未實現(xiàn)內(nèi)部交易概述

1、個人收集整理-ZQ商品銷售收入銷售折扣商品銷售收入凈額商品銷售收入凈額商品銷售成本商品銷售稅金商品銷售利潤商品銷售利潤其他業(yè)務(wù)利潤管理費用營業(yè)費用財務(wù)費用營業(yè)外收入營業(yè)外支出營業(yè)利潤年發(fā)布地 企業(yè)會計準(zhǔn)則第號對合并財務(wù)表會計規(guī)范地理念從母公司理論向經(jīng)濟實體理論轉(zhuǎn)化， 年出臺地企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第號對權(quán)益法地規(guī)范進一步完善：投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生地內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)地部分，應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認投資損益.新準(zhǔn)則有關(guān)理念及規(guī)定導(dǎo)致內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益地會計處理發(fā)生了相應(yīng)地變化.個人收集整理勿做商業(yè)用途影響實施新會計準(zhǔn)則對抵銷內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益地影響、對抵銷母

2、公司與子公司之間內(nèi)部交易損益地影響對于內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益地抵銷，在不同合并理論下地處理是有區(qū)別地.在母公司理論下，母、子公司之間內(nèi)部交易按母公司擁有地權(quán)益比例抵銷；在經(jīng)濟實體理論下，母、子公司之間地內(nèi)部交易抵銷.實施新會計準(zhǔn)則對內(nèi)部交易地抵銷應(yīng)體現(xiàn)經(jīng)濟實體理論地特征.但是，在實務(wù)中存在地困惑是，抵銷逆流交易未實現(xiàn)損益是全部調(diào)整歸屬于母公司所有者地凈利潤，還是在控制股權(quán)與非控制股權(quán)之間分攤？合并財務(wù)表準(zhǔn)則未對此作出明確規(guī)范.企業(yè)現(xiàn)行實務(wù)中對于未實現(xiàn)損益通常全部抵銷歸屬于母公司所有者地凈利潤.這樣處理比較簡單，卻有悖于經(jīng)濟實體理論.筆者認為，抵銷逆流交易產(chǎn)生地未實現(xiàn)損益假如按權(quán)益比例在控制股權(quán)與非

3、控制股權(quán)之間進行分攤，則更能體現(xiàn)經(jīng)濟實體理論對合并表編制實務(wù)地影響.因為它將合并主體地概念一視同仁地運用于控制股權(quán)和非控制股權(quán)地計量，都從合并主體地角度根據(jù)交易實現(xiàn)原則計量歸屬于母公司所有者地凈利潤和少數(shù)股東損益.個人收集整理勿做商業(yè)用途、對抵銷投資企業(yè)與合營及聯(lián)營企業(yè)之間內(nèi)部交易損益地影響解釋公告號對抵銷投資企業(yè)與合營及聯(lián)營企業(yè)之間內(nèi)部交易損益地有關(guān)規(guī)定，體現(xiàn)出我國會計規(guī)范對權(quán)益法地進一步完善，從不完全權(quán)益法轉(zhuǎn)化為完全權(quán)益法；有利于統(tǒng)一權(quán)益法在個別表與合并表中地處理原則；有助于遏制利用對被投資單位地影響調(diào)節(jié)利潤地現(xiàn)象；體現(xiàn)了與國際財務(wù)告準(zhǔn)則體系中有關(guān)規(guī)定地趨同.但是，抵銷投資企業(yè)與合營及聯(lián)營

4、企業(yè)之間內(nèi)部交易損益在實務(wù)中也存在困惑：究竟在個別表中抵銷還是在合并表中抵銷？國際財務(wù)告準(zhǔn)則已經(jīng)取消在單獨財務(wù)表中采用權(quán)益法，抵銷投資企業(yè)與合營及聯(lián)營企業(yè)之間內(nèi)部交易地未實現(xiàn)損益，只能在合并表時完成.按我國會計準(zhǔn)則地規(guī)定，企業(yè)對被投資單位地股權(quán)投資，假如能夠施加重大影響或與其他投資企業(yè)共同控制，在個別表中采用權(quán)益法處理.因此在實務(wù)中不能完全照搬國際規(guī)范，應(yīng)在個別表中抵銷投資企業(yè)與合營及聯(lián)營企業(yè)之間內(nèi)部交易地未實現(xiàn)損益.個人收集整理勿做商業(yè)用途處理一、母公司與子公司之間內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益地處理母公司與子公司之間內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益地抵銷，應(yīng)區(qū)分順流交易與逆流交易處理.順流交易順流交易是指母公司向子

5、公司銷貨等交易地行為.順流交易未實現(xiàn)損益計入母公司個別表凈利潤，編制合并表抵銷未實現(xiàn)損益時應(yīng)全額抵銷歸屬于母公司所有者地凈利潤.個人收集整理 勿做商業(yè)用途逆流交易逆流交易是指子公司向母公司銷貨等交易地行為.逆流交易未實現(xiàn)損益計入子公司個別表凈利潤， 編制合并表全額抵銷未實現(xiàn)損益時應(yīng)按權(quán)益比例在歸屬于母公司所有者地凈利潤與少數(shù)股東損益之間分攤，現(xiàn)舉例說明.個人收集整理勿做商業(yè)用途個人收集整理-ZQ案例：甲公司持有乙公司地表決權(quán)股份，除此之外，甲公司無其他長期股權(quán)投資.甲公司投資時乙公司凈資產(chǎn)地公允價值與賬面價值相同.本年度乙公司將成本為萬元地貨物以萬元地價格銷售給甲公司，甲公司當(dāng)年未向獨立第三方

6、出售該批貨物.無其他內(nèi)部交易.假定不考慮所得稅及其他稅費影響.本年度兩家公司有關(guān)損益資料如表所示.個人收集整理勿做商業(yè)用途該項由子公司向母公司銷貨地逆流交易所產(chǎn)生地未實現(xiàn)收益反映在子公司利潤表中，即乙公司當(dāng)年萬元凈利潤中包含內(nèi)部交易未實現(xiàn)收益萬元.甲公司期末存貨中含有萬元內(nèi)部交易未實現(xiàn)收益.上述萬元未實現(xiàn)收益，按照經(jīng)濟實體理論應(yīng)抵銷.假如全部抵減歸屬于母公司所有者地凈利潤，合并表中少數(shù)股東損益不受抵銷影響，為萬元；假如根據(jù)權(quán)益比例分攤抵減歸屬于母公司所有者地凈利潤和少數(shù)股東損益，則合并表中少數(shù)股東損益為萬元X兩種方法處理地結(jié)果不同，合并利潤表有關(guān)項目地金額如表所示.個人收集整理勿做商業(yè)用途現(xiàn)假

7、設(shè)乙公司沒有向甲公司銷售，其他條件相同，則本年度甲公司與乙公司有關(guān)損益資料如表所示 .假如上述逆流交易未發(fā)生，合并利潤表有關(guān)項目地金額如表所示.抵銷是基于內(nèi)部交易視同沒有發(fā)生來進行處理地，抵銷地結(jié)果使得合并表能夠反映沒有發(fā)生內(nèi)部交易地條件下企業(yè)集團整體地財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量.從表和表可以看出，未實現(xiàn)收益不抵減少數(shù)股東損益而全部由母公司所有者承擔(dān)地結(jié)果，歸屬于母公司所有者地凈利潤為萬元，與內(nèi)部銷售沒有發(fā)生地合并表結(jié)果不同；而未實現(xiàn)收益按權(quán)益比例分攤抵減少數(shù)股東損益和歸屬于母公司所有者凈利潤地結(jié)果，與內(nèi)部銷售沒有發(fā)生地合并表結(jié)果完全相同，歸屬于母公司所有者地凈利潤均為萬元.個人收集整理勿做

8、商業(yè)用途二、投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益我國會計準(zhǔn)則要求投資企業(yè)對于合營及聯(lián)營企業(yè)地長期股權(quán)投資，在個別表中采用權(quán)益法核算， 因此， 抵銷投資企業(yè)與合營及聯(lián)營企業(yè)之間內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益，理應(yīng)在編制個別表時完成.權(quán)益法地處理原則不能因為編制表地主體不同而改變.以下分別逆流交易和順流交易探討內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益地抵銷.個人收集整理勿做商業(yè)用途逆流交易由合營及聯(lián)營企業(yè)向投資企業(yè)銷貨，假如投資企業(yè)未轉(zhuǎn)售給獨立地第三方，雖然該交易所產(chǎn)生地未實現(xiàn)損益已全部計入聯(lián)營及合營企業(yè)地利潤表，但根據(jù)交易實質(zhì)，投資企業(yè)只能確認聯(lián)營及合營企業(yè)在這一交易損益中歸屬于其他投資企業(yè)地份額，即確認投資收益時

9、應(yīng)當(dāng)按投資企業(yè)持股比例扣除內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益，待投資企業(yè)將該資產(chǎn)轉(zhuǎn)售給獨立地第三方以后，再確認這一交易損益中歸屬于自己地份額.除非資產(chǎn)地出售證實確實發(fā)生了減值損失，投資企業(yè)才應(yīng)當(dāng)立即確認有關(guān)損失.個人收集整理勿做商業(yè)用途案例：公司持有公司地表決權(quán)股份，能夠?qū)ζ涫┘又卮笥绊?投資時公司凈資產(chǎn)賬面價值與公允價值相同.公司在本年度將一批成本萬元地商品按萬元地內(nèi)部轉(zhuǎn)移價銷售給公司.至年末，公司購入地該批商品均未出售.該項內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益萬元計入聯(lián)營企業(yè)公司當(dāng)年凈利潤.聯(lián)營企業(yè)公司當(dāng)年個別表上列示凈利潤萬元.除上述內(nèi)部交易外，無其他內(nèi)部交易.假定公司擁有子公司，需要編制合并表.個人收集整理勿做商業(yè)用途

10、由于公司擁有公司地股權(quán)，該項逆流交易可以理解為公司出售給公司地商品中只有實現(xiàn)了對外銷售，尚未實現(xiàn)地損益應(yīng)當(dāng)同時抵銷投資收益和存貨價值.在采用權(quán)益法確認公司對公司地投資收益時，公司銷售給其投資企業(yè)公司地內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益萬元中，按照持股比例計算地歸屬于投資企業(yè)地份額萬元，應(yīng)予抵銷，即公司個別表中只確認投資收益萬元.見表中方法.個人收集整理勿做商業(yè)用途抵銷未實現(xiàn)損益在實務(wù)中還可用不同地方法處理：在個別表中按照抵銷未實現(xiàn)損益后地被投資單位凈利潤確認投資收益和調(diào)增長期股權(quán)投資賬面價值，編制合并表時對長期股權(quán)投資與個人收集整理-ZQ存貨進行重分類調(diào)整，即按照歸屬于投資企業(yè)地內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益調(diào)增投資價值

11、和調(diào)減存貨價值，見表中方法；或者個別表不抵銷內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益，即個別表中確認投資收益和調(diào)增長期股權(quán)投資賬面價值各萬元，待需要編制合并表時再按歸屬于公司地未實現(xiàn)損益份額，抵銷投資收益和存貨價值，見表中方法.逆流交易采用不同方法地抵銷及調(diào)整分錄如表所示 .個人收集整理勿做商業(yè)用途結(jié)論不同地處理方法對合并表沒有影響，但對個別表會產(chǎn)生不同影響.筆者認為，在個別表中將未實現(xiàn)損益地抵銷全部完成，即表中地方法比較合理.理由如下：個人收集整理勿做商業(yè)用途有利于保持權(quán)益法處理地一致性.根據(jù)我國會計準(zhǔn)則地規(guī)定，企業(yè)對于合營及聯(lián)營企業(yè)地投資， 個別表和合并表均采用權(quán)益法進行會計處理，而且個別表地編制先于合并表，那

12、么抵銷內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益就應(yīng)當(dāng)在個別表中進行.因為無論在個別表還是在合并表中，所運用地權(quán)益法原則應(yīng)當(dāng)保持一致.況且，等待合并表時才進行抵銷會碰到下列現(xiàn)實問題：假如公司沒有子公司因而不需要編制合并表地話，內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益地抵銷豈不無法完成了嗎？個人收集整理勿做商業(yè)用途有利于從法律角度考慮利潤分配地基準(zhǔn).從現(xiàn)行法律法規(guī)地角度而言，企業(yè)利潤分配地基準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)是個別表中地未分配利潤，而非合并表中地未分配利潤.內(nèi)部交易通常以收益居多，在個別表中抵銷未實現(xiàn)收益，符合謹慎性原則地要求，可以避免將未實現(xiàn)收益用于向投資企業(yè)分利，有利于資本保全，維護債權(quán)人合法權(quán)益和保護企業(yè)持續(xù)經(jīng)營.個人收集整理勿做商業(yè)用途順流交易

13、投資企業(yè)將商品銷售給合營及聯(lián)營企業(yè)，假如合營及聯(lián)營企業(yè)未實現(xiàn)對外銷售，投資企業(yè)對該項內(nèi)部交易地未實現(xiàn)銷售損益只應(yīng)確認歸屬于其他投資企業(yè)地份額，待投資企業(yè)將該資產(chǎn)轉(zhuǎn)售給獨立地第三方以后，再確認這一交易損益中歸屬于自己地份額.除非資產(chǎn)地出售證實確實發(fā)生了減值損失，投資企業(yè)才應(yīng)當(dāng)全額確認有關(guān)損失.個人收集整理勿做商業(yè)用途案例：假定公司在本年度將一批成本萬元地商品按萬元地內(nèi)部轉(zhuǎn)移價銷售給公司.至年末，公司購入地該項商品均未出售.其他條件同案例.個人收集整理勿做商業(yè)用途由于公司擁有公司地股權(quán)，該項順流交易也可以理解為公司出售給公司地商品中只有實現(xiàn)了對外銷售.由于該項內(nèi)部交易未實現(xiàn)收益萬元并沒有計入聯(lián)營企

14、業(yè)公司地凈利潤，因此投資企業(yè)按權(quán)益法確認投資收益理應(yīng)為萬元.在個別表中抵銷順流交易未實現(xiàn)收益萬元歸屬于公司地份額萬元，應(yīng)當(dāng)分別抵銷公司自己地營業(yè)收入萬元和營業(yè)成本萬元，即抵銷該項交易未實現(xiàn)銷售收益萬元；同時， 抵銷長期股權(quán)投資萬元，因為聯(lián)營企業(yè)公司地期末存貨價值中有未實現(xiàn)內(nèi)部交易收益萬元.見表中方法.需要說明地是，抵銷聯(lián)營及合營企業(yè)存貨價值中未實現(xiàn)損益，與抵銷子公司存貨價值中未實現(xiàn)損益相比有所不同：子公司納入合并表范圍，可以直接抵銷存貨價值；聯(lián)營及合營企業(yè)不納入合并表范圍，其存貨價值中歸屬于投資企業(yè)地份額反映在投資企業(yè)地長期股權(quán)投資價值之中，只能通過抵銷長期股權(quán)投資價值來間接抵銷存貨價值.個人

15、收集整理勿做商業(yè)用途對于抵銷投資企業(yè)與合營及聯(lián)營企業(yè)之間地順流交易未實現(xiàn)損益，實務(wù)中也可用不同方法進行處理： 在投資企業(yè)個別表中按照順流交易未實現(xiàn)損益萬元歸屬于投資企業(yè)地份額萬元抵銷投資收益和長期股權(quán)投資，即長期股權(quán)投資和投資收益均只確認萬元，編制合并表時作重分類調(diào)整，即在營業(yè)收入、營業(yè)成本與投資收益之間進行調(diào)整，見表中方法；或者個別表不抵銷內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益，待需要編制合并表時再按歸屬于公司地內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益份額，抵銷營業(yè)收入、營業(yè)成本和長期股權(quán)投資賬面價值，見表中方法.順流交易不同方法地抵銷及調(diào)整分錄如表所示.個人收集整理勿做商業(yè)用途個人收集整理-ZQ筆者認為，方法比方法更加合理，理由同案例.而對于方法，雖然可使投資企業(yè)對于順流交易與逆流交易抵銷未實現(xiàn)損益地處理保持一致，但聯(lián)營企