財務管理金融資產(chǎn)-長期股權投資

1、第4章 長期股權投資 本章基本結構框架本章基本結構框架長期股權投資核算方法的轉換（重要）初始計量企業(yè)合并形成的長期股權投資（重要） 投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的處理 后續(xù)計量長期股權投資的成本法核算方法的轉換及處置長期股權投資的權益法（重要） 長期股權投資的減值（重要） 長期股權投資的初始計量原則企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權投資（重要） 長期股權投資的處置（重要）長期股權投資一、長期股權投資的內容長期股權投資，是指企業(yè)準備長期持有的權益性投資。按對被投資方影響不同，包括：1.具有控制的權益性投資2.具有共同控制的權益性投資3.具有重大影響的權益性投資4.公允價值不能可

2、靠計量的小份額權益性投資除上述四種情況以外，企業(yè)持有的其他權益性投資，應當劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。長期股權投資的基本概念n相關概念：注意實質勝于形式控制 是指有權決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益共同控制 是指按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關的重要財務和經(jīng)營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。重大影響 對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。子公司合營企業(yè)聯(lián)營企業(yè)持股比例50%20%持股比例50%控制控制是指有權決定一個企業(yè)的

3、財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益?？刂瓢ㄒ韵聝煞N情形： （）投資企業(yè)擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權資本。（）投資企業(yè)雖未擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權資本，但通過其他方式對被投資單位具有實質控制權,包括：n通過與其他投資者的協(xié)議，投資企業(yè)擁有被投資單位半數(shù)以上有表決權資本的控制權；n根據(jù)章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策；n投資企業(yè)有權任免被投資單位董事會或類似權力機構的多數(shù)成員；n投資企業(yè)在被投資單位董事會或類似權力機構會議上有半數(shù)以上投票權。共同控制共同控制，是指按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關的重要財務和經(jīng)營決策需要分

4、享控制權的投資方一致同意時存在。合營企業(yè)的特點是，合營各方均受合營合同的限制和約束。判斷是否構成共同控制的依據(jù)（）任何一個合營方均不能單獨控制合營企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動；（）涉及合營企業(yè)基本經(jīng)營活動的決策需要各合營方一致同意；（）各合營方可能通過合同或協(xié)議的形式任命其中的一個合營方對合營企業(yè)的日?；顒舆M行管理，但其必須在各合營方已經(jīng)一致同意的財務和經(jīng)營政策范圍內行使管理權。重大影響重大影響，是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業(yè)能夠對被投資單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。投資企業(yè)擁有被投資單位的表決權資本不足，一般

5、認為對被投資單位不具有重大影響，但符合下列情況之一的，可以認為對被投資單位具有重大影響：（）在被投資單位權力機構或經(jīng)營管理機構中派有代表；（）參與被投資單位的政策制定過程，包括股利分配政策等的制定；（）與被投資單位之間發(fā)生重要交易；（）向被投資單位派出管理人員；（）向被投資單位提供關鍵技術資料。公允價值不能可靠計量的小份額權益性投資公允價值不能可靠計量的小份額權益性投資 企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，應當劃分為長期股權投資。n二、企業(yè)合并形成的長期股權投資企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報

6、告主體的交易或事項。n企業(yè)合并通常包括吸收合并、新設合并和控股合并三種形式。其中，只有控股合并形成投資關系。企業(yè)合并形成的長期股權投資，是指控股合并所形成的投資企業(yè)（即合并后的母公司）對被投資單位（即合并后的子公司）的股權投資。-有控制關系企業(yè)合并形成的長期股權投資，應當區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并分別確定初始投資成本。（一）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。合并方的初始投資成本：在被合并方所有者權益賬面價值中按持股比例享有的份額。合并A子公司B子公司C子公司合并方被合并方

7、M集團公司（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資n參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。n非同一控制下的企業(yè)合并，購買方應將企業(yè)合并作為一項購買交易，合理確定合并成本，作為長期股權投資的初始投資成本。M集團公司購買方被購買方N集團公司D公司E子公司合并C子公司F子公司第一節(jié) 長期股權投資的初始計量控制（對子公司投資，屬于企業(yè)合并方式取得）共同控制（對合營企業(yè)投資）重大影響（對聯(lián)營企業(yè)投資）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權益性投資企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍

8、市場上有報價且公允價值能可靠計量的權益性投資同一控制：按享有被合并方所有者權益賬面價值份額進行初始計量，后續(xù)計量采用成本法非同一控制：按合并成本（付出對價的公允價值）進行初始計量，后續(xù)計量采用成本法按付出對價的公允價值進行初始計量，后續(xù)計量采用權益法按付出對價的公允價值進行初始計量，后續(xù)計量采用成本法短期內賺差價：交易性金融資產(chǎn)持有時間長：可供出售金融資產(chǎn)【例1】下列投資中，不應作為長期股權投資核算的是（）?！締芜x題】A.對子公司的投資B.對聯(lián)營企業(yè)投資C.對合營企業(yè)投資 D.沒有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的權益性投資【答案】D【解析】重大影響以下、在活躍

9、市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權益性投資，應按金融工具準則的有關規(guī)定處理。取得方式初始計量企業(yè)合并方式（對子公司投資）同一控制被投資單位所有者權益賬面價值的份額，付出資產(chǎn)賬面價值與享有被投資單位所有者權益賬面價值份額的差額計入資本公積。非同一控制付出資產(chǎn)的公允價值，付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入當期損益。企業(yè)合并以外的方式（除對子公司以外的長期股權投資）付出資產(chǎn)的公允價值或發(fā)行權益性證券的公允價值，付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入當期損益。表1 長期股權投資初始計量二、企業(yè)合并形成的長期股權投資 （一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資原則：不以公允價值計量，不確認損益。同

10、一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積(資本溢價或股本溢價)；資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調整留存收益。n注意：這里調整的是資本公積(資本溢價或股本溢價)，不能調整資本公積（其他資本公積）。合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應當在按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成

11、本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積(資本溢價或股本溢價)；資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調整留存收益。同一控制下的企業(yè)合并中，合并方發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發(fā)生時計入當期損益。n【例2】甲公司和乙公司同為A集團的子公司，2009年6月1日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權益的80，同日乙公司所有者權益的賬面價值為1000萬元。 （1）若甲公司支付銀行存款720萬元 借：長期股權投資 800 貸：銀行存款 720 資本公積資本溢價 80（2）若甲公司支付銀行存款900萬元 借：長期股權投資 800 資本公積資本溢價 100

12、 貸：銀行存款 900 如資本公積不足沖減，沖減留存收益 。n【例3】甲公司和乙公司同為A集團的子公司，2009年8月1日甲公司發(fā)行600萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得乙公司60的股權，同日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。 借：長期股權投資 780 （130060%） 貸：股本 600 資本公積股本溢價 180 n【例4】2006年6月30日，P公司向同一集團內S公司的原股東定向增發(fā)1500萬股普通股（每股面值為1元，市價為13.02元），取得S公司100的股權，并于當日起能夠對S公司實施控制。合并后S公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。兩公司在企業(yè)合并前采用的會計政策相同。合并日，

13、S公司的賬面所有者權益的總額為6606萬元。 S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日P公司在其賬簿及個別財務報表中應確認對S公司的長期股權投資，賬務處理為： 借：長期股權投資 66 060 000 貸：股本 15 000 000 資本公積股本溢價 51 060 000 若P公司支付發(fā)行費用30萬元 借：資本公積股本溢價 30 貸：銀行存款 30 （二）非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在應當區(qū)別下列情況確定合并成本，并將其作為長期股權投資的初始投資成本 一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值。

14、通過多次交換交易，分步取得股權最終形成企業(yè)合并的，合并成本為每一單項交易成本之和。 無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理會計處理如下：非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資，應在購買日按企業(yè)合并成本，借記“長期股權投資”科目，按支付合并對價的賬面價值，貸記或借記有關資產(chǎn)、負債科目，按發(fā)生的直接相關費用，貸記“銀行存款”等科目。企業(yè)合并成本中包含的應自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收股利進行核算。非同一控制下的企業(yè)合并中，合并方發(fā)生的審計、法律服務、評估

15、咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發(fā)生時計入當期損益。非同一控制下的企業(yè)合并，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應分別不同資產(chǎn)進行會計處理：n投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。n投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價值確認主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入，按其成本結轉主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本。n投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計入投資收益，同時應將可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價值變動確認的資本公積（其他資本公積）轉入投資收益。n【例5】2009年1月1日，甲公司以一臺固定資產(chǎn)和銀行存款200萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司不屬于同一控制

16、的兩個公司），占乙公司注冊資本的60%, 該固定資產(chǎn)的賬面原價為8000萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準備200萬元，公允價值為7600萬元。不考慮其他相關稅費。甲公司的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)清理 7300 累計折舊 500 固定資產(chǎn)減值準備 200 貸：固定資產(chǎn) 8000借：長期股權投資 7800（200+7600） 貸：固定資產(chǎn)清理 7300 銀行存款 200 營業(yè)外收入 300n【例6】2009年5月1日，甲公司以一項專利權和銀行存款200萬元向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司），占丙公司注冊資本的70%, 該專利權的賬面原價為5000萬元，已計

17、提累計攤銷600萬元，已計提無形資產(chǎn)減值準備200萬元，公允價值為4000萬元。不考慮其他相關稅費。甲公司的會計處理如下：借：長期股權投資 4200（200+4000） 累計攤銷 600 無形資產(chǎn)減值準備 200 營業(yè)外支出 200 貸：無形資產(chǎn) 5000 銀行存款 200n【例6】甲公司2009年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承擔A公司的短期還貸款義務換取A持有的乙公司股權，2009年7月1日合并日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1000萬元，甲公司取得70的份額。甲公司投出存貨的公允價值為500萬元，增值稅85萬元，賬面成本400萬

18、元，承擔歸還貸款義務200萬元。會計處理如下：借：長期股權投資 785 貸：短期借款 200 主營業(yè)務收入 500 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 85借：主營業(yè)務成本 400 貸：庫存商品 400 注：合并成本=500+85+200=785（萬元）。三、以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權投資 n除企業(yè)合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告

19、但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理。n【例7】2009年4月1日，甲公司從證券市場上購入丁公司發(fā)行在外1000萬股股票作為長期股權投資，每股8元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.5元），實際支付價款8000萬元，另支付相關稅費40萬元。 甲公司的會計處理如下： 借：長期股權投資 7540 應收股利 500 貸：銀行存款 8040（二）以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。為發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等應自權益性證券的溢價發(fā)行收入中（資本公積股本溢價）扣除，溢價收入不足的，應沖減盈余公積和未分配利潤。n【例題8】2009年7月1日

20、，甲公司發(fā)行股票100萬股作為對價向A公司投資，每股面值為1元，實際發(fā)行價為每股3元，甲公司另支付發(fā)行費用3萬元。 甲公司的會計處理如下： 借：長期股權投資 300 貸：股本 100 資本公積股本溢價 200 借：資本公積股本溢價 3 貸：銀行存款 3（三）投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。（四）以債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長期股權投資，按相關準則規(guī)定處理n【例題9】2009年8月1日，A公司接受B公司投資，B公司將持有的對C公司的長期股權投資投入到A公司。B公司持有的對C公司的長期股權投資的賬面余額為80

21、0萬元，未計提減值準備。A公司和B公司投資合同約定的價值為1000萬元，A公司的注冊資本為4000萬元，B公司投資持股比例為20%。 A 公司的會計處理如下： 借：長期股權投資 1000 貸：實收資本 800（400020%） 資本公積資本溢價 200n四、投資成本中包含的已宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的處理通過“應收股利”科目核算。第二節(jié) 長期股權投資的后續(xù)計量 取得方式后續(xù)計量企業(yè)合并方式同一控制成本法核算。非同一控制成本法核算。企業(yè)合并以外的方式（1）不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量：成本法核算；（2）共同控制或重大影響：權益法核算。一、長期股權投資

22、的成本法（一）成本法的定義及其適用范圍n成本法，是指投資按成本計價的方法。下列情況下，企業(yè)應運用成本法核算長期股權投資：1投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。投資企業(yè)對子公司的長期股權投資，應當采用成本法核算，編制合并財務報表時按照權益法進行調整。 2投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。（二）成本法核算n在成本法下，長期股權投資應當按照初始投資成本計量。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。n被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，投資企業(yè)按應享有的部分確認為當期投資收益。n在成本法下，關于現(xiàn)金股利的處理涉及三

23、個賬戶，即“應收股利”賬戶、“投資收益”賬戶和“長期股權投資”賬戶。在實際進行賬務處理時，可先確定應記入“應收股利”賬戶和“長期股權投資”賬戶的金額，然后根據(jù)借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶金額。當被投資企業(yè)宣告現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按應得部分借記“應收股利”賬戶。n【例10】A公司2008年1月1日，以銀行存款購入C公司10%的股份，并準備長期持有，采用成本法核算。C公司于2008年5月2日宣告分派2007年度的現(xiàn)金股利100000元，C公司2008年實現(xiàn)凈利潤400000元。 2008年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時。 會計分錄為： 借：應收股利 10000 貸：投資收益10000二、長期

24、股權投資的權益法（一）權益法的定義及其適用范圍n權益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，應當采用權益法核算。 n【例11】在長期股權投資采用權益法核算時，下列各項中，應當確認投資收益的是（ ）?！締芜x題】 A.被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤 B.被投資企業(yè)提取盈余公積 C.收到被投資企業(yè)分配的現(xiàn)金股利 D.收到被投資企業(yè)分配的股票股利【答案】A【解析】被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤，投資企業(yè)應按持股比例計算的份額增加長期股權投資和投資收益。（二）權益法核算n權益法的類

25、型圖示如下：簡單權益法購買法權益法完全權益法按被投資單位賬面凈利潤乘以投資方投資持股比例確定長期股權投資和投資收益在被投資單位賬面凈利潤的基礎上，調整投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額對當期損益的影響計算被投資單位調整后凈利潤，在此基礎上乘以投資持股比例確定長期股權投資和投資收益在購買法的基礎上，消除投資企業(yè)和被投資企業(yè)的內部交易n注意：教材中采用的是完全權益法。核算使用的明細科目： 長期股權投資成本 損益調整 其他權益變動 1成本 n長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；n長期股權投資的初始投資成本小

26、于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應按其差額，借記“長期股權投資成本”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。n【例題12】A公司以銀行存款2000萬元取得B公司30的股權，取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為6000萬元。（1）如A公司能夠對B公司施加重大影響，則A公司應進行的會計處理為：借：長期股權投資成本 2000 貸：銀行存款 2000 注：商譽200萬元（2000-600030%）體現(xiàn)在長期股權投資成本中。（2）如投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為7000萬元，則A公司應進行的處理為：借：長期股權投資成本 2000 貸：銀行存款 2000 借：長期股權投資成本 10

27、0 貸：營業(yè)外收入 100 2 損益調整 n（1）投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。n【例13】甲公司207年1月1日以3 000萬元的價格購入乙公司30的股份，另支付相關費用15萬元。購入時乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為11 000萬元(假定乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相等)。乙公司207年實現(xiàn)凈利潤600萬元。甲公司取得該項投資后對乙公司具有重大影響。假定不考慮其他因素，該投資對甲公司20

28、7年度利潤總額的影響為( )?！締芜x題】 A165萬元 B180萬元 C465萬元 D480萬元【答案】C【解析】該投資對甲公司207年度利潤總額的影響=1100030%-（3000+15）+60030%= 465（萬元）。n（2）投資企業(yè)在確認應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整后確認。比如，以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額，相對于被投資單位已計提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應按其差額對被投資單位凈損益進行調整，并按調整后的凈損益和持股比例計算確認投資損益

29、。在進行有關調整時，應當考慮具有重要性的項目。n【例14】某投資企業(yè)于2009 年1 月1 日取得對聯(lián)營企業(yè)30的股權，取得投資時被投資單位的固定資產(chǎn)公允價值為500 萬元，賬面價值為300 萬元，固定資產(chǎn)的預計使用年限為10 年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。被投資單位2009年度利潤表中凈利潤為300萬元，其中被投資單位當期利潤表中已按其賬面價值計算扣除的固定資產(chǎn)折舊費用為30 萬元，按照取得投資時固定資產(chǎn)的公允價值計算確定的折舊費用為50 萬元。假定不考慮所得稅及投資單位和被投資單位的內部交易，按該固定資產(chǎn)的公允價值計算的凈利潤為280（30020）萬元，投資企業(yè)按照持股比例計算確認的

30、當期投資收益應為84（28030）萬元。n（3）除考慮公允價值的調整外，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益應予抵銷。即，投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分,應當予以抵銷，在此基礎上確認投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內部交易損失，按照企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應當全額確認。n投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵銷與投資企業(yè)與子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵銷有所不同，母子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益在合并財務報表中是全額抵銷的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)

31、之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵銷僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財務報表范圍的子公司享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益份額。n應當注意的是，該未實現(xiàn)內部交易損益的抵銷既包括順流交易也包括逆流交易，其中:順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn);逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。n當該未實現(xiàn)內部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關的損益在計算確認投資損益時應予抵銷。順流交易和逆流交易圖示如下：n對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內部交易損益的情況下（即有關資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采用權益法計

32、算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現(xiàn)內部交易損益的影響。當投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產(chǎn)時，在將該資產(chǎn)出售給外部獨立第三方之前，不應確認聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應享有的部分。n 因逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內部交易損益，在未對外部獨立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價值當中。投資企業(yè)對外編制合并財務報表的，應在合并財務報表中對長期股權投資及包含未實現(xiàn)內部交易損益的資產(chǎn)賬面價值進行調整，抵銷有關資產(chǎn)賬面價值中包含的未實現(xiàn)內部交易損益，并相應調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權投資。n【例題15】甲企業(yè)于209年1月取得乙公司20%有表決權股份

33、，能夠對乙公司施加重大影響。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。209年11月，乙公司將其成本為1200萬元的某商品以1800萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至209年資產(chǎn)負債表日，甲企業(yè)未對外出售該存貨。乙公司209年實現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素影響。n甲企業(yè)在按照權益法確認應享有乙公司209年凈損益時，應進行以下會計處理：借：長期股權投資損益調整 520（3200-600）20%貸：投資收益520n進行上述處理后，投資企業(yè)如有子公司，需要編制合并財務報表的，在其209年合并財務報表中，因該未實現(xiàn)內部交易體現(xiàn)在

34、投資企業(yè)持有存貨的賬面價值當中，應在合并財務報表中進行以下調整：借：長期股權投資損益調整120 貸：存貨 120（60020%）n應說明的是，在合并財務報表中進行調整實際上是實體觀的體現(xiàn)。也就是把合并財務報表的會計主體看作包含聯(lián)營、合營企業(yè)中母公司所占權益份額在內的一個完整主體，但聯(lián)營、合營企業(yè)因為對其沒有控制，不能采用常規(guī)的合并報表方式進行處理，只能先把聯(lián)營、合營企業(yè)凈資產(chǎn)和凈利潤（抵銷內部交易前）的份額（分別以長期股權投資和投資收益代表）加總到合并工作底稿中，然后再將內部交易中對應于母公司持股比例的部分予以抵銷。抵銷時，對于母公司一方仍使用正常的會計科目，但對于聯(lián)營、合營企業(yè)一方則以“長期

35、股權投資”和“投資收益”分別取代其聯(lián)營、合營企業(yè)報表上的“凈資產(chǎn)類”和“損益類”的具體會計科目。n上例中在合并財務報表中進行調整可以理解為先按照抵銷內部交易未實現(xiàn)損益前的子公司凈利潤和凈資產(chǎn)確認投資收益： 借：長期股權投資損益調整 640 （320020%） 貸：投資收益 640n然后，抵銷內部交易未實現(xiàn)損益：未實現(xiàn)利潤體現(xiàn)為投資企業(yè)公司賬面上存貨的虛增，因此要沖減存貨；同時體現(xiàn)為合營、聯(lián)營企業(yè)賬面上收入、成本和毛利的虛增，但因為合營、聯(lián)營企業(yè)的利潤表不納入合并范圍，所以以“投資收益”取代收入和成本項目： 借：投資收益 120 （60020%） 貸：存貨 120上述兩筆分錄合并后，與【例題15

36、】相同。 n【例4-12】甲企業(yè)于207年1月取得乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。207年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至207年資產(chǎn)負債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司207年實現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。 n甲公司在按照權益法確認應享有乙公司207年凈損益時，應進行以下賬務處理：借：長期股權投資損益調整（2800000020%） 5600000 貸：投資收益 5600000n經(jīng)過上述處理后，投資企業(yè)

37、有子公司，需要編制合并財務報表的，在合并財務報表中，因該未實現(xiàn)內部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有存貨的賬面價值當中，應在合并財務報表中進行以下調整：借：長期股權投資損益調整 800000 貸：存貨 800000n上例中在合并財務報表中進行調整可以理解為先按照抵銷內部交易未實現(xiàn)損益前的子公司凈利潤和凈資產(chǎn)確認投資收益： 借：長期股權投資損益調整 640（320020%） 貸：投資收益 640n然后，抵銷內部交易未實現(xiàn)損益： 借：投資收益 80（40020%） 貸：存貨 80上述兩筆分錄合并后，與教材【例4-12】相同。n對于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內部交易損

38、益的情況下（即有關資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現(xiàn)內部交易損益的影響，同時調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權投資的賬面價值。當投資方向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出資或是將資產(chǎn)出售給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)，同時有關資產(chǎn)由聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)持有時，投資方對于投出或出售資產(chǎn)產(chǎn)生的損益確認僅限于歸屬于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資者的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認。n【例16】甲企業(yè)持有乙公司有表決權股份的20%，能夠對乙公司生產(chǎn)經(jīng)營施加重大影響

39、。209年11月，甲公司將其賬面價值為1200萬元的商品以1800萬元的價格出售給乙公司，至209年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司209年實現(xiàn)凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅影響。n甲企業(yè)在該項交易中實現(xiàn)利潤600萬元，其中的120萬元（60020%）是針對本企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)的權益份額，在采用權益法計算確認投資損益時應予抵銷，即甲企業(yè)應當進行的會計處理為： 借：長期股權投資損益調整 280（2000-600）20%貸：投資收益280n甲企業(yè)如存在子公司需

40、要編制合并財務報表，在合并財務報表中對該未實現(xiàn)內部交易損益應在個別報表已確認投資收益的基礎上進行以下調整： 借：營業(yè)收入 360（180020%） 貸：營業(yè)成本 240（120020%） 投資收益120n上例在合并財務報表中進行調整可以理解為先按照抵銷內部交易未實現(xiàn)損益前的子公司凈利潤和凈資產(chǎn)確認投資收益： 借：長期股權投資損益調整 400 （200020%） 貸：投資收益 400n然后，抵銷內部交易未實現(xiàn)損益：未實現(xiàn)利潤體現(xiàn)為合營、聯(lián)營企業(yè)賬面上存貨的虛增，因此要抵銷長期股權投資（替代合營、聯(lián)營企業(yè)的存貨）；同時抵銷投資企業(yè)的營業(yè)收入、營業(yè)成本。 借：營業(yè)收入 360（180020%） 貸：

41、營業(yè)成本 240（120020%） 長期股權投資損益調整 120上述兩筆分錄合并后，與【例題16】相同。 n【例4-13】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。207年，甲公司將其賬面價值為600萬元的商品以1000萬元的價格出售給乙公司。至207年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司207年凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。n甲企業(yè)在該項交易中實現(xiàn)利潤400萬元，其中的80（40020%）萬元是針對本企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)的

42、權益份額，在采用權益法計算確認投資損益時應予抵銷，即甲企業(yè)應當進行的賬務處理為：借：長期股權投資損益調整（2000-400）20% 3200000 貸：投資收益 3200000n甲企業(yè)如需編制合并財務報表，在合并財務報表中對該未實現(xiàn)內部交易損益應在個別報表已確認投資損益的基礎上進行以下調整：借：營業(yè)收入（100020%） 2000000 貸：營業(yè)成本（60020%） 1200000 投資收益 800000n上例在合并財務報表中進行調整可以理解為先按照抵銷內部交易未實現(xiàn)損益前的子公司凈利潤和凈資產(chǎn)確認投資收益： 借：長期股權投資損益調整 400 （200020%） 貸：投資收益 400n然后，抵

43、銷內部交易未實現(xiàn)損益：未實現(xiàn)利潤體現(xiàn)為合營、聯(lián)營企業(yè)賬面上存貨的虛增，因此要抵銷長期股權投資（替代合營、聯(lián)營企業(yè)的存貨）；同時抵銷投資企業(yè)的營業(yè)外收入、營業(yè)成本。 借：營業(yè)收入 200（100020%） 貸：營業(yè)成本 120（60020%） 長期股權投資損益調整 80上述兩筆分錄合并后，與【例4-13】相同。 n【例17】某投資企業(yè)于2008 年1 月1 日取得對聯(lián)營企業(yè)30的股權，取得投資時被投資單位的固定資產(chǎn)公允價值為600 萬元，賬面價值為300 萬元，固定資產(chǎn)的預計使用年限為10 年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。被投資單位2008 年度利潤表中凈利潤為1000萬元。被投資企業(yè)200

44、8 年10月5日向投資企業(yè)銷售商品一批，售價為60萬元，成本為40萬元，至2008年12月31日，投資單位尚未出售上述商品。假定不考慮所得稅的影響，投資企業(yè)按權益法核算2008年應確認的投資收益為（ ）萬元。【單選題】 A300 B291 C309 D285 【答案】D 【解析】投資企業(yè)按權益法核算2008年應確認的投資收益=1000-（60010-30010）30%-（60-40）30%=285（萬元）。 n應當說明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內部交易損失，屬于所轉讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關的未實現(xiàn)內部交易損失不應予以抵銷。n【例18】

45、甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。209年，甲公司將其賬面價值為800萬元的商品以640萬元的價格出售給乙公司。209年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司209年凈利潤為2000萬元。n上述甲企業(yè)在確認應享有乙公司209年凈損益時，如果有證據(jù)表明交易價格640萬元與甲企業(yè)該商品賬面價值800萬元之間的差額是該資產(chǎn)發(fā)生了減值損失，在確認投資損益時不應予以抵銷。甲企業(yè)應當進行的會計處理為：借：長期股權投資損益調整 400（20002

46、0%） 貸：投資收益 400n該種情況下，甲企業(yè)在編制合并財務報表，因向聯(lián)營企業(yè)出售資產(chǎn)表明發(fā)生了減值損失，有關的損失應予確認，在合并財務報表中不予調整。（4）取得現(xiàn)金股利或利潤的處理 借：應收股利 貸：長期股權投資損益調整（5）超額虧損的確認 投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外。 其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，通常是指長期應收項目。比如，企業(yè)對被投資單位的長期債權，該債權沒有明確的清收計劃、且在可預見的未來期間不準備收回的，實質上構成對被投資單位的凈投資。

47、n在確認應分擔被投資單位發(fā)生的虧損時，應當按照以下順序進行處理：沖減長期股權投資的賬面價值。長期股權投資的賬面價值不足以沖減的，應當以其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益賬面價值為限繼續(xù)確認投資損失，沖減長期應收項目等的賬面價值。經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔額外義務的，應按預計承擔的義務確認預計負債，計入當期投資損失。 n除上述情況仍未確認的應分擔被投資單位的損失，應在賬外備查登記。n被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，企業(yè)扣除未確認的虧損分擔額后，應按與上述相反的順序處理，減記賬外備查登記的金額、已確認預計負債的賬面余額、恢復其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益及長期

48、股權投資的賬面價值，同時確認投資收益。n【例題19】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權,2006年12月31日投資的賬面價值為4000萬元。乙企業(yè)2007年虧損6000萬元。假定取得投資時點被投資單位各資產(chǎn)公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。假定不考慮投資單位和被投資單位的內部交易。 則：甲企業(yè)2007年應確認投資損失2400萬元，長期股權投資賬面價值降至1600萬元。 上述如果乙企業(yè)當年度的虧損額為12000萬元，當年度甲企業(yè)應分擔損失4800萬元，長期股權投資賬面價值減至0。如果甲企業(yè)賬上有應收乙企業(yè)長期應收款1600萬元，則應進一步確認損失.借：投資收益 800 貸：長期應

49、收款 800 n注意：除按上述順序已確認的投資損失外仍有額外損失的，應在賬外備查登記。n【例4-14】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權，能夠對乙企業(yè)施加重大影響。204年12月31日該項長期股權投資的賬面價值為6000萬元。乙企業(yè)205年由于一項主要經(jīng)營業(yè)務市場條件發(fā)生變化，當年度虧損9000萬元。假定甲企業(yè)在取得該投資時，乙企業(yè)各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相等，雙方所采用的會計政策及會計期間也相同。則甲企業(yè)當年度應確認的投資損失為3600萬元。確認上述投資損失后，長期股權投資的賬面價值變?yōu)?400萬元。n上述如果乙企業(yè)當年度的虧損額為18000萬元，則甲企業(yè)按其持股比例確認應分擔的

50、損失為7200萬元，但長期股權投資的賬面價值僅為6000萬元，如果沒有其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目，則甲企業(yè)應確認的投資損失僅為6000萬元，超額損失在賬外進行備查登記；n在確認了6000萬元的投資損失，長期股權投資的賬面價值減記至零以后，如果甲企業(yè)賬上仍有應收乙企業(yè)的長期應收款2400萬元，該款項從目前情況看，沒有明確的清償計劃（并非產(chǎn)生于商品購銷等日?；顒樱?，則在長期應收款的賬面價值大于1200萬元的情況下，應以長期應收款的賬面價值為限進一步確認投資損失1200萬元。甲企業(yè)應進行的賬務處理為： 借：投資收益60 000 000 貸：長期股權投資（損益調整）60 000 0

51、00 借：投資收益l2 000 000 貸：長期應收款12 000 0003其他權益變動 n投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。n在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，投資企業(yè)按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記“長期股權投資”科目，貸記或借記“資本公積其他資本公積”科目。n【例題20】A公司對C公司的投資占其有表決權資本的比例為40%，C公司2009年8月20日將自用房地產(chǎn)轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，該項房地產(chǎn)在轉換日的公允價值大于其賬面價值的差額為200萬元，不考慮所得稅的影響

52、。 A公司的會計處理如下： 借：長期股權投資其他權益變動 80 貸：資本公積其他資本公積 80三、長期股權投資的減值n發(fā)生減值時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“長期股權投資減值準備”科目。n注意：長期股權投資的減值準備在提取以后，不允許轉回。n【例題21多選題】下列項目中，影響長期股權投資賬面價值變動的有（ ）。 A成本法核算被投資企業(yè)接受實物資產(chǎn)捐贈B成本法核算被投資企業(yè)宣告的股利屬于投資后實現(xiàn)的凈利潤 C權益法核算被投資企業(yè)宣告發(fā)放股票股利D計提長期股權投資減值準備E權益法核算被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利【答案】DE 【解析】成本法核算被投資企業(yè)接受實物資產(chǎn)捐贈，投資企業(yè)不需進行賬務處理；

53、成本法核算被投資企業(yè)宣告的股利屬于投資后實現(xiàn)的凈利潤，投資企業(yè)應確認投資收益，不能沖減投資成本；權益法核算的被投資企業(yè)宣告發(fā)放股票股利，投資企業(yè)不需進行賬務處理；計提長期股權投資減值準備，減少長期股權投資賬面價值；權益法核算被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，投資企業(yè)應沖減長期股權投資成本。第三節(jié) 長期股權投資核算方法的轉換及處置一、長期股權投資核算方法的轉換（一）成本法轉換為權益法1因持股比例上升由成本法改為權益法n因持股比例上升由成本法改為權益法的會計處理如下圖所示。（1）原持股比例部分n 原取得投資時長期股權投資的賬面余額大于應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，不調整長期股權

54、投資的賬面價值；原取得投資時長期股權投資的賬面余額小于應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，調整長期股權投資的賬面價值和留存收益。n對于原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動相對于原持股比例的部分，屬于在此之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有份額的，一方面應調整長期股權投資的賬面價值，同時對于原取得投資時至新增投資當期期初按照原持股比例應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益，應調整留存收益，對于新增投資當期期初至新增投資交易日之間應享有被投資單位的凈損益，應計入當期損益；屬于其他原因導致的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動中應享有的份額，在調整長期股權投資賬

55、面價值的同時，應當計入“資本公積其他資本公積”。（2）新增持股比例部分n新增的投資成本大于應享有取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值，不調整長期股權投資的賬面價值；新增的投資成本小于應享有取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值，調整長期股權投資和營業(yè)外收入。n 商譽、留存收益和營業(yè)外收入的確定應與投資整體相關。n【例題22】A公司于2008年1月1日取得B公司10的股權，成本為500萬元，取得投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為4900萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。因對被投資單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，A公司對其采用成本法核算。A公司按照凈利潤的10提取盈

56、余公積。n 2009年1月1日，A公司又以1350萬元取得B公司20的股權，當日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為6500萬元。取得該部分股權后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權投資轉為采用權益法核算。假定A公司在取得對B公司10股權后至新增投資日，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為1000萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。假定不考慮投資單位和被投資單位的內部交易。要求： （1）編制由成本法轉為權益法核算對長期股權投資賬面價值進行調整的會計分錄。（2）編制2009年1月1日A公司以1350萬元取得B公司2

57、0的股權的會計分錄。（3）若2009年1月1日A公司支付1200萬元取得B公司20%的股權，編制相關會計分錄。（4）若2009年1月1日A公司支付1295萬元取得B公司20%的股權，編制相關會計分錄。(1)對長期股權投資賬面價值的調整n 對于原10股權的成本500萬元與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額490萬元(490010)之間的差額10萬元，屬于原投資時體現(xiàn)的商譽，該部分差額不調整長期股權投資的賬面價值。n 對于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動 (6500-4900)相對于原持股比例的部分160萬元，其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分1

58、00萬元(100010)，應調整增加長期股權投資的賬面余額，同時調整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因導致的可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動60萬元，應當調整增加長期股權投資的賬面余額，同時計入資本公積(其他資本公積)。針對該部分投資的賬務處理為：借：長期股權投資 160 貸：資本公積其他資本公積 60 盈余公積 10 利潤分配未分配利潤 90（2）2009年1月1日，A公司應確認對B公司的長期股權投資借：長期股權投資 1350 貸：銀行存款 1350n對于新取得的股權，其成本為1350萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額1300萬元(650020)之間的

59、差額為投資作價中體現(xiàn)出的商譽，該部分商譽不要求調整長期股權投資的成本。（3）2009年1月1日支付1200萬元的會計分錄借：長期股權投資 1200 貸：銀行存款 1200n對于新取得的股權，其成本為1200萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額1300萬元(650020)之間的差額應確認營業(yè)外收入100萬元，但原持股比例10%部分長期股權投資中含有商譽10萬元，所以綜合考慮追加投資部分應確認營業(yè)外收入90萬元。借：長期股權投資 90 貸：營業(yè)外收入 90（4）2009年1月1日支付1295萬元的會計分錄 借：長期股權投資 1295 貸：銀行存款 12

60、95n對于新取得的股權，其成本為1295萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額1300萬元(650020)之間的差額應確認營業(yè)外收入5萬元，但原持股比例10%部分長期股權投資中含有商譽10萬元，所以綜合考慮應確認含在長期股權投資中的商譽5萬元，追加投資部分不應確認營業(yè)外收入。n【例題23】A公司于2008年1月1日取得B公司10的股權，成本為500萬元，取得投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為6000萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。因對被投資單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，A公司對其采用成本法核算。A公司按照凈利潤的10提取