企業(yè)稅收籌劃策略規(guī)劃

1、企業(yè)稅收籌劃策略企業(yè)稅收籌劃可以大體進(jìn)行分類，從理論上總結(jié)出幾種策略。這種分類， 有助于籌劃人員總體上把握，根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況靈活運(yùn)用。為此，我們 分次刊發(fā)蔡昌先生的 “六策略說(shuō) ”，希望讀者發(fā)表更多的意見并展開爭(zhēng)論。 企業(yè)稅收籌劃的方法多種多樣，但從其開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的類型和減輕稅收負(fù) 擔(dān)所采用的手段看，主要有收入稅收籌劃策略、成本費(fèi)用稅收籌劃策略、 盈虧抵補(bǔ)稅收籌劃策略、租賃稅收籌劃策略、投資稅收籌劃策略、籌資稅 收籌劃策略六種基本策略。值得說(shuō)明的是，在介紹每一種稅收籌劃策略時(shí)，我們沒有把其他的稅 收籌劃策略考慮在內(nèi)，實(shí)際上，這在一定程度上具有理論上的抽象性，僅 提供一種思路，一種思考問題的方

2、式。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，稅收籌劃策略 都是復(fù)合式的，納稅人總是力求在縮小稅基的同時(shí)也降低適用稅率，或者 盡力使自己符合減免稅優(yōu)惠政策的條件。收入籌劃策略收入稅收籌劃策略， 就是通過對(duì)取得收入的方式和時(shí)間、 計(jì)算方法的選擇、控制，以達(dá)到節(jié)稅目的的策略。其主要有以下方法：1. 銷售收入結(jié)算方式的選擇。企業(yè)銷售貨物有多種結(jié)算方式，不同的 結(jié)算方式其收入的確認(rèn)時(shí)間有不同的標(biāo)準(zhǔn)。稅法規(guī)定：直接收款銷售以收 到銷貨款或取得索取銷貨款憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天為收入確認(rèn) 時(shí)間；賒銷和分期收款銷貨方式均以合同約定的收款日期為收入確認(rèn)時(shí)間； 而訂貨銷售和分期預(yù)收貨款銷售，待交付貨物時(shí)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。這樣，通 過

3、銷售結(jié)算方式的選擇，控制收入確認(rèn)的時(shí)間，可以合理歸屬所得年度， 以達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。2. 收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的選擇。每種銷售結(jié)算方式都有其收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)條件，企業(yè)通過對(duì)收入確認(rèn)條件的控制，可以控制收入確認(rèn)的時(shí)間。因此，在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，企業(yè)應(yīng)特別注意臨近年終所發(fā)生的銷售業(yè)務(wù)收入確認(rèn) 時(shí)點(diǎn)的籌劃。企業(yè)可推遲銷售收入的確認(rèn)時(shí)間，例如，直接收款銷貨時(shí)， 可通過推遲收款時(shí)間或推遲提貨單的交付時(shí)間， 把收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)延至次年， 獲得延遲納稅的稅收利益。3. 勞務(wù)收入計(jì)算方法的選擇。長(zhǎng)期合同工程的收益計(jì)算可采用完工百 分比法和完成合同法，考慮稅收因素的影響，采用完成合同法為佳。因?yàn)?完成合同法在工程全部完

4、工年度才報(bào)繳所得稅， 故可獲得延緩納稅之利益。 完成合同法可反映實(shí)際成本、費(fèi)用和毛利，若采取完工百分比法，則易造 成前盈后虧的現(xiàn)象。如果企業(yè)每年均無(wú)虧損，宜采用完成合同法，因該方 法可享受延緩納稅及合并計(jì)算費(fèi)用限額的利益。但企業(yè)若有前五年待彌補(bǔ) 虧損，則以采用完工百分比法為佳。成本費(fèi)用籌劃策略成本費(fèi)用稅收籌劃策略，即基于稅法對(duì)成本、費(fèi)用 的確認(rèn)和計(jì)算的不同規(guī)定，根據(jù)企業(yè)情況選擇有利方式的策略。主要有：1. 存貨計(jì)價(jià)方法的選擇存貨流轉(zhuǎn)有實(shí)物流轉(zhuǎn)和價(jià)值流轉(zhuǎn)兩個(gè)方面，由 于實(shí)物流轉(zhuǎn)與價(jià)值流轉(zhuǎn)往往不相一致，因而必須采用某種存貨成本流轉(zhuǎn)的 假設(shè)，采用適當(dāng)?shù)拇尕浻?jì)價(jià)方法在期末存貨與已售貨物間分配成本。存貨

5、 計(jì)價(jià)方法不同，企業(yè)存貨營(yíng)業(yè)成本就不同，從而影 響應(yīng)稅利潤(rùn)，進(jìn)而影響 所得稅。因此，存貨計(jì)價(jià)是納稅人調(diào)整應(yīng)稅利潤(rùn)的有利工具，選擇最有利 的存貨計(jì)價(jià)方法能達(dá)到節(jié)稅目的。依現(xiàn)行稅法，存貨計(jì)價(jià)可以采用先進(jìn)先 出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等不同方法，不同的存 貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)納稅的影響是 不同的， 這既是財(cái)務(wù)管理的重要步驟， 也 是稅收籌劃的重要內(nèi)容。采取何種方法為佳，則應(yīng)具體情況具體分析。2. 折舊方法的選擇由于折舊要計(jì)入產(chǎn)品成本或期間費(fèi)用，直接關(guān)系到 企業(yè)當(dāng)期成本、費(fèi)用的大小，利潤(rùn)的高低和應(yīng)納所得稅的多少，因此，折 舊方法的選擇、折舊 的計(jì)算就成為十分重要的問題。在計(jì)算折舊時(shí)，主要

6、 考慮以下幾個(gè)因素：固定資產(chǎn)原值、固定資產(chǎn)殘值、固定資產(chǎn)清理費(fèi)用和 固定資產(chǎn)折舊年限。固定資產(chǎn)的折舊方法有：直線折舊法、年數(shù)總和法、 雙倍余額遞減法等。不同的折舊方法對(duì)納稅人會(huì)產(chǎn)生不同的稅收影響（本 報(bào)以前已通過案例 折舊方法不同， 所得稅各異作過介紹，讀者可參閱） 。3. 成本、費(fèi)用的分?jǐn)偱c列支 通過對(duì)成本各項(xiàng)內(nèi)容的計(jì)算、組合，使其達(dá)到一個(gè)最佳成本值，以實(shí) 現(xiàn)最大限度地抵消利潤(rùn)少繳稅。運(yùn)用成本、費(fèi)用分?jǐn)偱c列支方法，并非任 意夸大成本、亂攤成本，而是在稅法允許的范圍內(nèi)，運(yùn)用成本計(jì)算程序和 核算方法等合法手段進(jìn)行的財(cái)務(wù)稅收籌劃活動(dòng)。（ 1）費(fèi) 用分?jǐn)偡ā＠?費(fèi)用分?jǐn)偡▉?lái)影響企業(yè)納稅水平，涉及兩

7、方面的問題：一是如何實(shí)現(xiàn)費(fèi)用 支付最小化，二是如何實(shí)現(xiàn)費(fèi)用攤?cè)氤杀咀畲蠡?。企業(yè)通常有多項(xiàng)費(fèi)用開支項(xiàng)目，每個(gè)項(xiàng)目都有其規(guī)定的開支范圍，如 勞務(wù)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)、管理費(fèi)定額、損耗標(biāo)準(zhǔn)、各種補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn)等。如何在企業(yè)正 常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程中，選擇最小的費(fèi)用支付額，即實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益與 費(fèi)用支付的最佳組合，是運(yùn)用費(fèi)用分?jǐn)偡ǖ幕A(chǔ)。 我國(guó)財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)制度規(guī)定， 費(fèi)用應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則在確認(rèn)有關(guān)收入的期間予以確認(rèn)。費(fèi)用攤銷 時(shí)的確認(rèn)，一般有三種方法：一是直接作為當(dāng)期費(fèi)用確認(rèn)；二是按其與營(yíng) 業(yè)收入的關(guān)系加以確認(rèn)。凡是與本期收入有直接聯(lián)系的耗費(fèi)，就是該期的 費(fèi)用；三是按一定的方法計(jì)算攤銷額予 以確認(rèn)。 上述三種不同的費(fèi)

8、用確認(rèn) 方法，使企業(yè)在計(jì)算成本時(shí)可以選擇有利的方法來(lái)節(jié)稅。 （2）費(fèi)用列支法。 已發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)及時(shí)核銷入賬。如已發(fā)生的壞賬、呆賬應(yīng)及時(shí)列入費(fèi)用， 存貨的盤虧及毀損應(yīng)及時(shí)查明原因，屬于正常損耗部分及時(shí)列入費(fèi)用。對(duì) 于能夠合理預(yù)計(jì)發(fā)生額的費(fèi)用、損失，應(yīng)采用預(yù)提方法計(jì)入費(fèi)用，適當(dāng)縮 短以后年度需分?jǐn)偭兄У馁M(fèi)用、損失的攤銷期。例如低值易耗品、待攤費(fèi) 用等的攤銷應(yīng)選擇最短年限，增大前幾年的費(fèi)用，遞延納稅時(shí)間。對(duì)于限 額列支的費(fèi)用，如業(yè)務(wù)招待費(fèi)及公益救濟(jì)性捐贈(zèng)等，應(yīng)準(zhǔn)確掌握其允許列 支的限額，爭(zhēng)取在限額以內(nèi)的部分充分列支。盈虧抵補(bǔ)籌劃策略盈虧抵補(bǔ)是準(zhǔn)許企業(yè)在 定時(shí)期以某 年度的虧 損，去抵以后年度的盈余，

9、以減少以后年度的應(yīng)納稅額。這種優(yōu)惠形式對(duì) 扶持新辦企業(yè)的發(fā)展有重要作用， 對(duì)具有風(fēng)險(xiǎn)的投資有相當(dāng)大的激勵(lì)作用。 但這種辦法的應(yīng)用， 需以企業(yè)有虧損發(fā)生為前提， 則就不具有鼓勵(lì)的效果， 而且就其應(yīng)用范圍而言，只能適用于企業(yè)所得稅。我國(guó)稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā) 生的年度虧損，可以用下一年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)；彌補(bǔ)不足的，可以在五 年內(nèi)用所得稅前利潤(rùn)延續(xù)彌補(bǔ)；仍不夠彌補(bǔ)的虧損，應(yīng)該用五年后的稅后 利潤(rùn)彌補(bǔ)。盈虧抵補(bǔ)籌劃主要有以下幾點(diǎn)：（ 1）提前確認(rèn)收入。企業(yè)在有 前五年虧損可供抵補(bǔ)的年度，可以提前確認(rèn)收入。（ 2）延后列支費(fèi)用。如 呆賬、壞賬不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，采用直接核銷法處理，將可列為當(dāng)期費(fèi)用的 項(xiàng)目予以資本

10、化，或?qū)⒛承┛煽刭M(fèi)用，如廣告費(fèi)等延后支付。（ 3）收購(gòu)、 兼并虧損企業(yè)。稅法規(guī)定：企業(yè)以新設(shè)合并、吸收合并或兼并方式合并， 被吸收或兼并企業(yè)已不具備獨(dú)立納稅人資格的，各企業(yè)合并或兼并前尚未 彌補(bǔ)的經(jīng)營(yíng)虧損，可在稅法規(guī)定的彌補(bǔ)期限的剩余期間內(nèi)，由合并或兼并 后的企業(yè)逐年彌補(bǔ)。租賃籌劃策略租賃是指出租人根據(jù)與承租人簽訂的租賃契約，以收取 一定的租金為條件，將租賃資產(chǎn)在規(guī)定期限內(nèi)交給承租人使用，其所有權(quán) 仍屬于出租人的一種經(jīng)濟(jì)行為。租賃從承租人籌資的角度來(lái)看，大致可以 分為兩大類：融資性租賃和經(jīng)營(yíng)性租賃。從企業(yè)稅收籌劃的角度看，租賃也是企業(yè)用以減輕稅負(fù)的重要方法。 對(duì)承租人來(lái)說(shuō)，租賃可獲取雙重好處：

11、一是可以避免因長(zhǎng)期擁有設(shè)備而承 擔(dān)負(fù)擔(dān)和風(fēng)險(xiǎn)， 二是可以在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中以支付租金的方式?jīng)_減企業(yè)的利潤(rùn)， 減少稅基， 從而減少應(yīng)納稅額。 尤其當(dāng)出租人和承租 人同屬一個(gè)大的利益 集團(tuán)時(shí)，租賃形式最終將會(huì)使該利益集團(tuán)所享受的稅收待遇最為優(yōu)惠，稅 負(fù)最低，但這已涉嫌租賃避稅，企業(yè)在操作時(shí)應(yīng)本著公允價(jià)格進(jìn)行。當(dāng)出租人和承租人屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)時(shí)，若一方贏利較高，而另一方贏利 較少或虧損時(shí)，贏利較少或虧損方可以利用租賃形式把某些設(shè)備租賃給贏 利方，通過收取租賃費(fèi)或租賃期滿后由贏利方以較高價(jià)格購(gòu)入的方式使利 潤(rùn)流向虧損方， 從而獲得稅收上的好處。 尤其是在關(guān)聯(lián) 雙方適用稅率有差 別的情況下，使利潤(rùn)流向稅率較低的一

12、方，可能效果更顯著。融資租賃作為一種特殊的籌資方式，融資租賃費(fèi)用中由承租方支付的 手續(xù)費(fèi)及安裝交付使用后支付的利息，可以在支付當(dāng)期直接從應(yīng)納稅所得 額中扣除，因此籌資成本較權(quán)益資金成本要低。同時(shí)，對(duì)于融資租入設(shè)備 的改良支出可以作為遞延資產(chǎn)， 在不短于五年的時(shí)間內(nèi) 攤銷。而企業(yè)自有 固定資產(chǎn)的改良支出，則作為資本性支出，增加固定資產(chǎn)的原值，而固定 資產(chǎn)的折舊年限一般長(zhǎng)于五年，這樣，融資租賃可以達(dá)到快速攤銷，具有 節(jié)稅效應(yīng)?；I資籌劃策略籌資籌劃是指利用一定的籌資技巧使企業(yè)達(dá)到獲 利水平最大和稅負(fù)最小的方法?；I資籌劃主要包括籌資渠道籌劃和還本付 息籌劃。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)籌資渠道有：財(cái)政資金；金融機(jī)構(gòu)

13、信貸資金；企 業(yè)自我積累；企業(yè)間自我拆借；企業(yè)內(nèi)部集資；發(fā)行債券或股票籌資；商 業(yè)信用籌資；租賃籌資。從納稅角度看，這些籌資渠道產(chǎn)生的納稅效果有 很大的差異，對(duì)某些籌資渠道的利用可有效地幫助企業(yè)減輕稅負(fù)，獲得稅 收上的好處。通常情況下，企業(yè)自我積累籌資所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)要重于向 金融機(jī)構(gòu)貸款所承受的稅收負(fù)擔(dān)，企業(yè)之間互相拆借籌資所承擔(dān)的稅收負(fù) 擔(dān)要重于企業(yè)內(nèi)部集資所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)?？傮w上看，企業(yè)內(nèi)部集資與企 業(yè)之間拆借方式效果最好（尤其企業(yè)間稅率有差別），金融機(jī)構(gòu)貸款次之， 自我積累效果最差。其原因在于內(nèi)部集資與企業(yè)之間的拆借涉及的部門和 機(jī)構(gòu)較多，容易使企業(yè)利潤(rùn)規(guī)模分散而降低?；I資活動(dòng)不可避免

14、地要涉及 還本付息的問題。利用利息攤?cè)氤杀镜牟煌椒ê唾Y金往來(lái)雙方的關(guān)系及 所處經(jīng)濟(jì)活動(dòng)地位的不同，往往是實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的關(guān)鍵所在。金融機(jī)構(gòu)貸款， 其核算利息的方法和利率比較穩(wěn)定、幅度變化較小，企業(yè)靈活處理的選擇 余地不大。而企業(yè)與經(jīng)濟(jì)組織的資金拆借在利息計(jì)算和資金回收期限方面 均有較大彈性和回旋余地，從而為籌劃提供了有利條件。其主要方法是提 高利息支付，減少企業(yè)利潤(rùn)，抵消所得稅額，同時(shí)，再用某種形式將獲得的高額利息返還給企業(yè)或以更方便的形式為企業(yè)提供擔(dān)保、服務(wù)等，從而 達(dá)到降低稅負(fù)的目的。投資籌劃策略稅負(fù)的輕重， 對(duì)投資決策起著決定性的作用。 納稅人（投 資者）在為進(jìn)行新的投資進(jìn)行稅收籌劃時(shí)， 基

15、于投資凈收益最大化的目的， 應(yīng)從投資行業(yè)、投資方式、企業(yè)的組織形式等方面進(jìn)行優(yōu)化選擇。1. 投資行業(yè)的選擇。投資者在進(jìn)行投資時(shí)，不應(yīng)忽視投資國(guó)的有關(guān)行 業(yè)性稅收優(yōu)惠及不同行業(yè)的稅制差別。例如，我國(guó)不同行業(yè)之間的所得稅 稅負(fù)差別較大。稅負(fù)較輕的，如在高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的 投資，企業(yè)所得稅稅率為 15，且從獲利年度起免征所得稅 2 年，減半征 稅3 年。而沒有稅收優(yōu)惠的其他行業(yè)企業(yè)所得稅稅率一般為 33，并且沒 有減免稅期。目前世界各國(guó)都普遍實(shí)行行業(yè)性稅收傾斜政策，只是處于不 同經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的國(guó)家，其稅收優(yōu)惠的行業(yè)有所差別。2. 投資方式的選擇。投資可分為直接投資和間接投資。直接投資

16、一般 指對(duì)經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的投資，即通過購(gòu)買經(jīng)營(yíng)資本物，興辦企業(yè)，掌握被投資企 業(yè)的實(shí)際控制權(quán)，從而獲取經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。間接投資是指對(duì)股票或債券等金融 資產(chǎn)的投資。 一般來(lái)講， 進(jìn)行直接投資應(yīng)考慮的稅制因素比間接投資要多。 由于直接投資者通常對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行直接的管理和控制，這就 涉及企業(yè)所面臨的各種流轉(zhuǎn)稅、收益稅、財(cái)產(chǎn)稅和行為稅等。而間接投資 一般僅涉及所收取股息或利息的所得稅及股票、債券資本增益而產(chǎn)生的資 本利得稅等。投資者在進(jìn)行直接投資時(shí)，還面臨著收購(gòu)現(xiàn)有虧損企業(yè)或興 建新企業(yè)的選擇，這其中也存在一個(gè)稅收籌劃問題。如果稅法允許投資企 業(yè)與被收購(gòu)企業(yè)合并報(bào)表集中納稅，則盈虧互抵之后投資者所得稅稅

17、負(fù)將 有所減輕。當(dāng)然，假定新建企業(yè)投產(chǎn)后將產(chǎn)生賬面虧損，由投資企業(yè)集中 納稅，則其整體稅負(fù)同樣會(huì)有所減輕。這就要求投資者依照稅法的有關(guān)具 體規(guī)定，結(jié)合自身狀況進(jìn)行綜合決策。3. 企業(yè)組織形式的選擇?，F(xiàn)代企業(yè)包括公司和合伙企業(yè)（包括個(gè)體經(jīng) 營(yíng)企業(yè)）。公司又分為有限責(zé)任公司和股份有限公司。一些大型集團(tuán)公司， 尤其是跨國(guó)公司，其內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)極其復(fù)雜，組織形式多種多樣，有的為 金字塔型結(jié)構(gòu)， 個(gè)母公司下設(shè)眾多子公司或分公司，子公司下又設(shè)子公 司等；有的為雙母公司結(jié)構(gòu)，即 個(gè)集團(tuán)內(nèi)設(shè)兩個(gè)并行的母公司。公司內(nèi) 部組織結(jié)構(gòu)不同，其總體稅負(fù)水平也會(huì)產(chǎn)生差異。這主要是因?yàn)樽庸九c 分公司的稅收待遇不 致。從稅法

18、角度看，子公司是獨(dú)立納稅人。而分公 司作為母公司的分支機(jī)構(gòu)，不具備獨(dú)立納稅人資格。一些國(guó)家對(duì)外國(guó)公司 的分支機(jī)構(gòu)所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，在征收公司所得稅以外，還要開征 種“分支機(jī) 構(gòu)稅 ”，即對(duì)分支機(jī)構(gòu)扣除已征的公司所得稅后的全部利潤(rùn)再征 道稅，而 不管其稅后利潤(rùn)是否全部匯回國(guó)外母公司。而對(duì)于子公司，在征收公司所 得稅之后，僅就其匯回給國(guó)外母公司的股息部分征收預(yù)提所得稅。也有些 國(guó)家只就分支機(jī)構(gòu)未再投資于固定資產(chǎn)的利潤(rùn)部分征稅。因此對(duì)跨國(guó)投資 者而言， 般在國(guó)外建立子公司較分公司有利。而對(duì)于國(guó)內(nèi)投資者來(lái)說(shuō)， 情況就不 樣了。因?yàn)榉止静皇仟?dú)立納稅人，其利潤(rùn)或虧損結(jié)轉(zhuǎn)給總公 司，由總公司統(tǒng)一集中納稅，這樣總公司和各分公司之間的盈虧在計(jì)稅時(shí) 可以互抵，而母公司與子公司之間則不享有這 納稅優(yōu)待。如果總機(jī)構(gòu)與 子公司或分支機(jī)構(gòu)適用稅率不同，則上述