合并財(cái)務(wù)報(bào)表解析

1、第十節(jié)所得稅會(huì)計(jì)相關(guān)的合并處理一、所得稅會(huì)計(jì)概述二、內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)相關(guān)的所得稅會(huì)計(jì)合并抵銷處理首先確認(rèn)期初壞賬準(zhǔn)備對(duì)遞延所得稅的影響，借：未分配利潤(rùn)年初（期初壞賬準(zhǔn)備余額×所得稅稅率） 貸：遞延所得稅資產(chǎn)然后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)期初期末余額的差額，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末壞賬準(zhǔn)備余額×所得稅稅率若壞賬準(zhǔn)備期末余額大于期初余額借：所得稅費(fèi)用（壞賬準(zhǔn)備增加額×所得稅稅率） 貸：遞延所得稅資產(chǎn)若壞賬準(zhǔn)備期末余額小于期初余額借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費(fèi)用（壞賬準(zhǔn)備增加額×所得稅稅率）【教材例25-33】甲公司為a公司的母公司。甲公司本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收

2、賬款中有1 700萬(wàn)元為應(yīng)收a公司賬款，該應(yīng)收賬款賬面余額為1 800萬(wàn)元，甲公司當(dāng)年對(duì)其計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬(wàn)元。a公司本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示有應(yīng)付甲公司賬款1 800萬(wàn)元。甲公司和a公司適用的所得稅稅率均為25%。甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其合并抵消處理如下：（1）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷，其抵銷分錄如下：借：應(yīng)付賬款 1 800 貸：應(yīng)收賬款 1 800（2）將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷，其抵銷分錄如下：借：應(yīng)收賬款 100 貸：資產(chǎn)減值損失 100（3）將甲公司對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備導(dǎo)致暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)予以抵消。本例中，甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)應(yīng)

3、收a公司賬款中計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬(wàn)元，由此導(dǎo)致應(yīng)收a公司賬款的賬面價(jià)值調(diào)整為1 700萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 800萬(wàn)元之間的差額100萬(wàn)元，則形成當(dāng)年暫時(shí)性差異。對(duì)此，按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)25萬(wàn)元（100×25%）。甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，一方面借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目25萬(wàn)元，另一方面貸記“所得稅費(fèi)用”科目25萬(wàn)元。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款及其計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵消，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該應(yīng)收賬款已不存在，由甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中因應(yīng)收a公司賬款賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成的暫時(shí)性差異也不存在，對(duì)該暫時(shí)性差

4、異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)則需要予以抵消。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)其進(jìn)行合并抵消處理時(shí)，其抵消分錄如下：借：所得稅費(fèi)用 25 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 25三、內(nèi)部交易存貨相關(guān)所得稅會(huì)計(jì)的合并抵銷處理（一）不考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備情況下所得稅的會(huì)計(jì)處理首先確認(rèn)期初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)對(duì)遞延所得稅的影響借：遞延所得稅資產(chǎn)（期初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)×所得稅稅率） 貸：未分配利潤(rùn)年初然后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)期初期末余額的差額，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)×所得稅稅率和期初數(shù)比較得出本期應(yīng)確認(rèn)或轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)并進(jìn)行確認(rèn)或轉(zhuǎn)回。即：借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費(fèi)用

5、或相反分錄。（二）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷對(duì)所得稅的影響與應(yīng)收款項(xiàng)減值對(duì)所得稅的影響的會(huì)計(jì)處理原理相同?！纠?5-34】甲公司持有a公司80%的股權(quán)，系a公司的母公司。甲公司20×1年利潤(rùn)表列示的營(yíng)業(yè)收入中有5 000萬(wàn)元，系當(dāng)年向a公司銷售產(chǎn)品取得銷售收入，該產(chǎn)品銷售成本為3 500萬(wàn)元。a公司在20×1年將該批內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的60%實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，其銷售收入為3 750萬(wàn)元，銷售成本為3 000萬(wàn)元，并列示于其利潤(rùn)表中；該批商品的另外40%則形成a公司期末存貨，即期末存貨為2 000萬(wàn)元，列示于a公司20×1年的資產(chǎn)負(fù)債表之中。甲公司和a公司使用的企業(yè)所得稅稅率均為25

6、%。甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其合并抵消處理如下：（1）將內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本及存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消，其抵消分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入 5 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 4 400 存貨 600（2）確認(rèn)因編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表導(dǎo)致的存貨賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)。本例中，從a公司來(lái)說(shuō)，其持有該存貨賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)均為2 000萬(wàn)元；從甲集團(tuán)公司角度來(lái)說(shuō)，通過(guò)上述合并抵消處理，合并資產(chǎn)負(fù)債表中該存貨的價(jià)值為1 400萬(wàn)元；由于甲公司和a公司均為獨(dú)立的法人實(shí)體，這一存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)從a公司角度來(lái)考慮，即其計(jì)稅基礎(chǔ)為2 000萬(wàn)元。因該內(nèi)部交易抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部

7、銷售損益導(dǎo)致的暫時(shí)性差異為600萬(wàn)元（2 000-1 400），實(shí)際上就是抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額。為此，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)該暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)150萬(wàn)元（600×25%）。進(jìn)行合并抵消處理時(shí)，其抵消分錄如下：借：遞延所得稅資產(chǎn) 150 貸：所得稅費(fèi)用 150四、內(nèi)部交易固定資產(chǎn)等相關(guān)的所得稅會(huì)計(jì)的合并抵銷處理首先確認(rèn)期初固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)對(duì)遞延所得稅的影響借：遞延所得稅資產(chǎn)（期初固定資產(chǎn)等資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)×所得稅稅率） 貸：未分配利潤(rùn)年初然后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)期初期末余額的差額，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售

8、利潤(rùn)×所得稅稅率和期初數(shù)比較得出本期應(yīng)確認(rèn)或轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)并進(jìn)行確認(rèn)或轉(zhuǎn)回。即：借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費(fèi)用或相反分錄?！窘滩睦?5-35】a公司和b公司同為甲公司控制下的子公司。a公司于20×1年1月1日，將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給b公司作為固定資產(chǎn)使用，a公司銷售該產(chǎn)品的銷售收入為1 680萬(wàn)元，銷售成本為1 200萬(wàn)元。b公司以1 680萬(wàn)元的價(jià)格作為該固定資產(chǎn)的原價(jià)入賬。b公司購(gòu)買的該固定資產(chǎn)用于公司的銷售業(yè)務(wù)，該固定資產(chǎn)屬于不需要安裝的固定資產(chǎn)，當(dāng)月投入使用，其折舊年限為4年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。b公司對(duì)該固定資產(chǎn)確定的折舊年限和預(yù)計(jì)凈殘值與稅法規(guī)定一致。為簡(jiǎn)

9、化合并處理，假定該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在交易當(dāng)年按12個(gè)月計(jì)提折舊。b公司在20×1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中列示有該固定資產(chǎn)，其原價(jià)為1 680萬(wàn)元、累計(jì)折舊為420萬(wàn)元、固定資產(chǎn)凈值1 260萬(wàn)元。a公司、b公司和甲公司適用的所得稅稅率均為25%。甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵銷處理：（1）將該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)相關(guān)銷售收入與銷售成本及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)予以抵銷。其抵消分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入 1 680 貸：營(yíng)業(yè)成本 1 200 固定資產(chǎn)原價(jià) 480（2）將當(dāng)年計(jì)提的折舊和累計(jì)折舊中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。其抵消分錄如下： 借：累計(jì)折舊 120 貸：

10、銷售費(fèi)用 120（3）確認(rèn)因編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表導(dǎo)致的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)。本例中，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債相關(guān)計(jì)算如下：b公司該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1 680（固定資產(chǎn)原價(jià)）-420（當(dāng)年計(jì)提的折舊額）=1 260（萬(wàn)元）b公司該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=1 680（固定資產(chǎn)原價(jià)）-420（當(dāng)年計(jì)提的折舊額）=1 260（萬(wàn)元）根據(jù)上述計(jì)算，從b公司角度來(lái)看，因該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)相同，不產(chǎn)生暫時(shí)性差異，在b公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中不涉及確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的問(wèn)題。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1 200（企業(yè)集團(tuán)取

11、得該資產(chǎn)的成本）-300（按取得資產(chǎn)成本計(jì)算確定的折舊額）=900（萬(wàn)元）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=b公司該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=1 260（萬(wàn)元）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)相關(guān)暫時(shí)性差異=900（賬面價(jià)值）-1 260（計(jì)稅基礎(chǔ)）=-360（萬(wàn)元）關(guān)于計(jì)稅基礎(chǔ)，企業(yè)所得稅是以單個(gè)企業(yè)的納稅所得稅為對(duì)象計(jì)算征收的。某一資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是從使用該資產(chǎn)的企業(yè)來(lái)考慮的。從某一企業(yè)來(lái)說(shuō)，資產(chǎn)的取得成本就是其計(jì)稅基礎(chǔ)。由于該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)屬于b公司擁有并使用，b公司該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)也就是整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表確定該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)與合并財(cái)務(wù)報(bào)表確定的該固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)是相同的。

12、關(guān)于合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，是以抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)后的固定資產(chǎn)原價(jià)（即銷售企業(yè)的銷售成本）1 200萬(wàn)元（固定資產(chǎn)原價(jià)1 680萬(wàn)元-未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)480萬(wàn)元），以及按抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)后的固定資產(chǎn)原價(jià)計(jì)算的折舊額為基礎(chǔ)計(jì)算的。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)相關(guān)的暫時(shí)性差異，就是因抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)而產(chǎn)生的。本例中改固定資產(chǎn)原價(jià)抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)為480萬(wàn)元，同時(shí)由于該固定資產(chǎn)使用而當(dāng)年計(jì)提的折舊額為420萬(wàn)元中也包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)120萬(wàn)元，這120萬(wàn)元隨著固定資產(chǎn)折舊而結(jié)轉(zhuǎn)為已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)，因此該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)價(jià)值中當(dāng)年實(shí)際抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利

13、潤(rùn)為360萬(wàn)元（480萬(wàn)元-120萬(wàn)元）。這360萬(wàn)元也就是因未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。對(duì)于合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)因未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵消而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)為90萬(wàn)元（360×25%）。本例中，確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)的合并抵消分錄如下：借：遞延所得稅資產(chǎn) 90 貸：所得稅費(fèi)用 90第十一節(jié)合并現(xiàn)金流量表的編制一、合并現(xiàn)金流量表概述合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，在一定會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出數(shù)量以及其增減變動(dòng)情況的會(huì)計(jì)報(bào)表?，F(xiàn)金流量表要求按照收付實(shí)現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)引起的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出。二、編制合并現(xiàn)金

14、流量表需要抵銷的項(xiàng)目編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目，主要有:（1）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（2）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金；（3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（4）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（5）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。三、合并現(xiàn)金流量表的格式第十二節(jié)本期增加子公司和減少子公司的合

15、并處理一、本期增加子公司的合并處理（一）母公司在報(bào)告期內(nèi)增加子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表的反映母公司在報(bào)告期內(nèi)增加子公司的，合并當(dāng)期編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司兩種情況。1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，不應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。（二）母公司在報(bào)告期內(nèi)增加子公司在合并利潤(rùn)表的反映母公司因追加投資等原因控制了另一個(gè)企業(yè)即實(shí)現(xiàn)了企業(yè)合并。在合并當(dāng)期編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下的企業(yè)合并增加的

16、子公司兩種情況。1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報(bào)告期末的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)納入合并利潤(rùn)表。2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司購(gòu)買日至報(bào)告期末的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)納入合并利潤(rùn)表。（三）母公司在報(bào)告期內(nèi)增加子公司在合并現(xiàn)金流量表的反映母公司因追加投資等原因控制了另一個(gè)企業(yè)即實(shí)現(xiàn)了企業(yè)合并。在合并當(dāng)期編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司兩種情況。1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報(bào)告期末的現(xiàn)金

17、流量納入合并現(xiàn)金流量表。2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司購(gòu)買日至報(bào)告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。二、本期減少子公司的合并處理（一）母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表的反映母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。（二）母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司在合并利潤(rùn)表的反映母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)當(dāng)將該子公司期初至處置日的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)納入合并利潤(rùn)表。（三）母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司在合并現(xiàn)金流量表的反映母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)將該子公司期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。【例題9&#

18、183;綜合題】甲公司為上市公司。20×7年至20×9年，甲公司及其子公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：（1）20×7年1月1日，甲公司以30 500萬(wàn)元從非關(guān)聯(lián)方購(gòu)入乙公司60%的股權(quán)，購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為50 000萬(wàn)元（含原未確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值3 000萬(wàn)元），除原未確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)外，其余各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。上述無(wú)形資產(chǎn)按10年采用直線法攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值為零。甲公司取得乙公司60%股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜呢?cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策實(shí)施控制。20×9年1月10日，甲公司與乙公司的其他股東簽訂協(xié)議，甲公司從乙公司其他股東處

19、購(gòu)買乙公司40%股權(quán)；甲公司以向乙公司其他股東發(fā)行本公司普通股股票作為對(duì)價(jià)，發(fā)行的普通股數(shù)量以乙公司20×9年3月31日經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。甲公司股東大會(huì)、乙公司股東會(huì)于20×9年1月20日同時(shí)批準(zhǔn)上述協(xié)議。乙公司20×9年3月31日經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值為62 000萬(wàn)元。經(jīng)與乙公司其他股東協(xié)商，甲公司確定發(fā)行2 500萬(wàn)股本公司普通股股票作為購(gòu)買乙公司40%股權(quán)的對(duì)價(jià)。20×9年6月20日，甲公司定向發(fā)行本公司普通股購(gòu)買乙公司40%股權(quán)的方案經(jīng)相關(guān)監(jiān)管部門批準(zhǔn)。20×9年6月30日，甲公司向乙公司其他股東定向發(fā)行本公司

20、普通股2 500萬(wàn)股，并已辦理完成定向發(fā)行股票的登記手續(xù)和乙公司股東的變更登記手續(xù)。同日，甲公司股票的市場(chǎng)價(jià)格為每股10.5元。20×7年1月1日至20×9年6月30日，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)9 500萬(wàn)元，在此期間未分配現(xiàn)金股利；乙公司因可供金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)增加資本公積1 200萬(wàn)元；除上述外，乙公司無(wú)其他影響所有者權(quán)益變動(dòng)的事項(xiàng)。（2）為了處置20×9年末賬齡在5年以上、賬面余額為5500萬(wàn)元、賬面價(jià)值為3 000萬(wàn)元的應(yīng)收賬款，乙公司管理層20×9年12月31日制定了以下兩個(gè)可供選擇的方案，供董事會(huì)決策。方案1：將上述應(yīng)收賬款按照公允價(jià)值3100萬(wàn)元

21、出售給甲公司的子公司（丙公司），并由丙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險(xiǎn)。方案2：將上述應(yīng)收賬款委托某信托公司設(shè)立信托，由信托公司以該應(yīng)收賬款的未來(lái)現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)向社會(huì)公眾發(fā)行年利率為3%、3年期的資產(chǎn)支持證券2800萬(wàn)元，乙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險(xiǎn)。（3）經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，甲公司20×7年1月1日實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，其主要內(nèi)容為：甲公司向乙公司50名管理人員每人授予10 000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，行權(quán)條件為乙公司20×7年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)較前1年增長(zhǎng)6%，截止20×8年12月31日2個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率為7%，截止20×9年12月31日3個(gè)會(huì)

22、計(jì)年度平均凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率為8%；從達(dá)到上述業(yè)績(jī)條件的當(dāng)年末起，每持有1份現(xiàn)金股票增值權(quán)可以從甲公司獲得相關(guān)于行權(quán)當(dāng)日甲公司股票每股市場(chǎng)價(jià)格的現(xiàn)金，行權(quán)期為3年。乙公司20×7年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)較前1年增長(zhǎng)5%，本年度沒(méi)有管理人員離職。該年末，甲公司預(yù)計(jì)乙公司截止20×8年12月31日2個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率將達(dá)到7%，未來(lái)1年將有2名管理人員離職。20×8年度，乙公司有3名管理人員離職，實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)較前1年增長(zhǎng)7%。該年末，甲公司預(yù)計(jì)乙公司截止20×9年12月31日3個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率將達(dá)到10%，未來(lái)1年將有4名管理人員離職。20×9

23、年10月20日，甲公司經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)取消原授予乙公司管理人員的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，同時(shí)以現(xiàn)金補(bǔ)償原授予現(xiàn)金股票增值權(quán)且尚未離職的乙公司管理人員600萬(wàn)元。20×9年初至取消股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃前，乙公司有1名管理人員離職。每份現(xiàn)金股票增值權(quán)公允價(jià)值如下：20×7年1月1日為9元；20×7年12月31日為10元；20×8年12月31日為12元；20×9年10月20日為11元。本題不考慮稅費(fèi)和其他因素。要求：（1）根據(jù)資料（1），判斷甲公司購(gòu)買乙公司40%股權(quán)的交易性質(zhì)，并說(shuō)明判斷依據(jù)。（2）根據(jù)資料（1），計(jì)算甲公司購(gòu)買乙公司40%股權(quán)的成本，以及該交易對(duì)甲公司

24、20×9年6月30日合并股東權(quán)益的影響金額。（3）根據(jù)資料（1），計(jì)算甲公司20×9年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)列示的商譽(yù)金額。（4）根據(jù)資料（2），分別方案1和方案2，簡(jiǎn)述應(yīng)收賬款處置在乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理，并說(shuō)明理由。（5）根據(jù)資料（3），計(jì)算股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的實(shí)施對(duì)甲公司20×7年度和20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，并簡(jiǎn)述相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。（6）根據(jù)資料（3），計(jì)算股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的取消對(duì)甲公司20×9年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，并簡(jiǎn)述相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。【答案】（1）甲公司購(gòu)買乙公司40%股權(quán)的交易為購(gòu)買少數(shù)股東權(quán)益。判

25、斷依據(jù)：甲公司已于20×7年1月1日購(gòu)買了乙公司60%股權(quán)，能夠?qū)σ夜镜呢?cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策實(shí)施控制，這表明乙公司為甲公司的子公司。20×9年6月30日，甲公司再購(gòu)買乙公司40%股權(quán)，屬于購(gòu)買少數(shù)股東權(quán)益交易。（2）甲公司購(gòu)買乙公司40%股權(quán)的成本=2 500×10.5=26 250（萬(wàn)元）。按購(gòu)買日持續(xù)計(jì)算的該交易日的子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值=50 000+9 500+1 200-3 000/10×2.5=59 950（萬(wàn)元）其中40%股權(quán)享有的份額=59 950×40%=23 980（萬(wàn)元）所以，在合并報(bào)表中，應(yīng)該調(diào)減資本公積的金額=26 250-

26、23 980=2 270（萬(wàn)元）（3）甲公司20×9年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)列示的商譽(yù)金額=30 500-50 000×60%=500（萬(wàn)元）。（4）方案一：乙公司在其個(gè)別報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理：第一，終止確認(rèn)擬處置的應(yīng)收賬款。第二，處置價(jià)款3100萬(wàn)元與其賬面價(jià)值之間的差額100萬(wàn)元，計(jì)入處置當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入（或損益）。理由：由于乙公司不再享有或承擔(dān)擬處置應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險(xiǎn)，擬處置的應(yīng)收賬款的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件。甲公司在其合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理：第一，將乙公司確認(rèn)的營(yíng)業(yè)外收入100萬(wàn)元與丙公司應(yīng)收賬款100萬(wàn)元抵消。第二，將丙公司在其個(gè)別報(bào)表中已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵消。第三，按照乙公司擬處置的應(yīng)收賬款于處置當(dāng)期期末未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與其賬面價(jià)值的差額確認(rèn)壞賬損失。理由：乙公司將應(yīng)收賬款出售給丙公司，屬于集團(tuán)內(nèi)部