長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理

1、長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理 長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理 筆者在2007年度cpa考試考前輔導(dǎo)過(guò)程中，發(fā)覺(jué)大量考生對(duì)把握長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理存在障礙。本文擬通過(guò)具體論述及詳細(xì)案例對(duì)該問(wèn)題進(jìn)行講解，以期對(duì)考生有所裨益。 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資規(guī)定，下列投資應(yīng)采用成本法核算：（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施掌握的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（2）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同掌握或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能牢靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。若投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同掌握或重大影響，長(zhǎng)期股權(quán)投資則應(yīng)采用權(quán)益法核算。長(zhǎng)期股權(quán)投資核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益

2、法的情形包括：（1）因持股比例上升能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或共同掌握，由成本法改為權(quán)益法；（2）因持股比例下降不再對(duì)被投資單位實(shí)施掌握，但能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或共同掌握，由成本法改為權(quán)益法。 一、因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法 （一）原持股比例部分會(huì)計(jì)處理如下： （1）原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。 （2）原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈

3、資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于在此之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和留存收益，其余部分調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積。 （二）新增持股比例部分新增的投資成本大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；新增的投資成本小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和營(yíng)業(yè)外收入。上述會(huì)計(jì)處理如圖1所示： 應(yīng)說(shuō)明的是，商譽(yù)、留存收益和營(yíng)業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)。 a公司于2007年1月1日取得b公司10的股權(quán)，成本為500萬(wàn)元，取得投資時(shí)b公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為4900萬(wàn)元（假定公允價(jià)值與

4、賬面價(jià)值相同）。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無(wú)法牢靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，a公司對(duì)其采用成本法核算。a公司根據(jù)凈利潤(rùn)的10提取盈余公積。 2008年1月1日，a公司又取得b公司20的股權(quán)。當(dāng)日b公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為6500萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后，根據(jù)b公司章程規(guī)定，a公司能夠派人參與b公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定a公司在取得對(duì)b公司10股權(quán)后至新增投資日，b公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為1000萬(wàn)元，未派發(fā)覺(jué)金股利或利潤(rùn)。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外，未發(fā)生其他計(jì)人資本公積的交易或事項(xiàng)。 （一）原持股比例部分 （1）對(duì)于原10股權(quán)的成本500萬(wàn)元與原投資

5、時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額490萬(wàn)元（4900×10）之間的差額10萬(wàn)元，屬于原投資時(shí)體現(xiàn)的商譽(yù)，該部分差額不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 （2）對(duì)于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時(shí)至新增投資交易日之間公允價(jià)值的變動(dòng)（65004900）相對(duì)于原持股比例的部分160萬(wàn)元，其中屬于投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分100萬(wàn)元（1000×10），應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)調(diào)整留存收益；除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)60萬(wàn)元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)計(jì)人資本公積（其他資本公積）。針對(duì)該部分投資的賬務(wù)處理為：  

6、; 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1600000 貸：資本公積其他資本公積600000 盈余公積100000 利潤(rùn)安排未安排利潤(rùn)900000 （二）新增持股比例部分 （1）若2008年1月1日支付1350萬(wàn)元，則： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資13500000 貸：銀行存款13500000 對(duì)于新取得的股權(quán)，其成本為1350萬(wàn)元，與取得該投資時(shí)根據(jù)持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1300萬(wàn)元（6500×20）之間的差額50萬(wàn)元為投資作價(jià)中體現(xiàn)出的商譽(yù)，該部分商譽(yù)不要求調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。 綜合考慮，對(duì)b公司投資體現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資中的商譽(yù)60萬(wàn)元（1050）。 （2）若2008年1

7、月1日支付1200萬(wàn)元，則： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資12000000 貸：銀行存款12000000 對(duì)于新取得的股權(quán)，其成本為1200萬(wàn)元，與取得該投資時(shí)根據(jù)持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1300萬(wàn)元（6500x20）之間的差額100萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收 100萬(wàn)元，但原持股比例10部分長(zhǎng)期股權(quán)投資中含有商譽(yù)10萬(wàn)元，所以綜合考慮追加投資部分應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入90萬(wàn)元。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資900000 貸：營(yíng)業(yè)外收入900000 綜合考慮，對(duì)b公司投資應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入90萬(wàn)元（10010）。 （3）若2008年1月1日支付1295萬(wàn)元，則： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資12950000 貸

8、：銀行存款12950000 對(duì)于新取得的股權(quán)，其成本為1295萬(wàn)元，與取得該投資時(shí)根據(jù)持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1300萬(wàn)元（6500×20）之間的差額5萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入5萬(wàn)元，但原持股比例10部分含在長(zhǎng)期股權(quán)投資中的商譽(yù)10萬(wàn)元，所以綜合考慮應(yīng)確認(rèn)含在長(zhǎng)期股權(quán)投資中的商譽(yù)5萬(wàn)元，追加投資部分不應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入。 綜合考慮，對(duì)b公司投資體現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資中的商譽(yù)為5萬(wàn)元（105）。 a公司于2007年1月1日取得b公司10的股權(quán)，成本為500萬(wàn)元，取得投資時(shí)b公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為6000萬(wàn)元（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無(wú)法牢靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，a公司對(duì)其采用成本法核算。a公司根據(jù)凈利潤(rùn)的10提取盈余公積。   2008年1月1日，a公司又取得b公司20的股權(quán)，當(dāng)日b公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為7500萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后，根據(jù)b公司章程規(guī)