大型商業(yè)連鎖超市稅收籌劃

1、大型商業(yè)連鎖超市稅收籌劃對(duì)其稅收義務(wù)的影響曹映平內(nèi)容提要：本文通過分析大型商業(yè)連鎖超市商業(yè)模式常見的稅收籌劃方法， 比如對(duì)納稅 主體的設(shè)計(jì)、 不同盈利模式、 規(guī)模擴(kuò)張和法人分立、 向小規(guī)模納稅人和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買 農(nóng)產(chǎn)品、成立獨(dú)立的配送中心、 進(jìn)行廣告代理， 出租廣告場(chǎng)地和設(shè)施、 特殊財(cái)務(wù)處理等， 探討這些方法如何影響其納稅義務(wù)， 為稅務(wù)機(jī)關(guān)完善大型商業(yè)連鎖超市的稅務(wù)管理和檢 查提供參考。關(guān)鍵詞： 連鎖超市 商業(yè)模式 稅收籌劃從目前大型商業(yè)連鎖超市的典型模式分析， 其稅收籌劃嵌入了其商業(yè)模式設(shè)計(jì)的每 個(gè)環(huán)節(jié)，進(jìn)行了精心的設(shè)計(jì)。 稅收籌劃對(duì)于企業(yè)具有顯而易見的經(jīng)濟(jì)價(jià)值， 合法的稅收 籌劃是值得肯定

2、的。 對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)來(lái)說， 需要正確客觀企業(yè)商業(yè)行為中的稅收籌劃， 這 樣能幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)管理、 稅務(wù)稽查工作中， 正確理解由于這些商業(yè)行為的存在對(duì) 于稅收義務(wù)的影響，從而客觀地對(duì)待不同商業(yè)模式的大型商業(yè)連鎖超市企業(yè)的各項(xiàng)稅收 指數(shù)，準(zhǔn)確地確認(rèn)企業(yè)的應(yīng)稅義務(wù)。一、賣場(chǎng)內(nèi)不同的納稅主體影響稅收義務(wù)承擔(dān) 雖然大賣場(chǎng)內(nèi)都是大型商業(yè)連鎖超市的經(jīng)營(yíng)范圍，但是不同的柜臺(tái)，屬于不同的經(jīng) 營(yíng)主體，這些不同的柜臺(tái)， 有的是超市自己經(jīng)營(yíng)的部分， 有的是超市和其他商戶聯(lián)合經(jīng) 營(yíng)的部分， 也有的是超市將場(chǎng)地出租給其他商戶經(jīng)營(yíng)的部分。 也就是說， 在稅收法律關(guān) 系中，他們是不同的納稅主體。（一）自營(yíng)方式下的納稅主體自

3、營(yíng)一般在賣場(chǎng)內(nèi)是狹義的超市部分，主要經(jīng)營(yíng)日用百貨、生鮮食品、熟食品等， 是從廠家購(gòu)進(jìn)商品再作加工銷售或者直接銷售， 按簽訂的合同約定開具增值稅發(fā)票。 商 家對(duì)商品擁有所有權(quán)。在自營(yíng)方式之下，超市是當(dāng)然的納稅主體。（二）租賃方式下的納稅主體租賃方經(jīng)營(yíng)部分是指超市方利用自己吸附客流的優(yōu)勢(shì)，將超市賣場(chǎng)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)地的一部 分分割出租給商戶， 超市方作為場(chǎng)地出租方對(duì)商品不擁有、 不保管， 也不負(fù)責(zé)商品的收 銀工作， 只按合同約定收取場(chǎng)地租金。 這種方式讓連鎖超市的回報(bào)得到基本保證。 在這 種情況之下，租賃方是獨(dú)立的納稅主體。（三）聯(lián)營(yíng)方式下的納稅主體聯(lián)營(yíng)是指聯(lián)營(yíng)商戶按照保底扣點(diǎn)代銷的方式進(jìn)場(chǎng)經(jīng)營(yíng)， 設(shè)備投入

4、和銷售人員也由聯(lián) 營(yíng)商戶負(fù)責(zé)。 聯(lián)營(yíng)在整個(gè)賣場(chǎng)都有體現(xiàn)， 經(jīng)營(yíng)內(nèi)容更加廣泛。 超市方作為聯(lián)營(yíng)的一方對(duì) 商品不擁有、 不保管，只負(fù)責(zé)進(jìn)場(chǎng)銷售商品的收銀工作， 按合同約定比例扣下聯(lián)營(yíng)應(yīng)得 的收入后再同聯(lián)營(yíng)方結(jié)帳， 這種方式讓連鎖超市的利益得到了基本保證， 實(shí)現(xiàn)了獲利的 穩(wěn)定。 聯(lián)營(yíng)方包括一般納稅人、小規(guī)模企業(yè)和個(gè)體工商戶。但這些聯(lián)營(yíng)方和超市方誰(shuí) 是納稅主體的問題，值得深究。首先，在聯(lián)營(yíng)的模式之下，因?yàn)樯唐坟浛钍浅惺盏模l(fā)票也由超市開具，超市方 是當(dāng)然的納稅主體。 商場(chǎng)對(duì)進(jìn)場(chǎng)聯(lián)營(yíng)的貨款進(jìn)項(xiàng)扣點(diǎn)， 根據(jù)實(shí)際運(yùn)行情況分析， 一般在 18 25左右，同時(shí)還有保底銷售額限制。 但是在現(xiàn)行增值稅條件下， 需

5、要聯(lián)營(yíng)方具 增值稅發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)， 如果聯(lián)營(yíng)方是廠家直接聯(lián)營(yíng)， 取得增值稅發(fā)票不是問題的。 但是 聯(lián)營(yíng)方有些品牌代理經(jīng)營(yíng)的小規(guī)模納稅人， 由于稅法上身份的限制， 只能從生產(chǎn)廠家取 得增值稅發(fā)票提供給超市， 商場(chǎng)要求聯(lián)營(yíng)方開具的專票金額是按照自己的收銀系統(tǒng)統(tǒng)計(jì) 的銷售額減掉扣點(diǎn)后的金額， 并以此與聯(lián)營(yíng)方的供貨廠家結(jié)帳。 由于聯(lián)營(yíng)方稅法身份上 的限制和現(xiàn)行增值稅有關(guān)法律規(guī)定， 雖然票、款都清晰明了， 但是貨物的流轉(zhuǎn)產(chǎn)生了變 化。聯(lián)營(yíng)方相對(duì)于商場(chǎng)和貨物生產(chǎn)廠家而言， 其實(shí)是一個(gè)代理商的身份。 聯(lián)營(yíng)方作為實(shí) 物保管人花錢從生產(chǎn)廠家進(jìn)貨， 因其自身沒有一般納稅人資格， 也就沒有收款權(quán)， 而且 結(jié)帳的對(duì)象還

6、是生產(chǎn)廠家， 同時(shí)還必須承擔(dān)除掉扣點(diǎn)外增值部分的稅金。 雖然各環(huán)節(jié)的 增值稅雖然都沒有少繳或漏繳的問題， 但由于聯(lián)營(yíng)方地位特殊且經(jīng)營(yíng)靈活， 在操作時(shí)存 在三個(gè)方面的涉稅隱患： 一是聯(lián)營(yíng)方為了在沒有達(dá)到保底銷售額時(shí)不被超市撤柜， 也按 保底銷售額開具專票， 造成商場(chǎng)進(jìn)項(xiàng)的虛增； 二是聯(lián)營(yíng)方大都在商場(chǎng)外還擁有其他門面 （另外作為個(gè)體戶定額納稅） ，可以通過特定的條件（如商場(chǎng)外向消費(fèi)者供貨，貨款不 經(jīng)過超市收銀臺(tái)）作納稅規(guī)避；三是聯(lián)營(yíng)方向廠家購(gòu)貨數(shù)量一般高于專票上開具數(shù)量， 廠家有空間在銷售數(shù)量、金額上做文章，影響增值稅繳納。其次，有些聯(lián)營(yíng)方不能夠從生產(chǎn)廠家取得專用發(fā)票， 商場(chǎng)對(duì)此一般采用兩種管理辦

7、 法：一是將需要代扣代繳的 4增值稅含在扣點(diǎn)中；二是在扣點(diǎn)之外再按分戶銷售額代 扣稅款。第一種情況的涉稅隱患同樣存在， 且這部分扣點(diǎn)較前一情況對(duì)商場(chǎng)所得稅稅基 的影響更為直接。把聯(lián)營(yíng)的行為放在法律關(guān)系中分析， 聯(lián)營(yíng)方作為一個(gè)法律關(guān)系的主體， 是一個(gè)代理 商主體，其如果從生產(chǎn)廠家取得發(fā)票來(lái)抵扣， 從結(jié)算方式來(lái)看， 聯(lián)營(yíng)方的行為就是一個(gè) 代理行為。但是聯(lián)營(yíng)方如果不能從廠家取得發(fā)票來(lái)抵扣， 其銷售行為也是由超市方來(lái)完 成的，這時(shí)候的聯(lián)營(yíng)方本質(zhì)上還應(yīng)該是一個(gè)代理行為， 其不能取得發(fā)票抵扣的部分應(yīng)該 由超市承擔(dān)，而不能將需要代扣代繳的 4增值稅混同在扣點(diǎn)中，超市方和聯(lián)營(yíng)方在稅 收利益上的處理應(yīng)該依法另行

8、處理。 值得注意的是，這種混同稅收法律關(guān)系的處理方式， 很容易掩蓋聯(lián)營(yíng)方的服務(wù)收益，而造成聯(lián)營(yíng)方漏繳營(yíng)業(yè)稅的稅收空檔。聯(lián)營(yíng)方式在大型商業(yè)連鎖超市運(yùn)用得比較普遍，不少企業(yè)把這種混同納稅主體的方 式作為避稅的有效方式。二、企業(yè)以不同毛利模式控制增值稅、營(yíng)業(yè)稅的稅基不同的大型商業(yè)連鎖超市， 根據(jù)自己的經(jīng)營(yíng)理念、 公司各種資源等情況， 會(huì)選擇不同 的商業(yè)模式， 這些模式雖然有諸多差別， 但從總體主要利益來(lái)源來(lái)說， 主要分為前臺(tái)毛 利模式或者后臺(tái)毛利模式。（一） 兩種不同毛利模式1、前臺(tái)毛利模式。 即進(jìn)行差價(jià)利益獲取的方式大于收取額外費(fèi)用的方式， 比如沃爾 瑪模式，主要以購(gòu)銷差價(jià)取得利益。 “沃爾瑪模式

9、”采取的是無(wú)進(jìn)場(chǎng)費(fèi)、天天低價(jià)的盈 利模式，即依靠完善的價(jià)值鏈體系， 在與所有供應(yīng)商進(jìn)行溝通， 不斷降低物流成本和采 購(gòu)成本，以降低商品價(jià)格的方式讓利消費(fèi)者，由此實(shí)現(xiàn)盈利。 2、后臺(tái)毛利模式。而后臺(tái)毛利模式主要不以賺取差價(jià)利益為主要盈利方式。而以提供 綜合管理服務(wù)取得收益。 即主要收益來(lái)自供應(yīng)商支付的各種費(fèi)用， 比如家樂福模式， 這 種贏利模式是連鎖超市在保證消費(fèi)者以低價(jià)購(gòu)物的前提下， 向后整合供應(yīng)商。 這種模式 對(duì)供應(yīng)商渠道利潤(rùn)高度依賴， 即側(cè)重于向上游供應(yīng)商收取高額進(jìn)場(chǎng)費(fèi)， 擠壓供應(yīng)商利潤(rùn) 以此來(lái)盈利。 供應(yīng)商必須向超市方繳納一系列名目眾多的費(fèi)用， 比如開戶費(fèi)、商品商業(yè) 咨詢費(fèi)、商品條碼管理

10、費(fèi)、商品上架費(fèi)、商品展示費(fèi)、店慶費(fèi)、司慶費(fèi)、年節(jié)慶典費(fèi)、 促銷服務(wù)費(fèi)、新店開張費(fèi)、老店裝修費(fèi)、廣告費(fèi)、合同續(xù)簽費(fèi)、海報(bào)費(fèi)、堆頭費(fèi)、信息 共享費(fèi)、促銷員管理費(fèi)等， 這些費(fèi)用因不同的約定而確定， 一般在格式合同中進(jìn)行約定。 （二）不同毛利模式所關(guān)聯(lián)的增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩種不同的模式， 都有復(fù)雜的商業(yè)伙伴， 但它們之間的法律關(guān)系卻非常清晰。 在市 場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中， 作為納稅人的大型商業(yè)連鎖超市， 為了減少其納稅支出， 在行為方式上 進(jìn)行了符合自身利益的安排， 形成了以超市經(jīng)營(yíng)方為核心， 以獲取最大利益為目的的各 種社會(huì)關(guān)系， 綜合分析其典型的兩種不同毛利模式包含的法律關(guān)系， 主要是以商品流通 為紐帶的各種

11、合同關(guān)系。 由于這些合同性質(zhì)的不同， 所包含的權(quán)利義務(wù)性質(zhì)不同， 其衍 生出來(lái)的稅收義務(wù)大不一樣。1、對(duì)前臺(tái)毛利模式的法律關(guān)系描述 前臺(tái)毛利模式之下， 超市和其他主體的關(guān)系是以買賣合同為核心， 以其他合同關(guān)系 為輔助的關(guān)系群。具體可以作如下分解：1）【 買賣合同關(guān)系 A 】2）【 買賣合同關(guān)系 B 】3）【租賃合同關(guān)系】4）【代理服務(wù)合同關(guān)系】5）【代理服務(wù)合同關(guān)系】6）【運(yùn)輸服務(wù)合同關(guān)系】供貨商V超市超市V消費(fèi)者超市外圍商戶V超市超市V聯(lián)營(yíng)方V 生產(chǎn)廠家 廣告商V超市V供貨商超市V物流（運(yùn)輸）提供商對(duì)應(yīng)在稅收法律關(guān)系， 前臺(tái)毛利模式衍生出來(lái)的稅收義務(wù)也是非常清楚的， 采用這種 模式的企業(yè)的增

12、值稅稅收負(fù)擔(dān)能力較強(qiáng)， 增值稅是其主要納稅義務(wù)， 相關(guān)聯(lián)的還有企業(yè) 所得稅、營(yíng)業(yè)稅等。2、對(duì)后臺(tái)毛利模式的法律關(guān)系描述 后臺(tái)毛利模式之下，超市和其他主體的關(guān)系是以買賣合同加服務(wù)合同關(guān)系為核心， 以其他合同關(guān)系為輔助的關(guān)系群。具體可以作如下分解：（1）【買賣合同關(guān)系A(chǔ) +服務(wù)合同關(guān)系 】 供貨商V超市2）【 買賣合同關(guān)系 B】3）【租賃合同關(guān)系】4）【代理服務(wù)合同關(guān)系】5）【代理服務(wù)合同關(guān)系】6）【運(yùn)輸服務(wù)合同關(guān)系】超市V消費(fèi)者超市外圍商戶V超市 超市V聯(lián)營(yíng)方V 生產(chǎn)廠家 廣告商V超市V供貨商超市V物流（運(yùn)輸）提供商后臺(tái)毛利模式的商品采購(gòu)價(jià)和賣出價(jià)差別不大，其犧牲了差價(jià)利益之后，轉(zhuǎn)而向供 貨商收

13、取多個(gè)名目的各種費(fèi)用。 對(duì)應(yīng)在稅收法律關(guān)系而言， 后臺(tái)毛利模式衍生出來(lái)的稅 收義務(wù)容易模糊。 采用這種模式的企業(yè)減少了差價(jià)利益來(lái)獲取服務(wù)利益， 差價(jià)利益的減 少就產(chǎn)生少繳納的增值稅的義務(wù)， 所以這種模式的增值稅稅收負(fù)擔(dān)能力較弱， 相關(guān)聯(lián)的還有企業(yè)所得稅稅收負(fù)擔(dān)能力相對(duì)較弱，營(yíng)業(yè)稅是其主要稅源。 如某市的兩家外資超市每年都有高達(dá) 1000 多萬(wàn)元名目繁多的通道費(fèi)等收入，據(jù)統(tǒng) 計(jì)，兩家外資超市僅僅通道費(fèi)收入的其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)就分別占商品銷售收入的2.51%和4.6%。但國(guó)家稅務(wù)局的有關(guān)規(guī)定，向供貨商收取的促銷費(fèi)、展示費(fèi)、條碼費(fèi)等，應(yīng)該 按“服務(wù)業(yè)”征收營(yíng)業(yè)稅。而對(duì)于大型連鎖超市而言，該部分的收入征收增

14、值稅的稅負(fù) 基本上為 17%，而征收營(yíng)業(yè)稅的稅負(fù)卻只有 5%。企業(yè)其他業(yè)務(wù)收入，多是以現(xiàn)金進(jìn)行結(jié)算，大部分開具一般收據(jù)，或者利用企業(yè)銷 售票據(jù)代替專用票據(jù)的， 對(duì)形成帳外資金不計(jì)入收入， 少繳營(yíng)業(yè)稅。 對(duì)租金收入主要是 通過簽訂假合同，少計(jì)租金收入， 或?qū)⒆饨鹗杖氲囊徊糠钟?jì)入物業(yè)費(fèi)核算， 從而少繳營(yíng) 業(yè)稅或房產(chǎn)稅。三、不斷擴(kuò)張規(guī)模，尋求統(tǒng)一納稅調(diào)控所得稅和增值稅從稅收的角度來(lái)說，以直營(yíng)方式經(jīng)營(yíng)的大型商業(yè)連鎖超市，不論其有多少分店，在 法律主體性質(zhì)上， 它屬于同一個(gè)獨(dú)立法人， 所得稅和增值稅都可以在全部的店鋪之間統(tǒng) 籌，盈虧互抵之后降低整體稅負(fù)。根據(jù)財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于連鎖經(jīng)營(yíng)企業(yè)有關(guān)稅收問

15、題的通知文件規(guī)定， 連鎖企業(yè)如果在省內(nèi)跨區(qū)域設(shè)立直營(yíng)門店， 在總部領(lǐng)導(dǎo)下統(tǒng)一經(jīng)營(yíng)、 與總部計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng)、 并由總部統(tǒng)一統(tǒng)籌采購(gòu)配送、統(tǒng)一核算、統(tǒng)一管理，不單獨(dú)設(shè)銀行結(jié)算賬戶、不單獨(dú)編 制財(cái)務(wù)報(bào)表、不單獨(dú)設(shè)立賬簿的， 這種直營(yíng)門店由總部向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一繳納 企業(yè)所得稅。但是根據(jù)這個(gè)規(guī)定，不滿足上述條件的應(yīng)該在所在地獨(dú)立繳納企業(yè)所得稅。在現(xiàn)有稅制下增值稅和所得稅是大型商業(yè)連鎖超市兩個(gè)主要稅種，實(shí)行在店鋪之間 的盈虧互抵， 連鎖企業(yè)可以將企業(yè)的增值稅進(jìn)銷項(xiàng)稅額調(diào)控到最佳程度， 以平衡各分店 的增值稅稅負(fù)。但是在一些地區(qū)，國(guó)家稅務(wù)總局的上述政策并沒有得到全部落實(shí)，如某超市雖然企 業(yè)內(nèi)部管理完全符

16、合國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的增值稅匯總繳納條件， 但也只能地市范圍內(nèi)增 值稅匯總繳納， 未實(shí)現(xiàn)省內(nèi)的匯總繳納。 其原因主要主要有二： 一是地方政府希望控制 稅源。地方政府根據(jù)稅源經(jīng)濟(jì)政策對(duì)各部門確定稅源考核指標(biāo)， 如果本地市的連鎖企業(yè) 門店在本地經(jīng)營(yíng)卻在外地的總部納稅， 會(huì)造成稅源的流失， 大多采取不支持態(tài)度， 結(jié)果 是連鎖企業(yè)把可以統(tǒng)一管理、統(tǒng)一核算的店鋪，在各地注冊(cè)成一個(gè)個(gè)獨(dú)立的企業(yè)法人。 二是稅務(wù)機(jī)關(guān)擔(dān)心難以控管本地連鎖企業(yè)，存在對(duì)企業(yè)避稅甚至偷逃稅收的擔(dān)憂?，F(xiàn)在，各地大型商業(yè)連鎖超市都以各種方式反映增值稅總部匯總繳納的訴求，這個(gè) 訴求在法律關(guān)系的層面和政策層面都是應(yīng)該得到支持的， 但這個(gè)訴求同

17、時(shí)也在考量政府 的財(cái)政管理和稅務(wù)管理能力。增值稅和所得稅的匯總繳納給稅務(wù)管理提出的問題是，總部所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)異地 分支機(jī)構(gòu)如何分配稅源利益的問題。 如果稅源利益分配不好， 有可能造成稅務(wù)管理的間 隙。比如連鎖超市的經(jīng)營(yíng)分支機(jī)構(gòu)在本地，會(huì)計(jì)核算設(shè)在外地的總公司 （如北京、上海、 深圳等地區(qū) ），并以龐大的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)作為核算的支撐，將憑證、賬簿等資料都統(tǒng)一存 放在總公司， 本地財(cái)務(wù)人員主要負(fù)責(zé)發(fā)票的認(rèn)證和納稅申報(bào)工作， 對(duì)分店整體的經(jīng)營(yíng)情 況和成本、 費(fèi)用等核算問題沒有權(quán)限查閱， 這些與稅收緊密相關(guān)的問題， 分支機(jī)構(gòu)的財(cái) 務(wù)人員往往不太知情， 總店所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)異地分支機(jī)構(gòu)經(jīng)營(yíng)情況難以詳細(xì)了解

18、， 而 分店所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)也缺乏共同稽查的動(dòng)力， 因?yàn)榛榈某晒还茉鯓樱?分店所在地 的稅務(wù)機(jī)關(guān)得不到實(shí)際利益。四、法人分立以謀取企業(yè)所得稅、維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等稅收利益財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于連鎖經(jīng)營(yíng)企業(yè)有關(guān)稅收問題的通知規(guī)定不滿足匯總 繳納條件的， 如實(shí)行獨(dú)立核算的分店仍在所在地獨(dú)立納稅。 這一政策也被大型商業(yè)連鎖 超市結(jié)合其他稅收政策，靈活地引用到商業(yè)模式中。比如在開設(shè)新店時(shí)大量招聘下崗職工和部分招聘殘疾人就業(yè)，因?yàn)榘凑肇?cái)政部與國(guó) 家稅務(wù)總局關(guān)于下崗失業(yè)人員有關(guān)稅收政策的通知規(guī)定，如果新辦的商貿(mào)企業(yè)（從事批發(fā)、批零兼營(yíng)的商貿(mào)企業(yè)除外 ），當(dāng)年新招用下崗失業(yè)人員， 3 年內(nèi)免征城市

19、維護(hù) 建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、教育費(fèi)附加。另外根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人 員就業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知 規(guī)定，企業(yè)安置殘疾人員的， 在按照支付給殘 疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上， 可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照支付給殘疾職工工資的 100%加計(jì)扣除。大型商業(yè)連鎖超市是勞動(dòng)力密集型企業(yè)，實(shí)際運(yùn)行中都充分利用這一優(yōu)惠政策。如 湖南心連心超市員工中有 70%以上為下崗再就業(yè)人員，還有少量的殘疾人員。但是， 企業(yè)如果最初采取與與總店統(tǒng)一核算的直營(yíng)門店方式， 實(shí)行統(tǒng)一納稅， 就無(wú)法享受以上 的稅收優(yōu)惠。 所以，有些地方的企業(yè)在開辦之初就獨(dú)立登記為一個(gè)法人， 等新辦企業(yè)享 受三年優(yōu)惠以后再謀求統(tǒng)

20、一納稅， 在優(yōu)惠期結(jié)束后再向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出統(tǒng)一匯總納稅的訴 求。五、以自營(yíng)的方式選擇向小規(guī)模納稅人和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買農(nóng)產(chǎn)品取得增值稅抵扣 財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于提高農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率的通知規(guī)定，從 2002年 1 月 1 日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率有 所提高，稅額扣除率由 10%提高到 13%，另外一個(gè)規(guī)定是關(guān)于增值稅一般納稅人向 小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率問題的通知 ，增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅 人購(gòu)買農(nóng)產(chǎn)品，可依 13%的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，一般納稅人在購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，會(huì)選擇向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者和小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)，而 不從一般納稅人購(gòu)進(jìn)。 因

21、為按照上述規(guī)定， 不論是從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中購(gòu)買的還是從經(jīng)營(yíng) 者手中購(gòu)買的農(nóng)產(chǎn)品， 也不論是自己開具的收購(gòu)發(fā)票還是取得的普通發(fā)票或增值稅專用 發(fā)票，都可以按 13%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的政策。從實(shí)際運(yùn)行來(lái)看，普通發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā) 票和增值稅專用發(fā)票在財(cái)務(wù)上的價(jià)稅合計(jì)的數(shù)額都一樣。 如果大型連鎖超市的普通發(fā)票 以及收購(gòu)專用發(fā)票都按含稅價(jià)的 13%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，而取得增值稅專用發(fā)票則按含 稅價(jià)除以（ 1+13%）后的價(jià)格計(jì)算，也就是按不含稅價(jià) 13%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，從財(cái)務(wù)的 角度分析，兩者計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅的價(jià)格相差了 13%。在目前的實(shí)際操作中， 大型連鎖超市收購(gòu)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品 ,可憑超市自己為 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)

22、者開具的農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票抵扣稅款。 大型連鎖超市為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者開具的農(nóng)產(chǎn)品 收購(gòu)發(fā)票由收購(gòu)的超市自行領(lǐng)購(gòu)、自行開具、自行抵扣，開給誰(shuí)、開多少是超市自己可 以決定的事。如果不是深入的稅務(wù)稽查，一般難以發(fā)現(xiàn)是否虛開。所以，大型連鎖超市 在收購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品售出時(shí)，只有銷售毛利超過 13%以上，才有應(yīng)納稅額，否則農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn) 項(xiàng)將大于該類農(nóng)產(chǎn)品的銷項(xiàng)， 帶來(lái)了進(jìn)銷項(xiàng)倒掛， 企業(yè)可以利用其中的差額和其他商品 統(tǒng)籌增值稅。但目前不是所有初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品實(shí)行免征流通環(huán)節(jié)增值稅，比如在湖南一些地方，蔬菜 已經(jīng)實(shí)現(xiàn)免征增值稅， 但其他農(nóng)產(chǎn)品并未同樣享受該政策， 商業(yè)連鎖企業(yè)希望將免征流 通環(huán)節(jié)增值稅的政策覆蓋到所有初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品，

23、目前正在積極向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出訴求， 要求 所有初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品實(shí)行免征流通環(huán)節(jié)增值稅。一方面是企業(yè)積極的訴求， 一方面是大型商業(yè)連鎖超市在實(shí)際操作中， 存在農(nóng)產(chǎn)品收 購(gòu)發(fā)票虛開的情況難以管控， 由于農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量大， 構(gòu)成復(fù)雜， 稅務(wù)機(jī)關(guān)難以落實(shí)賬、 票、 物相結(jié)合的管理方法， 不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)企業(yè)多抵進(jìn)項(xiàng)稅， 造成了增值稅和所得 稅的流失， 這已經(jīng)成為超市稅收管理和稅務(wù)稽查的一大困惑。 對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)來(lái)說， 采用 什么方式管控，是征管中一個(gè)帶有普遍性的難題。六、成立獨(dú)立的配送中心調(diào)控企業(yè)所得稅 大型商業(yè)連鎖超市的配送業(yè)務(wù)，是指使用交通工具和勞動(dòng)力將貨物從供應(yīng)商的倉(cāng) 庫(kù)、零售企業(yè)的配送倉(cāng)庫(kù)分配并運(yùn)輸?shù)?/p>

24、零售企業(yè)的各個(gè)分店， 由分店驗(yàn)收并且錄入系統(tǒng)、 整理上貨架的過程。 但是廣義的配送， 包括貨物從供應(yīng)商倉(cāng)庫(kù)運(yùn)送到零售企業(yè)的配送周 轉(zhuǎn)倉(cāng)庫(kù)，再?gòu)呐渌椭苻D(zhuǎn)倉(cāng)庫(kù)分配運(yùn)至各門店， ，也包括貨物由供應(yīng)商直接送達(dá)各門店等 方式。隨著大型商業(yè)連鎖超市配送中心物流功能的擴(kuò)展， 甚至還可以開展第三方物流服 務(wù)，比如貨物從供應(yīng)商到本配送中心周轉(zhuǎn)倉(cāng)庫(kù)，再送到供應(yīng)商指定的第三方零售企業(yè)。 物流配送是超市商業(yè)環(huán)節(jié)中非常重要的一個(gè)部分， 大型商業(yè)連鎖超市往往通過成立采購(gòu) 配送公司的形式來(lái)規(guī)避稅收。這么做的稅收效益可以通過總部控制集團(tuán)的所得稅支出。如果由總部的采購(gòu)配送公司和財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)商品的統(tǒng)一采購(gòu)配送、統(tǒng)一結(jié)算貨款、統(tǒng) 一

25、財(cái)務(wù)核算，其關(guān)鍵點(diǎn)是， 由供貨商將商品先賣給采購(gòu)配送公司， 然后由采購(gòu)配送公司 再配送商品并開具增值稅發(fā)票給各分店， 這樣就意味著各分店毛利率的多少將取決于總 部，且總部可以設(shè)在低稅率區(qū)的地區(qū)，比如深圳或上海浦東等地。總部通過稅收籌劃， 調(diào)節(jié)分店兩個(gè)環(huán)節(jié)的稅收， 一是對(duì)老的分店采取匯總繳納的辦法， 將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到總公司， 享受所得稅低稅率區(qū)的政策； 二是對(duì)免征所得稅的新辦分店通過增加返利的籌劃， 將利 潤(rùn)轉(zhuǎn)移到分店，逃避或減少總公司的所得稅 。七、進(jìn)行廣告代理，出租廣告場(chǎng)地和設(shè)施，以獲得所得稅利益超市一般會(huì)在和供貨商的格式合同中約定廣告費(fèi)用的項(xiàng)目，但具體數(shù)額會(huì)在合同條 款中注明“另行合同約定”，

26、 這部分業(yè)務(wù)也是大型商業(yè)連鎖超市綜合經(jīng)營(yíng)的一部分。 從 法律性質(zhì)上來(lái)說，這種合同確認(rèn)了超市和供貨商的服務(wù)關(guān)系。 但是在另行約定的合同中， 超市是把供貨商作為廣告客戶打包介紹給廣告商，自己則作為場(chǎng)地提供和信息提供方， 收取場(chǎng)地使用費(fèi)（含設(shè)備折舊）和信息咨詢費(fèi)大約60%左右的費(fèi)用，場(chǎng)地的租金只需開具“租賃專用發(fā)票” ，信息咨詢費(fèi)則開具“其他服務(wù)收入發(fā)票” ， 在這樣三方合同關(guān) 系中，超市方作為資源整合商， 在法律關(guān)系處理是不違背法律規(guī)定的， 稅務(wù)機(jī)關(guān)所要管 理的是，這些租賃費(fèi)和信息咨詢費(fèi)是否列入了超市的經(jīng)營(yíng)所得， 是否繳納了所得稅， 因 為這種處理方式，很容易被利用作為帳外經(jīng)營(yíng)。八、在促銷活動(dòng)中混

27、同合同關(guān)系，取得增值稅和企業(yè)所得稅利益企業(yè)經(jīng)營(yíng)中各種促銷帶來(lái)的問題。 所謂促銷即促進(jìn)銷售 ,是指企業(yè)通過一定的方式向 顧客傳遞信息， 并與顧客進(jìn)行信息溝通， 以達(dá)到影響消費(fèi)者的購(gòu)買決策行為， 促進(jìn)企業(yè) 產(chǎn)品銷售目的的營(yíng)銷活動(dòng)。促銷方式不一樣其稅收義務(wù)也就不一樣。（一）促銷方式促銷大致可以分為兩大類： 一是以商家的名義定期開展的促銷活動(dòng)； ，比如商家為提 升銷售業(yè)績(jī)，吸引消費(fèi)人流， 二是以廠家的名義舉行單一產(chǎn)品的促銷活動(dòng)， 比如廠家在 產(chǎn)品換代升級(jí)或者新品上市之際， 為盡快獲得市場(chǎng)認(rèn)同培養(yǎng)消費(fèi)群體而依托商家舉行活 動(dòng)。商家開展每一次的促銷都會(huì)有事前的詳細(xì)計(jì)劃、 事中的過程記錄和控制、 事后的效 果評(píng)估，這在企業(yè) ERP 系統(tǒng)中是重要的一環(huán)，也是整個(gè)經(jīng)營(yíng)有機(jī)組成部分。 （二）不同促銷方式所對(duì)應(yīng)的稅收義務(wù)對(duì)于促銷，不同的財(cái)務(wù)處理方式，其對(duì)應(yīng)的稅收政策是不一樣的，在稅收方面的后 果也大為不同，其涉稅問題主要有三個(gè)方面：一是采用送贈(zèng)品方式中超市的贈(zèng)品作為與銷