關(guān)股利負(fù)債的日期。 2.2.股權(quán)登記股權(quán)登記日日（除息日除息日） 股權(quán)登記日是指公司宣告股利后所定下的在該日股權(quán)登記日是指公司宣告股利后所定下的在該日截止過戶登記的日期，也稱為停止過戶日截止過戶登記的日期，也稱為停止過戶日。 3.3.分派日分派日 分派日也稱付息日，是指實際支付股利的日期，分派日也稱付息日，是指實際支付股利的日期，通常公司是在股權(quán)登記截止后的若干天開始支付通常公司是在股權(quán)登記截止后的若干天開始支付股利股利。 （三）股利的種類（三）股利的種類 1.1.現(xiàn)金股利現(xiàn)金股利 現(xiàn)金

22、股利是指以現(xiàn)金方式分配給股東的股利?，F(xiàn)金股利是指以現(xiàn)金方式分配給股東的股利。 派發(fā)現(xiàn)金股利，會減少留存收益派發(fā)現(xiàn)金股利，會減少留存收益和和現(xiàn)金?，F(xiàn)金。 由于現(xiàn)金股利一經(jīng)宣布，就構(gòu)成公司對股東的償付由于現(xiàn)金股利一經(jīng)宣布，就構(gòu)成公司對股東的償付責(zé)任，因此，要即時在責(zé)任，因此，要即時在“應(yīng)付股利應(yīng)付股利”賬戶上反映。賬戶上反映。 2.2.財產(chǎn)股利財產(chǎn)股利 財產(chǎn)股利是指以現(xiàn)金資產(chǎn)以外的資產(chǎn)形式向股東派財產(chǎn)股利是指以現(xiàn)金資產(chǎn)以外的資產(chǎn)形式向股東派發(fā)的股利。發(fā)的股利。 在進行會計處理時，應(yīng)以股利宣告日的公允市價作在進行會計處理時，應(yīng)以股利宣告日的公允市價作為入賬基準(zhǔn)，而不能以實際支付日為基準(zhǔn)。為入賬基準(zhǔn)，

23、而不能以實際支付日為基準(zhǔn)。 3.3.負(fù)債股利負(fù)債股利 負(fù)債股利是指公司用債券、應(yīng)付票據(jù)等證券來發(fā)放負(fù)債股利是指公司用債券、應(yīng)付票據(jù)等證券來發(fā)放的股利。的股利。 發(fā)放負(fù)債股利，一方面會相應(yīng)地減少留存收益，另發(fā)放負(fù)債股利，一方面會相應(yīng)地減少留存收益，另一方面會相應(yīng)地增加負(fù)債。一方面會相應(yīng)地增加負(fù)債。 4.4.股票股利股票股利 股票股利是指公司用增發(fā)股票的方式發(fā)的股利。股票股利是指公司用增發(fā)股票的方式發(fā)的股利。 它只是股東權(quán)益內(nèi)部各項目之間發(fā)生的增減變動，它只是股東權(quán)益內(nèi)部各項目之間發(fā)生的增減變動，即減少留存收益項目，增加股本項目。即減少留存收益項目，增加股本項目。 其主要的會計問題是計價，是決定應(yīng)把多少