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文檔簡介
1、成本會計前沿學(xué)習(xí)目標(biāo):了解作業(yè)成本法產(chǎn)生的背景,理解作業(yè)成本法的基本概念,掌握作業(yè)成 本法的基本原理和一般程序,理解作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本計算方法的區(qū) 別;理解質(zhì)量和質(zhì)量成本的基本概念,掌握質(zhì)量成本的確認(rèn)、計量、記錄與 報告方法和程序;理解環(huán)境成本的概念與內(nèi)容,掌握環(huán)境成本的確認(rèn)、計量、記錄和報告 方法和程序。【重要概念】 資源 作業(yè) 作業(yè)成本 成本動因、質(zhì)量成本環(huán)境成本第一節(jié)作業(yè)成本法一、作業(yè)成本法及其產(chǎn)生背景作業(yè)成本法(Activity-Based Costing ,簡稱 ABCfe),是以作業(yè)(Activity ) 為基礎(chǔ),對各種主要間接費用采用不同的分配標(biāo)準(zhǔn)或分配率,分配到成本計算對 象
2、(產(chǎn)品、服務(wù)、顧客等)上的一種成本計算方法。作業(yè)成本法可以簡單理解為: 是在前述傳統(tǒng)成本計算方法基礎(chǔ)上,對間接費用(制造費用)分配進行精確化改 進的一種成本計算方法。對作業(yè)成本的研究最早可追溯到20世紀(jì)40年代,由美國會計學(xué)家埃里克.科勒(Eric Kohler)教授于1941年提出的作業(yè)會計(Activity-Based Accounting 或Activity Accounting )。20世紀(jì)80年代末,以美國會計學(xué)家羅賓. 庫珀(Robin Cooper )為代表的會計,學(xué)者,對作業(yè)成本法進行了提煉、研究和推 廣。隨后,在西方國家的制造業(yè)中得到了廣泛的應(yīng)用。我們知道,成本核算的目的是為
3、企業(yè)成本管理提供相關(guān)、可靠的成本信息。 提供高質(zhì)量的成本信息,是成本會計人員追求的首要目標(biāo)和責(zé)任。如何保證成本 信息精確性,取決于成本計算方法。無論企業(yè)采用何種成本計算方法(品種法、 分批法、分步法、分類法、定額法,作業(yè)成本法等),我們可以將成本計算過程分 為兩個基本環(huán)節(jié):成本歸集(cost accumulation )和成本分配(cost allocation )?!俺杀練w集”取決于成本對象( cost objective )。而成本對象(如制造業(yè) 中的品種、批別、類別、步驟等)又取決于管理者的要求,不是成本會計人員所 能決定的,對成本計算來說可以視為既定的因素。“成本分配”則取決于發(fā)生的這
4、種資源耗費是否能直接計入到成本對象上。 能夠直接地計入成本計算對象的資源耗費,我們稱之為“直接成本”,如直接材料、直接人工等。這一類成本可以直接計入到成本計算對象上,不需要選擇分配標(biāo)準(zhǔn) (或基礎(chǔ))分配計入。因此,這部分的成本信息是客觀準(zhǔn)確的。對于不能直接計入到成本計算對象上的耗費,我們稱之為“間接成本”,如同制造企業(yè)中制造費用。由于間接成本是多個成本對象(如不同產(chǎn)品)共同發(fā)生 的,因此不能直接認(rèn)定每個成本對象負(fù)擔(dān)多少,即不能直接計入到具體的成本對 象上,必須選擇一定的標(biāo)準(zhǔn)或基礎(chǔ),通過計算分配率,分配計入每種成本計算對 象。因此成本信息精確與否,最終取決于間接成本的分配問題。在傳統(tǒng)的成本計算方法
5、中,間接成本(制造費用)分配是簡化進行的,間接 成本通常采用單一的標(biāo)準(zhǔn),即單一的分配率進行分配,如機器工時、人工工時、 定額工時等,這是一種廣泛的平均方法。其實質(zhì)是將各種性質(zhì)不同的間接成本采 用同一種分配標(biāo)準(zhǔn)進行分配。這種方法的直接結(jié)果,會產(chǎn)生“產(chǎn)品成本交叉補償”(product-cost cross-subsidization )現(xiàn)象,即如果某一成本對象成本多計 (overcosting ),則一定產(chǎn)生另一種或多種成本對象少計(undercosting),從而造成成本信息不真實、不準(zhǔn)確,甚至產(chǎn)生成本管理決策上的誤導(dǎo)。當(dāng)間接成本在 產(chǎn)品成本構(gòu)成中所占比重不大時,這種簡單的成本分配方法是可行的。
6、而當(dāng)間接 成本的比重較大,間接成本構(gòu)成趨于復(fù)雜時,這種簡單的分配方法,可能產(chǎn)生成 本信息的失真和扭曲。作業(yè)成本法正是為了彌補傳統(tǒng)成本計算方法這一缺陷而產(chǎn) 生的。作業(yè)成本法也稱之為現(xiàn)代成本核算方法。它不僅是成本計算方法上的一個里 程碑式的突破,而且在企業(yè)成本管理上提供了新的理念和方法。鑒于本教材的宗 旨,這里只介紹其成本計算方面的相關(guān)內(nèi)容。二、作業(yè)成本法的主要概念體系作業(yè)成本法涉及的主要概念有:資源、作業(yè)、成本動因及其相關(guān)的作業(yè) 成本、作業(yè)中心、作業(yè)鏈和價值鏈、資源動因、作業(yè)動因、作業(yè)成本庫等。其相互之間的關(guān)系如圖12-1所示:資源產(chǎn)品作業(yè)(同質(zhì)作業(yè)、 作業(yè)中心、作業(yè)鏈)圖12-1作業(yè)成本法基本
7、概念體系(一)資源資源(resources )是指生產(chǎn)過程中所投入的要素,是成本的來源構(gòu)成。一般制造企業(yè)的資源包括材料費用、人工費用、機器設(shè)備、生產(chǎn)維持費用等。無論是制 造企業(yè)還是服務(wù)行業(yè),在企業(yè)的日常經(jīng)營過程中都必須耗費一定的資源。資源是 作業(yè)的前提和基礎(chǔ),如果企業(yè)沒有可供使用的資源,企業(yè)的作業(yè)無法執(zhí)行,企業(yè) 的生產(chǎn)經(jīng)營活動就無法實現(xiàn)。實際上,產(chǎn)品成本就是所耗資源價值的總和。(二)作業(yè)及其相關(guān)概念作業(yè)(activity )是指企業(yè)在經(jīng)營活動中的各項具體活動或行為。如研發(fā)、 設(shè)計、采購、運輸、生產(chǎn)、制作、檢驗、配送等,其中每一項具體活動就是一項 作業(yè)。“作業(yè)”是作業(yè)成本法下最基本的概念,是進行
8、作業(yè)成本計算的核心和基 礎(chǔ)。作業(yè)的范圍可大可小,一項作業(yè)可以指一項非常具體的活動,如車工作業(yè)。 作業(yè)也可能泛指一類活動,如機加工車間的車、銃、包1J、磨等所有作業(yè)可以歸為 一類作業(yè)一一機加工作業(yè);甚至可以將機加工作業(yè)、產(chǎn)品組裝作業(yè)等統(tǒng)稱為生產(chǎn) 作業(yè)。在作業(yè)成本法的應(yīng)用中,常常將有共同資源動因的作業(yè)稱為同質(zhì)作業(yè)或作 業(yè)中心,以減少成本分配的工作量。執(zhí)行任何一項作業(yè)都需要耗費一定的資源。 如人工、材料、能源和資本(廠房和設(shè)備等),某個作業(yè)上耗費的資源加總構(gòu)成該 作業(yè)的成本,稱之為作業(yè)成本;同質(zhì)作業(yè)的成本稱之為作業(yè)成本庫(cost pool)。我們通常還可以看到與作業(yè)密切相關(guān)兩個概念:作業(yè)鏈和價值鏈
9、。作業(yè)成本管理理論認(rèn)為,企業(yè)管理深入到作業(yè)層次以后,現(xiàn)代企業(yè)實質(zhì)上是一個 為了滿足顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)集合體,稱之為作業(yè)鏈。每執(zhí)行一項作業(yè)要消耗一定量的資源,而作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價值,轉(zhuǎn)移給下一個作 業(yè),按此逐步轉(zhuǎn)移,直至最終把產(chǎn)品提供給企業(yè)外部的消費者。最終產(chǎn)品或服務(wù),是企業(yè)內(nèi)部一系列作業(yè)的總產(chǎn)出,凝集了在各個作業(yè)上形成而最終轉(zhuǎn)移給消費者 的價值。因此,作業(yè)鏈同時也表現(xiàn)為價值鏈。隨著作業(yè)及其所耗費資源價值的逐 步積累和轉(zhuǎn)移,最后形成轉(zhuǎn)移給外部消費者的總價值,這個總價值就是產(chǎn)品的成 本。(三)成本動因成本動因(cost driver )亦稱成本驅(qū)動因素,是指決定成本發(fā)生的那些重
10、 要的活動或事項。是作業(yè)成本計算法的核心內(nèi)容。成本動因它可以是一種資源、 一項活動或作業(yè)。成本動因支配著成本行動,決定著成本的產(chǎn)生,并可作為分配 成本的基礎(chǔ)(或稱標(biāo)準(zhǔn))。作業(yè)和成本動因的區(qū)別在于作業(yè)是為達到組織的目的 和組織內(nèi)部各部門的目標(biāo)所需的各種行為;而成本動因是導(dǎo)致成本升降的因素。 根據(jù)成本動因在成本流動中所處的位置,通??蓪⑵浞譃橘Y源動因和作業(yè)動因兩 類。1 .資源動因資源動因是引起作業(yè)成本變動的因素,是資源被各種作業(yè)消耗的方式和原 因,它反映作業(yè)中心對資源的消耗情況,是資源成本分配到作業(yè)中心的標(biāo)準(zhǔn)。資 源動因是用來計量各項作業(yè)對資源耗用的基礎(chǔ),運用資源動因可以將資源成本分 配給各有關(guān)
11、作業(yè)。例如,如果人工方面的費用主要與從事各項作業(yè)的人數(shù)相關(guān), 那么就可以按照人數(shù)作為各作業(yè)中心(作業(yè)成本庫)分配人工方面費用的基礎(chǔ)或標(biāo)準(zhǔn)。在這里,從事各項作業(yè)的人數(shù)就是一個資源動因。2 .作業(yè)動因作業(yè)動因是引起產(chǎn)品成本變動的因素。作業(yè)動因計量各種產(chǎn)品對作業(yè)耗用的 情況,并被用來作為作業(yè)成本的分配基礎(chǔ)。比如,某車間生產(chǎn)若干種產(chǎn)品,每種 產(chǎn)品又分若干批次完成,每批產(chǎn)品完工后都需進行質(zhì)量檢驗。假定對任何產(chǎn)品的 每一批次進行質(zhì)量檢驗所發(fā)生的成本相同,則檢驗的“次數(shù)”就是檢驗成本的作 業(yè)動因,它是引起產(chǎn)品檢驗成本變動的因素。三、作業(yè)成本的分類在作業(yè)成本法下,作業(yè)的合理劃分是產(chǎn)品成本計算是否精確最為關(guān)鍵的
12、環(huán)節(jié)。 一般將作業(yè)按其與資源消耗方式的相關(guān)性進行分類,通常分為產(chǎn)出單位作業(yè)、批 量作業(yè)、產(chǎn)品(服務(wù))維持作業(yè)及設(shè)施維護作業(yè)四類。1 .產(chǎn)出單位作業(yè)產(chǎn)出單位作業(yè)(output unit-level activity),是指與每件產(chǎn)品或每項服務(wù)相關(guān)的作業(yè)。例如直接材料和直接人工成本等,這種作業(yè)消耗的資源與產(chǎn)量或勞 務(wù)量成比例關(guān)系。即產(chǎn)量增加一倍時,則直接材料成本也會相應(yīng)增加一倍。這里 的產(chǎn)出單位可以是實物量單位,如千克、米、平方米等;也可以是時間單位,如 機器小時,人工小時等。它們都與產(chǎn)量直接相關(guān)。2 .批量作業(yè)批量作業(yè)(batch-levelactivity),是與一組產(chǎn)品或者服務(wù)相關(guān)的作業(yè),即
13、使一批產(chǎn)品受益的作業(yè)。例如,對每批產(chǎn)品的檢驗、機器調(diào)試、材料采購、訂單 處理等。這些作業(yè)的資源消耗與產(chǎn)品的批數(shù)成比例變動。3 .產(chǎn)品(或服務(wù))維持作業(yè)產(chǎn)品 (或 服務(wù))維 持作業(yè)(product-sustaining activity 或 service-sustaining activity) ,是與產(chǎn)品的品種和服務(wù)的種類相關(guān)的作業(yè),而 與產(chǎn)品(或服務(wù))的數(shù)量和批量無關(guān)。如產(chǎn)品的個性化設(shè)計,這種作業(yè)所消耗的 資源與產(chǎn)品產(chǎn)量及批數(shù)無關(guān),但與產(chǎn)品品種成比例變動。4 .生產(chǎn)維持作業(yè)生產(chǎn)維持(facility-sustainingactivity),是與某個機構(gòu)或某個部門相關(guān)的作業(yè),它與產(chǎn)品的種類、
14、數(shù)量、批量無關(guān),是在總體上為支撐所有產(chǎn)品生產(chǎn)或 服務(wù)而發(fā)生的作業(yè)。如保安、保險、維修、供暖、照明、工廠管理、支付財產(chǎn)稅 等。這類作業(yè)的成本,為全部生產(chǎn)產(chǎn)品的共同成本。這類作業(yè)所耗費的資源很難 追蹤到某種產(chǎn)品或服務(wù)上,因此很多公司把這部分花費不納入產(chǎn)品成本,取而代 之的是直接從經(jīng)營收入中扣除。作業(yè)分類能為作業(yè)成本信息的計算和使用提供幫助,因為作業(yè)類別與作業(yè)動 因的選擇有著內(nèi)在的對應(yīng)關(guān)系,不同的作業(yè)具有不同的成本動因,或者說作業(yè)要 依據(jù)不同的成本動因加以分類。在傳統(tǒng)成本法下,間接成本分配只考慮了產(chǎn)出單 位水平作業(yè)。因此,其制造費用的分配主要采用與單位水平作業(yè)相關(guān)的成本動因。四、作業(yè)成本法的基本原理
15、和一般程序(一)作業(yè)成本法的基本原理作業(yè)成本法的基本原理是:“作業(yè)消耗資源、產(chǎn)品消耗作業(yè)”。其實質(zhì)是以作業(yè)作為基本的成本計算對象為特征,將作業(yè)成本進行歸集和分配。 根據(jù)這一原理,作業(yè)成本法的計算過程一般劃分為兩個階段:第一階段,將作業(yè)執(zhí)行中耗費的資 源,依據(jù)資源動因,將資源消耗的價值追溯到作業(yè)上,計算各作業(yè)的成本。這個 過程可以理解為是作業(yè)成本的歸集;第二階段,將第一階段歸集的作業(yè)成本,根 據(jù)作業(yè)動因進行成本分配,將作業(yè)成本追溯到各有關(guān)最終成本對象(如產(chǎn)品、服 務(wù)等)。作業(yè)成本法的基本原理如圖 122所示。圖12-2 作業(yè)成本法基本原理(二)作業(yè)成本法的一般程序從邏輯上來說,作業(yè)成本法是生產(chǎn)所
16、消耗的全部資源追溯到作業(yè),再從作業(yè) 追溯到最終成本對象(如產(chǎn)品)。由于作業(yè)成本法是從傳統(tǒng)成本法改進而來的,我們?nèi)匀豢梢岳脗鹘y(tǒng)成本法一些概念和特點,為作業(yè)成本法所用。一方面易于理 解,另一方面簡化成本計算,減少成本計算的工作量。由此,我們可以將成本計 算對象所耗資源和作業(yè)的成本分為直接成本和間接成本??梢灾苯託w集(追溯) 到最終成本計算對象,不需要通過作業(yè)進行歸集與分配的部分所構(gòu)成的成本,如 同傳統(tǒng)成本法一樣,稱之為直接成本或直接費用,如直接材料、直接人工等。另 外,在企業(yè)確定的各作業(yè)中,有的作業(yè)所消耗的資源,是直接可追溯到最終成本 計算對象的,如后續(xù)案例中的“清洗和保養(yǎng)模具”作業(yè)的成本,也歸
17、為直接成本。 這類成本在傳統(tǒng)成本法下是歸為間接成本(費用)的。因此,我們可以看出,作 業(yè)成本法的直接成本的范圍要比傳統(tǒng)成本法大一些,包括了直接的作業(yè)成本,本 教材稱之為 直接作業(yè)成本;而間接成本實質(zhì)是指間接的作業(yè)成本,我們稱之為間接作業(yè)成本?;蛘哒f,在作業(yè)成本法下,要將傳統(tǒng)成本法中的制造費用重新分類,將一部分可以直接計入最終成本計算對象的部分歸為直接成本,將資源或作業(yè)成 本直接歸集(登記)到最終成本計算對象這一過程,西方國家的成本會計教材常 常稱為直接成本追溯(direct-cost tracing )。而對于不能直接歸集到最終成本計算對象的資源或作業(yè),要按照同質(zhì)作業(yè)建 立若干間接成本庫(in
18、direct-cost pools ),即間接作業(yè)成本庫,然后確認(rèn)每一 個間接成本庫的成本動因,即成本分配基礎(chǔ)( cost-allocation bases ),我們常 常稱之為分配標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)成本分配基礎(chǔ)計算作業(yè)成本分配率進行分配,計入到最 終成本計算對象上。最終產(chǎn)品的成本等于其各直接成本的總額和各種間接作業(yè)成 本的總額之和。作業(yè)成本法基本程序如圖12-3所示。直接材料、直接人工等資源*作業(yè)產(chǎn)品成本服務(wù)成本消費者成本第一階段:作業(yè)成本歸集第二階段:間接作業(yè)成本分配圖12-3作業(yè)成本法的一般程序在許多介紹作業(yè)成本法的書籍中,將“進行直接成本追溯一一構(gòu)建間接成本 庫一一確認(rèn)成本分配基礎(chǔ)”作為作業(yè)成
19、本的基本程序。毫無疑問,這三個環(huán)節(jié)是 關(guān)鍵的。為了更好地實施作業(yè)成本法,我們可以進一步細分為八個具體步驟:1 .認(rèn)定作業(yè)作業(yè)的認(rèn)定就是對每項消耗企業(yè)資源的作業(yè)進行定義,識別每項作業(yè)在生產(chǎn) 活動中的作用、與其他作業(yè)的區(qū)別,以及每項作業(yè)與耗用資源的聯(lián)系。確定一個 企業(yè)作業(yè)的種類和數(shù)量是一件不容易的事,取決于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點和成本管 理的要求。作業(yè)劃分越細,成本分配越準(zhǔn)確,但成本計算的工作量越大。各作業(yè) 認(rèn)定一般有兩種形式:一種是根據(jù)企業(yè)總的生產(chǎn)流程,自上而下進行分解;另一 種形式是通過與各責(zé)任部門(設(shè)計、生產(chǎn)、維護、質(zhì)檢、配送等)進行討論,自下而上地確認(rèn)他們所做的工作,并逐一認(rèn)定各項作業(yè)。企業(yè)的
20、實際作業(yè)數(shù)量可以 上百個,但必須按照作業(yè)的“同質(zhì)性”,將龐雜的實際作業(yè)歸為一定數(shù)量的同質(zhì)作 業(yè),作為成本計算的作業(yè)(本教材所稱的“基本成本對象”)。在成功實施作業(yè)成本法的企業(yè)里,每個部門一般確定 5-10個作業(yè)。2 .確定成本計算對象如同傳統(tǒng)成本法一樣,成本計算首先要確定成本計算對象。這里所指的成本 對象為最終成本對象。而成本對象因企業(yè)不同而不同,要根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營特點和 管理要求而定。對于制造企業(yè)的成本計算首先要根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)特點和企業(yè)管理 要求,確定產(chǎn)品成本計算對象,如品種、批別、步驟、類別等,并設(shè)置相應(yīng)的明 細賬。對于服務(wù)性企業(yè),要根據(jù)服務(wù)種類、服務(wù)對象以及管理要求確定最終成本 對象。3
21、.確定直接成本如前所述,作業(yè)成本法下的直接成本包括了傳統(tǒng)成本法的直接材料、直接人 工等直接成本項目,同時還要將原來在制造費用歸集的,但能直接追溯到產(chǎn)品成 本作業(yè)成本,歸為直接成本。這樣可以減少間接成本的分配工作量。這一步驟是 作業(yè)成本法中相對比較簡單的。這部分的成本直接計入到每個最終成本對象上, 如各種產(chǎn)品、服務(wù)等。4 .選擇作業(yè)成本分配基礎(chǔ)選擇作業(yè)成本分配基礎(chǔ),即選擇間接作業(yè)成本分配標(biāo)準(zhǔn),是為了將歸集的各 間接作業(yè)成本分配到最終成本對象上。選擇成本分配基礎(chǔ)的適當(dāng)與否,直接決定 著作業(yè)成本分配的精確性,也就關(guān)系到最終成本對象計算的精確性,是作業(yè)成本 法下關(guān)鍵的一步。根據(jù)前述按成本動因?qū)⒆鳂I(yè)成本
22、劃分為產(chǎn)出單位作業(yè)、批量作 業(yè)、產(chǎn)品(服務(wù))維持作業(yè)及設(shè)施維護作業(yè)四類,其對應(yīng)成本分配基礎(chǔ)是產(chǎn)品的 數(shù)量、作業(yè)的次數(shù)、產(chǎn)品的種類、機器小時等。確定了分配基礎(chǔ)的種類后,再確 定分配基礎(chǔ)的總數(shù)量。5 .確定每個作業(yè)的間接成本這一步是將企業(yè)發(fā)生的間接成本歸集到各種作業(yè)上。確定每個作業(yè)上所發(fā)生 的間接成本,也就是與每個成本分配基礎(chǔ)有關(guān)的間接成本。每個作業(yè)的間接成本 既是作業(yè)消耗資源的結(jié)果,同時又是被分配到最終成本對象(如產(chǎn)品)的內(nèi)容或 項目,類似于傳統(tǒng)成本核算的制造費用的歸集。傳統(tǒng)成本核算的制造費用的歸集,是按車間進行的,而作業(yè)成本法是按作業(yè)進行的。一些成本可以直接認(rèn)定由某個作業(yè)承擔(dān)。比如,設(shè)計產(chǎn)品所
23、用的材料成本、支付給設(shè)計師的酬勞以及設(shè)計部門 設(shè)備的折舊都可以直接歸集到設(shè)計作業(yè)上。而另外一些成本需要通過分配計入到 多個作業(yè)上。如管理者的工資,需要根據(jù)其花在設(shè)計、安裝以及機器運行上的時 間作為分配基礎(chǔ),分配到設(shè)計作業(yè)、安裝作業(yè)和機器運行作業(yè)上,這是作業(yè)成本 歸集合理性的關(guān)鍵。6 .計算各間接成本分配率當(dāng)每個作業(yè)的間接成本與其對應(yīng)的成本分配基礎(chǔ)(標(biāo)準(zhǔn))確定以后,就可以 計算每個間接作業(yè)成本的分配率,即單位作業(yè)分配基礎(chǔ)應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接作業(yè)成本。 其計算公式如下:某作業(yè)的間接成本分配率=該作業(yè)的間接成本總額該作業(yè)對應(yīng)的成本分配基礎(chǔ)例如:某生產(chǎn)車間設(shè)備維修作業(yè)當(dāng)月共計發(fā)生人工費用、動力費用、消耗 性材
24、料等10萬元。該作業(yè)以“設(shè)備維修工時”作為分配基礎(chǔ),其本月的設(shè)備維 修工時總計為400小時,則:設(shè)備維修作業(yè)成本分配率 =100000 =250(元/小時)4007 .計算各最終成本對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的總的間接成本這一過程可分為兩個步驟進行:(1)根據(jù)每個作業(yè)的成本分配率,將每個作業(yè)的間接成本分配到每個最終成本計算對象(如各種產(chǎn)品)。其計算公式:某最終成本計算對象(如產(chǎn)品)負(fù)擔(dān)的某作業(yè)的間接成本=該最終成本計算對象(如產(chǎn)品)的該作業(yè)成本分配基礎(chǔ)的數(shù)量X該作業(yè)的成本分配率如:假設(shè)上例是由甲乙兩種產(chǎn)品消耗設(shè)備維修作業(yè)成本,其中甲產(chǎn)品的設(shè)備維修工時為220小時,乙產(chǎn)品的維修工時為 180小時,則:甲產(chǎn)品應(yīng)負(fù)
25、擔(dān)的維修作業(yè)間接成本=220 X 250=55000元乙產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的維修作業(yè)間接成本=180 X 250=45000元(2)將每個最終成本計算對象(如產(chǎn)品)所耗的各種作業(yè)的間接成本加總 就是該最終成本計算對象(如產(chǎn)品)的間接成本總額。8.計算各最終成本對象的總成本和單位成本將第3步歸集的各種最終成本對象的直接成本加上第7步計算的該成本對象的間接成本總額就是最終成本對象的總成本,如某種產(chǎn)品的總成本, 即如圖12-4中的產(chǎn)品1的成本=直接成本+間接成本;再除以該總成本對象的數(shù)量就是該成本對象的單位成本,如某產(chǎn)品的單位成本。作業(yè)成本法具體11算步驟如圖12-4所示。產(chǎn)品1資源1資源2產(chǎn)品2確定每個作
26、業(yè)的間接成本計算各間接成本分配率計算各最終成本對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的總的間接成本計算各最終成本對象的總成本和單位成本說明:認(rèn)定作業(yè)確定成本計算對象確定直接成本選擇作業(yè)成本分配基礎(chǔ)作業(yè)1作業(yè)2作業(yè)3圖12-4作業(yè)成本法的具體步驟五、作業(yè)成本法的賬戶體系設(shè)置作業(yè)成本法下總分類賬戶的設(shè)置,可以采用傳統(tǒng)成本計算方法相同的賬 戶,即“生產(chǎn)成本”、“制造費用”(名稱可改為“作業(yè)成本”)總賬等。但“生 產(chǎn)成本”和“制造費用”(或“作業(yè)成本”)的二級賬戶及明細賬戶與傳統(tǒng)成 本計算方法有著明顯的不同。1. “生產(chǎn)成本”賬戶“生產(chǎn)成本”賬戶可以不再分為“基本生產(chǎn)成本”和“輔助生產(chǎn)成本” 兩個二級賬戶,這是因為輔助生產(chǎn)可以視
27、為一項作業(yè),輔助生產(chǎn)的成本可通 過設(shè)置一個或幾個成本庫進行核算。輔助生產(chǎn)成本的分配,可以視為一項作 業(yè)成本向其他作業(yè)的分配。以產(chǎn)品的品種或批別作為成本計算對象(即按品種或批別計算成本)的企業(yè),在“生產(chǎn)成本”賬戶下直接設(shè)置明細賬,即成本計算單;以產(chǎn)品生產(chǎn)步驟為成本計算對象(即分步計算產(chǎn)品成本)的企業(yè),其二級賬戶可按產(chǎn)品生產(chǎn)步驟設(shè)置,在二級賬戶下再設(shè)置成本計算單。成本 計算單內(nèi)按“直接材料”、“直接人工”和“作業(yè)成本”設(shè)置專欄。當(dāng)直接材 料、直接人工等直接成本發(fā)生時,根據(jù)有關(guān)憑證,直接記入“生產(chǎn)成本”賬 戶及其所屬各明細賬戶(成本計算單)的“直接材料”和“直接人工”欄內(nèi)。 月末,根據(jù)各有關(guān)成本庫分
28、配轉(zhuǎn)來的作業(yè)成本記入“作業(yè)成本”欄內(nèi)。按照 一定的方法進行完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品成本分配后,將完工產(chǎn)品成本從本賬戶及 所屬各明細賬戶的貸方,轉(zhuǎn)入“庫存商品(產(chǎn)成品)”賬戶。2. “作業(yè)成本”賬戶“制造費用”賬戶可以改稱為“作業(yè)成本”賬戶。除了按生產(chǎn)步驟計算 成本的企業(yè)之外,“作業(yè)成本”賬戶可以不按生產(chǎn)部門 (分廠或車間)設(shè)置二 級賬戶,而是按作業(yè)成本庫的名稱設(shè)置二級賬戶。按作業(yè)成本庫的名稱設(shè)置 的二級賬戶,賬內(nèi)按作業(yè)耗用的各項資源的名稱設(shè)置專欄,如機物料消耗、 職工薪酬、固定資產(chǎn)折舊、辦公費、水電費、停工損失等。專欄的名稱應(yīng)盡 量與會計準(zhǔn)則及指南所規(guī)定的制造費用明細項目名稱相一致,以便對外提供 財務(wù)
29、報告時,將作業(yè)所耗用的各項資源成本,還原為制造費用。如果會計準(zhǔn) 則及指南所規(guī)定的項目不能涵蓋作業(yè)所耗資源成本的內(nèi)容,可以增設(shè)專欄, 但在編制對外財務(wù)報告時,需將增設(shè)專欄項下的內(nèi)容歸并到會計準(zhǔn)則及指南 規(guī)定的有關(guān)項目中去。各作業(yè)成本庫的成本發(fā)生時,根據(jù)有關(guān)原始憑證和會計憑證,以及所耗 資源的內(nèi)容,記入“作業(yè)成本”各有關(guān)二級賬戶的相應(yīng)專欄內(nèi)。月末,將當(dāng) 期各二級賬戶中記錄的作業(yè)成本發(fā)生額累計,計算出每個作業(yè)成本庫實際發(fā) 生的成本。然后根據(jù)當(dāng)月作業(yè)成本二級賬戶發(fā)生額的合計數(shù)和相應(yīng)的成本分 配基礎(chǔ)總額,計算作業(yè)成本分配率。同時,根據(jù)各有關(guān)產(chǎn)品實際耗用的作業(yè) 基礎(chǔ)數(shù)量,將作業(yè)成本從本賬戶及所屬各二級賬戶
30、的貸方結(jié)轉(zhuǎn)到“生產(chǎn)成本”賬戶及其所屬各明細賬戶,即成本計算單內(nèi)。作業(yè)成本法基本賬務(wù)處理程序如圖12-5所示。六、作業(yè)成本法應(yīng)用案例 資料來源于 Charles T.horngren等Cost Accounting(12th 版),Pearson Education, Inc.2005P公司為一家生產(chǎn)汽車尾燈鏡片(是尾燈的一個組成部分)的公司。該公司 為一家汽車廠家生產(chǎn)兩種鏡片:簡單鏡片(SL3)和復(fù)雜鏡片(CL5)。兩種產(chǎn)品由不同顏色的塑料注塑而成,但分別有不同的特性。不管是簡單的鏡片還是復(fù)雜的 鏡片,都包括設(shè)計、制造、配送過程。本月的產(chǎn)量分別為:SL3, 60000件;CL5,15000件。
31、P公司在評價其原采用的簡單成本核算體系(品種法)存在產(chǎn)品成本潛在誤計的情況后,該公司決定采用作業(yè)成本法。P公司的實施了如下步驟:1 .聘請專家確定作業(yè)種類和數(shù)量由于作業(yè)的認(rèn)定不是成本會計人員所能完成的。為此,P公司聘請了設(shè)計、生產(chǎn)、配送、核算和經(jīng)營方面的專家組成了一個團隊去劃分、確定作業(yè)的種類和 數(shù)量。在選擇作業(yè)的過程中,他們評估了P公司運轉(zhuǎn)的幾百個任務(wù),P公司的團隊將那些間接成本占了很大比重的作業(yè),再結(jié)合具有相同成本分配基礎(chǔ)的作業(yè)作 為一個單獨的作業(yè)。比如,團隊決定將塑制機器的維修、運行,調(diào)控和成品檢驗組合成一個作業(yè):塑制機器的運行(下稱“生產(chǎn)”)。這樣劃分的原因是這些作業(yè)有相同的成本動因,
32、即有相同的分配基礎(chǔ):塑制機器時間。最終,這個團隊將P公司的所有步驟劃分了設(shè)計、安裝、生產(chǎn)、清洗和維護、準(zhǔn)備裝運、配送和管理七種作業(yè):a.設(shè)計:設(shè)計產(chǎn)品和工藝流程b.安裝:安裝塑制機器,確保模型放置在恰當(dāng)?shù)牡胤?,而且在生產(chǎn)開始之 前零件要擺放成一條線上c.生產(chǎn):開動塑制機器生產(chǎn)鏡片d.清洗和維護:在鏡片生產(chǎn)完畢后,清洗和保養(yǎng)模具e.裝運:準(zhǔn)備并裝運成品鏡片f.配送:配送到消費者g.管理:P公司的所有管理步驟2 .確定最終的成本計算對象P公司確定的最終成本計算對象是SL3和CL5兩種鏡片,同時需提供單個產(chǎn)品的設(shè)計、生產(chǎn)和分配等作業(yè)成本數(shù)據(jù)。3 .確定SL3和CL5兩種鏡片的直接成本P公司將材料的直
33、接成本、直接的產(chǎn)品生產(chǎn)勞動力花費及模具的清潔及維護 的成本確定為鏡片的直接成本。需要注意的一點是:P公司在原有成本會計系統(tǒng)中,曾將模具清理及維護的費用歸入到間接成本中,并按產(chǎn)品生產(chǎn)所花費人工小 時將其分配到產(chǎn)品成本中。然而模具清潔與維護作業(yè)所需成本,僅包括員工在每 個產(chǎn)品生產(chǎn)出來后做清潔及護理所需的工資,能被直接追蹤到某產(chǎn)品批別中,因 為每種鏡頭只能由特定模具生產(chǎn)出來。比起簡單的鏡片來說,復(fù)雜的鏡片需要更 多的模具清潔和維護成本,因為在P公司生產(chǎn)復(fù)雜鏡片的批數(shù)大于簡單鏡片的批數(shù),且清理復(fù)雜鏡頭要比清理簡單鏡頭難。SL3和CL5兩種鏡片的直接成本如表12-2所示。4 .選擇作業(yè)成本分配基礎(chǔ)由于“
34、清洗和維護”作業(yè)的成本為直接成本,為了簡化成本核算,P公司決定將“設(shè)計、安裝、生產(chǎn)、裝運準(zhǔn)備、配送和管理”六個作業(yè)作為基本成本計算 對象,并以此為基礎(chǔ)來歸集和分配間接成本。表12-1中的第2欄與第4欄展示了成本等級分類、成本分配基礎(chǔ),以及各作業(yè)的成本分配基礎(chǔ)的總數(shù)量。值得注意 的是,確定成本分配基礎(chǔ)時通常要將各種同質(zhì)作業(yè)歸為一類。比如:P公司會傾向于將產(chǎn)品設(shè)計、工藝設(shè)計及外型設(shè)計歸為一個同質(zhì)設(shè)計成本庫而非將其單個分 開認(rèn)定,因為它們有相近的成本動因。選擇一個適當(dāng)?shù)姆峙浠A(chǔ)的第二個考慮因素是必須有準(zhǔn)確可靠的數(shù)據(jù)及計量手段。對于設(shè)計作業(yè)的分配基礎(chǔ)來說,設(shè)計成本的動因是產(chǎn)品維持成本,為產(chǎn) 品維護的一
35、部分,其成本多少是由模具的復(fù)雜性決定的,越復(fù)雜的模具設(shè)計起來 花費的時間越多。在其 ABC系統(tǒng)中,P公司是根據(jù)模具的組成部分的多少及模具 的表面積來衡量。如果這些測量方法或數(shù)據(jù)不可靠或很難獲得,P公司將被迫選擇其他測量復(fù)雜性的方法,比如通過計量模具的所耗用材料的數(shù)量來計算成本。 但是這個方法的一個潛在問題是,模具材料的消耗量不一定能代表設(shè)計的復(fù)雜程 度。表12-1間接成本庫的作業(yè)成本率第5步第4步第6步作業(yè)種類(1)成本類別(2)間接成本總額(3)成本分配基礎(chǔ)數(shù)量(4)作業(yè)成本分配率(5)=(3) +(4)分配基礎(chǔ)和作業(yè)成本之間的因果關(guān)系(6)設(shè)計維持產(chǎn)品$450,000100部件平方英尺$
36、4,500每部件平方英尺設(shè)計部門的間接成本隨著模型的復(fù)雜而增加安裝批別級$300,0002000安裝時間$ 150每個安裝小時間接安裝成本隨著安裝時間的增加而增加生產(chǎn)產(chǎn)出單位成本$637,50012,750塑制機器小時$ 50每個塑制機器小時間接機器運行成本隨著機器時間的增加而增加裝運批別級$ 81,000200裝運$ 405每次裝運準(zhǔn)備分批裝運的成本隨著裝運的數(shù)量增加而增加配送產(chǎn)出單位成本$391,50067,500配送的立 方英尺$ 5.80每立方英尺配送成本隨著運輸?shù)牧⒎接⒊邤?shù)量增加而增加管理生產(chǎn)維持$255,00039,750直接生產(chǎn)人工小時$6.4151每直接人工小時管理資源的需求隨
37、著直接生產(chǎn)時間的增加而增加5 .確定每個作業(yè)的間接成本P公司各作業(yè)的間接成本的總額如表12-1第3欄中所示。在這個步驟中,些資源消耗要根據(jù)因果關(guān)系,選擇一定的分配基礎(chǔ),將其分配到具體的作業(yè)上。 比如,所有與立方英尺有因果關(guān)系的搬運包裝箱成本,都應(yīng)按照立方英尺的數(shù)量基礎(chǔ),將其分配并歸集到“配送作業(yè)成本庫”。而一些資源的消耗可以直接確認(rèn)由一個具體的作業(yè)負(fù)擔(dān)。比如,設(shè)計產(chǎn)品所 用的材料、支付給設(shè)計師的酬勞以及在設(shè)計部門的設(shè)備的折舊等都可以直接認(rèn)定 由設(shè)計作業(yè)承擔(dān)。其它成本需要通過分配計入各種作業(yè)。比如,通過面談和記錄,生產(chǎn)工程師和管理者估計花在產(chǎn)品設(shè)計、模型安裝以及機器運行上的時間作為分 配基礎(chǔ),將
38、每個工程師和管理者的酬勞分配到各作業(yè)上。表15-3記錄了 P公司一名工程師,在2006年花費在不同作業(yè)上時間(共計2000小時),然后將這些時間 轉(zhuǎn)化為貨幣成本,即該工程師的酬勞($50,000 )。表15-3人工費用分配到作業(yè)作業(yè)種類小時每小時的費率總計產(chǎn)品和程序的設(shè)計(設(shè)計)700$ 25$ 17,500模型機器的安裝(安裝)4002510,000模型機的運行(生產(chǎn))9002522,500總計200050,0006.計算各作業(yè)間接成本分配率P公司6個作業(yè)間接成本分配率計算如表12-1第5欄所示,是每個作業(yè)的間接成本總額(第3欄)除以成本分配基礎(chǔ)的數(shù)量(第 4欄)所得。7 .計算各最終成本對
39、象應(yīng)負(fù)擔(dān)的總的間接成本表12-2顯示了分配給簡單鏡片(SL3)的總的間接成本1153953美元,分配 給復(fù)雜鏡片(CL5)的961047美元。為了計算每個鏡片的總的間接成本,應(yīng)將每 個型號的鏡片的各種作業(yè)的成本分配基礎(chǔ)的數(shù)量(見表12-2),分別乘以第6步所計算出來的成本分配率(見表 12-1,第5欄),然后加總即為該鏡片的總的間 接成本。而對于某個作業(yè)來說,例如,安裝作業(yè)總的小時數(shù)為 2000小時,SL3鏡 片需要500個安裝小時,CL5需要1500個小時。因此,分配給 SL3鏡片的總的安 裝作業(yè)成本為75000美元( 500安裝小時*$ 150每安裝小時),分配給CL5的是 225000美
40、元(1500安裝小時* $ 150每安裝小時),再分別除以其產(chǎn)量,每個SL3 鏡片的安裝成本為是 1.25美元(75000美元+ 60000個)和CL5鏡頭是15美元 (225000美元+ 15000個),如表12-2所示。8 .計算各最終成本對象的總成本和單位成本分別將分配給SL3和CL5兩種鏡片的所有直接和間接成本加總就可計算出兩 種產(chǎn)品的總成本,再分別除以其產(chǎn)量計算出每件 SL3和CL5的成本。表12-2列出了簡單和復(fù)雜鏡片的產(chǎn)品成本。直接成本是第 3步計算的結(jié)果,間接成本是第 7 步計算出的結(jié)果。表12-2展示了 3個直接成本的類別和 6個間接成本類別,即每 個鏡片的成本包含了有 9個
41、項目,其中3項直接成本和6項間接成本。圖12-6描述了 P公司作業(yè)成本實施的概況。表12-2 P 公司采用作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本表成本項目簡單鏡片(SL3)(60,000 件)復(fù)雜鏡片(CL5)(15,000 件)合計總成本單位成本總成本單位成本(1)(2)=(1) +(3)(4)=(3) +(5)=(1) +60,00015,000(3)直接成本:直接材料$ 1,125,000$ 18.75$ 675,000$ 45.00$ 1,800,000直接人工600,00010.00195,00013.00795,500直接清洗和維護成本120,0002.00150,00010.00270,00總的直
42、接成本(第3步)1,845,00030.751,020,00068.002,865,000間接作業(yè)成本:設(shè)計:SL3 (30部件平方英尺X$ 4,500)135,0002.25CL5 (70部件平方英尺X $ 4,500)315,00021.001450,000安裝:SL3 (500安裝小時不$ 150)75,0001.25CL5 (1500安裝小時升$ 150)225,00015.00300,000生產(chǎn):SL3 (9000機器小時不$ 50)450,0007.50一CL5 (3750 機器小時 X $ 50)187,50012.50- 637,500裝運:SL3 (100 批次 X $ 40
43、5)40,5000.67-VCL5 (100 批次 X $ 405)40,5002.70 81,000配送.JSL3 (45000立方英尺X $ 5.80 )261,0004.35CL5 (22500立方英尺X $ 5.80 )130,5008.70a 391,000管理SL3 ( 30000直接人工小時X192,4533.21CL5 ( 9750 直接人工小時X62,5474.171 255,000分配的間接成本總額(第7步)1,153,95319.23961,04764.072,115,000總成本(第8步)$ 2,998,953$ 49.98$ 1,981,047$ 132.07$ 4,
44、980,000生產(chǎn)作業(yè)$ 637,500間接成本 分配率$4500(每部件平 方英尺)$ 150(每個安 裝小時)裝運作業(yè)$ 81,000配送作業(yè)$ 391,500管理作業(yè)$ 255,00012,750模型機 器小時200運輸次 數(shù)67,500立方英 尺運輸39,750直接人工小時$ 50(每個機 器小時)$ 405(每次裝運)*$ 5.80(每立方英 尺的運輸)$ 6,4151(每直接人工小時)1 r圖15-6P公司作業(yè)成本實施概況圖七、傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的比較表12-4分別列示了 P公司采用傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本計算的情 況,并計算出了二者的差異。可以看出作業(yè)成本法的特點:1
45、、作業(yè)成本法進行更 多的直接成本追溯;2、作業(yè)成本法建立與不同作業(yè)有關(guān)的同質(zhì)成本庫;3、對于每一個作業(yè)成本庫,作業(yè)成本法尋求一個成本分配基礎(chǔ),這個基礎(chǔ)與這個成本庫 的成本存在因果關(guān)系。作業(yè)成本法下,同質(zhì)成本庫和成本分配原則的選擇,依賴于成本類別,這樣 可以讓P公司的管理者更加信賴采用作業(yè)成本法提供的成本數(shù)據(jù),并且通過作業(yè) 控制成本。從表12-4可以看出,僅采用“直接人工小時”成本分配基礎(chǔ)的計算的 傳統(tǒng)成本計算法下,SL3鏡片成本每件被高估了$ 8.77美元,而CL5鏡片每件低 估了 $ 35.07。因為CL5消耗了大量的設(shè)計和機器安裝成本, 而SL3相對較小一些。作業(yè)成本法的優(yōu)點是,能夠提供決
46、策更有用的信息。但在實施過程中應(yīng)考慮 其實施成本。關(guān)于作業(yè)成本管理方面的內(nèi)容將在管理會計課程中闡述。表12-4傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的比較傳統(tǒng)成本法(1)作業(yè)成本法(2)差異(3)=(2)-(1)直接成本類別23+ 1直接材料直接材料直接人工直接人工直接模型清洗和維持總的直接成本$ 2,595,000$ 2,865,000$ 270,000間接成本庫165單一成本庫(采用直接人工小時分配)設(shè)計(部件平方英尺)安裝(安裝小時)生產(chǎn)(機器小時)裝運(裝運的次數(shù))配送(配送的立方英尺)管理(直接人工小時)總的間接成本$ 2,385,000$2,115,000-$270,000分配給SL3的總成本$
47、3,525,000$ 2,998,953-$526,047SL3鏡片的單位成本$ 58.75$ 49.98-$8.77分配給CL5的總成本$ 1,455,000$ 1,981,047$ 526,047CL5鏡片的單位成本$ 97.00$ 132.07$ 35.0747第二節(jié)質(zhì)量成本核算眾所周知,產(chǎn)品質(zhì)量不僅是企業(yè)生存、發(fā)展的基礎(chǔ)和競爭的手段,同時也是 反映企業(yè)社會責(zé)任的一個重要方面。質(zhì)量問題事件頻頻發(fā)生,由此造成的生命、 財產(chǎn)和經(jīng)濟等方面的社會損失,何堪以計。如2008年我國的“三鹿奶粉事件”,影響了 3000萬兒童的健康,給國家造成了 20億元的損失;2010年世界性的“豐 田汽車召回事件”
48、,讓百年豐田深陷嚴(yán)重危機和損失。對于產(chǎn)品質(zhì)量,在消費者要 求越來越高的背景下,企業(yè)為此花費的代價相應(yīng)加大。據(jù)估計,許多企業(yè)的質(zhì)量 成本占銷售額的10%-25%盡管保證和提高產(chǎn)品質(zhì)量會增加成本,但會因此帶來 銷售額增長;反過來,產(chǎn)品質(zhì)量如果出現(xiàn)問題,會對產(chǎn)品銷售產(chǎn)生很大的負(fù)面影 響甚至企業(yè)破產(chǎn)。因此,產(chǎn)品質(zhì)量是企業(yè)非常關(guān)注的內(nèi)容,質(zhì)量管理是企業(yè)管理 的重要組成部分。如何為質(zhì)量管理提供數(shù)據(jù)支持,是本節(jié)所要介紹的的內(nèi)容,即 質(zhì)量成本核算。一、質(zhì)量成本的相關(guān)概念1 .產(chǎn)品質(zhì)量根據(jù)國際標(biāo)準(zhǔn)化組織制訂的國際標(biāo)準(zhǔn)一一質(zhì)量管理和質(zhì)量保證一一術(shù)語 (ISO84021994),產(chǎn)品質(zhì)量是指產(chǎn)品“反映實體滿足明確和
49、隱含需要的能力和 特性的總和”。這個定義雖然指的是有形物質(zhì)產(chǎn)品的產(chǎn)品質(zhì)量,但對于無形的產(chǎn) 品仍然適用,如服務(wù)質(zhì)量。產(chǎn)品質(zhì)量(Product Quality )是由產(chǎn)品所具有的各種特征和特性組成。不同 的產(chǎn)品具有不同的特征和特性,其總和便構(gòu)成了產(chǎn)品質(zhì)量的內(nèi)涵。產(chǎn)品質(zhì)量要求 一方面反映了產(chǎn)品的特性,另一方面反映了滿足消費者和其他相關(guān)方要求的能 力。消費者和其他質(zhì)量要求往往隨時間與科學(xué)技術(shù)的進步而發(fā)生變化。產(chǎn)品質(zhì)量 可以用一些具體特征指標(biāo)來描述,通常包括使用性能、安全、可用性、可靠性、 可維修性、經(jīng)濟性和環(huán)境等指標(biāo)。2 .質(zhì)量管理質(zhì)量管理(Quality Management是指確定質(zhì)量方針、目標(biāo)和
50、職責(zé),并通過 質(zhì)量體系中的質(zhì)量策劃、質(zhì)量控制、質(zhì)量保證和質(zhì)量改進來使其實現(xiàn)的所有管理 職能的全部活動。質(zhì)量管理的發(fā)展大致經(jīng)歷了三個階段:質(zhì)量檢驗階段20世紀(jì)以前,產(chǎn)品質(zhì)量主要依靠加工者的技藝水平和經(jīng)驗來保證和控制,屬于“加工者的質(zhì)量管理” 。20世紀(jì)初,以F.W.泰勒為代表的科學(xué)管理理論的產(chǎn)生, 促使產(chǎn)品的質(zhì)量檢驗從加工制造中分離出來,質(zhì)量管理的職能由加工者轉(zhuǎn)移給工 長,是“工長的質(zhì)量管理”。隨著企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模的擴大和產(chǎn)品復(fù)雜程度的提高,產(chǎn)品有了技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)(技術(shù)條件),各種檢驗工具和檢驗技術(shù)也隨之發(fā)展,大多數(shù)企業(yè)開始設(shè)置檢驗部門,形成了 “檢驗員的質(zhì)量管理”。這些都屬于事后檢驗的質(zhì)量管 理方式。統(tǒng)
51、計質(zhì)量控制階段20世紀(jì)20年代,美國數(shù)理統(tǒng)計學(xué)家 W.A.休哈特提出了 “控制和預(yù)防缺陷” 的概念。他運用數(shù)理統(tǒng)計的原理,提出了在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中進行質(zhì)量控制的“6一法。但該方法很長時間未得到重視和發(fā)展,直到第二次世界大戰(zhàn),由于事后 檢驗無法控制武器彈藥的質(zhì)量,美國國防部決定把數(shù)理統(tǒng)計法用于質(zhì)量管理,并 由標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會制定有關(guān)數(shù)理統(tǒng)計方法應(yīng)用于質(zhì)量管理方面的規(guī)劃,成立了專門委員 會,并于19411942年先后公布一批美國戰(zhàn)時的質(zhì)量管理標(biāo)準(zhǔn)。為此,以數(shù)理統(tǒng)計理論為基礎(chǔ)的統(tǒng)計質(zhì)量控制得到了推廣應(yīng)用。全面質(zhì)量管理階段20世紀(jì)50年代以來,隨著生產(chǎn)力和科學(xué)技術(shù)的發(fā)展,人們對產(chǎn)品的質(zhì)量從 注重產(chǎn)品的一般性能,
52、發(fā)展為注重產(chǎn)品的耐用性、可靠性、安全性、維修性和經(jīng) 濟性等質(zhì)量特征。在生產(chǎn)技術(shù)和企業(yè)管理中要求運用系統(tǒng)的觀點來研究質(zhì)量問題。 在管理理論上也有新的發(fā)展,突出重視人的因素,強調(diào)依靠企業(yè)全體人員的努力 來保證質(zhì)量。此外,還有“保護消費者利益”運動的興起,企業(yè)之間市場競爭越 來越激烈。在這種情況下,美國 A.V.費根鮑姆于60年代初提出全面質(zhì)量管理的 概念。全面質(zhì)量管理(Total Quality Management TQM是為了能夠在最經(jīng)濟 的水平上、并考慮到充分滿足顧客要求的條件下進行生產(chǎn)和提供服務(wù),并把企業(yè) 各部門在研制質(zhì)量、維持質(zhì)量和提高質(zhì)量方面的活動構(gòu)成為一體的一種有效體 系”。全面質(zhì)量
53、管理的內(nèi)容包括:設(shè)計過程、制造過程、輔助過程、 使用過程等四個過程的質(zhì)量控制。3 .質(zhì)量成本20世紀(jì)50年代,隨著質(zhì)量管理發(fā)展的需要,美國質(zhì)量專家A.V.菲根堡姆提出了 “質(zhì)量成本”的概念。他將企業(yè)中質(zhì)量預(yù)防和鑒定成本費用,以及產(chǎn)品質(zhì)量不 符合企業(yè)自身和顧客要求所造成的損失加以考慮,編制質(zhì)量報告,為企業(yè)高層管 理者了解質(zhì)量問題對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響和質(zhì)量管理決策提供重要依據(jù)。隨著全 面質(zhì)量管理的出現(xiàn),人們更充分認(rèn)識到質(zhì)量成本管理對提高企業(yè)經(jīng)濟效益的作 用,以及在企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略中的重要性。質(zhì)量成本(Cost of Quality)是指企業(yè)為了保證和提高產(chǎn)品或服務(wù)質(zhì)量而支出的一切費用,以及因未達到產(chǎn)品
54、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn),不能滿足用戶和消費者需要而產(chǎn) 生的一切損失。質(zhì)量成本一般包括兩方面的內(nèi)容:(1)為了預(yù)防和檢查低質(zhì)量產(chǎn)品花費的代價,叫做控制成本,亦稱為一致成本;(2)由于不符合質(zhì)量要求而引起的全部工作所耗費的代價叫做失敗成本,亦稱為不一致成本。二、質(zhì)量成本的一般分類如前所述,產(chǎn)品質(zhì)量成本是指為了防止出現(xiàn)低質(zhì)量產(chǎn)品而發(fā)生的成本以及由 于出現(xiàn)了低質(zhì)量產(chǎn)品而導(dǎo)致的成本。質(zhì)量成本可從不同的角度進行分類。根據(jù)質(zhì) 量成本產(chǎn)生的環(huán)節(jié)和作用,一般分為預(yù)防成本、檢驗成本、內(nèi)部損失成本和外部 損失成本四類。其中預(yù)防成本和檢驗成本屬控制成本,而內(nèi)部損失成本和外部損 失成本,亦稱為故障成本。1 .預(yù)防成本預(yù)防成本(Pre
55、vention Cost )是指為了防止出現(xiàn)低質(zhì)量、不合格產(chǎn)品所發(fā) 生的成本。預(yù)防成本又可進一步劃分為:質(zhì)量設(shè)計工程費用、質(zhì)量流程改進費用、質(zhì)量培訓(xùn)費用、質(zhì)量審計費用、預(yù)防性設(shè)備維修費用、質(zhì)量管理專職人員薪酬費 用等。預(yù)防成本一般都發(fā)生在產(chǎn)品生產(chǎn)之前,它與后述的失敗成本是一種此消彼 長的關(guān)系。即當(dāng)預(yù)防成本增加時,預(yù)期失敗成本會減少,反之亦然。2 .檢驗成本檢驗成本(Appraisal Costs)是為了確定產(chǎn)品是否符合顧客要求而發(fā)生的成本。包括流程檢驗費用、產(chǎn)品檢驗費用、包裝檢驗費用、設(shè)備檢測費用、外部鑒 定費用等。其中,流程檢驗成本是指對加工中的產(chǎn)品進行抽查所發(fā)生的成本。流 程檢驗的目的,是確定生產(chǎn)流程是否按流程標(biāo)準(zhǔn)進行,是否正在生產(chǎn)無缺陷的產(chǎn) 品。如果發(fā)現(xiàn)有問題,就中止該流程,直到采取糾正性措施為止;產(chǎn)品檢驗成本 是指為確
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