成本管理會(huì)計(jì)

1、成本管理會(huì)計(jì)-7教師：林永明第九章第九章 全面預(yù)算全面預(yù)算n第一節(jié)第一節(jié) 全面預(yù)算概述全面預(yù)算概述n第二節(jié)第二節(jié) 全面預(yù)算的編制全面預(yù)算的編制n第三節(jié)第三節(jié) 預(yù)算控制預(yù)算控制第一節(jié)第一節(jié) 全面預(yù)算概述全面預(yù)算概述n1.預(yù)算的定義預(yù)算的定義 預(yù)算（budget）是描述特定期間對(duì)財(cái)務(wù)資源和經(jīng)營(yíng)資源運(yùn)用的詳細(xì)計(jì)劃。 全面預(yù)算（comprehensive budget）,又稱總預(yù)算，是以貨幣等形式展示的未來某一期間內(nèi)企業(yè)全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各項(xiàng)目標(biāo)及其資源配置的定量說明。主要包括經(jīng)營(yíng)預(yù)算、財(cái)務(wù)預(yù)算和專門決策預(yù)算（資本支出預(yù)算）三部分。n經(jīng)營(yíng)預(yù)算，也稱業(yè)務(wù)預(yù)算，是指企業(yè)日常發(fā)生、具有實(shí)質(zhì)性的基本經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的預(yù)算

2、，包括銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算、直接材料采購(gòu)預(yù)算、直接人工預(yù)算、制造費(fèi)用預(yù)算、生產(chǎn)成本預(yù)算和銷售及管理費(fèi)用預(yù)算等。n財(cái)務(wù)預(yù)算是指企業(yè)在計(jì)劃期內(nèi)反映有關(guān)于及現(xiàn)金收支、經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況的預(yù)算，包括現(xiàn)金預(yù)算、預(yù)計(jì)利潤(rùn)表和預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表等。n資本支出預(yù)算是根據(jù)長(zhǎng)期投資決策結(jié)果編制的購(gòu)置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等方面的現(xiàn)金支出預(yù)算。n編制預(yù)算是將目標(biāo)、計(jì)劃、決策、員工業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)相聯(lián)系的動(dòng)態(tài)過程。全面預(yù)算與其他計(jì)劃、框架報(bào)告和管理決策制定過程之間的關(guān)系如下圖所示：組織目標(biāo)全面預(yù)算預(yù)算期的預(yù)計(jì)狀況長(zhǎng)期戰(zhàn)略計(jì)劃戰(zhàn)略評(píng)估個(gè)人利益和期望個(gè)人的目標(biāo)和價(jià)值實(shí)際匯報(bào)結(jié)果階段業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)組織個(gè)人n2.全面預(yù)算在企業(yè)管理中的作用：全面預(yù)算

3、在企業(yè)管理中的作用：（1）預(yù)算促使企業(yè)制定計(jì)劃 （2）預(yù)算改善溝通與協(xié)調(diào) （3）預(yù)算明確了不同部門的工作目標(biāo) （4）預(yù)算為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)提供了依據(jù)，便于提供激勵(lì) n3、 全面預(yù)算的內(nèi)容全面預(yù)算的內(nèi)容 銷 售 預(yù) 算生 產(chǎn) 預(yù) 算直接材料預(yù)算預(yù)計(jì)損益表預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表現(xiàn)金預(yù)算直接人工預(yù)算制 造 費(fèi) 用 預(yù)算銷售和管理費(fèi)用預(yù)算n4、 全面預(yù)算編制的組織管理 （1）預(yù)算管理委員會(huì) （2）預(yù)算專職部門n5、全面預(yù)算編制的程序：自上而下，自下而上。自上而下，自下而上。（1）明確戰(zhàn)略規(guī)劃 （2）確定總目標(biāo)及實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的方針和原則 （3）編制分項(xiàng)預(yù)算草案（4）匯總上報(bào)分項(xiàng)預(yù)算草案（5）確定全面預(yù)算 （6）審議批準(zhǔn)（7

4、）下達(dá)執(zhí)行（8）定期對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行分析，取得反饋信息用于監(jiān)控及決策第二節(jié)第二節(jié) 全面預(yù)算的編制全面預(yù)算的編制n1.銷售預(yù)算 預(yù)計(jì)銷售收入預(yù)計(jì)銷售量預(yù)計(jì)銷售單價(jià) 表9-3a 銷 售 預(yù) 算 2006年 度 季 度 1 2 3 4 全 年 預(yù) 計(jì) 銷 售 數(shù) 量 （ 萬 塊 ） 2 000 6 000 6 000 2 000 16 000 單 位 售 價(jià) （ 元 ） 0.70 0.70 0.80 0.80 0.75 預(yù) 計(jì) 銷 售 額 （ 萬 元 ） 1 400 4 200 4 800 1 600 12 000 假設(shè)期初有應(yīng)收賬款300萬元。每期的銷售額當(dāng)期收回85%，下期收回15%。不考慮壞

5、賬。1季度2季度3季度4季度合計(jì)期初應(yīng)收款一季度銷售額1400二季度銷售額4200三季度銷售額4800四季度銷售額160030011902103570630408072013603001400420048001360合計(jì)149037804710208012060表9-3b 銷售預(yù)算 單位：萬元期末尚有4季度的15%未收回，即240萬元。n2.生產(chǎn)預(yù)算n預(yù)計(jì)生產(chǎn)量預(yù)計(jì)銷售量+預(yù)計(jì)期末存貨數(shù)量-預(yù)計(jì)期初存貨數(shù)量表9-4 生 產(chǎn) 預(yù) 算 2006年 度 單 位 ： 萬 塊 季 度 1 2 3 4 全 年 預(yù) 計(jì) 銷 售 量 2 000 6 000 6 000 2 000 16 000 加 ： 預(yù) 計(jì)

6、 期 末 存 貨 500 500 100 100 100 合 計(jì) 2 500 6 500 6 100 2 100 16 100 減 ： 預(yù) 計(jì) 期 初 存 貨 （ 100） （ 500） （ 500） （ 100） （ 100） 預(yù) 計(jì) 生 產(chǎn) 量 2 400 6 000 5 600 2 000 16 000 n3.直接材料預(yù)算 直接材料預(yù)算預(yù)計(jì)生產(chǎn)量單位產(chǎn)品原材料標(biāo)準(zhǔn)用量+預(yù)期期末存貨-預(yù)期期初存貨表 9-5 直接材料預(yù)算表 2006 年度 季 度 1 2 3 4 全年 預(yù)計(jì)生產(chǎn)量（萬塊） 2 400 6 000 5 600 2 000 16 000 單位產(chǎn)品所需材料（公斤） 2.6 2.6

7、 2.6 2.6 2.6 預(yù)計(jì)材料需要量（萬公斤） 6 240 15 600 14 560 5 200 41 600 加：預(yù)計(jì)材料期末存貨 800 800 500 500 500 合計(jì) 7 040 16 400 15 060 5 700 42 100 減：預(yù)計(jì)材料期初存貨 500 800 800 500 500 預(yù)計(jì)原材料采購(gòu)量（萬公斤）6 540 15 600 14 260 5 200 41 600 單價(jià)（元/公斤） 0.1 0.1 0.1 0.1 0.1 預(yù)計(jì)直接材料采購(gòu)額（萬元） 654 1 560 1 426 520 4 160 假設(shè)期初有應(yīng)付賬款100萬元。每期的購(gòu)材料款當(dāng)期支付80

8、%，下期支付20%。1季度2季度3季度4季度合計(jì)期初應(yīng)付款一季度應(yīng)付款654二季度應(yīng)付款1560三季度應(yīng)付款1426四季度應(yīng)付款5201005231311248312114128541610065415601426416合計(jì)623137914537014156表9-5b 直接材料預(yù)算 單位：萬元期末尚有4季度的20%未支付，即104萬元。n4.直接人工預(yù)算n直接人工成本的預(yù)算數(shù)通常從生產(chǎn)管理部門和工程技術(shù)部門獲得，其計(jì)算公式如下：n預(yù)計(jì)直接人工總成本預(yù)計(jì)生產(chǎn)量單位產(chǎn)品直接人工小時(shí)數(shù)單位小時(shí)工資率n在此計(jì)算公式中，工資率一般是用每工時(shí)平均工資來計(jì)算的。表9-7 直接人工預(yù)算 2006年度 季 度

9、 1 2 3 4 全年 預(yù)計(jì)生產(chǎn)量（萬塊） 2 400 6 000 5 600 2 000 16 000 單位產(chǎn)品直接人工小時(shí) 0.015 0.015 0.015 0.015 0.015 預(yù)計(jì)各期需要的 直接人工小時(shí)（萬小時(shí)） 36 90 84 30 240 每小時(shí)平均工資 10 10 10 10 10 預(yù)計(jì)的直接人工（萬元） 360 900 840 300 2 400 n5.制造費(fèi)用預(yù)算n固定性制造費(fèi)用包括廠房和設(shè)備的折舊、租金及一些車間管理費(fèi)用、財(cái)產(chǎn)稅等，它們支撐企業(yè)總體的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力，一經(jīng)形成，在較短期內(nèi)會(huì)保持不變。n預(yù)計(jì)制造費(fèi)用 預(yù)計(jì)變動(dòng)性制造費(fèi)用+預(yù)計(jì)固定性制造費(fèi)用 預(yù)計(jì)業(yè)務(wù)量（機(jī)時(shí)

10、、人工小時(shí)等）預(yù)計(jì)變動(dòng)制造費(fèi)用分配率+預(yù)計(jì)固定性制造費(fèi)用表9-8 制造費(fèi)用預(yù)算 2006年度 單位：萬元 季 度 1 2 3 4 全年 預(yù)計(jì)直接人工（萬小時(shí)） 36 90 84 30 240 變動(dòng)制造費(fèi)用分配率 （元/人工小時(shí) ） 8 8 8 8 8 預(yù)計(jì)變動(dòng)制造費(fèi)用 288 720 672 240 1 920 預(yù)計(jì)固定制造費(fèi)用 320 320 320 320 1 280 預(yù)計(jì)制造費(fèi)用合計(jì) 608 1 040 992 560 3 200 減：折舊 200 200 200 200 800 預(yù)計(jì)現(xiàn)金支付的制造費(fèi)用 408 840 792 360 2 400 n6.期末產(chǎn)成品存貨預(yù)算 n編制的基本步

11、驟為：先計(jì)算確定產(chǎn)成品單位成本（根據(jù)前述的直接材料、直接人工、變動(dòng)和固定制造費(fèi)用的預(yù)算材料），然后將產(chǎn)成品單位成本乘以預(yù)計(jì)期末產(chǎn)成品存貨數(shù)量，即可得出預(yù)計(jì)期末產(chǎn)成品存貨額。 表9-9 期 末 產(chǎn) 成 品 存 貨 預(yù) 算 2006年 度12月31日 單 位 ： 元 單 位 產(chǎn) 成 品 成 本 直 接 材 料 （ 2.6公 斤 0.1元 /公 斤 ） 0.26 直 接 人 工 （ 0.015小 時(shí) 10元 /小 時(shí) ） 0.15 制 造 費(fèi) 用 變 動(dòng) 制 造 費(fèi) 用 （ 0.015小 時(shí) 8元 /小 時(shí) ） 0.12 單 位 成 本 合 計(jì) 0.53 期 末 產(chǎn) 成 品 存 貨 （ 100萬 塊

12、 0.53元 /塊 ） 530 000 n7.銷售與管理費(fèi)用預(yù)算 n銷售與管理費(fèi)用預(yù)算（selling and administrative expense budget）包含預(yù)算期內(nèi)將發(fā)生的非制造性作業(yè)的各項(xiàng)費(fèi)用。該預(yù)算一般由承擔(dān)各項(xiàng)職責(zé)的經(jīng)理們編制的許多個(gè)別預(yù)算構(gòu)成。 表 9-10 銷售及管理費(fèi)用預(yù)算 2006 年度 單位：萬元 季 度 1 2 3 4 全年 預(yù)計(jì)銷售量（萬塊） 2 000 6 000 6 000 2 000 16 000 單位變動(dòng)性銷售及 管理費(fèi)用 0.05 0.05 0.05 0.05 0.05 預(yù)計(jì)變動(dòng)性銷售及 管理費(fèi)用 100 300 300 100 800 固定性

13、銷售及管理費(fèi)用： 工資 35 35 35 35 140 廣告費(fèi) 10 10 10 10 40 折舊費(fèi) 15 15 15 15 60 保險(xiǎn)費(fèi) 15 15 差旅費(fèi) 5 5 5 5 20 固定費(fèi)用合計(jì) 65 65 80 65 275 預(yù)計(jì)銷售及管理費(fèi)用 165 365 380 165 1 075 減：折舊 15 15 15 15 60 預(yù)計(jì)現(xiàn)金支付的銷售及 管理費(fèi)用 150 350 365 150 1 015 n8.預(yù)計(jì)損益表n預(yù)計(jì)損益表是總預(yù)算中的一張關(guān)鍵表，它提供未來一段期間內(nèi)某組織的盈利能力估計(jì)，并且往往是對(duì)公司的這一期業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)的主要參照基準(zhǔn)。 表9-12 預(yù)計(jì)收益表 2006年 單位：萬

14、元 銷售收入 12 000 減：變動(dòng)成本 9 280 制造成本 8 480 銷售及管理費(fèi)用 800 貢獻(xiàn)毛益 2 720 減：固定成本 1 555 制造性費(fèi)用 1 280 銷售及管理費(fèi)用 275 息稅前利潤(rùn) 1 165 減：利息費(fèi)用 27 稅前利潤(rùn) 1 138 減：所得稅（按20稅率計(jì)算） 360 稅后凈利潤(rùn) 778 n9.現(xiàn)金預(yù)算n現(xiàn)金預(yù)算一般包括以下四個(gè)主要部分：n（1）現(xiàn)金收入；n（2）現(xiàn)金支出；n（3）現(xiàn)金冗余或短缺；n（4）資金的籌集與運(yùn)用；n這四部分的基本關(guān)系是：n期初現(xiàn)金余額+現(xiàn)金收入當(dāng)期可動(dòng)用現(xiàn)金合計(jì)n當(dāng)前可動(dòng)用現(xiàn)金合計(jì)-現(xiàn)金支出現(xiàn)金冗余或短缺n現(xiàn)金冗余或短缺+資金的籌集與運(yùn)用

15、期末現(xiàn)金余額表 9-11 現(xiàn)金預(yù)算 2006 年度 單位：萬元 季 度 1 2 3 4 全年 期初現(xiàn)金余額 120 169 171 1 013 120 加：現(xiàn)金收入（表 9-3b） 1 490 3 780 4 710 2 080 12 060 可供使用的現(xiàn)金總額 1 610 3 949 4 881 3 093 12 180 減：現(xiàn)金支出 直接材料（表 9-6） 623 1 379 1 453 701 4 156 直接人工（表 9-7） 360 900 840 300 2 400 制造費(fèi)用（表 9-8） 408 840 792 360 2 400 銷售及管理費(fèi)用 （表 9-10） 150 350

16、 365 150 1 015 所得稅 360 360 資本支出 600 600 現(xiàn)金支付總額 2 141 3 469 3 450 1 871 10 931 最低現(xiàn)金余額 100 100 100 100 100 現(xiàn)金需求總額 2 241 3 569 3 550 1 971 11 031 現(xiàn)金溢余（短缺） （631） 380 1 331 1 122 1 149 籌資與運(yùn)用 借款（期初） 700 700 還款（期末） （300） （400） （700） 利息* （9） （18） （27） 合計(jì) 700 （309） （418） （27） 期末現(xiàn)金余額* 169 171 1 013 1 222 1 22

17、2 n10.預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表 n預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表確定預(yù)算期期末的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益金額，是預(yù)算期期末財(cái)務(wù)狀況的總括性預(yù)算，它是依據(jù)當(dāng)前的實(shí)際資產(chǎn)負(fù)債表和全面預(yù)算中的其他預(yù)算所提供的資料來編制的。表9-13 預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表 2006年12月31日 單位：萬元 資產(chǎn) 負(fù)債及股東權(quán)益 流動(dòng)資產(chǎn) 流動(dòng)負(fù)債 現(xiàn)金 1 222（a） 應(yīng)付賬款 104（g） 應(yīng)收賬款 240（b） 流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì) 104 存貨 103 股東權(quán)益 原材料 50（c） 普通股 600（h） 產(chǎn)成品 53（d） 留存收益 7 601（i） 流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì) 1 565 股東權(quán)益合計(jì) 8 201 固定資產(chǎn) 12 100（e） 減：累計(jì)折

18、舊 5 360（f） 固定資產(chǎn)合計(jì) 6 740 資產(chǎn)合計(jì) 8 305 負(fù)債和股東權(quán)益合計(jì) 8 305 第三節(jié)第三節(jié) 預(yù)算控制預(yù)算控制 n預(yù)算控制指的是通過一種能由各個(gè)責(zé)任中心的管理者負(fù)責(zé)的預(yù)算體系，并定期地將實(shí)際業(yè)績(jī)與預(yù)算目標(biāo)進(jìn)行比較的一種控制方法。 n預(yù)算控制的主要作用在于確定組織的整體目標(biāo)，分析組織的實(shí)際業(yè)績(jī)和預(yù)算之間的差距以及產(chǎn)生差距的原因，為修訂當(dāng)前預(yù)算或未來編制預(yù)算提供基礎(chǔ)，確保資源得到有效利用，并且在分權(quán)的情況下實(shí)現(xiàn)一定程度的控制。 （一）（一） 預(yù)算控制的幾種類型預(yù)算控制的幾種類型 n 1.固定預(yù)算和彈性預(yù)算 n固定預(yù)算（Fixed Budget），又稱為靜態(tài)預(yù)算（static

19、budget），就是根據(jù)預(yù)算期內(nèi)正常的可實(shí)現(xiàn)的某業(yè)務(wù)量水平而編制的預(yù)算，盡管實(shí)際執(zhí)行結(jié)果業(yè)務(wù)量與原預(yù)算業(yè)務(wù)量不同，通常并不隨業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而調(diào)整。 n固定預(yù)算的兩個(gè)基本特征是：n（1）預(yù)算僅以某個(gè)估計(jì)的生產(chǎn)數(shù)量或者銷售數(shù)量為編制基礎(chǔ)，不考慮實(shí)際產(chǎn)銷量與預(yù)算產(chǎn)銷量發(fā)生的差異。n（2）將實(shí)際結(jié)果與按預(yù)算期內(nèi)計(jì)劃規(guī)定的某一業(yè)務(wù)量水平所確定的預(yù)算數(shù)進(jìn)行比較分析，并據(jù)以進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。 n固定預(yù)算的不足n1在市場(chǎng)變化較快、較大時(shí)，實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)量與預(yù)算所依據(jù)的固定業(yè)務(wù)量會(huì)產(chǎn)生差異，因而實(shí)際發(fā)生額與預(yù)算發(fā)生額不便于相互比較，不利于控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和工作成果評(píng)價(jià)。n2預(yù)算期后期的情況可能存在一定的不確定性，編制預(yù)算

20、時(shí)預(yù)測(cè)的數(shù)據(jù)在執(zhí)行時(shí)常常會(huì)發(fā)生變動(dòng)，使原預(yù)算不能適應(yīng)新的變動(dòng)情況，同時(shí)用以指導(dǎo)預(yù)算實(shí)施會(huì)發(fā)生一些困難。 n（2）彈性預(yù)算 n彈性預(yù)算（Flexible Budget）在成本性態(tài)分析的基礎(chǔ)上，分別按一系列可能達(dá)到的預(yù)計(jì)業(yè)務(wù)量水平而編制的能適應(yīng)多種情況的預(yù)算。 n彈性預(yù)算的編制程序如下：na.確定某一相關(guān)范圍，預(yù)期在未來期間內(nèi)業(yè)務(wù)活動(dòng)水平將在這“相關(guān)范圍內(nèi)變動(dòng)”。nb.選擇經(jīng)營(yíng)活動(dòng)水平的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)（如產(chǎn)量單位、直接人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)等）。nc.根據(jù)成本與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)之間的依存關(guān)系將企業(yè)的成本分為固定成本、變動(dòng)成本和混合成本三大類。nd.按成本函數(shù)（y=a+bx）將混合成本分解為固定成本和變動(dòng)成本。ne.

21、確定預(yù)算期內(nèi)各業(yè)務(wù)活動(dòng)水平。nf.可利用多欄式的表格分別編制對(duì)應(yīng)于不同經(jīng)營(yíng)活動(dòng)水平的預(yù)算。彈性預(yù)算的例題 假設(shè)某音樂會(huì)聘請(qǐng)了一支樂隊(duì)進(jìn)行演出，報(bào)酬為20 000美元外加門票收入的5。租用音樂廳的費(fèi)用為5 000美元外加門票收入的15。每200名觀眾需聘請(qǐng)一名保安人員，其成本為80美元。廣告、保險(xiǎn)及其他固定成本總計(jì)28 000美元，票價(jià)為每張18美元。音樂會(huì)的彈性預(yù)算項(xiàng)目 售出的門票張數(shù)收益 18N 3000 4000 5000樂隊(duì) 200000.15(18N) (28100) (30800) (33500)音樂廳50000.05(18N) 7700 8600 9500保安 80(N/200)

22、(1200) (1600) (2000)其他成本 28000 (28000) (28000) (28000)利潤(rùn)（損失） (11000) 3000 17000n注：N為售出的門票 音樂會(huì)經(jīng)營(yíng)成果 售出5000張門 實(shí)際數(shù)據(jù) 有利(不利)差異 票時(shí)的彈性預(yù)算收益 90000 87000 （3000）樂隊(duì) (33500) (33500) 0音樂廳 (9500) (9900) (400)保安 (2000) (2000) 0其他成本 (28000) (28700) (700)利潤(rùn)（虧損） 17000 12900 (4100) 注：租用音樂廳的9900美元中400元為賠償費(fèi)用，其他中的700美元是由于演

23、唱會(huì)的組織者在編制預(yù)算時(shí)漏記了租用音響系統(tǒng)的成本。n 2. 增量預(yù)算和零基預(yù)算 n增量預(yù)算（incremental budget），又稱基線（baseline）預(yù)算，就是在基期預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的基礎(chǔ)上，結(jié)合預(yù)算期的情況加以調(diào)整來編制預(yù)算的方法，它適用于比較穩(wěn)定的成熟企業(yè)預(yù)算的編制。 n零基預(yù)算(zero based budget)是區(qū)別于增量預(yù)算的另一種費(fèi)用預(yù)算方法，該方法對(duì)現(xiàn)有的各項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行分析，并根據(jù)其對(duì)企業(yè)或組織的需要和用途，決定作業(yè)的取舍，前一年度的預(yù)算水平不再視為理所當(dāng)然，而是以零為基礎(chǔ)，從根本上考慮各開支項(xiàng)目的必要性、合理性和實(shí)際需要量來編制的一種預(yù)算。 n 3. 定期預(yù)算和滾動(dòng)預(yù)算

24、n定期預(yù)算(periodic budget)一般在其執(zhí)行年度開始前兩三個(gè)月進(jìn)行編制，執(zhí)行到最后兩三個(gè)月再編制下一年度的預(yù)算。 n滾動(dòng)預(yù)算(rolling budget)又稱永續(xù)預(yù)算或連續(xù)預(yù)算。它在預(yù)算的執(zhí)行過程中自動(dòng)延伸，使預(yù)算期永遠(yuǎn)保持在一年。其基本特點(diǎn)是：凡預(yù)算執(zhí)行過1個(gè)月后，即根據(jù)前1月的經(jīng)營(yíng)成果，結(jié)合執(zhí)行過程中發(fā)生的變化等信息，對(duì)剩余的11個(gè)月加以修訂，并自動(dòng)后續(xù)1個(gè)月，重新編制新一年的預(yù)算。 （二） 預(yù)算控制的新發(fā)展n1.作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算（ABB） n作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算（Activity-based budgeting, ABB）是對(duì)企業(yè)預(yù)期的作業(yè)進(jìn)行計(jì)劃和控制，以編制出滿足預(yù)計(jì)的作業(yè)量和戰(zhàn)略

25、目標(biāo)的預(yù)算。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的目的在于向責(zé)任單位授權(quán)，為其提供完成預(yù)算產(chǎn)量或銷售量必須執(zhí)行的作業(yè)所需要的資源。作業(yè)成本計(jì)算法將資源成本分配給作業(yè)，再根據(jù)成本對(duì)象消耗的成本動(dòng)因數(shù)量，將作業(yè)成本分配到成本對(duì)象上。 n作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的步驟如下：n估計(jì)各個(gè)產(chǎn)品或顧客的產(chǎn)量或銷量（需求量）；n估計(jì)提供最終產(chǎn)品所需要的各類作業(yè)；n確定各類作業(yè)的成本動(dòng)因；n分析成本與作業(yè)量之間的關(guān)系，建立成本性態(tài)函數(shù)；n預(yù)計(jì)各類作業(yè)的發(fā)生水平（成本動(dòng)因量）；n依次為各類作業(yè)編制預(yù)算。n2.超越預(yù)算超越預(yù)算n預(yù)算系統(tǒng)本身的目標(biāo)失調(diào)包括兩個(gè)方面： n（1）預(yù)算的計(jì)劃功能與控制功能的矛盾。 n（2）預(yù)算計(jì)劃績(jī)效和執(zhí)行業(yè)績(jī)的矛盾。 n預(yù)

26、算松控制（loose budgetary control）是近年來國(guó)外企業(yè)逐漸興起的一種預(yù)算控制模式。在松控制的原理下，預(yù)算主要用做溝通和計(jì)劃的工具，管理人員同樣也要編制、復(fù)查、修訂、批準(zhǔn)預(yù)算，每年或每季會(huì)將實(shí)際業(yè)績(jī)與預(yù)算比較，分析和解釋差異，但是預(yù)算并不被視為是對(duì)預(yù)算執(zhí)行者約束和評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。其典型代表就是在歐洲一些大公司實(shí)施的“超越預(yù)算（beyond budgeting）”模式。 n這種模式主張只將預(yù)算的作用、內(nèi)容和范圍局限在了對(duì)現(xiàn)金流量的預(yù)測(cè)和計(jì)劃上，而傳統(tǒng)預(yù)算的控制與激勵(lì)作用則由其他的績(jī)效管理制度來替代。第十章 成本控制 和標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)n第一節(jié)第一節(jié) 概述概述n第二節(jié)第二節(jié) 標(biāo)準(zhǔn)成本的制

27、定標(biāo)準(zhǔn)成本的制定n第三節(jié)第三節(jié) 成本差異的計(jì)算與分析成本差異的計(jì)算與分析n第四節(jié)第四節(jié) 新制造環(huán)境下的標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算新制造環(huán)境下的標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法法第一節(jié) 概述n（一） 標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)的含義與特點(diǎn) n所謂標(biāo)準(zhǔn)成本法（standard costing），也叫標(biāo)準(zhǔn)成本會(huì)計(jì)（standard cost accounting），是以科學(xué)方法預(yù)計(jì)良好工作效率下產(chǎn)品所應(yīng)發(fā)生的成本，在生產(chǎn)過程中，將實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本定期比較，以顯示成本差異的原因，并就重大的差異事項(xiàng)及時(shí)采取糾正的行動(dòng)，以控制成本。 n標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng):包括了標(biāo)準(zhǔn)成本的制定、差異的分析、差異的處理等三個(gè)組成部分的完整的成本控制系統(tǒng)，而不單純是一種成本計(jì)

28、算方法。n標(biāo)準(zhǔn)成本制度與預(yù)算管理的共同之處n二者都是面向未來，對(duì)在一系列給定的條件下可能發(fā)生的情況進(jìn)行預(yù)算，都是企業(yè)控制的工具，都通過將實(shí)際結(jié)果和標(biāo)準(zhǔn)或預(yù)算對(duì)比，并采取適當(dāng)?shù)姆椒m正偏差來實(shí)現(xiàn)控制。n不同之處在于:n標(biāo)準(zhǔn)反映的是單位成本，而預(yù)算反映的是計(jì)劃總成本，另外，標(biāo)準(zhǔn)成本一般只適用于生產(chǎn)作業(yè)是反復(fù)進(jìn)行且產(chǎn)量可以計(jì)量的情況，而預(yù)算則適用于所有的職能部門，不管其產(chǎn)量能否計(jì)量。 n（二）（二） 標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)的作用標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)的作用 ：n作為計(jì)劃工具。 n作為成本控制的工具。 n產(chǎn)品定價(jià)基礎(chǔ)。 第二節(jié)第二節(jié) 標(biāo)準(zhǔn)成本的制定標(biāo)準(zhǔn)成本的制定n（一） 標(biāo)準(zhǔn)的分類 n在制定標(biāo)準(zhǔn)成本的過程中，有三種類型的

29、標(biāo)準(zhǔn)可供考慮：n1. 基本的標(biāo)準(zhǔn)(Basic Standards)n2.正常的標(biāo)準(zhǔn)（Normal Standards） n3. 理想的標(biāo)準(zhǔn)（Ideal Standards） 1、基本的標(biāo)準(zhǔn)成本： 是該產(chǎn)品在達(dá)到正常生產(chǎn)水平第一年度的實(shí)際成本，這種成本確定以后，一般多年不變，它可以使各個(gè)時(shí)期的成本以這一標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)進(jìn)行比較。但這一標(biāo)準(zhǔn)并不能反映出當(dāng)前企業(yè)應(yīng)該達(dá)到的水平，因此，實(shí)際工作中很少用。2、理想的標(biāo)準(zhǔn)成本： 是在最好的生產(chǎn)技術(shù)條件，最佳的工作狀態(tài)下所應(yīng)該發(fā)生的最低成本。在這種標(biāo)準(zhǔn)成本下，沒有一點(diǎn)浪費(fèi)，無廢料廢品，企業(yè)的工藝技術(shù)達(dá)到最高水平，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)最佳運(yùn)轉(zhuǎn)，產(chǎn)品制造過程處于最先進(jìn)、最完美

30、的狀態(tài)中。這是一種理想狀態(tài)，因此，實(shí)際工作中很少采用。3、正常的標(biāo)準(zhǔn)成本： 正常的標(biāo)準(zhǔn)成本是根據(jù)正常的生產(chǎn)水平，盡力提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，在正常的價(jià)格條件下，用預(yù)期能達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)來制訂的成本。在這種標(biāo)準(zhǔn)成本下，允許有合理的損耗，生產(chǎn)時(shí)個(gè)人有足夠的生理休息時(shí)間，機(jī)器允許有一定的修理時(shí)間，這種成本經(jīng)過適當(dāng)努力是能達(dá)到的。（二）直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本的制（二）直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本的制定定 n1.直接材料的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)直接材料的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn) n直接材料數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)是指在現(xiàn)有生產(chǎn)技術(shù)條件和正常經(jīng)營(yíng)條件下，生產(chǎn)單位產(chǎn)品所需要的各種直接材料的標(biāo)準(zhǔn)用量 。n2.直接材料的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)直接材料的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)n直接材料價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)是指產(chǎn)品生產(chǎn)過程所需各種

31、材料的直接材料價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)是指產(chǎn)品生產(chǎn)過程所需各種材料的標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格，包括材料的買價(jià)（扣除折扣）和采購(gòu)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格，包括材料的買價(jià)（扣除折扣）和采購(gòu)費(fèi)用（含運(yùn)雜費(fèi)等）。（含運(yùn)雜費(fèi)等）。 n在分別確定直接材料的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量和標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格后，可用以下公式計(jì)算直接材料的標(biāo)準(zhǔn)成本：n直接材料的標(biāo)準(zhǔn)成本（單位產(chǎn)品的材料數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)材料標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）例：Evergreen公司制訂的用于生產(chǎn)箱子的木材的標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格如下所示（單位：美元），標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格是指運(yùn)到E公司的產(chǎn)品價(jià)格，該價(jià)格是扣除購(gòu)貨折扣后的凈額。 直接材料：標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格（英尺） 木材采購(gòu)價(jià)格 0.23 運(yùn)輸費(fèi) 0.04 減：購(gòu)貨折扣 （0.02） 標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格（英尺） 0.25每箱需要9

32、板英尺木材，把木材切割成適合生產(chǎn)板條箱用的規(guī)格，允許浪費(fèi)1板英尺。直接材料：標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量（板英尺） 每箱需要量 9 容許浪費(fèi)量 1 每箱標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量 10 每箱標(biāo)準(zhǔn)直接材料成本計(jì)算如下： 0.25美元/板英尺10板英尺/箱2.5美元/箱（三）（三） 直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本的制直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本的制定定n直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本包括直接人工“數(shù)量”標(biāo)準(zhǔn)和直接人工“價(jià)格”標(biāo)準(zhǔn)。直接人工“數(shù)量”標(biāo)準(zhǔn)是指標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)；直接人工“價(jià)格”標(biāo)準(zhǔn)是指標(biāo)準(zhǔn)工資率。 n1.直接人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)直接人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí) n2.直接人工的標(biāo)準(zhǔn)工資率直接人工的標(biāo)準(zhǔn)工資率 n直接人工標(biāo)準(zhǔn)工資率（某作業(yè)）預(yù)計(jì)直接人工工資總額直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)總時(shí)數(shù) n在分別確

33、定直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)和標(biāo)準(zhǔn)工資率之后，可用以下公式計(jì)算直接人工的標(biāo)準(zhǔn)成本：n直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本（各項(xiàng)作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)數(shù)量相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)小時(shí)工資率） n例，直接人工：標(biāo)準(zhǔn)工資率（每小時(shí)） 工資 8美元 養(yǎng)老金和附加福利費(fèi) 2美元 標(biāo)準(zhǔn)工資率 10美元 大多數(shù)企業(yè)為每個(gè)工種制訂一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)工資率。我們假設(shè)E公司只有一個(gè)工種。直接人工：標(biāo)準(zhǔn)時(shí)間（小時(shí)）切割部門 切割 0.04 必要停工和間歇 0.01 返工 0.01 切割部門合計(jì) 0.06組裝部門 組裝 0.18 必要的停工和間歇 0.02 組裝部門合計(jì) 0.20完工驗(yàn)收部門 完工驗(yàn)收 0.03 必要的停工和間歇 0.01 完工驗(yàn)收部門合計(jì) 0.04 完成單位產(chǎn)成

34、品標(biāo)準(zhǔn)時(shí)間 0.30則每個(gè)產(chǎn)成品（板條箱）的標(biāo)準(zhǔn)人工成本是： 10美元/小時(shí)0.30小時(shí)/箱3美元/箱（四）（四） 制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本的制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本的制定制定 n制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本也包括“數(shù)量”標(biāo)準(zhǔn)和“價(jià)格”標(biāo)準(zhǔn)，價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)稱為制造費(fèi)用分配率。制造費(fèi)用分配率通常按固定制造費(fèi)用和變動(dòng)制造費(fèi)用分別計(jì)算。n1.固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本n每工時(shí)固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率固定性制造費(fèi)用預(yù)算每工時(shí)固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率固定性制造費(fèi)用預(yù)算總額直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)總額直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)n單位產(chǎn)品固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)單位產(chǎn)品固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)每工時(shí)

35、固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率準(zhǔn)工時(shí)每工時(shí)固定性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率n2.變動(dòng)性制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)成本變動(dòng)性制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)成本 n每工時(shí)變動(dòng)性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率變動(dòng)性制造費(fèi)用預(yù)算總額直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)n單位產(chǎn)品變動(dòng)性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)每工時(shí)變動(dòng)性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率n例如，E公司只采用了簡(jiǎn)單的變動(dòng)間接費(fèi)用基礎(chǔ)（直接人工小時(shí)）來制訂它的變動(dòng)間接費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)分析決定將8.333美元作為各部門間接費(fèi)用分配率n則 Evergreen公司的標(biāo)準(zhǔn)成本匯總 （單位：美元） (1) (2) (1)(2) 標(biāo)準(zhǔn)投入量 標(biāo)準(zhǔn)投入價(jià)格或率 每箱標(biāo)準(zhǔn)成本 直接材料 10英尺 0.25美元/英尺 2.50 （全

36、部由切割部門負(fù)擔(dān)） 直接人工 0.3小時(shí) 10美元/小時(shí) 3.00 變動(dòng)間接制造費(fèi) 0.3小時(shí) 8.333美元/小時(shí) 2.50 每箱標(biāo)準(zhǔn)變動(dòng)成本合計(jì) 8.00第三節(jié)第三節(jié) 成本差異的計(jì)算與分成本差異的計(jì)算與分析析 n生產(chǎn)過程中發(fā)生的實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本不相符的差額就是成本差異（cost variance）。可分為：直接材料、直接人工和制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)成本差異分別進(jìn)行系統(tǒng)的分析，借以查明差異形成的原因和責(zé)任者，以便為及時(shí)采取有效措施，發(fā)展有利差異、消除不利差異提供重要信息。 （一）成本差異計(jì)算的通用模（一）成本差異計(jì)算的通用模式式n實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，稱為成本差異。如果實(shí)際投入成本低于標(biāo)準(zhǔn)投入

37、成本，所形成的差異為有利差異（Favorable Variance），表示成本的節(jié)約；反之，若實(shí)際投入成本高于標(biāo)準(zhǔn)投入成本，所形成的差異成為不利差異（Unfavorable Variance），表示成本的浪費(fèi)。 n實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差異又可分解為兩個(gè)因素，即價(jià)格差異和效率差異。n價(jià)格差異（Price Variance），是由實(shí)際價(jià)格和標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格之間的差異所引起的，其計(jì)算建立在實(shí)際投入數(shù)量的基礎(chǔ)上，計(jì)算公式如下：n價(jià)格差異（實(shí)際投入數(shù)量實(shí)際價(jià)格）-（實(shí)際投入數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）n 實(shí)際投入數(shù)量（實(shí)際價(jià)格-標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）n用于直接人工差異時(shí)，價(jià)格差異通常被稱為工資率差異。n數(shù)量差異（ Usage Var

38、iance），是由于實(shí)際投入量和標(biāo)準(zhǔn)投入量之間的差異所引起的，其計(jì)算建立在標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格的基礎(chǔ)之上，計(jì)算公式如下：n數(shù)量差異（實(shí)際投入數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）-（標(biāo)準(zhǔn)投入數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）n （實(shí)際投入數(shù)量-標(biāo)準(zhǔn)投入量）標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格n用于直接人工和制造費(fèi)用差異時(shí)，數(shù)量差異通常被稱為效率差異（efficiency variance）。 n總差異為價(jià)格差異和數(shù)量差異之和：n總差異價(jià)格差異+效率差異n （AP-SP）AQ+(AQ-SQ)SPn (APAQ)- (SPAQ)+ (SPAQ)- (SPSQ)n (APAQ)- (SPAQ)+ (SPAQ)- (SPSQ)n (APAQ)- (SPSQ)n其中：AP代表實(shí)際價(jià)格，

39、AQ代表投入的實(shí)際耗用數(shù)量，SP代表標(biāo)準(zhǔn)單位價(jià)格，SQ代表實(shí)際產(chǎn)量下的標(biāo)準(zhǔn)投入數(shù)量。計(jì)劃或預(yù)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)成本就是SPSQ，實(shí)際投入成本就是APAQ。（二）直接材料差異的計(jì)算與分（二）直接材料差異的計(jì)算與分析析 n1.直接材料差異的計(jì)算直接材料差異的計(jì)算 n（1）直接材料數(shù)量差異）直接材料數(shù)量差異n直接材料數(shù)量差異是指產(chǎn)品生產(chǎn)過程中直接材料實(shí)際耗用量偏離標(biāo)準(zhǔn)用量所形成的直接材料成本差異部分。其計(jì)算公式如下：n直接材料數(shù)量差異(SPAQ) - (SPSQ)n (AQ - SQ) SPn其中： AQ代表投入的實(shí)際耗用數(shù)量，SP代表標(biāo)準(zhǔn)單位價(jià)格，SQ代表實(shí)際產(chǎn)量下的標(biāo)準(zhǔn)投入數(shù)量。n（2）直接材料價(jià)格差異）

40、直接材料價(jià)格差異n直接材料價(jià)格差異是指因直接材料實(shí)際價(jià)格偏離其標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格形成的直接材料成本差異部分。其計(jì)算公式如下：n直接材料價(jià)格差異(APAQ) - (SPAQ)n (AP - SP) AQn其中： AP代表實(shí)際價(jià)格，AQ代表投入的實(shí)際耗用數(shù)量，SP代表標(biāo)準(zhǔn)單位價(jià)格。n例10-1：n可計(jì)算分析如下：n直接材料數(shù)量差異(AQ - SQ) SPn （119610-10000）2.00n 3938Un直接材料價(jià)格差異(AP - SP) AQn （1.93-2.00）11969n 838F項(xiàng) 目 標(biāo) 準(zhǔn) 成 本 實(shí) 際 發(fā) 生 差 異 直 接 材 料 數(shù) 量 直 接 材 料 價(jià) 格 直 接 材 料 成

41、 本 （ 元 ） 10000 2.00 20000 11969 1.93 23100 3100U n2.直接材料差異的分析與報(bào)告n直接材料成本的不利差異3100元，包括了有利的價(jià)格差異838元和不利的數(shù)量差異3938元。對(duì)于產(chǎn)生這些差異的責(zé)任，還要進(jìn)一步分析。例：新新機(jī)械廠生產(chǎn)A產(chǎn)品，需用甲材料，標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格為4元/千克，實(shí)際價(jià)格為4.20元/千克，甲材料的標(biāo)準(zhǔn)用量為500千克，實(shí)際用量為460千克求甲材料的成本差異。 材料成本差異4604.25004 19322000 68（元）（F） 68元的有利差異由下面兩部分組成：甲材料的價(jià)格差異（4.2-4）460 92（元）（U） 甲材料的數(shù)量差異 （

42、460500）4 160（元）（F） 所以：68元92（160）（三）直接人工差異的計(jì)算與分（三）直接人工差異的計(jì)算與分析析 n1.直接人工差異的計(jì)算直接人工差異的計(jì)算 n（1）直接人工效率差異）直接人工效率差異n直接人工效率差異，是指因生產(chǎn)單位產(chǎn)品實(shí)際耗用的直接人工工時(shí)偏離其預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)所形成的直接人工成本差異。其計(jì)算公式如下：n直接人工效率差異(SPAQ) - (SPSQ)n (AQ - SQ) SPn其中： AQ代表投入的實(shí)際耗用人工時(shí)數(shù)，SQ代表實(shí)際產(chǎn)量下的標(biāo)準(zhǔn)人工時(shí)數(shù)，SP代表標(biāo)準(zhǔn)工資率。 n（2）直接人工的工資率差異）直接人工的工資率差異n直接人工工資率差異，是指因直接人工實(shí)際工

43、資率偏離其預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)工資率而形成的直接人工成本差異。其計(jì)算公式如下：n直接人工工資率差異(APAQ) - (SPAQ)n (AP - SP) AQn其中： AP代表實(shí)際工資率，SP代表標(biāo)準(zhǔn)工資率，AQ代表投入的實(shí)際人工時(shí)數(shù)。n為了說明直接人工差異，現(xiàn)舉例如下：n例10-2：n直接人工效率差異(AQ - SQ) SPn （3850-4000）9.00n 1350Fn直接人工工資率差異(AP - SP) AQn （9.00-10.00）3850n 3850U項(xiàng) 目 標(biāo) 準(zhǔn) 成 本 實(shí) 際 發(fā) 生 差 異 直 接 人 工 小 時(shí) 數(shù) 直 接 人 工 工 資 率 直 接 人 工 成 本 （ 元 ） 4

44、000 9.00 36000 3850 10.00 38500 2500U n2.直接人工差異的分析與報(bào)告直接人工差異的分析與報(bào)告n直接人工成本的不利差異2500元，是由直接人工效率的有利差異1350員和直接人工工資率的不利差異3850元組成的。對(duì)于此二者的形成原因，還要做進(jìn)一步分析。n例：新新機(jī)械廠加工A產(chǎn)品需車加工，其標(biāo)準(zhǔn)工資率為5元/工時(shí)，實(shí)際工資率為6元/工時(shí)，標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)為500工時(shí)，實(shí)際工時(shí)為450工時(shí)，試求某產(chǎn)品直接人工的工資率差異和效率差異。直接人工成本差異實(shí)際人工成本標(biāo)準(zhǔn)人工成本 64505500200（元）（U） 200元的逆差由以下兩部分組成： 直接人工工資率差異 （65）4

45、50450（元）（U） 直接人工效率差異 （450500）5250（元）（F）（四）（四） 變動(dòng)性制造費(fèi)用差異的計(jì)變動(dòng)性制造費(fèi)用差異的計(jì)算與分析算與分析 n1.變動(dòng)制造費(fèi)用差異的計(jì)算變動(dòng)制造費(fèi)用差異的計(jì)算n（1）變動(dòng)制造費(fèi)用耗費(fèi)差異）變動(dòng)制造費(fèi)用耗費(fèi)差異n變動(dòng)制造費(fèi)用耗費(fèi)差異，是指因變動(dòng)制造費(fèi)用實(shí)際分配率偏離其標(biāo)準(zhǔn)分配率而形成的變動(dòng)制造費(fèi)用差異部分。其計(jì)算公式如下：n變動(dòng)制造費(fèi)用耗費(fèi)差異（實(shí)際分配率-標(biāo)準(zhǔn)分配率）實(shí)際工時(shí)n（2）變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異）變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異n變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異，是指因生產(chǎn)單位產(chǎn)品實(shí)際耗用的直接人工工時(shí)偏離預(yù)定的工時(shí)而形成的變動(dòng)制造費(fèi)用差異部分。其計(jì)算公式如下：n

46、變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異（實(shí)際工時(shí)-標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）標(biāo)準(zhǔn)分配率n例例10-3 假設(shè)嘉盛公司10月份生產(chǎn)產(chǎn)品700件，實(shí)際使用人工7200小時(shí)，本月實(shí)際發(fā)生變動(dòng)制造費(fèi)用6264元，固定制造費(fèi)用11480元。變動(dòng)費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率為0.8元/小時(shí)，直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)每件10小時(shí)。n其變動(dòng)制造費(fèi)用差異計(jì)算分析如下：n變動(dòng)制造費(fèi)用實(shí)際分配率626472000.87（元/小時(shí)）n變動(dòng)制造費(fèi)用耗費(fèi)差異（0.87-0.8）7200504（元）（U）n變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異（7200-7000）0.8160（元）（U）n2.變動(dòng)制造費(fèi)用差異的分析與報(bào)告n變動(dòng)制造費(fèi)用的耗費(fèi)差異，可能是由于變動(dòng)制造費(fèi)用的各個(gè)組成項(xiàng)目的實(shí)際發(fā)生額

47、的變化造成的。而這些費(fèi)用項(xiàng)目的發(fā)生額的變化，可能源于該項(xiàng)目的價(jià)格變動(dòng)，也可能源于該項(xiàng)目的消耗量的變動(dòng)。一般，價(jià)格變動(dòng)的因素是不可控制的，而耗用量的因素，則是可控的。所以，對(duì)于變動(dòng)性制造費(fèi)用的耗費(fèi)差異，必須區(qū)分不同費(fèi)用項(xiàng)目及所屬的責(zé)任部門，具體分析，才能正確歸屬責(zé)任。 差異的可控性1、直接材料價(jià)格差異 采購(gòu)部經(jīng)理能為購(gòu)買的商品和勞務(wù)支付最佳價(jià)格。要達(dá)到該目標(biāo)，采購(gòu)部經(jīng)理應(yīng)根據(jù)購(gòu)買數(shù)量，結(jié)合使用協(xié)議購(gòu)買、比較供應(yīng)商的價(jià)格和全球資源等業(yè)務(wù)技術(shù)。 盡管有這些購(gòu)買技術(shù)，采購(gòu)部經(jīng)理仍不能完全控制價(jià)格。購(gòu)買有嚴(yán)格技術(shù)要求的零部件的 需要，生產(chǎn)部門不時(shí)的緊急需要和關(guān)鍵材料的世界范圍內(nèi)短缺都會(huì)加強(qiáng)采購(gòu)部經(jīng)理面臨

48、的挑戰(zhàn)。2、直接材料數(shù)量差異 生產(chǎn)部經(jīng)理通常處于影響材料差異的最佳位置，嚴(yán)密監(jiān)督和對(duì)生產(chǎn)員工的激勵(lì)，與仔細(xì)地使用和處理材料結(jié)合，有助于將浪費(fèi)減少到最低程度。3、直接人工工資率差異 員工的技術(shù)水平和工齡不同，工資率也會(huì)不同。4、直接人工效率差異 在生產(chǎn)目標(biāo)和有效工作計(jì)劃的刺激下，員工效率可能最大化。（五）固定性制造費(fèi)用差異的計(jì)（五）固定性制造費(fèi)用差異的計(jì)算與分析算與分析n固定制造費(fèi)用與變動(dòng)制造費(fèi)用不同，其內(nèi)容主要與生產(chǎn)能力的形成及生產(chǎn)過程的正常維護(hù)相聯(lián)系。在一定的生產(chǎn)活動(dòng)量水平內(nèi)，生產(chǎn)量水平發(fā)生變化，固定制造費(fèi)用一般變化不大。所以對(duì)于固定制造費(fèi)用的差異分析可不考慮投入與產(chǎn)出的關(guān)系，其差異分析中不

49、計(jì)算效率差異，把實(shí)際的固定制造費(fèi)用同預(yù)算的固定制造費(fèi)用相比較，揭示固定制造費(fèi)用的支出差異。 分為二因素法和三因素法。 1) 二因素法：即為耗費(fèi)差異和能量差異 A、耗費(fèi)差異 固定制造費(fèi)實(shí)際數(shù)固定制造費(fèi)預(yù)算數(shù) B、能量差異預(yù)算數(shù)固定制造費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)成本 （生產(chǎn)能量實(shí)際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)） 固定制造費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)分配率2) 三因素法：這一方法將二因素法的能量差異分為二部分，一部分是實(shí)際工時(shí)未達(dá)到生產(chǎn)能量而形成的閑置能量差異；另一部分是實(shí)際工時(shí)脫離標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)而形成的效率差異。耗費(fèi)差異 固定制造費(fèi)實(shí)際數(shù)固定制造費(fèi)預(yù)算數(shù)閑置能量差異（生產(chǎn)能量實(shí)際工時(shí)） 標(biāo)準(zhǔn)分配率 效率差異（實(shí)際工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)） 標(biāo)準(zhǔn)分配率n（1）固定制造費(fèi)用耗

50、費(fèi)差異）固定制造費(fèi)用耗費(fèi)差異n固定制造費(fèi)用耗費(fèi)差異，也稱為預(yù)算差異，是固定制造費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額與其預(yù)算額之間的差額。其計(jì)算公式如下：n固定制造費(fèi)用支出差異固定制造費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額-固定制造費(fèi)用預(yù)算額n例10-4 沿用本章例10-3資料，嘉盛公司10月份固定制造費(fèi)用的預(yù)算總額是11520元，實(shí)際發(fā)生額為11480元。對(duì)于采用變動(dòng)成本法計(jì)算成本的企業(yè)，固定制造費(fèi)用的差異分析如 下：n固定制造費(fèi)用的差異 實(shí)際發(fā)生的固定制造費(fèi)用 （ 11480 ） 預(yù)算的固定制造費(fèi)用（ 11520 ）支出差異（11480-11520）40F n（2）固定制造費(fèi)用生產(chǎn)能力利用（閑置能量）固定制造費(fèi)用生產(chǎn)能力利用（閑置能量）

51、差異差異n固定制造費(fèi)用生產(chǎn)能力差異是指因生產(chǎn)能力的實(shí)際利用程度偏離在確定費(fèi)用分配基礎(chǔ)時(shí)選定的標(biāo)準(zhǔn)總生產(chǎn)能力所形成的固定制造費(fèi)用差異。固定制造費(fèi)用生產(chǎn)能力差異的計(jì)算公式如下：n固定制造費(fèi)用生產(chǎn)能力差異n固定制造費(fèi)用預(yù)算總額-按實(shí)際工時(shí)總數(shù)和標(biāo)準(zhǔn)分配率計(jì)算的固定制造費(fèi)用n（以工時(shí)表現(xiàn)的正常生產(chǎn)能力-實(shí)際工時(shí)數(shù)）固定制造費(fèi)用單位工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)分配率n（3）固定制造費(fèi)用效率差異）固定制造費(fèi)用效率差異n固定制造費(fèi)用效率差異，是指因生產(chǎn)單位產(chǎn)品實(shí)際耗用工時(shí)偏離其標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)所形成的固定性制造費(fèi)用差異部分，其計(jì)算公式如下：n固定制造費(fèi)用效率差異n按實(shí)際工時(shí)數(shù)和標(biāo)準(zhǔn)分配率計(jì)算的固定制造費(fèi)用-實(shí)際產(chǎn)量應(yīng)分配的固定制造費(fèi)用

52、標(biāo)準(zhǔn)成本n（實(shí)際工時(shí)數(shù)-按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)算的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）固定制造費(fèi)用單位工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)分配率n接例10-4，假設(shè)嘉盛公司的正常生產(chǎn)能力為9000小時(shí)，已知固定制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率為1.28元/小時(shí)，相關(guān)差異計(jì)算如下：n固定制造費(fèi)用耗費(fèi)差異11480-1152040元（有利差異）n固定制造費(fèi)用生產(chǎn)能力利用差異（90007200）1.28n2304元（不利差異）n固定制造費(fèi)用效率差異（7200-7000）1.28n 256元（不利差異） 例：本月實(shí)際產(chǎn)量400件，發(fā)生固定制造成本1424元，實(shí)際工時(shí)890小時(shí)，企業(yè)生產(chǎn)能量為500件為1000小時(shí)，每件產(chǎn)品制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本3元/件，即每件產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)為2小時(shí)，

53、標(biāo)準(zhǔn)分配率為1.50元/小時(shí)。 二因素法：耗費(fèi)差異142410001.50 76（元）（F） 能量差異10001.540021.5 300（元）（U） 三因素法：耗費(fèi)差異76（元）（F） 閑置能量差異（1000890）1.5 165（元） 效率差異（8904002） 1.5135（元）n2.固定制造費(fèi)用差異的分析與報(bào)告n固定制造費(fèi)用之支出差異一般為部門主管之職責(zé)，該項(xiàng)差異可能因價(jià)格及人工工資率不同所引起。固定制造費(fèi)用生產(chǎn)能力利用差異通常由高管人員負(fù)責(zé)，因?yàn)樯a(chǎn)能力的確定以及預(yù)期制造費(fèi)用率時(shí)基準(zhǔn)生產(chǎn)能力的制訂，其決策都是出自規(guī)劃部門。至于固定制造費(fèi)用之效率差異，通常是由部門經(jīng)理負(fù)責(zé)。 第四節(jié)第四

54、節(jié) 新制造環(huán)境下的標(biāo)準(zhǔn)成本新制造環(huán)境下的標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法計(jì)算法n（一）（一） 當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法的批評(píng)計(jì)算法的批評(píng) n（二）（二） 當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法的肯定計(jì)算法的肯定n（三）（三） 改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法（一）（一） 當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法的批評(píng)準(zhǔn)成本計(jì)算法的批評(píng) n在新制造環(huán)境下，產(chǎn)品設(shè)計(jì)變化快，企業(yè)經(jīng)營(yíng)流程隨之而快速變革，特別是全面質(zhì)量管理思想強(qiáng)調(diào)持續(xù)改進(jìn)，工作、價(jià)格、流程、數(shù)量等都處于不斷的調(diào)整變化中，標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)不能與這種環(huán)境相適應(yīng)。 n傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本法過于關(guān)注直接

55、人工的成本與效率，而在新制造環(huán)境下人工比重下降且基本固定，人工差異對(duì)管理的意義不大，過于關(guān)注人工效率，反倒有可能導(dǎo)致過度生產(chǎn)和庫存。 n傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本法過分關(guān)注成本最小化，而不是增加產(chǎn)品質(zhì)量或客戶服務(wù)。標(biāo)準(zhǔn)成本法在適時(shí)生產(chǎn)和全面質(zhì)量管理環(huán)境中可能引發(fā)功能障礙。 n傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本不足以涵蓋績(jī)效的各個(gè)重要方面。 （二）（二） 當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)當(dāng)今新制造環(huán)境下對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法的肯定準(zhǔn)成本計(jì)算法的肯定 n1.標(biāo)準(zhǔn)成本的核心在于事前制定標(biāo)準(zhǔn)，將執(zhí)行結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)比較進(jìn)而揭示差異，追蹤差異，分析原因，改進(jìn)工作。 n2.新制造環(huán)境下人工成本大幅度下降，相對(duì)處于次要地位，但可以把標(biāo)準(zhǔn)成本和差異分析重點(diǎn)放到制造費(fèi)用

56、上。 n3.現(xiàn)代管理重視產(chǎn)品質(zhì)量，可以將差異分析用于產(chǎn)品質(zhì)量評(píng)價(jià)，如分析材料價(jià)格差異和用量差異對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量的影響等。 n4. 成本差異分析可以區(qū)分責(zé)任。 （三）（三） 改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算法n1.避免過分突出人工標(biāo)準(zhǔn)和差異的重要性。 n2.強(qiáng)調(diào)材料和間接費(fèi)用成本。 n3.更加關(guān)注成本動(dòng)因。 n4、不斷調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)。 n5.建立實(shí)時(shí)信息系統(tǒng)。 n6.經(jīng)營(yíng)控制的非財(cái)務(wù)指標(biāo)。 n7.應(yīng)用標(biāo)桿法。 第十一章第十一章 責(zé)任會(huì)計(jì)責(zé)任會(huì)計(jì)n第一節(jié)第一節(jié) 分權(quán)制與責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)分權(quán)制與責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)n第二節(jié)第二節(jié) 責(zé)任會(huì)計(jì)的不同類型責(zé)任會(huì)計(jì)的不同類型n第三節(jié)第三節(jié) 部門業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)部門業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)n第四節(jié)第四節(jié)

57、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格第一節(jié)第一節(jié) 分權(quán)制與責(zé)任會(huì)計(jì)系分權(quán)制與責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)統(tǒng) （一）（一） 分權(quán)制分權(quán)制 集權(quán) 分權(quán)最大限制 最小限制最小自主 最大自主圖11-1 分權(quán)制與集權(quán)制差別圖n分權(quán)制的優(yōu)點(diǎn)：分權(quán)制的優(yōu)點(diǎn)：1.分解復(fù)雜問題，信息專門化；2.加快決策速度，提高決策質(zhì)量； 3.有利于鍛煉、評(píng)價(jià)和激勵(lì)基層管理者；4.為高層管理當(dāng)局節(jié)約時(shí)間。 n分權(quán)制的不足：分權(quán)制的不足：1.基層管理者作出的決策可能并非對(duì)企業(yè)全局最有利；2.基層管理者普遍重復(fù)設(shè)置服務(wù)職能，使得相應(yīng)的成本增加；3.相關(guān)監(jiān)督和控制基層管理者活動(dòng)的成本也會(huì)相應(yīng)增加。 （二）（二） 責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng) 責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)：責(zé)任會(huì)計(jì)

58、系統(tǒng)：根據(jù)授予分權(quán)單位的權(quán)力和責(zé)任以及對(duì)分權(quán)單位及其管理者業(yè)績(jī)的計(jì)量、評(píng)價(jià)方式，將企業(yè)劃分成各種不同形式的責(zé)任中心，并建立起以各個(gè)責(zé)任中心為主體，企業(yè)內(nèi)部業(yè)績(jī)的控制系統(tǒng)。n分權(quán)單位按不同的標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)分部：分權(quán)單位按不同的標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)分部：1.生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的服務(wù)類型2.顧客類型 3.地理界限 4.部門管理者的權(quán)限n責(zé)任會(huì)計(jì)必須考慮四個(gè)要素：責(zé)任會(huì)計(jì)必須考慮四個(gè)要素：1.確定責(zé)任；2.設(shè)計(jì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)或基準(zhǔn)；3.評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)；4.進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)。 第二節(jié)第二節(jié) 責(zé)任會(huì)計(jì)的不同類型責(zé)任會(huì)計(jì)的不同類型（一）（一） 責(zé)任中心的類型責(zé)任中心的類型n所謂責(zé)任中心責(zé)任中心，是指組織內(nèi)部的管理者享有一定權(quán)利的單位，且該單位

59、為其活動(dòng)而產(chǎn)生的特定財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)結(jié)果承擔(dān)一定的責(zé)任。n責(zé)任中心可以是一個(gè)部門、一個(gè)車間、一條生產(chǎn)線、一項(xiàng)作業(yè)，也可以是一個(gè)經(jīng)營(yíng)單位。 n按照不同部門管理者的權(quán)限，責(zé)任中心可以分為成本中心、費(fèi)用中心、收入中心、利潤(rùn)中心和投資中心。 n成本中心：成本中心：基層管理者對(duì)能夠明確界定投入產(chǎn)出關(guān)系活動(dòng)的成本承擔(dān)責(zé)任的責(zé)任中心。投入可以用貨幣來計(jì)量，產(chǎn)出無法以貨幣計(jì)量。以標(biāo)準(zhǔn)成本作為判斷尺度。n費(fèi)用中心：費(fèi)用中心：基層管理者對(duì)不能明確界定投入產(chǎn)出關(guān)系活動(dòng)的成本承擔(dān)責(zé)任的責(zé)任中心，其產(chǎn)出也無法以貨幣計(jì)量。通常以預(yù)算作為費(fèi)用支出的上限。n收入中心：收入中心：經(jīng)理人員負(fù)責(zé)產(chǎn)品銷售，而經(jīng)理對(duì)銷售價(jià)格和銷售量差異負(fù)

60、責(zé)。產(chǎn)出以貨幣計(jì)量（即收入）。n利潤(rùn)中心：利潤(rùn)中心：對(duì)利潤(rùn)指標(biāo)負(fù)責(zé)的責(zé)任中心。一般處于企業(yè)的較高層次，適合企業(yè)內(nèi)部有獨(dú)立收入來源的個(gè)體。它有兩種類型：天然利潤(rùn)中心和人為利潤(rùn)中心。n投資中心：投資中心：基層管理者對(duì)賺取的利潤(rùn)和用于賺取利潤(rùn)而投入的資本承擔(dān)責(zé)任的責(zé)任中心。它是最高的責(zé)任中心，具有最大的決策權(quán)，承擔(dān)著最大的責(zé)任，也是分權(quán)管理模式最突出的表現(xiàn)。（二）責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)的類型（二）責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)的類型1.以職能為基礎(chǔ)的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)以職能為基礎(chǔ)的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)n也稱為傳統(tǒng)的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)，它將責(zé)任分派到組織中的各個(gè)責(zé)任中心，責(zé)任中心按照組織結(jié)構(gòu)中的職能來建立，將責(zé)任分配的重點(diǎn)集中在組織系統(tǒng)和個(gè)人上。n