新準則下減免稅會計和稅務(wù)處理分析

1、新準則下減免稅會計和稅務(wù)處理分析對國家給予的稅收優(yōu)惠，納稅人需根據(jù)具體情況作相應(yīng)的會計和稅務(wù)處理，比如，在企業(yè)會計制度下，企業(yè)收到的即征即退、先征后退、先征稅后返還的增值稅應(yīng)計入“補貼收入”科目，但新企業(yè)會計準則則規(guī)定計入“營業(yè)外收入政府補助”科目。由此可見，新企業(yè)會計準則核算企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的規(guī)定有別于企業(yè)會計制度。那么，在新企業(yè)會計準則下，企業(yè)究竟應(yīng)該如何核算享受的各類稅收優(yōu)惠？核算方法與原企業(yè)會計制度又有那些顯著區(qū)別？一、按照企業(yè)會計制度核算的特點在企業(yè)會計制度下，對于企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠應(yīng)區(qū)分所享受優(yōu)惠的性質(zhì)、稅種及所屬期間進行不同的會計處理，以下按稅種分別分析如下。1、增值稅根據(jù)企業(yè)會

2、計制度的規(guī)定，企業(yè)收到“即征即退、先征后退、先征稅后返還”的增值稅時，應(yīng)借記：“銀行存款”，貸記：“補貼收入”；如果是國家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的增值稅，則應(yīng)作借記：“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，貸記：“補貼收入”的會計處理。必須注意的是，對直接減免和即征即退的增值稅，應(yīng)并入企業(yè)當年（稅款所屬年度）利潤總額計算交納企業(yè)所得稅；對先征后退和先征稅后返還的增值稅，應(yīng)并入企業(yè)實際收到返還或退稅款年度的企業(yè)利潤總額交納企業(yè)所得稅。2、消費稅、營業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設(shè)稅根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，企業(yè)實際收到“即征即退、先征后退、先征稅后返還”的消費稅、營業(yè)稅、資源

3、稅、土地增值稅、城市維護建設(shè)稅時，如果屬于當年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“營業(yè)稅金及附加”；如果是屬于以前年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“以前年度損益調(diào)整”。如果是國家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則不作賬務(wù)處理。從上述分析可見，對于減免的消費稅、營業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設(shè)稅不管是計入“營業(yè)稅金及附加”還是不作賬務(wù)處理，最終均是將免征的稅款體現(xiàn)為收到退稅款或不作帳務(wù)處理當年度的利潤（即本年利潤），但必須注意的是，如果是計入“以前年度損益調(diào)整”，則不是增加當年度的利潤。3、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車船稅根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，企業(yè)實際收到“即

4、征即退、先征后退、先征稅后返還”的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車船稅時，如果是屬于當年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“管理費用”；如果是屬于以前年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“以前年度損益調(diào)整”。如果是國家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則不作賬務(wù)處理。從上述分析可見，不管是計入“管理費用”還是不作賬務(wù)處理，最終均是將免征的稅款體現(xiàn)為收到退稅款或不作帳務(wù)處理當年度的利潤（即本年利潤）。但必須注意的是，如果是計入“以前年度損益調(diào)整”，則不是增加當年度的利潤。4、所得稅根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，實行所得稅先征后返（政策性減免）的企業(yè)，應(yīng)先按照規(guī)定計提和繳納企業(yè)所得稅，在

5、實際收到返還的所得稅時再沖減收到退稅款當期的所得稅費用，作借記：“銀行存款”，貸記：“所得稅”的會計處理。但如果是國家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則可以不作賬務(wù)處理，從而直接將稅前利潤變成稅后利潤。不管是沖減收到退稅款當期的所得稅費用還是不作賬務(wù)處理，最終均是將減免的所得稅體現(xiàn)為增加企業(yè)的稅后留利。但必須注意的是，如果減免的所得稅是有指定用途的政策性減免，則企業(yè)應(yīng)該將減免稅額直接記入“資本公積”。二、按照新企業(yè)會計準則核算的特點對企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的會計處理，新企業(yè)會計準則與企業(yè)會計制度相比，既有很大的變化和區(qū)別，但也有共同之處，以下從三個方面予以說明。1、最大變化為簡化會計處理

6、根據(jù)新企業(yè)會計準則第16號政府補助應(yīng)用指南的規(guī)定，企業(yè)按照“先征后返（退）、即征即退”辦法收到的稅收返還款屬于以稅收優(yōu)惠形式給予企業(yè)的一種政府補助，此類補助屬于補償企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的相關(guān)費用，與收益相關(guān)，所以，應(yīng)在取得時直接計入當期損益（營業(yè)外收入），作借記：“銀行存款”，貸記：“營業(yè)外收入政府補助”的會計處理。必須注意的是，新企業(yè)會計準則沒有區(qū)分具體情形，統(tǒng)一規(guī)定在取得時直接計入當期損益（“營業(yè)外收入政府補助”）。由此可見，對企業(yè)享受的“先征后返（退）、即征即退”的稅收優(yōu)惠，新企業(yè)會計準則沒有明確區(qū)分所享受優(yōu)惠的性質(zhì)、稅種及所屬期間進行不同的會計處理，僅是規(guī)定按照收付實現(xiàn)制的原則于收到時直接計入

7、當期損益（必須注意是，新會計準則還規(guī)定，按照銷售量和補助定額來計算的政府補助可以采用權(quán)責發(fā)生制來確認），由此可見，新會計準則對企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的會計處理進行了簡化，這也是新企業(yè)會計準則區(qū)別于企業(yè)會計制度的最大特點和最大變化。2、直接減征、免征等情況的會計處理變化不大稅收優(yōu)惠除“先征后返（退）、即征即退”外，還包括直接減征、免征和增加計稅抵扣額及抵免部分稅額等形式，對于企業(yè)享受的這些稅收優(yōu)惠，根據(jù)企業(yè)會計準則第16號政府補助應(yīng)用指南的規(guī)定，不作為該準則所規(guī)范的政府補助的范疇。筆者認為，對于此類稅收優(yōu)惠，除必須按比例計算減征幅度或免征額度、計算增加的計稅抵扣額及計算抵免部分的稅額而必須進行的會計處

8、理以外，可以比照企業(yè)會計制度的規(guī)定不做計提和交納相關(guān)稅款的帳務(wù)處理。但必須說明的是，如果是國家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免的增值稅，仍需作借記：“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，貸記：“營業(yè)外收入政府補助”的會計處理，此處僅是將原企業(yè)會計制度下運用的“補貼收入”科目改為“營業(yè)外收入”科目。3、計征所得稅的規(guī)定沒有變化不管是新、老企業(yè)所得稅法，對于企業(yè)享受的各種稅收優(yōu)惠，除減免及返還的所得稅及國務(wù)院、財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定有指定用途的減免及返還的稅款以外，一律都應(yīng)并入企業(yè)當年度（或處理年度）的計稅所得額，照章計交企業(yè)所得稅。所以，不管執(zhí)行新企業(yè)會計準則還是執(zhí)行企業(yè)會計制度，對于企業(yè)享受的各

9、種稅收優(yōu)惠，除減免及返還的所得稅及國家規(guī)定有指定用途的減免及返還的稅款外，均應(yīng)并入企業(yè)計稅所得額，作計交企業(yè)所得稅的會計處理。但必須注意的是，對企業(yè)享受減免及返還所得稅的會計處理，新企業(yè)會計準則與企業(yè)會計制度相比沒有變化。對實行先征后返（政策性減免）而收到返還的所得稅沖減收到退稅款當期的所得稅費用，對國家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則不作賬務(wù)處理，即不管是沖減收到退稅款當期的所得稅費用還是不作賬務(wù)處理，最終均是將減免的所得稅體現(xiàn)為增加企業(yè)的稅后留利。但如果減免的所得稅是有指定用途的政策性減免，則企業(yè)應(yīng)該將減免的所得稅額直接記入“資本公積”。增值稅的會計處理新準則（應(yīng)用指南）與舊

10、準則（制度）的變化，主要表現(xiàn)在以下三個方面：一、增值稅會計科目的變化增值稅會計科目的變化體現(xiàn)在兩個方面：（一）總賬科目的變化增值稅原來在“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”科目下進行核算；新的會計科目將“應(yīng)交稅金”改為“應(yīng)交稅費”，核算口徑有所增大，不僅包括原來“應(yīng)交稅金”的相關(guān)內(nèi)容，而且包括原來記入“其他應(yīng)交款”中的教育費附加等內(nèi)容，增值稅在“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅”明細科目下進行核算。（二）增值稅下各明細欄目設(shè)置的變化過去在“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”明細科目下設(shè)置了“進項稅額”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“轉(zhuǎn)出多交

11、增值稅”等欄目；目前，“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅”明細科目下設(shè)置“進項稅額”、“已交稅金”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”等明細欄目對增值稅進行核算，明細科目相比原來有所減少。二、視同銷售會計處理的變化增值稅實施暫行條例規(guī)定，單位或個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：1.將貨物交付他人代銷；2.銷售代銷貨物；3.設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外；4.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目；5.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；6.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；7.

12、將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；8.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人等視同銷售行為應(yīng)當征收增值稅。原來對于視同銷售的處理是：按照產(chǎn)品、商品或材料的成本結(jié)轉(zhuǎn)成本，按照計稅價格(或市場售價)核算增值稅，不核算收入；新的處理規(guī)定是與銷售做同樣的處理，即確認收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)成本。下面舉例說明關(guān)于視同銷售行為新舊會計核算的差異。例1：甲公司將自產(chǎn)的產(chǎn)品用于個人消費，該批產(chǎn)品的成本價為200萬元，市場售價為300萬元。假設(shè)甲公司為一般納稅人，增值稅稅率為17%。舊的會計處理為：借：應(yīng)付工資 2510000貸：庫存商品 2000000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 510000新準則體

13、系下的會計處理為：借：應(yīng)付職工薪酬 3510000貸：主營業(yè)務(wù)收入 3000000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 510000借：主營業(yè)務(wù)成本 2000000貸：庫存商品 2000000在視同銷售行為中，改變前后增值稅的計算與核算并未有實質(zhì)性的變化，而是收入確認與否的變化。新的準則體系下要對視同銷售行為確認收入、成本，核算利潤，會影響所得稅的計算與繳納。三、增值稅月末與繳納時會計核算的變化過去將增值稅分為兩部分，一部分為應(yīng)交增值稅；另一部分為未交增值稅。月末要將未交或多交的增值稅轉(zhuǎn)入未交增值稅中。在繳納時，區(qū)分是繳納本月的增值稅還是其他期的增值稅。本月繳納本月的增值稅，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅

14、(已交稅金)”科目，貸記“銀行存款”等科目；本月尚未繳納或多交的增值稅轉(zhuǎn)入未交增值稅中：若為應(yīng)繳納而尚未繳納的增值稅，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅)”科目，貸記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目；若為多交的增值稅，則借記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)”科目；本月繳納上期的增值稅，借記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。而在新的準則體系下，不再包括未交增值稅部分，在繳納時也不再區(qū)分是本期還是上期的增值稅，一律在“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（已交稅金）”科目中核算。例2：甲公司2007年5月份繳納增值稅共500000元，其中應(yīng)繳增值稅額為6000

15、00元；2007年6月繳納增值稅800000元，其中本月應(yīng)交增值稅額為600000元，上月應(yīng)交增值稅額為100000元，多交了增值稅100000元。舊的會計處理為：2007年5月份：借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(已交稅金) 500000貸：銀行存款 500000借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅) 100000貸：應(yīng)交稅金未交增值稅 1000002007年6月份：借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（已交稅金） 700000應(yīng)交稅金未交增值稅 100000貸：銀行存款 800000借：應(yīng)交稅金未交增值稅 100000貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅) 100000而新的會計處理如下：2007年5月份：借

16、：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(已交稅金) 500000貸：銀行存款 5000002007年6月份：借：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(已交稅金) 800000貸：銀行存款 800000建議在相關(guān)的計稅表中用紅字注明“月收入小于20000元免征稅費”，以避免誤申報申請退稅的麻煩。免征稅費包括增值稅、營業(yè)稅及城建稅、2教育附加費、堤圍費（堤圍費是否免，系統(tǒng)會自動處理）申報稅時要小心地看清，聽國地稅說申報額照填，即收入不能填0，系統(tǒng)會自動識別是否屬于免稅。有農(nóng)業(yè)企業(yè)的同事，請注意，現(xiàn)在稅局對農(nóng)業(yè)企業(yè)進行檢查，我將稅局反應(yīng)的問題列出如下：1、減免增值稅的會計處理一般納稅人的會計處理：會計分錄：（1）進行銷售收入確認時&#

17、160;   借：庫存現(xiàn)金                 1000       貸：主營業(yè)務(wù)收入           884.96  （1000/1.13）   

18、60;       應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）115.04 （1000/1.13*0.13）（2）結(jié)轉(zhuǎn)免征增值稅稅額時    借：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（減免稅款）115.04         貸：營業(yè)外收入                   115.04小規(guī)模納稅人的會計處理會計分錄：（1）進行銷售收入確認時    借：庫存現(xiàn)金              1000            貸：主營業(yè)務(wù)收入