第九章重整與破產(chǎn)會計

1、 第九章 重整與破產(chǎn)會計第一節(jié) 重整會計 一、重整、破產(chǎn)與破產(chǎn)清算 重整的概念和目的重整又稱破產(chǎn)重整或破產(chǎn)保護，是指依照法定程序?qū)赡芑蛞呀?jīng)發(fā)生破產(chǎn)原因但有恢復希望的企業(yè)，由各債權人、債務人及其他利益相關人通過特定程序并在法院主導和監(jiān)督下進行調(diào)整、使其擺脫困境的一種破產(chǎn)預防法律制度。企業(yè)重整的目的并不在于公平分配債務人的財產(chǎn)，而是在于清理企業(yè)債務，防止或避免企業(yè)遭受破產(chǎn)的厄運，維持企業(yè)的存在，使行將解體或破產(chǎn)的企業(yè)有重整旗鼓、恢復生機的機會，以調(diào)整投資者、債權人及其他利害關系人的利益關系。破產(chǎn)的概念破產(chǎn)是指經(jīng)濟活動的徹底失敗，從法律意義上來看，則指債務人不能清償?shù)狡趥鶆諘r,為了維護債權人及債務

2、人的利益，由法院強制執(zhí)行其全部財產(chǎn)，公平清償全體債權人的一種特定的法律程序。破產(chǎn)清算的概念破產(chǎn)清算是指企業(yè)被宣告破產(chǎn)后，根據(jù)破產(chǎn)法的規(guī)定, 清理企業(yè)財產(chǎn)、清償債務并分配剩余財產(chǎn)的行為。企業(yè)重整破產(chǎn)會計理論問題是對會計期間假定的局部修訂對會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計期間等會計假設產(chǎn)生沖擊，提出了如何構建破產(chǎn)會計理論的問題會計實務問題重整期間的損益由正常經(jīng)營損益和重整損益兩部分構成，如何設計重整會計核算原則和重整會計信息揭示內(nèi)容及方式是重整會計中必須解決的問題。破產(chǎn)會計中，則需要構建有別于持續(xù)經(jīng)營會計的破產(chǎn)會計要素、破產(chǎn)核算原則和破產(chǎn)清算會計報告。二、重整的特點我國2006年8月27日第十屆全國人民代

3、表大會常務委員會第二十三次議通過的中華人民共和國企業(yè)破產(chǎn)法第八章就重整申請和重整期間、重整計劃的制定和批準及重整計劃的執(zhí)行作出了規(guī)定。從重整法律制度規(guī)定的內(nèi)容來看，其基本特點包括： 1、重整申請主體和參與主體的多樣性 2、重整機構依法產(chǎn)生 3、重整原因?qū)捤?4、重整程序優(yōu)先化 5、法院在企業(yè)重整中居于主導地位 6、擔保物權的非優(yōu)先化 7、對股東權利的約束8、重整一般有法定期限.三、重整的一般程序 1、提出重整申請2、法院調(diào)查和裁決. 人民法院經(jīng)審查認為重整申請符合法律規(guī)定的，裁定債務人重整，并予以公告。 3、組成重整機構4、制訂重整計劃我國破產(chǎn)法規(guī)定,重整計劃草案應當包括下列內(nèi)容：(1)債務人

4、的經(jīng)營方案；(2)債權分類；(3)債權調(diào)整方案；(4)債權受償方案；(5)重整計劃的執(zhí)行期限；(6)重整計劃執(zhí)行的監(jiān)督期限；(7)有利于債務人重整的其他方案。5、完成重整 重整人必須在重整計劃規(guī)定的期限內(nèi)完成重整工作，召開重整后的股東大會，確認修改后的公司章程，選舉新的董事和監(jiān)事，由重整人向法院申請批準完成重整的裁決。重整結果一般有以下幾種情況：（1）重整計劃草案未能在債權人會議上表決通過或已通過的重整計劃未獲得批準,人民法院裁定終止重整程序并宣告?zhèn)鶆杖似飘a(chǎn)；（2）在重整期間由于債務人的經(jīng)營狀況和財產(chǎn)狀況繼續(xù)惡化,缺乏挽救的可能性,或債務人有欺詐、惡意減少債務人財產(chǎn)或者其他顯著不利于債權人的行

5、為或由于債務人的行為致使管理人無法執(zhí)行職務。經(jīng)管理人或者利害關系人請求，人民法院應當裁定終止重整程序，并宣告?zhèn)鶆杖似飘a(chǎn)。 （3）重整期間，債務人不能執(zhí)行或者不執(zhí)行重整計劃的，人民法院經(jīng)管理人或者利害關系人請求，應當裁定終止重整計劃的執(zhí)行，并宣告?zhèn)鶆杖似飘a(chǎn)。四、重整的會計核算（一）重整會計的基本特點破產(chǎn)重整既是一種法律程序，又是一種有別于正常經(jīng)營活動的特殊經(jīng)濟活動。因此，作為反映和監(jiān)督重整行為的重整會計，無論是在理論上還是在實務上，必然不同于傳統(tǒng)的企業(yè)會計。重整會計基本特點特殊的會計核算期間企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營假設的基礎上，劃分重整期間和正常經(jīng)營會計期間的界限，將重整期間作為一個特殊的會計期間，單獨反

6、映這一期間的重整事項和重整計劃執(zhí)行情況，并應在重整期結束后編制重整會計報告。重整期間重整損益與經(jīng)營損益共存企業(yè)經(jīng)營活動與重整活動并存，決定了企業(yè)重整期間的損益由正常經(jīng)營損益和重整損益兩部分構成。因此，需要將其分別核算、分別揭示。會計揭示內(nèi)容的雙重性資產(chǎn)負債表要作需要重整債務和不需要重整債務、流動負債和長期負債的雙重反映。利潤表要作正常經(jīng)營損益和重整損益的雙重反映。企業(yè)重整結束后，會計處理方法的選擇具有不確定性重整成功恢復正常的生產(chǎn)經(jīng)營，以重整結束期期末作為企業(yè)一個新的起點，應采用持續(xù)經(jīng)營基礎上的各種會計處理程序和方法。重整失敗企業(yè)進入破產(chǎn)狀態(tài)，應采用終止經(jīng)營基礎上的破產(chǎn)清算會計處理程序和方法。

7、（二）重整會計核算方法 企業(yè)重整期間的會計核算重整業(yè)務主要是對重整支出、重整費用和重整損益的核算重整期間進行的各種債務重整事項，進行單獨核算，以反映重整損益；經(jīng)營業(yè)務則是重整計劃實施中進行的經(jīng)營業(yè)務，其核算方法與一般企業(yè)經(jīng)營業(yè)務的核算相同。對于重整企業(yè),重整計劃的執(zhí)行和實施在會計上反映為三個方面的內(nèi)容,第一,需要對其重組前的債務進行分類,包括立即清償債務、延期清償債務,并按照債務調(diào)整方案在會計上反映清償過程;第二，在會計上反映發(fā)行股票、注銷股份、縮股等調(diào)整情況, 另外以資本公積彌補累計虧損，將未分配利潤賬戶余額調(diào)整為零,使重整企業(yè)確立新的權益結構；第三,將資產(chǎn)調(diào)整為公允價值。其公允價值與賬面價

8、值之間的差額應作為資本公積處理；同時在進行各種形式的債務重整的基礎上，確定負債的公允價值。 五、重整會計報告重整日和重整結束日的資產(chǎn)負債表與一般傳統(tǒng)的資產(chǎn)負債表相同。 資產(chǎn)負債表 編制單位 20××年×月×日（重整日） 單位:元 項目 金額 項目 金額需要重整的資產(chǎn)需要重整的債務 貨幣資金應付賬款 應收款項應付票據(jù) 存貨短期借款 固定資產(chǎn)長期借款 ¨¨ ¨¨ 合計合計不需重整的資產(chǎn)不需要重整的債務 貨幣資金應付賬款 應收款項應付票據(jù) 存貨短期借款 固定資產(chǎn)長期借款 ¨¨ ¨¨

9、合計負債合計所有者權益股本資本公積盈余公積未分配利潤所有者權益 資產(chǎn)合計負債與所有者權益合計在重整期間利潤表中，為了反映重整企業(yè)的正常經(jīng)營損益和重整損益，應對傳統(tǒng)的利潤表中的項目進行一定的改造，將這兩種損益單獨列示。其中，經(jīng)營損益部分包括營業(yè)收入、營業(yè)成本、營業(yè)稅金、營業(yè)費用、管理費用、營業(yè)外收支等；重整損益則包括重整計劃實施過程中所發(fā)生的重整收益、重整損失和重整費用等。 利潤表編制單位： 重組開始日重組結束日 單位:元 項 目 金額一、營業(yè)收入減:營業(yè)成本 營業(yè)稅金及附加 銷售費用 管理費用 財務費用 資產(chǎn)減值損失加: 公允價值變動收益 投資收益二、營業(yè)利潤 加：營業(yè)外收入 減：營業(yè)外支出三

10、、重整前利潤總額 加: 重整期間重組收益 減: 重整期間重組損失四重整后利潤總額減：所得稅費用五、凈利潤六、每股收益 重整企業(yè)應在編制基本財務報表的基礎上，采用附注、附表等多種表外揭示的方式揭示重整信息。特別是在進行了權益結構的調(diào)整、未分配利潤調(diào)整為零以后，應在表外以適當形式進行充分揭示，在重整后的若干年內(nèi)，注明其未分配利潤累計起始日期。同時，應以文字說明重整計劃的執(zhí)行情況，如管理機構的變動情況、股權結構情況等；另外，重整企業(yè)還應在附注中揭示變更債務條件及清償債務的內(nèi)容、重整凈收益對所得稅的影響以及轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)清償債務所發(fā)生的資產(chǎn)處置損益額等。 重整期結束后，如果重整失敗，則企業(yè)進入破產(chǎn)狀態(tài)，會計

11、上選用終止經(jīng)營假設基礎上的破產(chǎn)會計的處理程序和方法。 第二節(jié) 破產(chǎn)會計 破產(chǎn)從經(jīng)濟意義上看指經(jīng)濟活動的徹底失敗，是債務人不能清償?shù)狡趥鶆盏臓顟B(tài)；從法律意義上來看，破產(chǎn)是指債務人不能清償?shù)狡趥鶆諘r,為了維護債權人及債務人的利益，由法院強制執(zhí)行其全部財產(chǎn)，公平清償全體債權人的一種特定的法律程序。一、破產(chǎn)的特征及破產(chǎn)界限破產(chǎn)作為一種特定的經(jīng)濟狀態(tài)和法律程序，其基本特征表現(xiàn)為：1. 債務人喪失了償債能力，無論自愿與否均不能清償?shù)狡趥鶆眨?. 破產(chǎn)是一種由法律嚴格規(guī)范的經(jīng)濟狀態(tài)，任何企業(yè)都不得自行宣布破產(chǎn)；3. 破產(chǎn)的宗旨是為了保護全體債權人的合法權益，強調(diào)債務的履行在債權人之間的公平；4.破產(chǎn)是一種特

12、殊的償債手段，與一般償債手段不同的是，破產(chǎn)是以債務人法律上的民事主體資格的喪失以及相應的行為能力和權利能力的消亡為最終結果，以全部資產(chǎn)作為償債基礎的，是一次性償債；5.破產(chǎn)是一種特定的法律程序，從破產(chǎn)申請到宣告破產(chǎn)清算，均是在法院主持下按照法定程序進行的。 破產(chǎn)界限也稱破產(chǎn)原因或破產(chǎn)條件，是指法院據(jù)以宣告?zhèn)鶆杖似飘a(chǎn)的法律標準。我國破產(chǎn)法規(guī)定：企業(yè)法人不能清償?shù)狡趥鶆眨⑶屹Y產(chǎn)不足以清償全部債務或明顯喪失清償能力的，可以向人民法院提出重整、和解或者破產(chǎn)清算申請。可以看出，我國破產(chǎn)法關于破產(chǎn)界限的實質(zhì)性標準是不能清償?shù)狡趥鶆?，簡稱為不能清償或不能支付。二、破產(chǎn)處理的基本程序破產(chǎn)處理從破產(chǎn)程序的開始

13、到破產(chǎn)程序的終結經(jīng)歷了破產(chǎn)申請、和解整頓、破產(chǎn)宣告、破產(chǎn)清算等階段。（一） 破產(chǎn)申請的提出和受理（二）債權申報人民法院受理破產(chǎn)申請后，對債務人享有債權的債權人有權依法申報債權。債權申報期限自人民法院發(fā)布受理破產(chǎn)申請公告之日起計算，最短不少于日，最長不超過 個月。（三）重整與和解我國破產(chǎn)法規(guī)定：債務人可以直接向人民法院申請和解，也可以在人民法院受理破產(chǎn)申請后、宣告?zhèn)鶆杖似飘a(chǎn)前，向人民法院申請和解。債權人會議通過和解協(xié)議的，由人民法院裁定認可，終止和解程序；和解協(xié)議未獲債權人會議通過或未獲人民法院認可的，人民法院裁定終止和解程序，并宣告?zhèn)鶆杖似飘a(chǎn)。（四）破產(chǎn)宣告 破產(chǎn)宣告是指人民法院依據(jù)當事人的申

14、請裁定宣布債務人破產(chǎn)，決定對債務人開始破產(chǎn)清算以清償債務并予以公告的法律行為。人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)后，自破產(chǎn)宣告之日起，破產(chǎn)企業(yè)便喪失了法人資格，應停止生產(chǎn)經(jīng)營活動，并喪失了對其財產(chǎn)的管理權和處分權，而應移交管理人行使。 （五）破產(chǎn)清算破產(chǎn)清算的內(nèi)容包括：（1）管理人接管破產(chǎn)企業(yè)；（2）通知或公告?zhèn)鶛嗳瞬⒎诸惖怯洿_認債務；（3）擬定破產(chǎn)財產(chǎn)變價方案并提交債權人會議討論；（4）執(zhí)行經(jīng)人民法院裁定認可的破產(chǎn)財產(chǎn)分配方案。 （六）破產(chǎn)程序終結破產(chǎn)財產(chǎn)分配完畢、破產(chǎn)清算工作結束后，破產(chǎn)程序即可終結。根據(jù)我國破產(chǎn)法的規(guī)定，如果破產(chǎn)財產(chǎn)不足以撥付破產(chǎn)費用，則破產(chǎn)程序終結；如果破產(chǎn)財產(chǎn)分配完畢，則破產(chǎn)程序終

15、結。 三、破產(chǎn)會計的基本理論 破產(chǎn)會計目標及時、客觀地向債權人、人民法院及其他信息使用者提供破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)變現(xiàn)、破產(chǎn)債權償付等破產(chǎn)會計信息，監(jiān)督破產(chǎn)程序?qū)嵤┑暮戏ㄐ?、有效性和公平性，維護債權人的合法權益。破產(chǎn)會計假設破產(chǎn)主體假設破產(chǎn)管理人成為控制破產(chǎn)企業(yè)，進而控制會計主體，實際上代替了破產(chǎn)前的會計主體。終止經(jīng)營假設破產(chǎn)后，企業(yè)持續(xù)經(jīng)營實際上被打破了，持續(xù)經(jīng)營假設基礎上一些公認的會計處理程序和方法失去了存在的基礎。因此，應確立終止經(jīng)營假設，在這一假設的基礎上，破產(chǎn)企業(yè)應采用一系列與持續(xù)經(jīng)營假設下不同的會計處理程序和方法、不同的計量基礎以及報告形式。不確定期間假設自企業(yè)被宣告破產(chǎn)之日至破產(chǎn)程序終結，

16、這個期間為破產(chǎn)會計期間，這一會計期間有了不確定性，它取決于破產(chǎn)宣告的時日、破產(chǎn)清算程序?qū)嵤┢陂g的長短以及破產(chǎn)管理人對破產(chǎn)企業(yè)的清算進度。破產(chǎn)會計核算特有原則合法性原則以法律規(guī)定為準繩，嚴格按破產(chǎn)法、公司法、民法通則、民事訴訟法等規(guī)定組織破產(chǎn)會計核算，對破產(chǎn)財產(chǎn)進行合法處置。公正性原則不偏不倚地反映破產(chǎn)狀況，正確處理經(jīng)濟問題和分配財產(chǎn)，以維護債權人、債務人和投資人的合法權益。收付實現(xiàn)制原則以實際收到現(xiàn)金或?qū)嶋H付出現(xiàn)金為標準確認收入和費用。可變現(xiàn)凈值原則對破產(chǎn)企業(yè)的全部財產(chǎn)按可變現(xiàn)凈值進行重新計價，而不論其破產(chǎn)清算前的賬面價值是多少。劃分破產(chǎn)費用與非破產(chǎn)費用原則凡是為破產(chǎn)債權人的共同利益而支付的費

17、用，應屬于破產(chǎn)費用，由破產(chǎn)財產(chǎn)中支付；凡是債權人為個人利益而支付的費用，應屬于非破產(chǎn)費用，不應由破產(chǎn)財產(chǎn)中支付。對等償債原則依據(jù)破產(chǎn)法，正確區(qū)分各種不同性質(zhì)的債務，如擔保債務、抵消債務、優(yōu)先償付債務、破產(chǎn)債務等，并分別按其債務與相應資產(chǎn)的對等關系、依據(jù)一定的順序償付各種債務，如以擔保資產(chǎn)償付擔保債務，以抵消資產(chǎn)償付抵消債務，以破產(chǎn)財產(chǎn)優(yōu)先清償優(yōu)先償付債務后，再償付破產(chǎn)債務。破產(chǎn)會計中的會計要素劃分資產(chǎn)擔保資產(chǎn)、抵消資產(chǎn)、受托資產(chǎn)、破產(chǎn)資產(chǎn)負債擔保債務、抵消債務、受托債務、優(yōu)先清償債務、破產(chǎn)債務和其他債務。清算凈資產(chǎn)指破產(chǎn)企業(yè)所有者權益凈額，它表現(xiàn)為資產(chǎn)可實現(xiàn)凈值總額大于確定的債務總金額的差額，

18、如果資產(chǎn)的可實現(xiàn)凈值總額小于確定的債務總金額，則為清算凈虧損。清算損益指破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)清算過程中發(fā)生的凈損益。它包括清算收益、清算損失、清算費用。各要素在清算結束前的關系式為：資產(chǎn)負債清算凈資產(chǎn)±清算損益各要素在清算后的關系為： 資產(chǎn)負債清算凈資產(chǎn)清算損益0 四、破產(chǎn)接管及其會計核算從破產(chǎn)宣告日起，破產(chǎn)企業(yè)即進入清算會計期間，接管破產(chǎn)企業(yè)標志著破產(chǎn)會計核算工作的開始。（一）接管人破產(chǎn)管理人是接管破產(chǎn)企業(yè)并對其財產(chǎn)進行保管、清理、估價、處理和分配以及實施其他與其相關的法律行為的專門機構，是獨立于債權人和債務人，只對人民法院負責的具有獨立地位的機構，它擁有獨立支配處分破產(chǎn)財產(chǎn)的權利。破產(chǎn)管

19、理人的職責如下：接管債務人的財產(chǎn)、印章和賬簿、文書等資料；調(diào)查債務人財產(chǎn)狀況，制作財產(chǎn)狀況報告；決定債務人的內(nèi)部管理事務；決定債務人的日常開支和其他必要開支；在第一次債權人會議召開之前，決定繼續(xù)或者停止債務人的營業(yè)； 管理和處分債務人的財產(chǎn)；代表債務人參加訴訟、仲裁或者其他法律程序；提議召開債權人會議；人民法院認為管理人應當履行的其他職責。（二）接管內(nèi)容破產(chǎn)管理人作為接管人應全面接管破產(chǎn)企業(yè)，具體的接管內(nèi)容包括： 1.行政管理權 破產(chǎn)管理人接管破產(chǎn)企業(yè)，實際上是對破產(chǎn)企業(yè)行政管理權的接管，成為破產(chǎn)企業(yè)臨時管理機構，對內(nèi)行使破產(chǎn)企業(yè)的管理權，對外代表破產(chǎn)企業(yè)從事民事活動。 2.資產(chǎn)和債務破產(chǎn)管理

20、人接管破產(chǎn)企業(yè)的一個重要內(nèi)容就是接管破產(chǎn)企業(yè)的破產(chǎn)資產(chǎn)以及破產(chǎn)債務，資產(chǎn)包括現(xiàn)有的貨幣資產(chǎn)、非貨幣資產(chǎn)以及破產(chǎn)后依法追回的各種資產(chǎn)；債務包括現(xiàn)有的各種應付款項、借款等。 3.會計資料、賬冊根據(jù)破產(chǎn)法的規(guī)定，任何單位和個人不得非法處理破產(chǎn)企業(yè)的財產(chǎn)、賬冊、文書、資料和印章等，一切均應由破產(chǎn)管理人接管。具體包括會計憑證、會計賬簿、財務報告以及其他各種檔案資料、財務專用印章。（三）破產(chǎn)接管會計的核算程序和方法 1.建立破產(chǎn)會計賬簿體系破產(chǎn)管理人接管破產(chǎn)企業(yè)后，需要建立破產(chǎn)會計賬簿體系。見下表：資產(chǎn)類 負債類清算凈資產(chǎn)類損益類擔保資產(chǎn)擔保債務清算凈資產(chǎn)清算損益抵消資產(chǎn)抵消債務受托資產(chǎn)受托債務破產(chǎn)資產(chǎn)優(yōu)

21、先清償債務破產(chǎn)債務 2.破產(chǎn)接管的核算程序 破產(chǎn)接管核算程序破產(chǎn)企業(yè)會計人員于人民法院宣告破產(chǎn)日，進行財產(chǎn)清查，計算完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本、結轉(zhuǎn)損益類賬戶和利潤分配等，在此基礎上編制宣告破產(chǎn)日的資產(chǎn)負債表、自年初至破產(chǎn)日的損益表以及各種附表。向破產(chǎn)管理人移交有關報表資料。破產(chǎn)管理人及其會計人員組織對接管的財產(chǎn)物資、債權債務進行全面清理，根據(jù)清理結果進行相關的會計處理并編制接管日資產(chǎn)負債表。結束舊賬，將原賬面記錄依據(jù)其性質(zhì)轉(zhuǎn)入破產(chǎn)清算會計賬戶體系，并開始進行破產(chǎn)清算業(yè)務的處理。例1加達有限責任公司經(jīng)人民法院于2007年3月9日宣告破產(chǎn)，破產(chǎn)管理人接管破產(chǎn)企業(yè)后編制的接管日資產(chǎn)負債表如表： 接管日資

22、產(chǎn)負債表 編制單位：加達有限責任公司 2007年3月9日 單位：元資產(chǎn)金額負債及股東權益金額流動資產(chǎn)：流動負債：貨幣資金200 760短期借款2 682 000交易性金融資產(chǎn)110 000應付票據(jù)169 978應收票據(jù)應付賬款283 052應收賬款168 000應付職工薪酬237 418其他應收款34 046應交稅費192 520存貨1 208 558其他應付款16 684流動資產(chǎn)合計1 721 364流動負債合計3 581 652持有至到期投資長期借款9 060 000長期股權投資1 271 800長期負債合計9 060 000固定資產(chǎn)4 179 374負債合計12 641 652在建工程2

23、 952 640股東權益：工程物資400 000實收資本1 600 000無形資產(chǎn)879 844資本公積40 000盈余公積47 534未分配利潤2 924 164所有者權益合計1 236 630資產(chǎn)合計11 405 022負債及股東權益合計11 405 022關于結束舊帳，建立新帳，將結合以下內(nèi)容進行介紹。相關案例 中國破產(chǎn)第一案-廣東國投破產(chǎn)案廣東國際信托投資公司(以下簡稱廣東國投)成立于1980年7月，是享有外匯經(jīng)營權的非銀行金融機構，主要從事金融和實業(yè)投資業(yè)務。進入九十年代后，該公司管理不善引致的問題越來越突出。特別是1997年下半年亞洲金融危機爆發(fā)以后，該公司嚴重資不抵債，已難于繼續(xù)

24、經(jīng)營。廣東國投仍然漫無節(jié)制地向省內(nèi)外、境內(nèi)外和國內(nèi)外500多家債務人、主要是省內(nèi)債務人發(fā)放貸款近130億元，又沒有嚴格審查這些債務人的資信和償債能力，發(fā)生了嚴重的外債支付危機。為預防和化解由此產(chǎn)生的金融風險，保護債權人的合法權益，中國人民銀行于1998年10月6日決定關閉該公司，并組織清算組對其進行了為期3個月的行政關閉清算。經(jīng)行政清算發(fā)現(xiàn)該公司財產(chǎn)狀況嚴重惡化，不能清償?shù)狡趥鶆粘蔬B續(xù)狀態(tài)，遂于1999年1月向法院提出了廣東國投等四家企業(yè)破產(chǎn)的申請。廣東高院和廣州、深圳兩個中院分別依法受理。1999年1月，該案一進入破產(chǎn)程序，廣東高院和廣州、深圳兩個中院就及時依法指定成立了四個清算組。清算組在

25、法院的監(jiān)督指導下，先后組織召開了17次債權人會議，向所有債權人詳盡公布破產(chǎn)事項，確保了破產(chǎn)程序的公開、公正、公平，有效防止了破產(chǎn)財產(chǎn)的流失。廣東國投等四家企業(yè)進入破產(chǎn)程序時，共有494家境內(nèi)外、國內(nèi)外債權人申報債權，申報債權總額達人民幣467億多元。至2002年6月，廣東國投已獲確認的債權人共200家，其中境外、國外債權人為96家。因債權人行使抵銷權、或因主債務人履行債務，擔保債權相應減少，至2003年1月6日為止，否認債權金額為人民幣185.6億多元，占申報債權總金額的48%，確認債權金額人民幣202.2億元，占申報債權總金額的52%；通過四年的破產(chǎn)清算，已經(jīng)查清了廣東國投的資產(chǎn)負債情況。其

26、賬面資產(chǎn)總計209.4億元，可回收金額為49.4億元，虧損達152.8億元。通過訴訟程序，已經(jīng)確認原登記在廣信房產(chǎn)公司和香港廣信實業(yè)公司名下的廣東國際大廈實業(yè)公司的股權100%歸廣東國投所有，也確認了廣東國投對江灣新城擁有75%的股權。通過拍賣變現(xiàn)的廣東國投破產(chǎn)財產(chǎn)總值達25.36多億元。廣東高院審理的廣東國投破產(chǎn)案進行了兩次破產(chǎn)財產(chǎn)分配，債權受償率為7.38%。2003年2月28日結束的第五次債權人會議又進行了第三次破產(chǎn)分配，債權受償率為5.14%，合計債權受償率達到12.52%。 根據(jù)2003年03月01日 中國新聞網(wǎng)報道整理 四、破產(chǎn)清算過程的核算在破產(chǎn)清算中，主要的核算內(nèi)容包括破產(chǎn)資產(chǎn)

27、與非破產(chǎn)資產(chǎn)、破產(chǎn)債務和非破產(chǎn)債務、清算凈資產(chǎn)、清算損益以及債務清償和剩余財產(chǎn)分配。（一）破產(chǎn)資產(chǎn)與非破產(chǎn)資產(chǎn) 1、破產(chǎn)資產(chǎn)破產(chǎn)資產(chǎn)確認標準破產(chǎn)資產(chǎn)必須是具有一定貨幣價值的、能夠清償債務的資產(chǎn)或財產(chǎn)權利。破產(chǎn)資產(chǎn)必須是破產(chǎn)企業(yè)可以獨立支配的資產(chǎn)。破產(chǎn)資產(chǎn)必須是符合法律規(guī)定的時限的資產(chǎn)。即破產(chǎn)宣告時屬于破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)以及破產(chǎn)宣告后，破產(chǎn)程序終結前取得的各種資產(chǎn)，均屬于破產(chǎn)資產(chǎn)。破產(chǎn)資產(chǎn)必須是可以依照破產(chǎn)程序強制清償?shù)馁Y產(chǎn)，凡是不應當經(jīng)破產(chǎn)程序清償?shù)馁Y產(chǎn)以及國家法律明確規(guī)定禁止強制執(zhí)行的財產(chǎn)，不應確認為破產(chǎn)資產(chǎn)。破產(chǎn)資產(chǎn)的范圍破產(chǎn)申請受理時屬于破產(chǎn)企業(yè)的全部資產(chǎn)以及破產(chǎn)申請受理后至破產(chǎn)程序終結前破

28、產(chǎn)企業(yè)取得的資產(chǎn)。包括企業(yè)的投資者投入的資產(chǎn)、企業(yè)積累資金所形成的資產(chǎn)等。擔保資產(chǎn)數(shù)額大于擔保債務數(shù)額的差額應作為破產(chǎn)資產(chǎn)。破產(chǎn)企業(yè)的抵消資產(chǎn)數(shù)額大于抵消債務數(shù)額的差額應作為破產(chǎn)資產(chǎn)。破產(chǎn)資產(chǎn)的計量模式及計量方法計量模式以公允價值作為清算資產(chǎn)的計量屬性；從計量單位的選擇看，存在名義貨幣單位和一般購買力單位兩種計量單位。企業(yè)破產(chǎn)后，盡管持續(xù)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中斷，終止經(jīng)營成為必然的結果，但是，隱含了穩(wěn)定的幣值的名義貨幣單位假設仍是適用的。計量方法賬面凈值法：破產(chǎn)資產(chǎn)中的貨幣資金的計價重置成本法：破產(chǎn)資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)等的計價現(xiàn)行市價法：主要適用于金融資產(chǎn)等破產(chǎn)資產(chǎn)的計價清算價格法：一般適用于專利權、土

29、地使用權等無形資產(chǎn)及各種固定資產(chǎn)的計價協(xié)商估價法：主要適用于特定的資產(chǎn)，如擔保資產(chǎn)、抵消資產(chǎn)、受托資產(chǎn)等。破產(chǎn)企業(yè)在實際對破產(chǎn)資產(chǎn)進行重新計量時，往往是結合各種破產(chǎn)資產(chǎn)的特點，將上述方法交叉使用。 2.非破產(chǎn)資產(chǎn)的確認和計量非破產(chǎn)資產(chǎn)（根據(jù)破產(chǎn)法以及有關法律法規(guī)的規(guī)定，具有專門用途的、不能用于償付破產(chǎn)債務的資產(chǎn)。）擔保資產(chǎn)確認：企業(yè)進入破產(chǎn)清算狀態(tài)后，債權人對于作為擔保物的資產(chǎn)享有排他性受償權，可以不經(jīng)破產(chǎn)程序而優(yōu)先于其他任何破產(chǎn)債權人接受清償。因此，這部分作為擔保物的資產(chǎn)不應歸屬于破產(chǎn)資產(chǎn)，而應單獨確認為擔保資產(chǎn)。但擔保資產(chǎn)大于擔保債務的差額應屬于破產(chǎn)資產(chǎn)。計量：擔保資產(chǎn)的價值根據(jù)企業(yè)與債權

30、人簽訂的擔保合同中確定的價值，結合協(xié)商估價法等進行確定。抵消資產(chǎn)從破產(chǎn)企業(yè)的角度來說，可以與債務人相抵消的破產(chǎn)企業(yè)的債權，就應確認為抵消資產(chǎn)，抵消資產(chǎn)大于抵消債務的差額，應作為破產(chǎn)資產(chǎn)。破產(chǎn)債權人行使抵消權中所涉及到的債權債務必須是在破產(chǎn)宣告日之前成立的，且應由破產(chǎn)債權人一方在破產(chǎn)財產(chǎn)分配之前提出行使抵消權的申請。受托資產(chǎn)指破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)前接受其他企業(yè)委托，為其加工、代銷，所有權屬于其他企業(yè)的資產(chǎn)、3.破產(chǎn)資產(chǎn)、非破產(chǎn)資產(chǎn)的會計處理 根據(jù)上述破產(chǎn)資產(chǎn)、非破產(chǎn)資產(chǎn)的確認標準，確定了破產(chǎn)資產(chǎn)和非破產(chǎn)資產(chǎn)的范圍后，破產(chǎn)管理人及其破產(chǎn)清算會計人員應根據(jù)破產(chǎn)企業(yè)移交的有關會計資料，將有關會計科目的余額轉(zhuǎn)

31、入破產(chǎn)清算會計中新的賬戶。 例2根據(jù)例1的有關資料，假定加達公司被宣告破產(chǎn)、破產(chǎn)管理人接管破產(chǎn)企業(yè)后，除了破產(chǎn)宣告日資產(chǎn)負債表列示的有關資料外，經(jīng)清查發(fā)現(xiàn)以下情況： 1.固定資產(chǎn)中有一原值為1 200 000元、累計折舊為100 000元的房屋已為三年期的長期借款800 000元提供了擔保。2.應收賬款中有40 000元為應收甲企業(yè)的貨款，應付賬款中有60 000元為應付甲企業(yè)的原材料款。甲企業(yè)已提出行使抵消權的申請并經(jīng)過破產(chǎn)管理人批準。.破產(chǎn)管理人發(fā)現(xiàn)破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)宣告日前2個月，曾無償轉(zhuǎn)讓一批設備，價值300 000元，根據(jù)破產(chǎn)法規(guī)定屬無效行為，該批設備現(xiàn)已追回。 .貨幣資金中有現(xiàn)金2 0

32、00元，其他貨幣資金20 000元，其余為銀行存款。 .存貨中有原材料400 000元，庫存商品808 558元。 6.除為三年期的長期借款提供了擔保的固定資產(chǎn)外，其余固定資產(chǎn)的原值為3 560 000元，累計折舊為480 626元。根據(jù)上述資料應編制會計分錄如下：1.確認擔保資產(chǎn)： 借：擔保資產(chǎn)固定資產(chǎn) 800 000 破產(chǎn)資產(chǎn)固定資產(chǎn) 300 000 累計折舊 100 000 貸：固定資產(chǎn)房屋 1 200 0002.確認抵消資產(chǎn)： 借：抵消資產(chǎn)應收賬款 甲企業(yè) 40 000 貸：應收賬款甲企業(yè) 40 000 3. 確認破產(chǎn)資產(chǎn)： 借：破產(chǎn)資產(chǎn)設備 300 000 貸：清算損益 300 00

33、0.確認破產(chǎn)資產(chǎn)： 借：破產(chǎn)資產(chǎn)其他貨幣資金 20 000 銀行存款 178 760 現(xiàn)金 2 000應收賬款 128 000-其他應收款 34 046 原材料 400 000 庫存商品 808 558 交易性金融資產(chǎn) 110 000 固定資產(chǎn) 3 079 374 無形資產(chǎn) 879 844 在建工程 2 952 640 -工程物資 400 000 長期股權投資 1 271 800 累計折舊 480 626 貸：其他貨幣資金 20 000 銀行存款 178 760 現(xiàn)金 2 000 應收賬款 128 000 其他應收款 34 046 原材料 400 000 庫存商品 808 558 交易性金融資

34、產(chǎn) 110 000 固定資產(chǎn) 3 079 374 無形資產(chǎn) 879 844 在建工程 2 952 640 工程物資 400 000 長期股權投資 1 271 800（二）破產(chǎn)債務與非破產(chǎn)債務破產(chǎn)債務的特點破產(chǎn)債務與普通債務的區(qū)別破產(chǎn)債務普通債務只能通過破產(chǎn)程序強制履行，破產(chǎn)債務履行中個別的、自由的清償反為法律所禁止。債務的償付由雙方自愿完成，是個別清償破產(chǎn)債務的履行受債務人財產(chǎn)價值的限制，破產(chǎn)資產(chǎn)價值是債務人償付破產(chǎn)債務的最高數(shù)額，如果破產(chǎn)資產(chǎn)大于破產(chǎn)債務，則破產(chǎn)債務能夠得到全額償付，如果破產(chǎn)資產(chǎn)小于破產(chǎn)債務，則破產(chǎn)債務只能得到部分償付，如果沒有破產(chǎn)資產(chǎn)，則破產(chǎn)債務無法得到償付。普通債務的履行

35、不受債務人財產(chǎn)的限制僅包括無擔保債務有擔保債務和無擔保債務破產(chǎn)債務首先是一種普通債務，一般產(chǎn)生于破產(chǎn)宣告前，在破產(chǎn)宣告前沒有得到償付，破產(chǎn)宣告后依據(jù)破產(chǎn)法及有關法律法規(guī)的規(guī)定，確認為破產(chǎn)債務。普通債務是破產(chǎn)債務取得的前提和條件。訴訟時效為三個月，破產(chǎn)法明確規(guī)定“人民法院受理破產(chǎn)申請后，應當確定債權人申報債權的期限。債權申報期限自人民法院發(fā)布受理破產(chǎn)申請公告之日起計算，最短不得少于三十日，最長不得超過三個月”。債權人未依照本法規(guī)定申報債權的，不得依照本法規(guī)定的程序行使權利”。訴訟時效長短要根據(jù)債務內(nèi)容具體分析破產(chǎn)債務的確認標準必須符合普通債務的條件，在破產(chǎn)宣告前成立的債務。必須是按照破產(chǎn)程序申報

36、、經(jīng)人民法院和債權人會議確認、破產(chǎn)管理人核實的債務。必須是債權人對債務人整體財產(chǎn)的財產(chǎn)請求權，包括無財產(chǎn)擔保債務和放棄優(yōu)先受償權利的有財產(chǎn)擔保債務。破產(chǎn)債務必須按破產(chǎn)清算程序強制執(zhí)行。破產(chǎn)債務的范圍無財產(chǎn)擔保債務指破產(chǎn)宣告前成立的、沒有提供財產(chǎn)擔保、不具有優(yōu)先受償權利的債務。放棄優(yōu)先受償權利的債務指原來具有財產(chǎn)擔保，但因自愿或其他原因而放棄由擔保而產(chǎn)生的優(yōu)先受償權利的債務。如果債權人在申報債權時未說明有財產(chǎn)擔保，對破產(chǎn)企業(yè)來說，則應視為放棄優(yōu)先受償權利的債務。擔保差額債務指有財產(chǎn)擔保的債務額超過擔保資產(chǎn)的價值而未受清償?shù)哪遣糠謧鶆?。擔保差額債務應確認為破產(chǎn)債務，參加對破產(chǎn)資產(chǎn)的分配。保證債務指

37、為破產(chǎn)企業(yè)的債務提供保證的保證人，在代破產(chǎn)企業(yè)清償債務后形成的代為清償債務，這部分債務應視為破產(chǎn)債務。抵消差額債務指破產(chǎn)債權人的債權數(shù)額大于破產(chǎn)企業(yè)債務數(shù)額的差額。這部分差額應作為破產(chǎn)債務由破產(chǎn)資產(chǎn)償付。破產(chǎn)債務的入賬金額以核證的賬簿記錄中記載的金額為標準。非破產(chǎn)債務非破產(chǎn)債務的范圍擔保債務指債務人以一定財產(chǎn)為債權人的債權提供擔保而形成的債務。對于破產(chǎn)債權人來講，債權人已經(jīng)取得了對擔保物的處置權，其債權的履行有了物資保障。因此，擔保債務不應屬于破產(chǎn)債務。抵消債務指破產(chǎn)企業(yè)與破產(chǎn)企業(yè)的債權人互為債權債務人時，債權人依法享有抵消權而形成的能夠抵消的債務。如果抵消債務大于抵消資產(chǎn)，其差額應作為破產(chǎn)債

38、務；如果抵消債務小于抵消資產(chǎn)，其差額應作為破產(chǎn)資產(chǎn)。優(yōu)先清償債務指根據(jù)破產(chǎn)法的規(guī)定，在破產(chǎn)債務之前、從破產(chǎn)資產(chǎn)中優(yōu)先償付的債務。包括（1）應付破產(chǎn)清算費用和共益?zhèn)鶆?；?）應付職工工資和醫(yī)療、傷殘補助、撫恤費用，所欠的應當劃入職工個人賬戶的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應當支付給職工的補償金；（3）破產(chǎn)企業(yè)欠繳的除基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費用等以外的社會保險費用和所欠稅款。未申報債務指破產(chǎn)債權人未申報的債權，視為自動放棄債權。 破產(chǎn)債務和非破產(chǎn)債務的會計處理根據(jù)上述破產(chǎn)債務、非破產(chǎn)債務的確認標準，確定了破產(chǎn)債務和非破產(chǎn)債務的范圍后，應根據(jù)破產(chǎn)企業(yè)移交的科目余額表將有關

39、會計科目的余額轉(zhuǎn)入反映破產(chǎn)債務、非破產(chǎn)債務 等相關賬戶，結轉(zhuǎn)后，破產(chǎn)企業(yè)原負債類賬戶的余額應為零。 例3根據(jù)例1例2的有關資料，破產(chǎn)企業(yè)應編制的會計分錄如下：（1）確認擔保債務： 借：長期借款 800 000 貸：擔保債務長期借款 800 000 （2）確認抵消債務： 借：應付賬款 60 000 貸：抵消債務 40 000 破產(chǎn)債務 20 000 （3） 確認優(yōu)先清償債務： 借：應付職工薪酬 237 418 應交稅費 192 520 貸：優(yōu)先清償債務 應付職工薪酬 237 418 應交稅費 192 520 （4）假定預計破產(chǎn)清算費用為1 000 000元，已經(jīng)過債權人會議審議通過。 借：清算損

40、益 1 000 000 貸：優(yōu)先清償債務應付破產(chǎn)清算費用 1 000 000 （5）確認破產(chǎn)債務： 借：短期借款 2 682 000 應付票據(jù) 169 978 應付賬款 223 052 其他應付款 16 684 長期借款 8 260 000 貸：破產(chǎn)債務短期借款 2 682 000 -應付票據(jù) 169 978 -應付賬款 223 052 -其他應付款 16 684 -長期借款 8 260 000（三）清算凈資產(chǎn)清算凈資產(chǎn)是破產(chǎn)企業(yè)所有者權益凈額。它由破產(chǎn)宣告日破產(chǎn)企業(yè)所有者權益與破產(chǎn)清算期間發(fā)生的清算凈損益構成。 為了完整的反映清算凈資產(chǎn)的構成情況，應將原所有者權益類賬簿資料結轉(zhuǎn)到破產(chǎn)會計新的

41、賬簿體系中。 例4 根據(jù)例1例2的有關資料，破產(chǎn)企業(yè)應確認清算凈資產(chǎn)如下： 借：實收資本 1 600 000 資本公積 40 000 盈余公積 47 534 清算凈資產(chǎn) 1 236 630 貸：利潤分配未分配利潤2 924 164（四）清算損益清算損益的確認標準是破產(chǎn)企業(yè)在清算期間發(fā)生的收益、損失、費用相抵后的清算結果作為清算損益構成內(nèi)容的清算收益的發(fā)生，必然導致破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)的增加或負債的減少。作為清算損益構成內(nèi)容的清算損失、費用的發(fā)生必然導致破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)的減少或負債的增加。構成清算損益的破產(chǎn)費用必須是在破產(chǎn)清算中為了破產(chǎn)債權人的共同利益所支付的費用，凡是破產(chǎn)債權人為了個人利益而發(fā)生的費用，不

42、應屬于破產(chǎn)費用。破產(chǎn)費用只能在破產(chǎn)資產(chǎn)中支付，且可以先于破產(chǎn)債務優(yōu)先支付。清算損益的內(nèi)容清算收益指在按可變現(xiàn)凈值計價和重新確認債務中以及由于其他原因發(fā)生的資產(chǎn)價值增加和負債金額減少。清算損失指在按可變現(xiàn)凈值計價和重新確認債務中發(fā)生的資產(chǎn)價值減少和負債金額增加。清算費用即破產(chǎn)費用指在破產(chǎn)清算過程中合理預計的、為破產(chǎn)債權人的共用利益而由破產(chǎn)財產(chǎn)中支付的費用。根據(jù)我國破產(chǎn)法的規(guī)定，破產(chǎn)費用應包括以下內(nèi)容：各項清算管理費用、訴訟費用、共益費用、破產(chǎn)安置費用以及對預計數(shù)的調(diào)整。清算收益抵減清算費用和清算損失后的凈收益或凈損失直接增加或抵減清算凈資產(chǎn)。破產(chǎn)清算期間，清算損益的會計處理變賣破產(chǎn)財產(chǎn)發(fā)生的變賣

43、收入與賬面成本的差額，記入”清算損益”賬戶。債權人未按期申報債權或由于其他原因而產(chǎn)生的破產(chǎn)企業(yè)無需支付的債務，以及由于破產(chǎn)資產(chǎn)不足以清償債務而產(chǎn)生的不能償付的債務，記入”清算損益”賬戶的貸方。根據(jù)有關破產(chǎn)法規(guī)的規(guī)定重新確認破產(chǎn)債務時而發(fā)生的債務增加額應記入”清算損益”賬戶。由于繼續(xù)完成或繼續(xù)履行破產(chǎn)宣告日之前尚未完成的業(yè)務或合同而發(fā)生的經(jīng)營收益，應借記有關賬戶，貸記”清算損益”賬戶。由于破產(chǎn)企業(yè)發(fā)生破產(chǎn)法特指的無效行為或欺詐行為，而由破產(chǎn)管理人予以追回的資產(chǎn)，應借記“破產(chǎn)資產(chǎn)”賬戶，貸記”清算損益”賬戶。破產(chǎn)清算期期末，應將”清算損益”賬戶的余額轉(zhuǎn)入“清算凈資產(chǎn)”賬戶。 例5 根據(jù)例1例2的有

44、關資料，編制有關清算損益的會計分錄如下：（1）假定128 000元的應收賬款中，實際收回款項108 000元；其他應收款34 046元收回18 046元，款項存入銀行。 借：破產(chǎn)資產(chǎn)銀行存款126 046 清算損益清算損失36 000 貸：破產(chǎn)資產(chǎn)應收賬款 128 000 -其他應收款34 046 （2）破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)資產(chǎn)中的交易性金融資產(chǎn)賬面價值110 000元，變現(xiàn)后收回130 000元，款項存入銀行。 借：破產(chǎn)資產(chǎn)銀行存款 130 000 貸：破產(chǎn)資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 110 000 清算損益清算收益 20 000（3）原材料作價120 000元出售，款項存入銀行，其賬面成本為400 000元。 借：破產(chǎn)資產(chǎn)銀行存款 120 000 清算損益清算損失 280 000 貸：破產(chǎn)資產(chǎn)原材料 400 000（4）庫存商品賬面價值808 558元，作價240 000元，上述款項均存入銀行。 借：破產(chǎn)資產(chǎn)銀行存款 240 00