可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量

1、（二）可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量1可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。該轉(zhuǎn)出的累計損失，為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當(dāng)前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。會計分錄為：借：資產(chǎn)減值損失 貸：資本公積其他資本公積（從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計入資本公積的累計損失金額）可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 【例題19·計算分析題】 2012年12月1日，A公司從證券市場上購入B公司的股票作為可供出售金融資產(chǎn)。實際支付款項100萬元（含相關(guān)稅費5萬元）。2012年1

2、2月31日，該可供出售金融資產(chǎn)的公允價值為95萬元。2013年3月31日，其公允價值為60萬元，而且還會下跌。要求：編制上述有關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）【答案】（1）2012年12月1日借：可供出售金融資產(chǎn)成本 100貸：銀行存款 100（2）2012年12月31日借：資本公積其他資本公積 5貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 5（3）2013年3月31日借：資產(chǎn)減值損失 40貸：資本公積其他資本公積 5可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 352對于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項有關(guān)的，應(yīng)在原確認(rèn)的減值損失范圍內(nèi)應(yīng)

3、當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）。會計分錄為：借：可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回時記入“資本公積其他資本公積”科目。會計分錄為：借：可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：資本公積其他資本公積但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)計提減值比較基礎(chǔ)減值是否可以轉(zhuǎn)回存貨可變現(xiàn)凈值可以固定資產(chǎn)可收回金額不可以投資性房地產(chǎn)（成本模式）可收回金額不可以長期股權(quán)投資（控制、共同控制和重大影響）可收回金額不可以長期股權(quán)投資（不具有

4、控制、共同控制和重大影響，無公允價值）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不可以無形資產(chǎn)可收回金額不可以商譽可收回金額不可以持有至到期投資未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值可以貸款和應(yīng)收款項未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值可以可供出售金融資產(chǎn)公允價值可以【例題20·多選題】在已確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn)價值恢復(fù)時，下列金融資產(chǎn)的減值損失可以通過損益轉(zhuǎn)回的有（）。A持有至到期投資的減值損失B應(yīng)收款項的減值損失C可供出售權(quán)益工具投資的減值損失D貸款的減值損失【答案】ABD【解析】按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，應(yīng)該通過資本公積轉(zhuǎn)回。3可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值后，利息收入應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時對未來現(xiàn)

5、金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計算確認(rèn)。 【教材例9-10】20×9年1月1日，甲公司支付價款1 000 000元（含交易費用）從上海證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價值總額為1 250 000元，票面年利率為4.72%，于年末支付本年度債券利息（即每年利息為59 000元），本金在債券到期時一次性償還。甲公司沒有意圖將該債券持有至到期，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。其他資料如下：（1）20×9年12月31日，A公司債券的公允價值為900 000元（不含利息），A公司仍可支付債券當(dāng)年的利息。（2）2×10年，由于產(chǎn)品缺乏競爭力、內(nèi)

6、部管理松懈，A公司財務(wù)狀況惡化，但仍可支付債券當(dāng)年的利息；2×10年12月31日，A公司債券的公允價值為750 000元（不含利息）。甲公司預(yù)計如果A公司不采取有效措施，該債券的公允價值會持續(xù)下跌。（3）2×11年12月31日，A公司債券的公允價值下跌為700 000元（不含利息），A公司仍可支付債券當(dāng)年的利息。（4）2×12年，A公司通過加強管理、技術(shù)創(chuàng)新和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，財務(wù)狀況有了顯著改善，2×12年12月31日，A公司債券的公允價值上升為1 200 000元（不含利息），A公司仍可支付債券當(dāng)年的利息。（5）2×13年1月20日，通過上海證

7、券交易所出售了A公司債券12 500份，取得價款1 260 000元。假定不考慮所得稅等因素。計算該債券的實際利率r:59 000×（1+r）-1+59 000×（1+r）-2+59 000×（1+r）-3+59 000×（1+r）-4+(59 000+1 250 000)×(1+r)-5=1 000 000采用插值法，計算得出r=10%表9-6 單位：元日期現(xiàn)金流入（a）實際利息收入（b）=（d）×10%已收回的本金（c）=(a)-(b)攤余成本余額(d)=期初(d)-(c)公允價值變動額(e)=期末(g)-期末(d)-期初(f)公

8、允價值變動累計金額(f)=期初(f)+本期(e)公允價值（g）20×9年1月1日1 000 0000 01 000 00020×9年12月31日59 000100 000-41 0001 041 000-141 000-141 000900 0002×10年12月31日59 000104 100-45 1001 086 100-195 100-336 100750 000減值損失336 100336 100750 0002×11年12月31日59 000108 610-49 6101 135 710-99 610-435 710700 000減值損失99

9、 610435 710700 0002×12年12月31日59 000113 571-54 5711 190 281445 4299 7191 200 000減值損失轉(zhuǎn)回-435 71002×13年1月20日069 719*-69 7191 260 000-9 719*01 260 000236 000496 000-260 0001 260 00002×13年1月20日1 260 000-1 260 0000合計1 496 000496 0001 000 00002×13年12月31日59 000118 719*-59 7191 250 000小計29

10、5 000545 000-250 0001 250 0002×13年12月31日1 250 000-1 250 0000合計1 545 000545 0001 000 000-*尾數(shù)調(diào)整1 260 000+0-1 190 281=69 719（元），*尾數(shù)調(diào)整1 250 000+59 000-1 190 281=118 719（元），*尾數(shù)調(diào)整1 260 000-1 260 000-9 719=-9 719（元）注：表中斜體數(shù)據(jù)表示計提減值準(zhǔn)備后及恢復(fù)減值后應(yīng)存在的數(shù)字。根據(jù)表9-6中的數(shù)據(jù)，甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：（1）20×9年1月1日，購入A公司債券借：可供出售金融

11、資產(chǎn)A公司債券成本 1 250 000貸：銀行存款 1 000 000可供出售金融資產(chǎn)A公司債券利息調(diào)整 250 000（2）20×9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實際利息收入、公允價值變動，收到債券利息借：應(yīng)收利息A公司 59 000可供出售金融資產(chǎn)A公司債券利息調(diào)整 41 000貸：投資收益A公司債券 100 000借：銀行存款 59 000貸：應(yīng)收利息A公司 59 000借：資本公積其他資本公積公允價值變動A公司債券 141 000貸：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券公允價值變動 141 000（3）2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實際利息收入、資產(chǎn)減值損失，收到債券

12、利息借：應(yīng)收利息A公司 59 000可供出售金融資產(chǎn)A公司債券利息調(diào)整 45 100貸：投資收益A公司債券 104 100借：銀行存款 59 000貸：應(yīng)收利息A公司 59 000借：資產(chǎn)減值損失可供出售金融資產(chǎn)A公司債券 336 100貸：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券減值準(zhǔn)備 195 100資本公積其他資本公積公允價值變動A公司債券 141 000由于A公司債券的公允價值預(yù)計會持續(xù)下跌，甲公司應(yīng)對其確認(rèn)減值損失=1 086 100-750 000=336 100（元）（4）2×11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實際利息收入、資產(chǎn)減值損失，收到債券利息借：應(yīng)收利息A公司 59 000可

13、供出售金融資產(chǎn)A公司債券利息調(diào)整 49 610貸：投資收益A公司債券 108 610借：銀行存款 59 000貸：應(yīng)收利息A公司 59 000借：資產(chǎn)減值損失可供出售金融資產(chǎn)A公司債券 99 610貸：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券減值準(zhǔn)備 99 610（5）2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實際利息收入、減值損失轉(zhuǎn)回、公允價值變動，收到債券利息借：應(yīng)收利息A公司 59 000可供出售金融資產(chǎn)A公司債券利息調(diào)整 54 571貸：投資收益A公司債券 113 571借：銀行存款 59 000貸：應(yīng)收利息A公司 59 000借：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券減值準(zhǔn)備 294 710 公允價值變

14、動 141 000貸：資產(chǎn)減值損失可供出售金融資產(chǎn)A公司債券 435 710確認(rèn)原減值損失的轉(zhuǎn)回=336 100+99 610=435 710（元）借：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券公允價值變動 9 719貸：資本公積其他資本公積公允價值變動A公司債券 9 719公允價值變動=1 200 000-1 190 281=9 719（元）（6）2×13年1月20日，確認(rèn)出售A公司債券實現(xiàn)的損益借：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券利息調(diào)整 69 719貸：投資收益A公司債券 69 719借：銀行存款 1 260 000投資收益A公司債券 9 719貸：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券成本 1 250 000

15、 利息調(diào)整 10 000 公允價值變動 9 719A公司債券的成本=1 250 000（元）A公司債券的利息調(diào)整余額=-250 000+41 000+45 100+49 610+54 571+69 719=10 000（元）A公司債券公允價值變動余額=-141 000+141 000+9 719=9 719（元）A公司債券減值準(zhǔn)備余額=-336 100-99 610+435 710=0（元）同時，借：資本公積其他資本公積公允價值變動A公司債券 9 719貸：投資收益A公司債券 9 719應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額=-141 000+141 000+9 719=9 719（元）或：

16、借：銀行存款 1 260 000可供出售金融資產(chǎn)A公司債券利息調(diào)整 59 719貸：可供出售金融資產(chǎn)A公司債券成本 1 250 000 公允價值變動 9 719投資收益A公司債券 60 000A公司債券的成本=1250 000（元）A公司債券的利息調(diào)整余額=-250 000+41 000+45 100+49 610+54 571= -59 719（元）A公司債券公允價值變動余額=-141 000+141 000+9 719=9 719（元）同時，借：資本公積其他資本公積公允價值變動A公司債券 9 719貸：投資收益A公司債券 9 719應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額=-141 000

17、+141 000+9 719=9 719（元）【教材例9-11】20×9年5月20日，甲公司從深圳證券交易所購入乙公司股票1 000 000股，占乙公司有表決權(quán)股份的5%，支付價款合計5 080 000元，其中，證券交易稅等交易費用8 000元，已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利72 000元。甲公司沒有在乙公司董事會中派出代表，甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×9年6月20日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元。20×9年6月30日，乙公司股票收盤價跌為每股4.20元，甲公司預(yù)計乙公司股票價格下跌是暫時的。20×9年12月31日，乙

18、公司股票收盤價繼續(xù)下跌為每股3.90元。2×10年4月20日，乙公司宣告發(fā)放20×9年現(xiàn)金股利2 000 000元。2×10年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利。2×10年6月30日，乙公司財務(wù)狀況好轉(zhuǎn)，業(yè)績較上年有較大提升，乙公司股票收盤份上漲為每股4.50元。2×10年12月31日，乙公司股票收盤價繼續(xù)上漲為每股5.50元。2×11年1月10日，甲公司以每股6.50元的價格將股票全部轉(zhuǎn)讓 。假定不考慮其他因素。甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）20×9年5月20日，購入乙公司股票1 000 000股

19、借：可供出售金融資產(chǎn)乙公司股票成本 5 008 000應(yīng)收股利乙公司 72 000貸：銀行存款 5 080 000乙公司股票的單位成本=（5 080 000-72 000）÷1 000 000=5.008（元/股）（2）20×9年6月20日，收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元借：銀行存款 72 000貸：應(yīng)收股利乙公司 72 000（3）20×9年6月30日，確認(rèn)乙公司股票公允價值變動借：資本公積其他資本公積公允價值變動乙公司股票 808 000貸：可供出售金融資產(chǎn)乙公司股票公允價值變動 808 000公允價值變動=（4.20-5.008）

20、×1 000 000=-808 000(元)（4）20×9年12月31日，確認(rèn)乙公司股票減值損失借：資產(chǎn)減值損失可供出售金融資產(chǎn)乙公司股票 1 108 000貸：資本公積其他資本公積公允價值變動乙公司股票 808 000可供出售金融資產(chǎn)乙公司股票減值準(zhǔn)備 300 000減值準(zhǔn)備=（3.90-4.20）×1 000 000=-300 000(元)乙公司股票減值損失=300 000+808 000=1 108 000（元）(5）2×10年4月20日，確認(rèn)乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利中應(yīng)享有的份額借：應(yīng)收股利乙公司 100 000貸：投資收益乙公司

21、股票 100 000應(yīng)享有乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利的份額=2 000 000×5%=100 000（元）（6）2×10年5月10日，收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利借：銀行存款 100 000貸：應(yīng)收股利乙公司 100 000（7）2×10年6月30日，乙公司財務(wù)狀況好轉(zhuǎn)，確認(rèn)乙公司股票公允價值變動借：可供出售金融資產(chǎn)乙公司股票公允價值變動 300 000 減值準(zhǔn)備 300 000貸：資本公積其他資本公積公允價值變動乙公司股票 600 000公允價值變動=（4.50-3.90）×1 000 000-300 000=300 00

22、0 (元)（8）2×10年12月31日，確認(rèn)乙公司股票公允價值變動借：可供出售金融資產(chǎn)乙公司股票公允價值變動 1 000 000貸：資本公積其他資本公積公允價值變動乙公司股票 1 000 000公允價值變動=（5.50-4.50）×1 000 000=1 000 000(元)（9）2×11年1月10日，出售乙公司股票1 000 000股借：銀行存款 6 500 000貸：可供出售金融資產(chǎn)乙公司股票成本 5 008 000 公允價值變動 492 000投資收益乙公司股票 1 000 000乙公司股票出售價格=6.50×1 000 000=6 500 000

23、(元)乙公司股票成本=5 008 000（元）乙公司股票公允價值變動=-808 000+300 000+1 000 000=492 000（元）出售乙公司股票時的賬面余額=5 008 000+492 000=5 500 000（元）同時，借：資本公積其他資本公積公允價值變動乙公司股票 1 600 000貸：投資收益乙公司股票 1 600 000應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額=-808 000+808 000+600 000+1 000 000=1 600 000（元）【例題21·計算分析題】甲公司為上市公司，2009年至2010年對乙公司股票投資有關(guān)的資料如下：（1）200

24、9年5月20日，甲公司以銀行存款300萬元（其中包含乙公司已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利6萬元）從二級市場購入乙公司10萬股普通股股票，另支付相關(guān)交易費用1.8萬元。甲公司將該股票投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)。（2）2009年5月27日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利6萬元。（3）2009年6月30日，乙公司股票收盤價跌至每股26元，甲公司預(yù)計乙公司股價下跌是暫時性的。（4）2009年7月起，乙公司股票價格持續(xù)下跌；至12月31日，乙公司股票收盤價跌至每股20元，甲公司判斷該股票投資已發(fā)生減值。（5）2010年4月26日，乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.1元。（6）2010年5月10日，甲公司收到乙公

25、司發(fā)放的現(xiàn)金股利1萬元。（7）2010年1月起，乙公司股票價格持續(xù)上升；至6月30日，乙公司股票收盤價升至每股25元。（8）2010年12月24日，甲公司以每股28元的價格在二級市場售出所持乙公司的全部股票，同時支付相關(guān)交易費用1.68萬元。假定甲公司在每年6月30日和12月31日確認(rèn)公允價值變動并進(jìn)行減值測試，不考慮所得稅因素，所有款項均以銀行存款收付。要求：（1）根據(jù)上述資料，逐筆編制甲公司相關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。（2）分別計算甲公司該項投資對2009年度和2010年度營業(yè)利潤的影響額。（“可供出售金融資產(chǎn)”科目要求寫出明細(xì)科目；答案中的金額單位用萬元表示）（2011年考題）【答案】（1）2009年5月20日購入股票：借：可供出售金融資產(chǎn)成本 295.8       應(yīng)收股利 6    貸：銀行存款 301.82009年5月27日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利：借：銀行存款 6     貸：應(yīng)收股利 62009年6月30日發(fā)生暫時性的下跌：借：資本公積其他資本公積