長(zhǎng)期負(fù)債會(huì)計(jì)處理比較(共10頁(yè)).doc

1、長(zhǎng)期負(fù)債會(huì)計(jì)處理比較新制度對(duì)長(zhǎng)期負(fù)債的會(huì)計(jì)處理發(fā)生了較大變動(dòng)，主要是由于新制度吸收了2001年1月18日發(fā)布、2001年1月1日起實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)重組（重新修訂）、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借款費(fèi)用和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則租賃的相關(guān)內(nèi)容，并與其保持一致。第一節(jié) 新舊制度長(zhǎng)期負(fù)債會(huì)計(jì)處理的相同點(diǎn)一、長(zhǎng)期負(fù)債的主要概念相同如長(zhǎng)期借款、應(yīng)付債券、長(zhǎng)期應(yīng)付款等。這些基本概念能夠反映負(fù)債這一會(huì)計(jì)基本要素的經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵，并且沒(méi)有受到新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響。因而，新制度中的這些概念與舊制度的規(guī)定相同。二、核算程序基本相同這主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1會(huì)計(jì)核算科目基本相同在新制度中，核算長(zhǎng)期負(fù)債的科目仍主要包括“長(zhǎng)期借款”、“應(yīng)付債

2、券”和“長(zhǎng)期應(yīng)付款”。并且這些主要科目采用與舊制度相同的方法進(jìn)行明細(xì)分類核算。如“長(zhǎng)期借款”科目按貸款單位設(shè)置明細(xì)賬，并按貸款種類進(jìn)行明細(xì)核算；“應(yīng)付債券”科目下仍設(shè)置四個(gè)明細(xì)科目，即“債券面值”、“債券溢價(jià)”、“債券折價(jià)”和“應(yīng)計(jì)利息”，并按債券種類設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算；“長(zhǎng)期應(yīng)付款”也同樣按其種類設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。2會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容基本一致如“長(zhǎng)期借款”核算企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)借入的期限在1年以上（不含1年）的各項(xiàng)借款。其他科目雖然在具體核算方法上有所變動(dòng)，但其基本核算內(nèi)容仍舊與舊制度保持一致。三、長(zhǎng)期負(fù)債在報(bào)表中的反映基本一致這一點(diǎn)主要表現(xiàn)在：資產(chǎn)負(fù)債表上，長(zhǎng)期負(fù)債的內(nèi)容仍舊在

3、流動(dòng)負(fù)債下面、所有者權(quán)益的上面反映。其具體反映內(nèi)容仍為“長(zhǎng)期負(fù)債”、“應(yīng)付債券”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”等。一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債仍在流動(dòng)負(fù)債部分反映。利潤(rùn)表上，有關(guān)長(zhǎng)期借款的利息、應(yīng)付債券的利息等費(fèi)用仍在“財(cái)務(wù)費(fèi)用”中反映；現(xiàn)金流量表中，關(guān)于購(gòu)建固定資產(chǎn)、融資租賃的支出仍舊被歸為籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，借款收到的現(xiàn)金也在這一部分反映。第二節(jié) 債務(wù)重組引起的長(zhǎng)期負(fù)債會(huì)計(jì)處理比較一、新舊制度中關(guān)于長(zhǎng)期借款會(huì)計(jì)處理的差異長(zhǎng)期借款會(huì)計(jì)處理的變化是新舊制度中長(zhǎng)期負(fù)債這一部分會(huì)計(jì)處理不同之處體現(xiàn)得較為明顯的一部分。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)重組于1998年6月12日發(fā)布，自1999年1月1日起執(zhí)行，適用于所有企業(yè)；2001

4、年1月18日重新修訂，自2001年1月1日?qǐng)?zhí)行，適用于所有企業(yè)。該準(zhǔn)則的修訂，使得與債務(wù)重組業(yè)務(wù)密切相關(guān)的長(zhǎng)期借款處理發(fā)生了一些變化。新制度關(guān)于債務(wù)重組業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理與新修訂的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致。債務(wù)重組業(yè)務(wù)主要在流動(dòng)負(fù)債部分規(guī)定，但有一部分債務(wù)重組業(yè)務(wù)與長(zhǎng)期借款處理相關(guān)，因此，在這里對(duì)有關(guān)業(yè)務(wù)處理進(jìn)行進(jìn)一步闡述。與首次頒布的債務(wù)重組會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，新修訂的債務(wù)重組會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化主要體現(xiàn)在三個(gè)方面，這三方面的變化也同樣體現(xiàn)在新制度中：1新制度取消了對(duì)“公允價(jià)值”的運(yùn)用，使債務(wù)重組損益確定發(fā)生了變化；2新制度將債務(wù)重組所產(chǎn)生的收益計(jì)入“資本公積其他資本公積”科目，而不再計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目，產(chǎn)

5、生的損失仍然計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目；3新制度對(duì)債務(wù)重組損益的確定發(fā)生變化。新制度中規(guī)定，以非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式清償債務(wù)的，債務(wù)重組產(chǎn)生的損益為重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，或與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額。而舊制度中規(guī)定，以上述兩種方式清償債務(wù)的，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值或與股本之間的差額為債務(wù)重組收益，轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之差為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。此外，新制度還規(guī)定，若企業(yè)將長(zhǎng)期借款劃轉(zhuǎn)出去，或者無(wú)需償還的長(zhǎng)期借款，直接轉(zhuǎn)入資本公積，借記“長(zhǎng)期借款”，貸記“資本公積其他資本公積”。二、舉例說(shuō)明例

6、1A公司于1996年12月份從銀行貸入5年期貸款500000元，現(xiàn)因該公司財(cái)務(wù)困難，于2001年1月與銀行達(dá)成協(xié)議進(jìn)行債務(wù)重組。協(xié)議規(guī)定，A公司以其短期對(duì)外投資350000元償還債務(wù)，該短期投資的公允價(jià)值為400000元。到2000年12月，A公司對(duì)該項(xiàng)短期投資計(jì)提了20000元的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。按照舊制度的規(guī)定，該項(xiàng)債務(wù)重組的收益為500000（40000020000）120000元，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益為（400000350000）50000元，也計(jì)入“投資收益”科目。而按照新制度的規(guī)定，債務(wù)重組產(chǎn)生的收益為170000元500000（35000020000）170000

7、，與舊制度下的做法相差50000元（17000012000050000），即為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益的金額，并且計(jì)入“資本公積其他資本公積”科目，按新制度規(guī)定，所作會(huì)計(jì)分錄為：借：長(zhǎng)期借款 500000 短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 20000 貸：短期投資 350000 資本公積其他資本公積 170000若該項(xiàng)短期投資的賬面金額為550000元，則該公司進(jìn)行債務(wù)重組后將產(chǎn)生債務(wù)重組損失，此時(shí)會(huì)計(jì)分錄為：借：長(zhǎng)期借款 500000 短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 20000 營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重組損失 30000 貸：短期投資 550000例2上述債務(wù)重組業(yè)務(wù)中，A公司與銀行協(xié)議規(guī)定以A企業(yè)現(xiàn)有的一項(xiàng)固定資產(chǎn)償還債務(wù)，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的

8、賬面原值為300000元，已計(jì)提累計(jì)折舊為30000元，評(píng)估的賬面凈值為280000元。到債務(wù)重組日止，A企業(yè)為該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備為20000元，固定資產(chǎn)清理過(guò)程中發(fā)生的清理費(fèi)用為5000元，以銀行存款支付。按舊制度要求，債務(wù)重組收益為（5000002800005000）215000元，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益為280000（30000030000）10000元（注意在舊制度中不需考慮固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備），均計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。按新制度要求，債務(wù)重組收益為5000005000（3000003000020000）245000元，并計(jì)入“資本公積其他資本公積”科目，按新制度，所作會(huì)計(jì)分錄為：借：

9、固定資產(chǎn)清理 250000 累計(jì)折舊 30000 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20000 貸：固定資產(chǎn) 300000借：固定資產(chǎn)清理 5000 貸：銀行存款 5000借：長(zhǎng)期借款 500000 貸：固定資產(chǎn)清理 255000 資本公積其他資本公積 245000若該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為600000元，計(jì)提的累計(jì)折舊為60000元，其他條件不變，則會(huì)計(jì)分錄為：借：固定資產(chǎn)清理 520000 累計(jì)折舊 60000 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20000 貸：固定資產(chǎn) 600000借：固定資產(chǎn)清理 5000 貸：銀行存款 5000借：長(zhǎng)期借款 500000 營(yíng)業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失 25000 貸：固定資產(chǎn)清理 525

10、000三、該差異對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響1對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況資產(chǎn)負(fù)債表的影響由于債務(wù)重組產(chǎn)生的收益從舊制度的計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目改變到新制度的計(jì)入“資本公積”科目，因而在資產(chǎn)負(fù)債表上，按新制度進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的所有者權(quán)益部分的總額將有所增加。2對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果利潤(rùn)表的影響由于新制度將債務(wù)重組收益計(jì)入資本公積，不再計(jì)入當(dāng)期收益，使當(dāng)期收益減少，利潤(rùn)總額減少，可供分配利潤(rùn)減少。在上述例1中，假設(shè)該公司按舊制度規(guī)定得到的稅前利潤(rùn)總額為2000000元，企業(yè)所得稅率為33%，凈利潤(rùn)為l340000元。按新制度規(guī)定重新計(jì)算利潤(rùn)總額，即扣除現(xiàn)不應(yīng)計(jì)入利潤(rùn)總額的債務(wù)重組收益170000元，則利潤(rùn)總額降為183

11、0000元，相應(yīng)地，凈利潤(rùn)降為1226100元，差額113900元正好等于170000×（l33%）。債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理上的變化，有利于控制企業(yè)通過(guò)重組業(yè)務(wù)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，從而提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。第三節(jié) 借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理比較新制度對(duì)借款利息費(fèi)用的處理進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)范。這一較大變化與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借款費(fèi)用相關(guān)規(guī)定一致。一、新舊制度中有關(guān)借款費(fèi)用處理規(guī)定相同之處新舊制度均要求一部分符合條件的借款費(fèi)用要計(jì)入固定資產(chǎn)成本，而其他借款費(fèi)用則直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。二、新舊制度中有關(guān)借款費(fèi)用處理規(guī)定不同之處在股會(huì)制度中規(guī)定，應(yīng)資本化的借款費(fèi)用計(jì)入固定資產(chǎn)成本的時(shí)間是固定資產(chǎn)交付使用前，而在新制度中借款費(fèi)

12、用資本化的時(shí)間為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前。前者重形式，后者重實(shí)質(zhì)。三、新制度（新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）中有關(guān)借款費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的要點(diǎn)（一）新制度中引進(jìn)了“借款費(fèi)用”和“專門借款”的概念借款費(fèi)用是指因借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和輔助費(fèi)用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。新制度中輔助費(fèi)用是指因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，包括手續(xù)費(fèi)等。專門借款是指為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)。（二）核算借款費(fèi)用（包括利息、匯兌損失、折價(jià)或溢價(jià)攤銷）的科目有所變化在舊制度中，以上費(fèi)用在開辦期間發(fā)生的計(jì)入“開辦費(fèi)”科目，而新制度取消了“開辦費(fèi)”科目，而要求將其計(jì)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目。生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的借款費(fèi)用，除了為購(gòu)建固

13、定資產(chǎn)的專門借款所發(fā)生的借款費(fèi)用外，其他借款費(fèi)用均于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，并直接計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目。（三）因發(fā)行債券而發(fā)生的輔助費(fèi)用的處理原則這兩個(gè)處理原則比借款費(fèi)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定得要詳細(xì)，主要體現(xiàn)于在處理輔助費(fèi)用的同時(shí)，要求將凍結(jié)資金所產(chǎn)生的利息收入與產(chǎn)生的輔助費(fèi)用進(jìn)行比較，針對(duì)不同的結(jié)果采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。原則之一：企業(yè)發(fā)行債券籌集專門用于購(gòu)建固定資產(chǎn)的資金以及因銀行借款而發(fā)生的手續(xù)費(fèi)，在所購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計(jì)可使用狀態(tài)前的，將發(fā)生金額較大的發(fā)行費(fèi)用（減去發(fā)行期間凍結(jié)資金產(chǎn)生的利息收入），直接計(jì)入所購(gòu)建的固定資產(chǎn)成本；將發(fā)生金額較小的發(fā)行費(fèi)用（減去發(fā)行期間凍結(jié)資金產(chǎn)生的利息收入），直按

14、計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。企業(yè)發(fā)行債券，如果發(fā)行費(fèi)用小于發(fā)行期間凍結(jié)資金所產(chǎn)生的利息收入，按發(fā)行期間凍結(jié)資金所產(chǎn)生的利息收入減去發(fā)行費(fèi)用后的差額，視同發(fā)行債券的溢價(jià)收入，在債券存續(xù)期間于計(jì)提利息時(shí)攤銷。原則之二：因安排專門借款而發(fā)生的除發(fā)行費(fèi)用和銀行借款手續(xù)費(fèi)以外的輔助費(fèi)用，如果金額較大的，屬于在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入所購(gòu)建的固定資產(chǎn)的成本；在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的輔助費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。對(duì)于金額較小的輔助費(fèi)用，也可以于發(fā)生當(dāng)期直接計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。（四）借款利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、匯兌差額的處理在這一部分中，新制度詳細(xì)規(guī)定了借款利息、折價(jià)或

15、溢價(jià)的攤銷、匯兌差額應(yīng)予以資本化的條件、開始資本化的時(shí)間、資本化金額、資本化的中斷以及資本化的停止。1借款費(fèi)用資本化的條件當(dāng)同時(shí)滿足以下三個(gè)條件時(shí)，企業(yè)為購(gòu)建某項(xiàng)固定資產(chǎn)而借入的專門借款所發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)攤銷、匯兌差額應(yīng)當(dāng)開始資本化，計(jì)入固定資產(chǎn)的成本：（1）資產(chǎn)支出（只包括為購(gòu)建固定資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出）已經(jīng)發(fā)生；（2）借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生：（3）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開始。2借款費(fèi)用資本化的時(shí)間企業(yè)為購(gòu)建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用如果滿足上述資本化條件，在所購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入固定

16、資產(chǎn)的成本；在所購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后所發(fā)生的，應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期直接計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。3借款費(fèi)用資本化的金額每一期間利息資本化金額的計(jì)算公式如下：每一會(huì)計(jì)期間利息的資本化金額至當(dāng)期末止購(gòu)建固定資產(chǎn)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)×資本化率累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)（每筆資產(chǎn)支出金額×每筆資產(chǎn)支出實(shí)際占用的天數(shù)/會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)）為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)作為計(jì)算累計(jì)平均支出加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)。其中，資本化率的確定原則為，企業(yè)為購(gòu)建固定資產(chǎn)只借入一筆專門借款，資本化率為該項(xiàng)借款的利率；企業(yè)為購(gòu)建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款，資本化率為這些借款的加權(quán)平均利率。加權(quán)平均利率的計(jì)算公式如下：加權(quán)平均利

17、率（專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和/專門借款本金加權(quán)平均數(shù)）×100%專門借款本金加權(quán)平均數(shù)（每筆專門借款本金×每筆借款實(shí)際占用的天數(shù)/會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)）為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)作為計(jì)算專門借款本金加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)。在計(jì)算資本化率時(shí)，如果企業(yè)發(fā)行債券發(fā)生債券折價(jià)或溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額，作為利息的調(diào)整額，對(duì)資本化率作相應(yīng)調(diào)整，其加權(quán)平均利率的計(jì)算公式如下：加權(quán)平均利率（專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和（或）折價(jià)（或溢價(jià)）攤銷額）/專門借款本金加權(quán)平均數(shù)×100%在確定借款費(fèi)用資本化金額時(shí)，還需注意以下幾點(diǎn)：（1）企業(yè)為購(gòu)建固定資產(chǎn)而借入的外幣專門借

18、款，其每一會(huì)計(jì)期間所產(chǎn)生的匯兌差額（指當(dāng)期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額），在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前，予以資本化，計(jì)入所購(gòu)建固定資產(chǎn)的成本；在該項(xiàng)固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后，計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。（2）企業(yè)每期利息和折價(jià)或溢價(jià)攤銷的資本化金額，不得超過(guò)當(dāng)期為購(gòu)建固定資產(chǎn)的專門借款實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額。（3）在確定借款費(fèi)用資本化金額時(shí)，與專門借款有關(guān)的利息收入不得沖減所購(gòu)建的固定資產(chǎn)成本，所發(fā)生的利息收入直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。這一點(diǎn)在新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有規(guī)定，這也是新制度與借款費(fèi)用準(zhǔn)則相區(qū)別的地方之一，應(yīng)當(dāng)引起注意。4資本化的暫停如果固定資產(chǎn)的購(gòu)建發(fā)生非正常中

19、斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月（含3個(gè)月），應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用資本化，其中斷時(shí)間所發(fā)生的借款費(fèi)用，不計(jì)入固定資產(chǎn)成本，將其直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，直至購(gòu)建活動(dòng)重新開始，再將其后至固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的借款費(fèi)用，計(jì)入固定資產(chǎn)成本；如果中斷是使購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，則中斷期間所發(fā)生的借款費(fèi)用仍應(yīng)計(jì)入該項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本。5資本化的停止當(dāng)所購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)當(dāng)停止借款費(fèi)用的資本化，以后發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期直接計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。如果某項(xiàng)建造的固定資產(chǎn)的各部分分別完工（指每一單項(xiàng)工程或單位工程，下同），每部分在其他部分繼續(xù)建造過(guò)程中可供使用，并且為使

20、該部分達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成，則這部分資產(chǎn)所發(fā)生的借款費(fèi)用不再計(jì)入所建造的固定資產(chǎn)成本，直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用；如果某項(xiàng)建造的固定資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用，則應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整體完工時(shí)，其所發(fā)生的借款費(fèi)用不再計(jì)入所建造的固定資產(chǎn)成本，而直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。新制度還規(guī)定了企業(yè)以非借款方式募集資金購(gòu)建固定資產(chǎn)（如專用撥款、發(fā)行股票募集資金等）的處理方法。企業(yè)在采用這種方式購(gòu)建固定資產(chǎn)時(shí)，在募集資金尚未到達(dá)前按借款費(fèi)用的處理原則處理。募集資金到達(dá)后，在購(gòu)建該項(xiàng)資產(chǎn)的實(shí)際支出未超過(guò)以非借款方式募集的資金時(shí)，所發(fā)生的借款費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用；實(shí)際支出超

21、過(guò)以非借款方式募集的資金時(shí)，專門借款所發(fā)生的借款費(fèi)用，按借款費(fèi)用的處理原則處理，但在計(jì)算該項(xiàng)資產(chǎn)的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將以非借款方式募集的資金扣除。四、案例說(shuō)明例3B公司1999年度進(jìn)行的建造和購(gòu)置資產(chǎn)的活動(dòng)如下：（1）1999年1月1日支付50萬(wàn)元預(yù)付給D公司，購(gòu)置的設(shè)備將于1999年7月1日發(fā)送。設(shè)備如期到貨，B公司于收貨時(shí)又支付了50萬(wàn)元。B公司的預(yù)付款和結(jié)算款都是借入的，其借款利率為年利率12%。（2）1999年4月l日B公司在現(xiàn)有廠房基礎(chǔ)上開始建造活動(dòng)，增建部分于2000年3月1日完工，估計(jì)成本1000萬(wàn)元。1999年度有關(guān)建造項(xiàng)目的現(xiàn)金付款列示如下：日期金額1999年5月1日

22、12000001999年7月1日4000001999年8月1日9000001999年10月1日50000001999年11月1日600000合計(jì)8100000該項(xiàng)建造活動(dòng)的借款額為1000萬(wàn)元，借款利率為13%。（3）1999年度B公司發(fā)生的利息費(fèi)用總額為50萬(wàn)元。B公司的設(shè)備購(gòu)置和廠房建造兩項(xiàng)資產(chǎn)均符合資本化條件。（4）購(gòu)買設(shè)備所作分錄。首先，計(jì)算設(shè)備資本化利息費(fèi)用金額，根據(jù)已知資料計(jì)算出平均累計(jì)支出，見下表：支出日期支出金額資本化時(shí)間平均支出1月1日5000006/122500007月1日5000000/120第一筆50萬(wàn)元的借款，資本化時(shí)間為6個(gè)月，相當(dāng)年平均占用25萬(wàn)元，第二筆借款50

23、萬(wàn)元，資本化時(shí)間為0個(gè)月，所以一共累計(jì)支出25萬(wàn)元。計(jì)算該設(shè)備應(yīng)予資本化的利息費(fèi)用金額為：平均累計(jì)支出 250000資本化率 12%資本化的利息費(fèi)用 30000B公司對(duì)設(shè)備購(gòu)置及資本化有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：從銀行借入款項(xiàng)：借：銀行存款 1000000 貸：長(zhǎng)期借款 10000001999年1月1日預(yù)付設(shè)備款作會(huì)計(jì)分錄：借：預(yù)付賬款 500000 貸：銀行存款 5000001999年7月1日設(shè)備到貨，支付結(jié)算款50萬(wàn)元，反映利息資本化3萬(wàn)元，作會(huì)計(jì)分錄：借：固定資產(chǎn) 1030000 貸：預(yù)付賬款 500000 銀行存款 500000 長(zhǎng)期借款 30000（2）建造廠房所作分錄。計(jì)算廠房建造的平均累計(jì)

24、支出如下：支出日期支出金額資本化時(shí)間平均支出1999年5月1日12000008/128000001999年7月1日4000006/122000001999年8月1日9000005/123750001999年10月1日50000003/1212500001999年11月1日6000002/12100000合計(jì)81000002725000上面計(jì)算出的平均累計(jì)支出為2725000元，已知的借款利率為13%，則計(jì)算的資本化金額如下：平均累計(jì)支出 2725000資本化率 13%資本化的利息費(fèi)用 354250B公司對(duì)廠房設(shè)施建設(shè)的會(huì)計(jì)處理如下：1999年5月1日、7月1日、8月1日、10月1日、11月1日

25、，將建造支出計(jì)入“在建工程”，現(xiàn)匯總會(huì)計(jì)分錄：借：在建工程廠房設(shè)施 8100000 貸：銀行存款 81000001999年12月31日將本年應(yīng)資本化的利息費(fèi)用計(jì)入廠房設(shè)施成本，作會(huì)計(jì)分錄為：借：在建工程廠房設(shè)施 354250 貸：長(zhǎng)期借款 3542501999年度B公司購(gòu)置設(shè)備利息資本化金額為30000元，廠房設(shè)施利息資本化金額為354250元，該年度B公司利息費(fèi)用資本化總額為384250元，小于該公司本年度利息費(fèi)用的總額500000元，因此，資本化的金額不用作調(diào)整。利息費(fèi)用總額500000元減去已資本化的利息金額384250元后，尚有115750元利息費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，即計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科

26、目。綜合來(lái)看，本年發(fā)生的借款利息費(fèi)用應(yīng)作分錄為：借：固定資產(chǎn) 30000 在建工程廠房設(shè)施 354250 財(cái)務(wù)費(fèi)用 115750 貸：長(zhǎng)期借款 500000五、借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果質(zhì)量的影響（一）對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響由于“開辦費(fèi)”科目的取消，使得原來(lái)在該科目反映的財(cái)務(wù)內(nèi)容被歸于其他科目反映。在涉及到長(zhǎng)期負(fù)債核算內(nèi)容中，由“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目替代了該科目，這將使資產(chǎn)負(fù)債表的反映更為簡(jiǎn)潔、清晰。在借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理中，新制度將有關(guān)借款產(chǎn)生的利息、溢價(jià)或折價(jià)攤銷、匯兌差額等費(fèi)用進(jìn)行科學(xué)地分類，一部分計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值，另一部分計(jì)入當(dāng)期損益。這不僅能正確地對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)，還能合理估計(jì)當(dāng)期

27、費(fèi)用，使得會(huì)計(jì)報(bào)表所提供的信息更為準(zhǔn)確，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。（二）對(duì)利潤(rùn)表的影響新制度中借款費(fèi)用資本化停止的時(shí)間發(fā)生改變，由原來(lái)的固定資產(chǎn)交付使用時(shí)變?yōu)橘Y產(chǎn)達(dá)到預(yù)計(jì)可使用狀態(tài)時(shí)。而資產(chǎn)預(yù)計(jì)可使用狀態(tài)往往早于資產(chǎn)的交付使用，因而，這將導(dǎo)致一部分原來(lái)計(jì)入資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用在新制度要求下計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，從而降低資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上的金額，而增加了當(dāng)期費(fèi)用支出，從而降低了利潤(rùn)總額。這可防止企業(yè)高估資產(chǎn)價(jià)值和虛增利潤(rùn)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。第四節(jié) 租賃準(zhǔn)則引起的長(zhǎng)期應(yīng)付款會(huì)計(jì)處理比較長(zhǎng)期應(yīng)付款的核算所增加的內(nèi)容主要是與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則租賃中規(guī)定的有關(guān)融資租賃的內(nèi)容相關(guān)。一、新舊制度中關(guān)于融資租賃會(huì)計(jì)處理的相

28、同點(diǎn)1新舊制度均采用“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目核算融資租入的固定資產(chǎn)。2融資租入的固定資產(chǎn)視為企業(yè)自有資產(chǎn)管理并采用與其他固定資產(chǎn)相同的方法計(jì)提折舊。由于舊制度中關(guān)于融資租賃的會(huì)計(jì)處理規(guī)定得十分籠統(tǒng)，而新制度中關(guān)于該部分的規(guī)定較為詳細(xì)，因而，我們不便將新舊制度中關(guān)于此部分的差異進(jìn)行比較。二、新制度中有關(guān)租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理要點(diǎn)（一）融資租賃開始記賬的時(shí)間會(huì)計(jì)制度中規(guī)定融資租入的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在租賃開始日開始記賬。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理前應(yīng)當(dāng)首先判斷該租賃業(yè)務(wù)是否為融資租賃。當(dāng)一項(xiàng)租賃滿足以下一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃，并采用相應(yīng)的處理原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給本企

29、業(yè)。2本企業(yè)有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而，在租賃開始日就可以合理確定本企業(yè)將會(huì)行使這種選擇權(quán)。3租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過(guò)該資產(chǎn)全新時(shí)可使用年限的大部分，則該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)不適用。4就本企業(yè)而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過(guò)該資產(chǎn)全新時(shí)可使用年限的大部分，則該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)不適用。（二）融資租賃的有關(guān)概念1最低租賃付款額：指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人

30、或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是，如果承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而，在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)，則購(gòu)買價(jià)格也應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。2擔(dān)保余值：指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。3資產(chǎn)余值：指在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。4或有租金： 指金額不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素（如銷售百分比、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。5履約成本：指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。（三）融資租賃的會(huì)計(jì)處理萬(wàn)法1記賬的金額與科目對(duì)于融資租

31、入的固定資產(chǎn)應(yīng)按租賃開始日資產(chǎn)的原賬面價(jià)值與最低租賃付款的現(xiàn)值兩者中較低者作為入賬價(jià)值，借記“在建工程”或“固定資產(chǎn)”科目，按最低租賃付款額，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”，按其差額，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。但如果該項(xiàng)租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額的比例不大（等于或小于30%），企業(yè)應(yīng)在租賃開始日按最低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長(zhǎng)期應(yīng)付款，即這時(shí)不需采用“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。2初始直接費(fèi)用的處理在租賃談判和簽訂租賃合同的過(guò)程中，企業(yè)發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的初始直接費(fèi)用，如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，即借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅金”等科目。3融資費(fèi)用的攤銷未確認(rèn)的

32、融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分?jǐn)?。企業(yè)可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法、年數(shù)總和法進(jìn)行分?jǐn)?。分?jǐn)倳r(shí)，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”。4租賃資產(chǎn)計(jì)提的折舊對(duì)于融資租入的固定資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。能夠合理確定租賃屆滿時(shí)將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)尚可使用年限內(nèi)計(jì)提折舊；無(wú)法合理確定租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。計(jì)提折舊時(shí)，借記“管理費(fèi)用”等相關(guān)科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。5或有租金的處理或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，即借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“銀行存款”等科目

33、。企業(yè)長(zhǎng)期應(yīng)付款所發(fā)生的借款費(fèi)用也照長(zhǎng)期借款費(fèi)用處理的規(guī)定辦理。三、案例說(shuō)明例4某公司2000年1月1日從租賃公司租入一臺(tái)設(shè)備，租賃期為5年，估計(jì)該設(shè)備尚可使用年限為8年，租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值為20萬(wàn)元，最低租賃付款額的現(xiàn)值為239816.20元，每年應(yīng)付租金為47963.24元，租賃期滿，設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給該公司。則該公司所作會(huì)計(jì)分錄為：2000年1月1日該公司接受融資租賃設(shè)備時(shí)：借：固定資產(chǎn)融資租賃資產(chǎn) 200000 未確認(rèn)融資費(fèi)用 39816.20 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 239816.202000年1月1日支付第一年租金時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 47963.24 貸：銀行存款 47963.24由于租賃

34、期滿后，設(shè)備的所有權(quán)歸公司所有，因而，折舊應(yīng)按融資租入資產(chǎn)的尚可使用年限計(jì)提，每年應(yīng)計(jì)提的折舊為200000÷8=25000元。會(huì)計(jì)分錄為：借：管理費(fèi)用 25000 貸：累計(jì)折舊融資租入設(shè)備 25000未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷，每年攤銷額=39816.2÷5=7963.24元。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 7963.24 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 7963.24以后年度所作分錄與2000年一致。若該公司無(wú)法合理確定租賃期屆滿能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，則該資產(chǎn)應(yīng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。仍沿用上例，在確定折舊額時(shí)應(yīng)將租賃期5年與資產(chǎn)尚可使用所限8年先進(jìn)行比較，確定較短的年限5年為計(jì)提折舊期間，則每年計(jì)提折舊時(shí)分錄為：借：管理費(fèi)用 40000 貸：累計(jì)折舊融資租入設(shè)備 40000四、融資租賃的會(huì)計(jì)處理對(duì)會(huì)計(jì)信息