地產(chǎn)企業(yè)納稅業(yè)務(wù)的核算

1、房地產(chǎn)企業(yè)納稅業(yè)務(wù)的核算第一節(jié)營業(yè)稅的核算一、房地產(chǎn)企業(yè)營業(yè)稅的稅務(wù)處理 (一)營業(yè)稅的應(yīng)稅范圍 根據(jù)中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，發(fā)生營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)主要涉及以下幾個方面： 1轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán) 轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)是指土地使用者轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。土地租賃，不按本稅目征稅。 2銷售不動產(chǎn) 銷售不動產(chǎn)是指有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為。不動產(chǎn)，是指不能移動，移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)。本稅目的征收范圍包括：銷售建筑物或構(gòu)筑物，銷售其他土地附著物。 銷售建筑物或構(gòu)筑物：是指有償轉(zhuǎn)讓建筑物

2、或構(gòu)筑物的所有權(quán)的行為。以轉(zhuǎn)讓有限產(chǎn)權(quán)或永久使用權(quán)方式銷售建筑物，視同銷售建筑物。 銷售其他土地附著物：是指有償轉(zhuǎn)讓其他土地附著物的所有權(quán)的行為。其他土地附著物，是指建筑物或構(gòu)筑物以外的其他附著于土地的不動產(chǎn)。 在銷售不動產(chǎn)時連同不動產(chǎn)所占土地的使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓的行為，比照銷售不動產(chǎn)征稅。不動產(chǎn)租賃，不按本稅目征稅。 3其他應(yīng)稅行為 其他應(yīng)稅行為包括： 單位將不動產(chǎn)無償贈與他人，視同銷售不動產(chǎn)。 以不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征營業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)，應(yīng)按本稅目征稅。 (二)營業(yè)稅的計稅依據(jù) 1轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的營業(yè)稅計稅依據(jù) 根據(jù)中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例

3、實施細則的規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。因此，房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營業(yè)稅的計稅依據(jù)為房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。 2銷售不動產(chǎn)的營業(yè)稅計稅依據(jù) 根據(jù)中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則的規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。營業(yè)稅暫行條例實施細則第十五條規(guī)定，納稅人銷售不動產(chǎn)價格明顯偏低而無正當理由的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按下列順序核定其營業(yè)額： 按納稅人當月提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定； 按納稅人最近時期提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定； 按下列公式

4、核定計稅價格：計稅價格營業(yè)成本或工程成本(1成本利潤率)(1營業(yè)稅稅率) 3其他應(yīng)稅行為的營業(yè)稅計稅依據(jù) 單位將不動產(chǎn)無償贈與他人，其營業(yè)額比照營業(yè)稅暫行條例實施細則第十五條的規(guī)定確定。 (三)營業(yè)稅的稅率 房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)繳納的營業(yè)稅稅率為5。 二、銷售物業(yè)營業(yè)稅的賬務(wù)處理 (一)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)應(yīng)納營業(yè)稅的賬務(wù)處理 房地產(chǎn)企業(yè)在轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時，應(yīng)按收取的土地轉(zhuǎn)讓價款計算繳納營業(yè)稅。房地產(chǎn)企業(yè)計提營業(yè)稅金時，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅”科目。實際支付時，借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅”科目，貸記“銀行存款”科目。 【例81】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司2008年8

5、月對外轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，取得轉(zhuǎn)讓價款10000萬元，計算繳納營業(yè)稅金500萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制分計分錄如下： (1)計提營業(yè)稅金時。借：營業(yè)稅金及附加 5000000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 5000000 (2)實際繳納稅金時。借：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 5000000 貸：銀行存款 5000000 (二)銷售不動產(chǎn)應(yīng)納營業(yè)稅的賬務(wù)處理 房地產(chǎn)企業(yè)以房屋等不動產(chǎn)作為其經(jīng)營的主要業(yè)務(wù)，因此，其繳納的營業(yè)稅，應(yīng)和其他企業(yè)主營業(yè)務(wù)的核算一樣，記入“營業(yè)稅金及附加”賬戶。 房地產(chǎn)企業(yè)的特殊性在于房屋的預(yù)售制，即房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)產(chǎn)品建造過程中就開始收取房屋的銷售款，收取的款項記入“預(yù)收賬款”

6、科目，待開發(fā)產(chǎn)品竣工交付時，才將預(yù)收的銷售款轉(zhuǎn)為收入。 房地產(chǎn)企業(yè)按照預(yù)收款預(yù)繳營業(yè)稅金時，借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅”科目，貸記“銀行存款”科目。銷售收入實現(xiàn)時，按實際應(yīng)繳納的營業(yè)稅金，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅”科目。實際應(yīng)繳納金額大于預(yù)繳金額時，應(yīng)補繳營業(yè)稅金，借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅”科目，貸記“銀行存款”科目。 在預(yù)繳企業(yè)所得時，預(yù)繳的營業(yè)稅金可以扣除。 【例82】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司2008年8月銷售不動產(chǎn)，取得預(yù)售房款4000萬元，應(yīng)預(yù)繳營業(yè)稅金200萬元。余款2000萬元在交付該不動產(chǎn)時收取，應(yīng)補繳營業(yè)稅金100萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如

7、下： (1)收到預(yù)售房款時。借：銀行存款40000000 貸：預(yù)收賬款40000000 (2)預(yù)繳營業(yè)稅金時。 借：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 2000000 貸：銀行存款 2000000 (3)收到余款時。 借：銀行存款 20000000 貸：預(yù)收賬款 20000000同時， 借：預(yù)收賬款 60000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 60000000 (4)計提實際應(yīng)繳營業(yè)稅金時。 借：營業(yè)稅金及附加 3000000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 3000000 (5)補繳營業(yè)稅金時。 借：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 1000000 貸：銀行存款 1000000 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將作為固定資產(chǎn)管理和使用的房屋、建筑物對外銷

8、售、捐贈時，應(yīng)視同非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售不動產(chǎn)進行核算。(三)其他應(yīng)稅行為應(yīng)納營業(yè)稅的賬務(wù)處理 1無償贈送行為營業(yè)稅的賬務(wù)處理 房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品無償贈送他人，屬于視同銷售行為，應(yīng)計算并繳納營業(yè)稅。 房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品無償贈送他人，在會計處理上應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不作為銷售處理。企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品移交受贈方時，應(yīng)將開發(fā)產(chǎn)品的成本轉(zhuǎn)入相應(yīng)的科目中，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“庫存商品”科目。按稅法規(guī)定應(yīng)繳納的營業(yè)稅金及附加，也應(yīng)記入相應(yīng)的科目，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅”科目。 【例83】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司2008年8月將自己開發(fā)的商品房贈送給某公司，該商品房賬面價值為2000萬元

9、，按稅法規(guī)定還應(yīng)繳納營業(yè)稅100萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制分計分錄如下： (1)結(jié)轉(zhuǎn)成本時。借：營業(yè)外支出 20000000 貸：庫存商品 20000000 (2)計提營業(yè)稅金及附加時。借：營業(yè)外支出 1000000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 1000000 (3)實際繳納稅金時。借：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 1000000 貸：銀行存款 10000002其他應(yīng)稅行為的賬務(wù)處理 房地產(chǎn)企業(yè)除了正常的銷售行為以外，還存在其他一些非正常的銷售行為，包括將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、分配給股東或投資人以及用于非貨幣性資產(chǎn)交換等行為。這些行為無論是在會計核算上，還是在稅務(wù)處理上都屬于銷售行為，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)

10、將其視為銷售行為進行會計處理和稅務(wù)處理。 房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生上述應(yīng)稅行為時，應(yīng)按照開發(fā)產(chǎn)品的市場公允價格，借記“管理費用”、“利潤分配”、“生產(chǎn)成本”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬非貨幣性福利”、“應(yīng)付股利”、“應(yīng)付賬款”等科目。辦理商品房過戶手續(xù)時，借記“應(yīng)付職工薪酬非貨幣性福利”、“應(yīng)付股利”、“應(yīng)付賬款”等科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目；同時還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)商品房的成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“庫存商品”科目。 房地產(chǎn)企業(yè)按市場公允價格計提營業(yè)稅及附加時，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費”等科目。 【例8-4】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司2008年8月將自己開發(fā)的商品房作為股利分配給股東，該商品房

11、賬面價值為2000萬元，市場銷售為3000萬元，按稅法規(guī)定還應(yīng)繳納營業(yè)稅150萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制分計分錄如下： (1)分配股利時。 借：利潤分配 30000000 貸：應(yīng)付股利 30000000 (2)辦理商品房過戶手續(xù)時。 借：應(yīng)付股利 30000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 30000000 (3)結(jié)轉(zhuǎn)商品房成本時。 借：主營業(yè)務(wù)成本 20000000 貸：庫存商品 20000000 (4)計提稅金時。 借：營業(yè)稅金及附加 1500000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 1500000 三、出租物業(yè)營業(yè)稅的賬務(wù)處理 按照稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為出租物業(yè)時，不繳納營業(yè)稅。但

12、在出租物業(yè)時，應(yīng)按照收取的租金計算繳納營業(yè)稅。 房地產(chǎn)企業(yè)在出租過程中，應(yīng)按取得的租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。計提營業(yè)稅時，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費一應(yīng)交營業(yè)稅”科目。 【例85】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司2008年8月將自己開發(fā)的商品房對外出租，8月份取得租金收入100萬元，按稅法規(guī)定應(yīng)繳納營業(yè)稅5萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制分計分錄如下： (1)結(jié)轉(zhuǎn)收入時。借：銀行存款 1000000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1000000 (2)計提營業(yè)稅金及附加時。 借：營業(yè)稅金及附加 50000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 50000 (3)實際繳納稅金時。 借

13、：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 50000 貸：銀行存款 50000 四、自營物業(yè)營業(yè)稅的賬務(wù)處理 按稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為自營物業(yè)時，不繳納營業(yè)稅。但在自營過程中，對產(chǎn)生的自營收入應(yīng)計算繳納營業(yè)稅。 房地產(chǎn)企業(yè)在自營過程中，應(yīng)按取得的自營收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。計提營業(yè)稅時，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅”科目。第二節(jié)土地增值稅的核算 一、土地增值稅的稅務(wù)處理 房地產(chǎn)開發(fā)公司在轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物(簡稱房地產(chǎn))時，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收土地增值稅。 土地增值稅按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和適用稅率計算征收

14、。 其計算公式為：應(yīng)納稅額(每級距的土地增值額適用稅率)或：應(yīng)納稅額土地增值額適用稅率扣除項目金額速算扣除率 增值額未超過扣除項目金額50時：土地增值稅稅額增值額30 增值額超過扣除項目金額50，未超過100的： 土地增值稅稅額增值額40扣除項目金額5 增值額超過扣除項目金額100，未超過200的：土地增值稅稅額增值額50扣除項目金額15 增值額超過扣除項目金額200時：土地增值稅稅額增值額60扣除項目金額35 公式中的5，15，35為速算扣除系數(shù)。 二、土地增值稅的賬務(wù)處理 開發(fā)和銷售房地產(chǎn)是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，所以，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物，其收入應(yīng)通過

15、“主營業(yè)務(wù)收入”等賬戶進行核算；由于土地增值稅是在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)繳納，并且是為了取得當期營業(yè)收入而支付的費用，因此，土地增值稅應(yīng)同營業(yè)稅的會計處理相同，按銷售房地產(chǎn)取得的增值額和規(guī)定的稅率計算的土地增值稅，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費一一應(yīng)交土地增值稅”科目，實際上繳時，借記“應(yīng)交稅費一一應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。 【例8-6】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司銷售房地產(chǎn)取得轉(zhuǎn)讓收入2000000元，扣除項目金額為1200000元。計算該企業(yè)應(yīng)納的土地增值稅額并作會計處理。 (1)應(yīng)納稅額的計算。 增值額20000001200000800000(元)增值額與扣除項目金額的比

16、率800000120000067 應(yīng)納稅額800000401200000526(萬元) (2)會計處理如下： 取得房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入時。借：銀行存款 2000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 2000000 計提土地增值稅時。借：營業(yè)稅金及附加 260000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 260000 實際繳納稅款時。借：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 260000 貸：銀行存款 260000 三、現(xiàn)房銷售的土地增值稅核算在現(xiàn)貨房地產(chǎn)銷售情況下，采用一次性收款、房地產(chǎn)移交使用、發(fā)票賬單提交買主、錢貨兩清的，應(yīng)于房地產(chǎn)已經(jīng)移交和發(fā)票結(jié)算賬單提交買主時作為銷售實現(xiàn)，借記“銀行存款”等科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目。同

17、時，計算應(yīng)由實現(xiàn)的營業(yè)收入負擔(dān)的土地增值稅，借記“營業(yè)稅金及附加”等科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅”科目。 在現(xiàn)貨房地產(chǎn)銷售情況下，采用賒銷、分期收款方式銷售房地產(chǎn)的，應(yīng)以合同規(guī)定的收款時間作為銷售實現(xiàn)，分次結(jié)轉(zhuǎn)收入。銷售實現(xiàn)時，借記“銀行存款”或“應(yīng)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目；同時，計算應(yīng)由實現(xiàn)的營業(yè)收入負擔(dān)的土地增值稅，借記“營業(yè)稅金及附加”等科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅”科目。 【例87】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司轉(zhuǎn)讓高級公寓一棟，獲得貨幣收入7500萬元，獲得購買方原準備蓋樓的鋼材2100噸(每噸2500元)。公司為取得土地使用權(quán)支付1450萬元，開發(fā)土地、建房及配套設(shè)施

18、等支出2110萬元，支付開發(fā)費用480萬元(其中：利息支出295萬元，未超過標準)，支付轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的有關(guān)稅金47萬元。應(yīng)納土地增值稅為10536萬元。作會計分錄如下： (1)收入實現(xiàn)時。 借：銀行存款 75000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 75000000 借：原材料 5250000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 5250000 (2)計提土地增值稅時。 土地增值稅應(yīng)稅收入75005258025(萬元) 土地增值稅扣除金額14502110(14502110)5295(14502110)20(14502 110)204745(萬元) 增值額802547453280(萬元) 應(yīng)納稅額32804047455107

19、475(萬元) 借：營業(yè)稅金及附加 10747500 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 10747500 四、期房銷售的土地增值稅核算 按照中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法的規(guī)定，商品房可以預(yù)售，但應(yīng)符合下列條件：已交付全部土地使用權(quán)出讓金，取得土地使用權(quán)證書；持有建設(shè)工程規(guī)劃許可證；按提供預(yù)售的商品房計算，投入開發(fā)建設(shè)的資金達到總投資的25以上，并已經(jīng)確定工程進度和竣工交付日期；向縣級以上人民政府房產(chǎn)管理部門辦理預(yù)售登記，取得商品房預(yù)售許可證明。 在商品房預(yù)售的情況下，商品房交付使用前采取一次性收款或分次收款的，收到購房款時，借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款”科目；按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅時，借記“

20、應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。 待該商品房交付使用后，開出發(fā)票結(jié)算賬單交給買主時，作為收入實現(xiàn)，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目；同時，將“預(yù)收賬款”轉(zhuǎn)入“應(yīng)收賬款”，并計算由實現(xiàn)的營業(yè)收入負擔(dān)的土地增值稅，借記“營業(yè)稅金及附加”等科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅”科目。 按照稅法的規(guī)定，該項目全部竣工、辦理決算后進行清算，企業(yè)收到退回多交的土地增值稅時，借記“銀行存款等賬戶，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅”賬戶。補繳土地增值稅時，則作相反的會計分錄。 【例88】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司2006年度進行商品房開發(fā)，在未竣工前該企業(yè)已取得收入1800萬元，土地增值稅

21、按2的征收率實行預(yù)繳。年末，該項工程全部竣工且銷售收入已實現(xiàn)，企業(yè)當年應(yīng)繳納土地增值稅32萬元。按照稅法規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)對該項竣工的工程進行了清算，經(jīng)清算應(yīng)補繳土地增值稅6萬元。試對該企業(yè)繳納的土地增值稅進行賬務(wù)處理。 (1)預(yù)繳土地增值稅時。 預(yù)繳土地增值稅1800236(萬元)借：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 360000 貸：銀行存款 360000 (2)工程竣工后，計提土地增值稅時。 借：營業(yè)稅金及附加 320000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 320000 (3)企業(yè)多繳稅款時。 企業(yè)多繳土地增值稅36324(萬元) 借：銀行存款40000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅40000 (4)經(jīng)稅務(wù)

22、機關(guān)清算補繳稅款時。 借：營業(yè)稅金及附加 60000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 60000借：應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 60000 貸：銀行存款 60000 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將自己作為固定資產(chǎn)管理使用的房屋、建筑物等對外轉(zhuǎn)讓，視同非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售房地產(chǎn)業(yè)務(wù)，比照“非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的核算”處理。第三節(jié)企業(yè)所得稅的核算 一、企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理 企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工：開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案。 開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。開發(fā)

23、產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。 (一)收入的稅務(wù)處理 開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經(jīng)濟利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。 1銷售收入的確認 企業(yè)通過正式簽訂房地產(chǎn)銷售合同或房地產(chǎn)預(yù)售合同所取得的收入，應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)，具體按以下規(guī)定確認： 采取一次性全額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)(權(quán)利)之日，確認收入的實現(xiàn)。 采取分期收款方

24、式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)。付款方提前付款的，在實際付款El確認收人的實現(xiàn)。 采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款確定收入額，其首付款應(yīng)于實際收到日確認收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認收入的實現(xiàn)。 企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認收入(或利潤)的實現(xiàn)。 2預(yù)售收入 企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計稅毛利率由各省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)

25、定進行確定： 開發(fā)項目位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15。開發(fā)項目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10。 開發(fā)項目位于其他地區(qū)的，不得低于5。 屬于經(jīng)濟適用房、限價房和危改房的，不得低于3。 企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季(或月)計算出預(yù)計毛利額，計入當期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。(二)成本、費用扣除的稅務(wù)處理 1成本費用扣除的規(guī)定 企業(yè)在進行成本、費用的核

26、算與扣除時，必須按規(guī)定區(qū)分期間費用和開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本與未銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本。 企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當期按規(guī)定扣除。 已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本，按當期已實現(xiàn)銷售的可售面積和可售面積單位工程成本確認。可售面積單位工程成本和已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本按下列公式計算確定： 可售面積單位工程成本成本對象總成本成本對象總可售面積已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本已實現(xiàn)銷售的可售面積可售面積單位工程成本 2計稅成本的確定 計稅成本是指企業(yè)在開發(fā)、建造開發(fā)產(chǎn)品(包括固定資產(chǎn)，下同)過程中所發(fā)生的按照稅收規(guī)定進行核算與計量的應(yīng)歸入某項成本對象的各項費用。

27、開發(fā)產(chǎn)品計稅成本支出的內(nèi)容包括：土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費。 企業(yè)計稅成本核算的一般程序如下： 對當期實際發(fā)生的各項支出，按其性質(zhì)、經(jīng)濟用途及發(fā)生的地點、時間區(qū)進行整理、歸類，并將其區(qū)分為應(yīng)計入成本對象的成本和應(yīng)在當期稅前扣除的期間費用。同時還應(yīng)按規(guī)定對有關(guān)預(yù)提費用和待攤費用進行計量與確認。 對應(yīng)計入成本對象中的各項實際支出、預(yù)提費用、待攤費用等合理地劃分為直接成本、間接成本和共同成本，并按規(guī)定將其合理地歸集、分配至已完工成本對象、在建成本對象和未建成本對象。 對期前已完工成本對象應(yīng)負擔(dān)的成本費用按已銷開發(fā)產(chǎn)品、未銷開發(fā)產(chǎn)品和

28、固定資產(chǎn)進行分配，其中應(yīng)由已銷開發(fā)產(chǎn)品負擔(dān)的部分，在當期納稅申報時進行扣除，未銷開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)負擔(dān)的成本費用待其實際銷售時再予扣除。 將本期已完工成本對象分為開發(fā)產(chǎn)品和固定資產(chǎn)并對其計稅成本進行結(jié)算。其中屬于開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按可售面積計算其單位工程成本，據(jù)此再計算已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本和未銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本。對本期已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本，準予在當期扣除，未銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本待其實際銷售時再予扣除。 對本期未完工和尚未建造的成本對象應(yīng)當負擔(dān)的成本費用，應(yīng)分別建立明細臺賬，待開發(fā)產(chǎn)品完工后再予結(jié)算。 企業(yè)開發(fā)、建造的開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)按制造成本法進行計量與核算。其中，應(yīng)計入開發(fā)產(chǎn)品成本中的費用屬于直接成本和能夠分

29、清成本對象的間接成本，直接計人成本對象；共同成本和不能分清負擔(dān)對象的間接成本，應(yīng)按受益的原則和配比的原則分配至各成本對象，具體分配方法包括占地面積法、建筑面積法、直接成本法、預(yù)算造價法。 (三)企業(yè)所得稅的計算 納稅人計算確定應(yīng)納稅所得額的公式為： 應(yīng)納稅所得額收入總額準予扣除項目金額 應(yīng)納企業(yè)所得稅額應(yīng)納稅所得額企業(yè)所得稅稅率 二、企業(yè)所得稅的核算 (一)所得稅的會計處理方法 對所得稅的會計處理，我國原有關(guān)企業(yè)會計制度和法規(guī)中要求企業(yè)選擇采用應(yīng)付稅款法、納稅影響會計法、遞延法或債務(wù)法。企業(yè)會計準則第18號所得稅則要求企業(yè)改用資產(chǎn)負債表債務(wù)法。 資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當

30、確認所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。資產(chǎn)負債表日，對于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，應(yīng)當根據(jù)稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負債期間的適用稅率計量。適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行重新計量，除直接在所有者權(quán)益中確認的交易或者事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債以外，應(yīng)當將其影響數(shù)計人變化當期的所得稅費用。 同時，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的計量，應(yīng)當反映資產(chǎn)負債表日企業(yè)預(yù)期收回資產(chǎn)或清償負債方式的所得稅影響，即在計量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債時，應(yīng)當采用與收回資產(chǎn)或清償債務(wù)的預(yù)期方式相一致的稅率和計稅基礎(chǔ)。 (二)確認遞延所得稅資產(chǎn)的

31、范圍 企業(yè)應(yīng)當確認遞延所得稅資產(chǎn)范圍僅僅限于很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額。而不確認遞延所得稅資產(chǎn)的交易主要有三種情況： 同時具備“該項交易不是企業(yè)合并、交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額(或可抵扣虧損)”特征的交易中資產(chǎn)或負債的初始確認； 不同時具備“暫時陛差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回、未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額”的企業(yè)對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)； 資產(chǎn)負債表日，如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益的遞延所得稅資產(chǎn)。 總之，除了上述不能確認遞延所得稅資產(chǎn)

32、的交易中的可抵扣暫時性差異外，只要有證據(jù)表明當前或未來很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額可用來抵扣可抵扣暫時性差異的，都確認遞延所得稅資產(chǎn)。 (三)所得稅的賬戶設(shè)置 根據(jù)企業(yè)會計準則第18號所得稅規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當將當期和以前期間應(yīng)交未交的所得稅確認為負債，將已支付的所得稅超過應(yīng)支付的部分確認為資產(chǎn)。企業(yè)對所得稅進行會計處理時，應(yīng)設(shè)置如下賬戶： “應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅”賬戶：核算企業(yè)應(yīng)交未交所得稅。 “所得稅費用”賬戶：核算企業(yè)計人當期損益的所得稅費用。 “遞延所得稅負債”賬戶：核算企業(yè)遞延所得稅負債的發(fā)生及轉(zhuǎn)回。 “遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶：核算企業(yè)遞延所得稅資產(chǎn)的發(fā)生及轉(zhuǎn)回。 1所得稅費用 “所得稅費用”

33、科目核算企業(yè)確認的應(yīng)從當期利潤總額中扣除的所得稅費用。該科目可按“當期所得稅費用”、“遞延所得稅費用”進行明細核算。 資產(chǎn)負債表日，房地產(chǎn)企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的當期應(yīng)交所得稅，借記“所得稅費用”科目(當期所得稅費用)，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅”科目。 資產(chǎn)負債表日，根據(jù)遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額大于“遞延所得稅資產(chǎn)”科目余額的差額，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用”(遞延所得稅費用)、“資本公積其他資本公積”等科目；遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額小于“遞延所得稅資產(chǎn)”科目余額的差額做相反的會計分錄。 房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)予確認的遞延所得稅負債，應(yīng)當比照上述原則調(diào)整“所得稅費用”、“遞延所得稅負

34、債”及其他有關(guān)科目。 2遞延所得稅資產(chǎn) “遞延所得稅資產(chǎn)”科目核算房地產(chǎn)企業(yè)確認的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。該科目應(yīng)按可抵扣暫時性差異等項目進行明細核算。 根據(jù)稅法規(guī)定可用以后年度稅前利潤彌補的虧損及稅款抵減產(chǎn)生的所得稅資產(chǎn)，也在“遞延所得稅資產(chǎn)”科目核算。 資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額大于其賬面余額的，應(yīng)按其差額確認，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用遞延所得稅費用”等科目；資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額小于其賬面余額的差額，做相反的會計分錄。 企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債的人賬價值與其計稅基礎(chǔ)不同形成可抵扣暫時性差異的，應(yīng)于購買日確認遞延所得稅資產(chǎn)，借記

35、“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“商譽”等科目。 與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“資本公積其他資本公積”科目。 資產(chǎn)負債表日，預(yù)計未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異的，按原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)中應(yīng)減記的金額，借記“所得稅費用遞延所得稅費用”、“資本公積其他資本公積”等科目，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目。 3遞延所得稅負債 “遞延所得稅負債”科目核算企業(yè)確認的應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的所得稅負債。該科目可按應(yīng)納稅暫時性差異的項目進行明細核算。 資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅負債的應(yīng)有余額大于其賬面余額的，應(yīng)按其差額確認，借記

36、“所得稅費用遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目；資產(chǎn)負債表日，遞延所得稅負債的應(yīng)有余額小于其賬面余額的，做相反的會計分錄。 與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的遞延所得稅負債，借記“資本公積其他資本公積”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。 企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)不同形成應(yīng)納稅暫時性差異的，應(yīng)于購買日確認遞延所得稅負債，同時調(diào)整商譽，借記“商譽”等科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。 三、企業(yè)所得稅的會計處理 根據(jù)稅法規(guī)定，采取預(yù)售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，其當期取得的預(yù)售收入先按規(guī)定的利潤率計算出預(yù)計營業(yè)利潤額，再并入當期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一計算繳納企

37、業(yè)所得稅，待開發(fā)產(chǎn)品完工時再進行結(jié)算調(diào)整。 因此，開發(fā)產(chǎn)品未完工階段，雖然在會計核算上不存在銷售收入和會計利潤，但房地產(chǎn)企業(yè)還是需要預(yù)繳企業(yè)所得稅。開發(fā)產(chǎn)品完工后，形成銷售收入和會計利潤時，再進行企業(yè)所得稅的清算。(一)所得稅的會計處理原則 1日常會計處理 支付預(yù)繳所得稅時，借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅”，貸記“銀行存款”。 2期末會計處理 期末一般是指季末、半年末和年末。 (1)根據(jù)會計利潤與調(diào)整事項計算出應(yīng)交稅金，借記“所得稅費用”科目，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅”科目。 (2)計算出本期遞延所得稅負債增加額，借記“所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負債”科目。 (3)計算出本期遞延所得稅資產(chǎn)增

38、加額，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用”科目。 以上業(yè)務(wù)可合并會計分錄為： 借：所得稅費用(實際應(yīng)交額遞延所得稅負債本期增加額遞延所得稅資產(chǎn)本期增加額) 遞延所得稅資產(chǎn)(本期增加額，按可抵扣性暫時差異稅率) 貸：遞延所得稅負債(本期增加額，按應(yīng)納稅暫時性差異稅率) 應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅實際應(yīng)交額 (二)所得稅會計處理的幾種情況 對于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)來講，所得稅會計處理涉及的情況主要有以下幾種： 年度虧損的所得稅處理：房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)開始年度，因未取得銷售回款，所以往往出現(xiàn)虧損的情況。 預(yù)收房款的所得稅處理：房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)過程中，會采取預(yù)售的方式收取售房款，按稅法規(guī)定，應(yīng)按預(yù)收房款的計

39、稅毛利計算繳納企業(yè)所得稅。同時，預(yù)收房款還涉及預(yù)繳土地增值稅和營業(yè)稅的問題，房地產(chǎn)企業(yè)在預(yù)售時，應(yīng)預(yù)繳營業(yè)稅和土地增值稅，按稅法規(guī)定，預(yù)繳的稅款可以在企業(yè)所得稅前抵扣。 預(yù)提成本的所得稅處理：房地產(chǎn)企業(yè)在交付開發(fā)產(chǎn)品并結(jié)轉(zhuǎn)收入時，工程決算往往不會馬上完成，因此，要對開發(fā)成本進行預(yù)提。 1年度虧損的所得稅處理 年度虧損要經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)調(diào)整，最終形成計稅虧損，一般情況下，這部分虧損均可以在以后年度得到彌補，應(yīng)按相應(yīng)計算的可抵扣所得稅，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用”科目。 房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)及時聘請稅務(wù)師事務(wù)所做好納稅認定，特別是本年虧損的公司，確保此虧損金額可用以后年度盈利彌補，并作為計算

40、遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)。 【例89】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司2007年虧損500萬元，其中發(fā)生管理費用100萬元，銷售費用300萬元，營業(yè)外收入50萬元，營業(yè)外支出150萬元。本年度需調(diào)整事項如下：招待費總計50萬元，按規(guī)定20萬元不得稅前扣除。上述事項均已經(jīng)稅務(wù)部門或稅務(wù)師事務(wù)所審核確認。注：此種情況由于平常無預(yù)交所得稅，只在期末時處理。 (1)計算應(yīng)交所得稅。應(yīng)納所得額-50020-480(萬元) 應(yīng)交所得稅0 (2)計算2007年度遞延所得稅資產(chǎn)及負債增加額。 注：前提是上述虧損在以后年度能夠得到彌補，且有稅務(wù)審計報告，則：本期遞延所得稅資產(chǎn)增加額48025120(萬元) 本期遞延所得稅負債增加額0 (3)確認所得稅費用。所得稅費用應(yīng)交所得稅遞延所得稅負債本期增加額遞延所得稅資產(chǎn)本期增加額00