2019年注冊會計師考試知識要點分析及考前押題第十二章股份支付

1、第十二章股份支付內(nèi)容框架1 .股份支付概述2 .股份支付的確認和計量3 .股份支付的應(yīng)用舉例考情分析本章在考試中，主、客觀題型均可出現(xiàn)，考試出題頻率較高，部分內(nèi)容比較晦澀難懂。 近幾年考試涉及的知識點主要有：股份支付類型的判斷、股份支付的計量原則、兩種股份 支付類型下對報表項目的影響、可行權(quán)條件的修改、回購股份進行職工期權(quán)激勵、集團內(nèi) 股份支付的處理以及授予限制性股票的會計處理等，本章還可與每股收益、所得稅等章節(jié) 內(nèi)容結(jié)合。第一節(jié)股份支付概述知識點：股份支付的概念、主要環(huán)節(jié)和類型股份支付是企業(yè)為獲取 職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔 以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負債的交易。特征：股份支付是

2、企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易:股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易:股份支付交易的對價或其定價與企業(yè)自身 權(quán)益工具未來的價值密切相關(guān)授予日股份支付協(xié)議獲得 股東大會或類似機構(gòu) 批準的日期指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具j 可行權(quán)日或現(xiàn)金權(quán)利的日期。有的股份支付是一次可行權(quán)，有的則是 知可行權(quán)。行權(quán)日行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。出售日持后人將行使期權(quán)所取得的 期權(quán)股票出售的日期。權(quán)益結(jié)算為獲取服務(wù)而以股份或其他權(quán)益工具結(jié)算 的交易?，F(xiàn)金結(jié)算為獲取服務(wù)而承擔交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易?！纠}單選題】下列各項中，應(yīng)當作為以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進行會計處理的

3、是 (a.以低于市價向員工出售限制性股票的計劃b.授予高管人員低于市價購買公司股票的期權(quán)計劃c.公司承諾達到業(yè)績條件時向員工無對價定向發(fā)行股票的計劃d.授予研發(fā)人員以預(yù)期股價相對于基準日股價的上漲幅度為基礎(chǔ)支付獎勵款的計劃正確答案d答案解析選項a、b、c均應(yīng)當作為以權(quán)益結(jié)算的股份支付進行處理。第二節(jié)股份支付的確認和計量知識點：股份支付的確認和計量原則有權(quán)益結(jié)等豆的股待分支付期沒企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的 每個資產(chǎn)負債表日,以對可行權(quán)權(quán)益工具 數(shù)量 的最佳估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在 授予日的公允價值,將當期取 得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的其 他資本公積。對于授予后立即可行權(quán)的

4、換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支等 付，應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入央待資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。期換取其他方服務(wù)的，應(yīng)優(yōu)先采用所提供服務(wù)的公允價值。提示：對于換取其他方服務(wù)的股份支付,企業(yè)應(yīng)當按照其他方服務(wù)在 取得日的公允 價值,將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用；如果其他方服務(wù)的公允價值不能可靠計量， 但權(quán)益工具的公允價值能夠可靠計量時，企業(yè)應(yīng)當按照 權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價 近，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用。提示：在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公允價值無法可靠計量，企業(yè)應(yīng)在獲取服務(wù)的時點、后續(xù)的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日，以 內(nèi)在價

5、值計量該權(quán)益工具,內(nèi)在價值的 變動應(yīng)計入當期損益。同時，企業(yè)應(yīng)以最終可行權(quán)或?qū)嶋H行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確 認取得服務(wù)的金額。內(nèi)在價值是指交易對方有權(quán)認購或取得的股份的 公允價值,與其按照 股份支付協(xié)議應(yīng)當支付的價格 間的差額?！纠}單選題】2x16年1月1日，甲公司經(jīng)股東大會批準與其高管人員簽訂股份支付協(xié)議，協(xié)議約定：等待期為自2x16年1月1日起兩年，兩年期滿有關(guān)高管人員在甲公 司工作且每年凈資產(chǎn)收益率不低于 15%的，高管人員每人可無償取得10萬股甲公司股票。甲公司普通股按董事會批準該股份支付協(xié)議前 20天平均市場價格計算的公允價值為20元 /股，授予日甲公司普通股的公允價值為 18元

6、/股。2x16年12月31日，甲公司普通股的公允價值 25元/股。根據(jù)甲公司生產(chǎn)經(jīng)營情況及市場價格波動等因素綜合考慮，甲公司預(yù)計該股份支付行權(quán)日其普通股的公允價值為24元/股。不考慮其他因素，下列各項中，屬于甲公司在計算2x16年因該股份支付確認費用 時應(yīng)使用的普通股的公允價值是（）。a.預(yù)計行權(quán)日甲公司普通股的公允價值b.2x16年1月1日甲公司普通股的公允價值c.2x16年12月31日甲公司普通股的公允價值d.董事會批準該股份支付協(xié)議前 20天按甲公司普通股平均市場價格計算的公允價值 正確答案b答案解析以權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可 行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳

7、估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將當期取得 的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用?！纠}單選題】20 x6年1月1日，經(jīng)股東大會批準，甲公司向50名高管人員每人 授予1萬份股票期權(quán)。根據(jù)股份支付協(xié)議規(guī)定，這些高管人員自20x6年1月1日起在甲 公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以每股5元的價格購買1萬股甲公司普通股。20x6年1月1日, 每份股票期權(quán)的公允價值為15元。20 x6年沒有高管人員離開公司，甲公司預(yù)計在未來兩 年將有5名高管人員離開公司。20x6年12月31日，甲公司授予高管的股票期權(quán)每份公允價值為13元。甲公司因該股份支付協(xié)議在20 x6年應(yīng)確認的職工薪酬費用金額是（）。a.195

8、萬元 b.216.67 萬元c.225萬元 d.250萬元正確答案c答案解析職工薪酬費用金額=（50 5） x15x1/3 =225 （萬元）現(xiàn)金有企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)的 每個資產(chǎn)負債表日,以對可行權(quán)情況的最佳估結(jié)算等計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔負債的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相的股待關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入負債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債份支期表日和結(jié)算日對負債（應(yīng)付職工薪酬）的公允價值進行重新的，并付將其變動計入損益。沒對于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付,企業(yè)應(yīng)當在授予日按等照企業(yè)承擔負債的公允價值計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用,同時計入負債，待并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日對負債的公

9、允價值 進行重新期日，并將其變動計入損益。【例題單選題】經(jīng)股東大會批準，m公司2010年1月1日實施股權(quán)激勵計劃，具 體內(nèi)容為：m公司授予其100名中層以上管理人員每人1 000份現(xiàn)金股票增值權(quán)。可行 權(quán)日為2013年12月31日。該增值權(quán)應(yīng)在2015年12月31日之前行使完畢。m公司 授予日股票市價為每股 5元，截至2013年累計確認負債600 000元，2010年至2013 年共有10人離職，2014年沒有人離職但有8人行權(quán)，共支付現(xiàn)金88 000元。2014年年末增值權(quán)公允價值為12元，預(yù)計2015年沒有人員離職。m公司因該項股 份支付在2014年應(yīng)確認的公允價值變動損益為（）。a.38

10、4 000 元b.472 000 元c.- 102000 元d.102 000 元正確答案b答案解析m公司2014年應(yīng)確認的公允價值變動損益=12 x (100 10 8) x1 000 600 000 +88 000 = 472 000 (元)知識點：可行權(quán)條件的種類、處理和修改 非可行權(quán)條件j條件x/可行權(quán)條件服務(wù)期限條件業(yè)績條件非市場條件市場條件可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)且該服務(wù)使職工或其他方具有狀取 權(quán)益工具或現(xiàn)金 等權(quán)利的條件。業(yè)績條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限且企業(yè)已達到特定業(yè)績目標才行權(quán)的條件。包括市場條件和非市場條件?！皥鰲l件指行權(quán)價格等與權(quán)

11、益工具市場價格相關(guān)的業(yè)績條件。市場條件除市場條件之外的其他業(yè)績條件，如 最低盈利目標。,服務(wù)期限條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限才可行權(quán)。提示：市場條件是否得到滿足 不影響企業(yè)對預(yù)計可行權(quán)情況的估計。對于可行權(quán)條 件為市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有 非市場條件（如利潤增長率、服務(wù)期 限等），企業(yè)就應(yīng)當 確認已取得的服務(wù)。非市場條件是否得到滿足影響企業(yè)對預(yù)計可行權(quán) 情況的他正。即沒有滿足非市場條件時、不應(yīng)確認相關(guān)費用 。提示：無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng) 至少確認按照所授予的權(quán)益工具 在授予日的公允價值來計量獲取的相應(yīng)

12、服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場條件外）而無法可行權(quán)。增加授予權(quán)益工具的公允價值企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認取得服務(wù)的增加。利于職工增加授予權(quán)益工具的企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價值相應(yīng)地，勺修改數(shù)量確認為取得服務(wù)的woo修改可行權(quán)條件,如縮企業(yè)在處理可行權(quán)條件時,應(yīng)當考慮修改后的短等待期等可行權(quán)條件。減少授予權(quán)益工具的公允價值應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在 授予日的公允價值 為基礎(chǔ)確認取得服務(wù)的金額。不利于職工，勺修改減少授予權(quán)益工具的數(shù)量應(yīng)當將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取 道來進行處理。修改可行權(quán)條件,如延長等待期等企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，不應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件

13、。【例題多選題】下列關(guān)于股份支付可行權(quán)條件的修改，表述正確的有（）。a.增加授予權(quán)益工具公允價值的，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認取 得服務(wù)的增加；減少授予權(quán)益工具公允價值的，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的減少相應(yīng) 地確認取得服務(wù)的減少b.在取消或結(jié)算時，支付給職工的所有款項均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金 額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期損益c.如果向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認定所授予的新權(quán)益工具是 用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以與處理原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權(quán)益工具進行處理d.如果回購職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，回

14、購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用正確答案bcd知識點：股份支付的取消或結(jié)算企業(yè)在等待期內(nèi)取消或結(jié)算權(quán)益工具：(1)將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán) 處理,立即確認原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認的金額。(因未滿足可行權(quán)條件 而被取消的除外)。(2)在取消或結(jié)算時支付給職工的 所有款項均應(yīng)作為 權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分， 計入當期費用。(3)如果向職工授予新的權(quán)益工具，用于 替代原權(quán)益工具 的,企業(yè)應(yīng)以與原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式進行處理；未認定為替代權(quán)益工具的，作為 新授予的股份支付處理?！就卣埂吭鯓訁^(qū)分股份支付計劃的取消與作廢

15、？【解答】“取消”往往源于企業(yè)的主動行為,為防止企業(yè)隨意取消股權(quán)激勵計劃, 準則規(guī)定將取消作為加速可行權(quán)處理, 將剩余等待期內(nèi)應(yīng)確認的金額立 即計入當期損益?！白√帯笔窃从诼毠]有能夠滿足提前設(shè)定的可行權(quán) 條件，故對于作廢的股權(quán)激勵會 社留以前確認的相關(guān)費用?！纠}計算分析題】a公司為上市公司。2x11年1月20日，a公司向25名公司高級管理人員授予了 1500萬股限制性股票，授予價格為8元，授予后鎖定3年。2x11年、2x12年、2x13年為申請解鎖考核年，每年的解鎖比例分別為 30%、30%和40%,即450萬股、450萬股和600萬股。經(jīng)測算，授予日限制性股票的公允價值總額為15000萬

16、元。該計劃為一次授予、分期行權(quán)的計劃，費用在各期的分攤?cè)缦卤硭荆▎挝唬喝f元），攤第一期第二期第二期合計計入2 x11年4500225020008750計入2x12年一225020004250計入2x13年一一20002000合計45004500600015000各期解鎖的業(yè)績條件如下表所示:業(yè)績條件"-期2x11年凈利潤較2x09年增長率不低于25%年二期2x11年和2x12年兩年凈利潤平均數(shù)較2x09年增長率不低于30%“二期2x11年至2x13年二年凈利潤平均數(shù)較 2x09年增長率不低于40%2x11年10月25日，a公司公告預(yù)計2x11年全年凈利潤較2x10年下降20% 50

17、%。2x11年12月13日，a公司召開董事會，由于市場需求大幅度萎縮，嚴重影響了 公司當年以及未來一兩年的經(jīng)營業(yè)績，公司預(yù)測股權(quán)激勵計劃解鎖條件中關(guān)于經(jīng)營業(yè)績的 指標無法實現(xiàn)，故決定終止實施原股權(quán)激勵計劃，激勵對象已獲授的限制性股票由公司回 購并注銷。2x11年12月28日，a公司股東大會審議通過上述終止及回購方案。請問：a公司終止實施原股權(quán)激勵計劃應(yīng)該如何進行會計處理？答案解析（1）第一期解鎖部分所對應(yīng)的股權(quán)激勵費用應(yīng)該按照股份支付計劃作廢來進行會計處理，2x11年度不確認與這一部分相關(guān)的股權(quán)激勵費用。（2）第二期和第三期應(yīng)該作為取消股份支付計劃，按照加速行權(quán)處理。應(yīng)當在取消日加速確認第二、

18、三期 的費用10500萬元。知識點：股份支付的會計處理除立即可行權(quán)外,無論是權(quán)益結(jié)算的股份支付還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付均 "日不作會計處理。（1）對于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當按照授予日權(quán)益工具的等待期公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認其后續(xù)公允內(nèi)每個 價值變動；（2）對于現(xiàn)金結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當按照每個資資產(chǎn)負 產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應(yīng)付職工薪債表日酬。（3）企業(yè)應(yīng)當根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息作出最佳估計，修正預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。可行權(quán)1.權(quán)益結(jié)算的不再對已確認的成本費用和權(quán)益進行調(diào)整。日之后2

19、.現(xiàn)金結(jié)算的不再確認成本費用,負債公允價值變動計入損益?！纠}多選題】下列各項關(guān)于附等待期的股份支付會計處理的表述中，正確的有（a.以權(quán)益結(jié)算的股份支付，相關(guān)權(quán)益性工具的公允價值在授予日后不再調(diào)整b.現(xiàn)金結(jié)算的股份支付在授予日不作會計處理，但權(quán)益結(jié)算的股份支付應(yīng)予處理c.附市場條件的股份支付，應(yīng)在所有市場及非市場條件均滿足時確認相關(guān)成本費用d.業(yè)績條件為非市場條件的股份支付，等待期內(nèi)應(yīng)根據(jù)后續(xù)信息調(diào)整對可行權(quán)情況的估計正確答案ad答案解析選項b,除非是立即可行權(quán)的股份支付，否則不論是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付 還是權(quán)益結(jié)算的股份支付，在授予日均不作處理；選項 c,沒有滿足市場條件時，只要 滿足了其他所

20、有非市場條件，企業(yè)就應(yīng)當確認相關(guān)的成本費用。【例題綜合題】(附服務(wù)年限條件的權(quán)益結(jié)算的股份支付)a公司為一上市公司。20x7年1月1日，公司向其200名管理人員每人授予100份股票期權(quán)，這些職員從20x7 年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以5元每股購買100股a公司股票，從而獲 益。公司估計該期權(quán)在授予日的公允價值為每份18元。第一年有20名職員離開a公司，a公司估計三年中離開的職員的比例將達到 20% ; 第二年又有10名職員離開公司，公司將估計的職員離開比例修正為15%;第三年又有15 名職員離開。a公司賬務(wù)處理如下：(1) 20 x7 年 1 月 1 日：授予日不作賬務(wù)處理。(2)

21、 20 x7 年 12 月 31 日：借：管理費用96000貸：資本公積一一其他資本公積96000【200 x (1 -20% ) x100 x18 x1/3 =96000 (3) 20 x8 年 12 月 31 日：借：管理費用108000貸：資本公積一一其他資本公積108000【200 x (1 15% ) x100 x18 x2/3 - 96000 =108000 (4) 20 x9 年 12 月 31 日：借：管理費用75000貸：資本公積一一其他資本公積75000【(200 20 10 15) x100 x18 108000 96000 =75000 】(5)假設(shè)全部155名職員都在

22、2x10年12月31日行權(quán)，a公司股份面值為1元。借：銀行存款(155 x100 x5) 77500資本公積其他資本公積279000貸：股本(155 x100 x1) 15500資本公積一一股本溢價341000【例題綜合題】(以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付)20 x5年年初，a公司為其200名中層以 上職員每人授予100份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些職員從20x5年1月1日起在該公司連續(xù)服 務(wù)3年，即可按照當時股價的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在20x9年12月31日之前行使。a公司估計，該增值權(quán)在結(jié)算之前的每一個資產(chǎn)負債表日以及結(jié)算日的公允價值和 可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額如下表所示：單位：元年份公允價值

23、支付現(xiàn)金20 x51420 x61520 x7181620 x8212020 x925第一年有20名職員離開a公司，a公司估計三年中還將有15名職員離開；第二年又有10名職員離開公司，公司估計還將有10名職員離開；第三年又有15名職員離開。第三年末，有70人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金。第四年末，有 50人行使了股票增值權(quán)。第五年末，剩余35人也行使了股票增值權(quán)。費用和負債計算過程如下表所示單位：元，份負債計算(1)支付現(xiàn)金計算(2)負債(3)支付現(xiàn)金(4)當期費用(5)20 x5(200 -35) x100 x14x1/3770007700020 x6(200 -40) x100 x15x2/3

24、1600008300020 x7(200 -45-70) x100x1870 x100 x1615300011200010500020 x8(200 -45-70-50) x100 x2150 x100 x20735001000002050020 x9035 x100 x2508750014000總299500299500賬務(wù)處理如下:(1) 20 x5 年 12 月 31 日：借：管理費用77000貸：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付77000(2) 20 x6 年 12 月 31 日：借：管理費用83000貸：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付83000(3) 20 x7 年 12 月 31 日：借：管理費

25、用105000貸：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付105000借：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付112000貸：銀行存款112000(4) 20 x8 年 12 月 31 日：借：公允價值變動損益20500貸：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付20500借：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付100000貸：銀行存款100000(5) 20 x9 年 12 月 31 日：借：公允價值變動損益14000貸：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付14000借：應(yīng)付職工薪酬一一股份支付87500貸：銀行存款87500知識點：回購股份進行職工期權(quán)激勵企業(yè)以回購股份獎勵本企業(yè)職 工屬于以權(quán)益結(jié)算的股份支付。m購時應(yīng)按回購股份的全部支出作為庫存股處理，同

26、時進行備查登記。(待期內(nèi)每個 ，產(chǎn)負債表日按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務(wù)計入成本費用，同時增加 資本公積(其他資本公積)。亍權(quán)時企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)銷交付職工的庫存股成本和等待期內(nèi)資本公積 （其他資本公積）的累計金額，同時按照差額 調(diào)整資本公積（股本溢價）?！纠}單選題】20 x6年12月20日，經(jīng)股東大會批準，甲公司向100名高管人員 每人授予2萬股普通股（每股面值1元）。根據(jù)股份支付協(xié)議的規(guī)定，這些高管人員自 20 x7年1月1日起在公司連續(xù)服務(wù)滿3年，即可于20 x9年12月31日無償獲得授予的 普通股。甲公司普通股20x6年12月20日的市場價格為每股12元，20 x6年12月3

27、1 日的市場價格為每股15元。20 x7年2月8日，甲公司從二級市場以每股10元的價格回購本公司普通股 200萬 股，擬用于高管人員股權(quán)激勵。在等待期內(nèi)，甲公司沒有高管人員離開公司。20x9年12月31日，高管人員全部行權(quán)。當日，甲公司普通股市場價格為每股 13.5元。要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。（1）甲公司在等待期內(nèi)確定與上述股份支付相關(guān)的費用時應(yīng)當采用的權(quán)益工具的公 允價值是（）。a.20 x6年12月20日的公允價值b.20 x6年12月31日的公允價值c.20 x7年2月8日的公允價值d.20 x9年12月31日的公允價值正確答案a答案解析權(quán)益結(jié)算的股份支付中，權(quán)

28、益工具的公允價值應(yīng)該按照授予日的公允價值確定。（2）甲公司因高管人員行權(quán)增加的股本溢價金額是（）。a. 2000 萬元b.0c.400萬元d.2400萬元正確答案c答案解析回購股票時的分錄：借：庫存股2000貸：銀行存款2000在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日的分錄：借：管理費用800貸：資本公積一一其他資本公積800職工行權(quán)時的分錄：借：資本公積一一其他資本公積2400貸：庫存股2000資本公積一一股本溢價400知識點：授予限制性股票的股權(quán)激勵計劃上市公司以非公開發(fā)行的方式向激勵對象授予一定數(shù)量的公司股票，并規(guī)定鎖定期和解鎖期，在鎖定期和解鎖期內(nèi)，不得上市流通及轉(zhuǎn)讓。達到解鎖條件，可以解鎖；如果

29、全部或部分股票未被解鎖而失效或作廢，通常由上市公司按照事先約定的價格立即進行回 購。"艮制生股票時(1)向職工發(fā)行的限制性股票按肩關(guān)規(guī)定履行了注冊登記等增資手續(xù)的，上市公司應(yīng)當根據(jù)收到職工繳納的認股款確認股本和資本公積(股本溢價)，按照職工繳納的認股款，借記“銀行存款”等科目，趣典 股本金額,貸記“股本”科目，按照其差額，貸記“資本公積一一股 本溢價”科目。(2)就回購義務(wù)確認負債(作收購庫存股處理)，按照發(fā)行限制性股票的數(shù)量以及相應(yīng)的回購價格計算確定的金額 ，借記“庫存股”科目，貸記“其他應(yīng)付款一一限制性股票回購義務(wù)”等科目。(達到限 m性股票 ，鎖條件 m需回購?fù)镀?1)按照應(yīng)支

30、付的金額,借記貸其他應(yīng)付款一一限制性股票回購義務(wù)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。(2)按照注銷的限制性股票數(shù)量相對應(yīng)的股本金額 ，借記“股本”科目，按照注銷的限制性股票數(shù)量相對應(yīng)的庫存股的賬面價值 ,貸記“庫貸股”科目，按其差額，借記“資本公積一一股本溢價”科目?！暗较拗?生股票解 m條件而 工需回購 投票上市公司達到限制性股票解鎖條件而無需回購的股票，按照解鎖股票相對應(yīng)的負債的賬面價值，借記”其他應(yīng)付款一一限制性股票回購義務(wù)”等科目，按照解鎖股票相對應(yīng)的庫存股的賬面價值 ，貸記“庫存股”科目，如肩差額，則借記或貸記“資本公積一一股本溢價”科目。待期上市公司應(yīng)當綜合考慮限制性股票鎖定期和解鎖

31、期等相關(guān)條款，拉照股份支付準則的相關(guān)規(guī)定判斷等待期，進行與股份支付相關(guān)的會計處理。對于因回購產(chǎn)生的義務(wù)確認的負債、應(yīng)當按照金融工具確認和計量準則的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。【例題多選題】對于上市公司實施的規(guī)定了鎖定期和解鎖期的限制性股票股權(quán)激勵計劃，如果向職工發(fā)行的限制性股票按規(guī)定履行了增資手續(xù)，下列關(guān)于企業(yè)的會計處理中正確的有（）a.如果全部股票未被解鎖而失效作廢，上市公司應(yīng)按照事先約定的價格回購b.授予日上市公司應(yīng)根據(jù)收到職工繳納的認股款確認庫存股c.授予日上市公司應(yīng)就回購義務(wù)確認負債（作收購庫存股處理）d.在授予日，上市公司無需作會計處理正確答案ac答案解析選項b,授予日上市公司應(yīng)根據(jù)收到職

32、工繳納的認股款確認股本和資本公 積（資本溢價或股本溢價）?！纠}計算分析題】2 x15年1月2日，甲公司股東大會通過高管人員授予限制性股 票的方案，方案規(guī)定：被激勵的30名高管人員以每人每股5元的價格購買甲公司10萬股 普通股。自方案生效之日起，高管人員在甲公司服務(wù)期滿 3年且3年內(nèi)甲公司凈資產(chǎn)收益 率平均達到15%或以上，3年期滿即有權(quán)擁有股票，若服務(wù)期未滿，或業(yè)績未達到，則 3 年到期后，甲公司以每股5元的價格回購高管人員手中的股票。在3年持股期間，高管人員不享有股東的任何權(quán)利。 2x15年1月2日，甲公司普通 股的市場價格為每股10元。當日，高管人員支付股票價款并登記為股票持有人。 2x

33、15 年，計劃范圍內(nèi)的高管無人離開公司，未來會計期間預(yù)測不會有人離開。 2x15年，甲公 司凈資產(chǎn)收益率為18%,有上升空間，預(yù)計3年會計期間達到20%可能性比較大。要求： 根據(jù)上述資料，描述相關(guān)賬務(wù)處理并說明理由，編制相關(guān)會計分錄。答案解析（1）向職工發(fā)行的限制性股票按有關(guān)規(guī)定履行了注冊登記手續(xù)的，應(yīng)該根據(jù)收到職工繳納的認股款確認股本和資本公積（股本溢價）；同時就回購義務(wù)確認負債。借：銀行存款1500貸：股本300資本公積一一股本溢彳11200同時，就回購義務(wù)確認負債：借：庫存股（5x30 x10） 1500貸：其他應(yīng)付款一一限制性股票回購義務(wù)1500（2）應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，

34、將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積（其他資本公積）；2x15年確認成本費用=10 x （10-5 ） x30 x1/3 =500 （萬元）借：管理費用500貸：資本公積一一其他資本公積500知識點：授予限制性股票等待期內(nèi)發(fā)放現(xiàn)金股利上市公司在等待期內(nèi)發(fā)放現(xiàn)金股利的會計處理，應(yīng)視其發(fā)放的現(xiàn)金股利是否可撤銷 采取不同的方法。即一旦未達到解鎖條件，被回購限制性股票的持有者將無法獲得（或需要退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利?，F(xiàn)對于預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者，上市公司應(yīng)分配給限制性股票持金股 有者的現(xiàn)金股利應(yīng)當作為利潤分配進行會計處理，借記“利潤分配”科目，利可 貸記

35、”應(yīng)付股利“科目；同時， 按分配的現(xiàn)金股利金額，借記”其他應(yīng)付撤銷 款一一限制性股票回購義務(wù)”等科目，貸記“庫存股”科目 ；實際支付時,借記“應(yīng)付股利”，貸記“銀行存款”等科目。對于預(yù)計未來不可解鎖限制性股票持有者、上市公司應(yīng)分配給限制性股票持有者的現(xiàn)金股利應(yīng)當沖減相關(guān)的負債，借記“其他應(yīng)付款一一限制性股 票回購義務(wù)”等科目，貸記“應(yīng)付股利一一限制性股票股利”科目；實際 支付時，借記“應(yīng)付股利一一限制性股票股利”科目，貸記“銀行存款” 等科目。后續(xù)信息表明不可解鎖限制性股票的數(shù)量與以前估計不同的，色當作為會計估計變更處理，直到解鎖日預(yù)計不可解鎖限制性股票的數(shù)量與 實際未解鎖限制性股票的數(shù)量一致

36、。即不論是否達到解鎖條件，限制性股票持有者仍有權(quán)獲得（或不得被要求退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利。對于預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者，上市公司應(yīng)分配給限制性股票持稱現(xiàn) 卜股,不 卜撤銷有者的現(xiàn)金股利應(yīng)當作為利潤分配進行會計處理，借記“利潤分配”科目， 貸記”應(yīng)付股利”科目；實際支付時，借記“應(yīng)付股利一一限制性股票股 利”科目，貸記“銀行存款”等科目。對于預(yù)計未來不可解鎖限制性股票持有者，上市公司應(yīng)分配給限制性股票持有者的現(xiàn)金股利應(yīng)當計入當期成本費用,借記“管理費用”等科目,貸記”應(yīng)付股利一一應(yīng)付限制性股票股利” 科目；實際支付時，均應(yīng)借記“應(yīng) 付股利一一限制性股票股利”科目，貸記“

37、銀行存款”等科目。后續(xù)信息 表明不可解鎖限制性股票的數(shù)量與以前估計不同的，應(yīng)當作為會計估計變更處理，直到解鎖日預(yù)計不可解鎖限制性股票的數(shù)量與實際未解鎖限制性 股票的數(shù)量一致【例題多選題】a公司為上市公司，2 x15年1月1日以非公開發(fā)行的方式向50名 管理人員每人授予10萬股自身股票，授予價格為8元/股。當日，50名管理人員全部認 購，認購款項為4000萬元，甲公司履行了相關(guān)增資手續(xù)。估計該限制性股票股權(quán)激勵在 授予日的公允價值為10元/股。該計劃規(guī)定，授予對象從2x15年1月1日起在本公司連續(xù)服務(wù)滿3年的，則所授予 股票將于2x18年1月1日全部解鎖；期間離職的，a公司將按照原授予價格8元/

38、股回 購。至2x18年1月1日，所授予股票不得流通或轉(zhuǎn)讓，激勵對象取得的現(xiàn)金股利暫由公 司管理，作為應(yīng)付股利在解鎖時向激勵對象支付；對于未能解鎖的限制性股票，甲公司在 回購股票時應(yīng)扣除激勵對象已享有的該部分現(xiàn)金股利。2x15年度，甲公司有2名管理人員離職，甲公司估計3年中離職的管理人員為5名， 當年宣告發(fā)放現(xiàn)金股利為每股1元（限制性股票持有人享有同等分配權(quán)利）。下列關(guān)于 2 x15年甲公司的會計處理中，正確的有（）a.授予日不需要任何賬務(wù)處理b.2x15年確認管理費用和資本公積一一其他資本公積的金額為1500萬元c.2x15年12月31日預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利為450萬元d.

39、2 x15年12月31日預(yù)計未來不可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利為50萬元正確答案bcd答案解析選項a,授予日的會計處理：借：銀行存款4000貸：股本（50 x10） 500資本公積一一股本溢價3500同時，借：庫存股4000 （50x10 x8）貸：其他應(yīng)付款一一限制性股票回購義務(wù)4000選項b, 2x15年確認管理費用和資本公積一一其他資本公積的金額=（50-5） x10 x10 x1/3 =1500 （萬元）。1500會計處理為：借：管理費用貸：資本公積一一其他資本公積1500選項c,2 x15年12月31日預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利=1 x（50-5） x10 = 45

40、0 （萬元）會計處理為：借：利潤分配一一應(yīng)付現(xiàn)金股利450貸：應(yīng)付股利一一限制性股票股利450借：其他應(yīng)付款一一限制性股票回購義務(wù)450貸：庫存股450選項d , 2 x15年12月31日預(yù)計未來不可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利=1 x10x5 = 50 （萬元）會計處理為：借：其他應(yīng)付款一一限制tt股票回購義務(wù)50貸：應(yīng)付股利一一限制性月£票股利502x15年12月31日回購限制性股票：借：其他應(yīng)付款一一限制性股票回購義務(wù)140應(yīng)付股利一一限制性股票股利（2x1x10） 20貸：銀行存款（2x8x10） 160借：股本（2x1 x10） 20資本公積一一股本溢價140貸：庫存股（

41、2x10x8） 160注：2 x （8 1） x10 = 140 （萬元）知識點：集團股份支付的處理（一）結(jié)算企業(yè)以本身權(quán)益工具結(jié)算,接受服務(wù)的企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)，結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者。（如，母公司用母公司自己的股票激勵子公司的高管）結(jié)算企業(yè)（權(quán)益結(jié)算）接受服務(wù)企業(yè)（權(quán)益結(jié)算）借：長期股權(quán)投資貸：資本公積借：管理費用等貸：資本公積（合并報表：抵銷母公司長期股權(quán)投資和子公司資本公積 ）借：資本公積（子公司）貸：長期股權(quán)投資（母公司）（二）結(jié)算企業(yè)以接受服務(wù)企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算，接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)， （算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)投資者。（如，母公司用子公司的股票激勵子公司的高 m結(jié)算企業(yè)（現(xiàn)

42、金結(jié)算）接受服務(wù)企業(yè)（權(quán)益結(jié)算）借：長期股權(quán)投資貸：應(yīng)付職工薪酬借：管理費用等貸：資本公積（合并報表：抵銷母公司長期股權(quán)投資和子公司資本公積 ）昔：資本公積（子公司）管理費用等（或貸方）貸：長期股權(quán)投資（母公司）（三）接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)，授予的是集團內(nèi) 其他企業(yè)的權(quán)益工具，應(yīng)當?shù)仍摴煞葜Ц督灰鬃鳛楝F(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。（如，本公司用集團內(nèi)其他公（的股票激勵自己公司的高管）（四）接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)，授予本企業(yè)職工的是其 本身權(quán)益工具，應(yīng)當 ，該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。（如，本公司用本公司自己的投票激勵自己公司的高管）【拓非控股股東授予職工公司股份的怎樣處理?根據(jù)規(guī)定

43、，控股股東授予職工公司的權(quán)益工具，屬于集團內(nèi)的股份支付安排, 接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)，作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；非控股股東授予職工公司的權(quán)益工具，也應(yīng)當視同集團內(nèi)的股份支付安排、進行相應(yīng)的會 計處理?！纠}多選題】甲公司為母公司，其所控制的企業(yè)集團內(nèi)20 x3年發(fā)生以下股份支付相關(guān)的交易或事項：（1）甲公司與其子公司（乙公司）高管簽訂協(xié)議，授予乙公司高管100萬份股票期權(quán)，待滿足行權(quán)條件時，乙公司高管可以以每股 4元的價格自甲公司購買 乙公司股票。（2）乙公司授予其研發(fā)人員20萬份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些研發(fā)人員在乙公司連續(xù)服 務(wù)滿2年，即可按照乙公司股價的增值幅度獲得現(xiàn)金。（3）乙公司自市場

44、回購本公司股票100萬股，并與銷售人員簽訂協(xié)議，如果未來 3 年銷售業(yè)績達標，銷售人員將無償取得該部分股票。（4）乙公司向丁公司發(fā)行500萬股本公司股票，作為支付丁公司為乙公司提供咨詢 服務(wù)的價款。不考慮其他因素影響，下列各項中，乙公司應(yīng)當作為以權(quán)益結(jié)算的股份支付 的有（）。a.乙公司與本公司銷售人員簽訂的股份支付協(xié)議b.乙公司高管與甲公司簽訂的股份支付協(xié)議c.乙公司與本公司研發(fā)人員簽訂的股份支付協(xié)議d.乙公司以定向發(fā)行本公司股票取得咨詢服務(wù)的協(xié)議正確答案abd答案解析選項c,屬于以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付?！纠}綜合題】甲股份有限公司（以下簡稱“甲公司”）于20 x3年開始對高管人員 進行股權(quán)激勵。具體情況如下：（1） 20 x3年1月2日，甲公司與50名高管人員簽訂股 權(quán)激勵協(xié)議并經(jīng)股東大會批準。