營改增納稅額計算方法

1、營改增納稅額計算方法第一節(jié)一般性規(guī)定第十四條增值稅的計稅方法，包括一般計稅方法和簡易計稅方法。注：一般情況下，一般納稅人適用一般計稅方法，即按照銷項稅額減去進項稅額的差額作為應納稅額。小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法，即按照銷售額與征收率的乘積作為應納稅額。一般納稅人部分特定項目可以選擇簡易計稅方法來計算征收增值稅。第十五條 一般納稅人提供應稅服務適用一般計稅方法計稅。一般納稅人提供財政部和國家稅務總局規(guī)定的特定應稅服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更。注：一般納稅人提供應稅服務適用一般計稅方法。在一般計稅方法下，納稅人提供的應稅服務和銷售貨物、提供加工修理修配勞務采

2、用一致的計稅方法。一般計稅方法在本章第二節(jié)作出了詳細規(guī)定。本條所稱特定應稅服務是指第十三條解釋中所述的特定項目。一般納稅人如果提供了特定應稅服務，可適用簡易計稅方法來計算征收增值稅。但對于增值稅一般納稅人而言，對于同一項特定應稅服務，可選擇按一般計稅方法或按簡易計稅方法征收， 一旦選定后， 36 個月內(nèi)不得再調(diào)整計稅方法。按照營改增政策 試點實施辦法和試點有關事項的規(guī)定認定的一般納稅人，銷售自己使用過的在試點實施之后購進或自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；銷售自己使用過的在試點實施之前購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照 4%征收率減半征收增值稅。使用過的固定資產(chǎn)，是指納稅人根據(jù)財務會計制度已經(jīng)

3、計提折舊的固定資產(chǎn)。第十六條 小規(guī)模納稅人提供應稅服務適用簡易計稅方法計稅。注：小規(guī)模納稅人的計稅方法比較簡單，采用簡易計稅方法計算應納稅額，具體計算方法在本章第三十條和第三十一條作出了詳細規(guī)定。第十七條 境外單位或者個人在境內(nèi)提供應稅服務，在境內(nèi)未設有經(jīng)營機構的，扣繳義務人按照下列公式計算應扣繳稅額：應扣繳稅額 =接受方支付的價款÷×稅率注：本條款規(guī)定了境外單位和個人在境內(nèi)提供應稅服務，扣繳義務人扣繳稅款的計算問題。如果接受應稅服務方支付的價款為含稅價格，在計算應扣繳稅額時，應轉(zhuǎn)換為不含稅價格；在計算應扣繳稅款時使用的稅率應當為應稅服務的適用稅率，不須區(qū)分扣繳義務人是增值

4、稅一般納稅人或者小規(guī)模納稅人。例如：如境外公司為蘇州納稅人 A 提供系統(tǒng)支持、 咨詢服務， 合同價款 106 萬元，該境外公司在蘇州有代理機構，則該代理機構應當扣繳的稅額計算如下：應扣繳增值稅 =106 萬 ÷*6%=6 萬元第二節(jié)一般計稅方法第十八條 一般計稅方法的應納稅額，是指當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。應納稅額計算公式：應納稅額 =當期銷項稅額當期進項稅額當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可以結轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。注：營業(yè)稅改征增值稅后，納稅人的計稅依據(jù)發(fā)生了重大調(diào)整。本條規(guī)定了增值稅一般納稅人應納稅額的計算方法。目前我國采用的是購進扣稅法，與現(xiàn)行增值稅規(guī)

5、定一致。也就是納稅人在購進貨物時支付稅款 ( 構成進項稅額 ) ，在銷售貨物時按照銷售額收取稅款 (構成銷項稅額 ) ，同時允許從銷項稅額中扣除進項稅額，這樣就相當于僅對貨物、加工修理修配勞務和應稅服務的增值部分征稅。當銷項稅額小于進項稅額時，目前做法是余額部分結轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。例如：蘇州某一般納稅人 2016 年 3 月取得交通運輸收入 111 萬元，當月外購汽油 10 萬元，購入運輸車輛 20 萬元，發(fā)生的聯(lián)運支出 50 萬元，以上支出均為不含稅金額，且按規(guī)定取得抵扣憑證。該納稅人 2016 年 3 月應納稅額 =111÷×11% 10×17% 20×

6、;17% 50×11% =萬元。第十九條 銷項稅額，是指納稅人提供應稅服務按照銷售額和增值稅稅率計算的增值稅額。銷項稅額計算公式：銷項稅額 =銷售額 ×稅率注：銷項稅額是增值稅中的一個重要概念，從上述銷項稅額的計算公式中我們可以看出，銷項稅額是應稅服務的銷售額和稅率的乘積，也就是整體稅金的概念。在增值稅計算征收過程中，只有增值稅一般納稅人才會出現(xiàn)使用銷項稅額概念。一般納稅人應在 “應交稅費 ”科目下設置 “應交增值稅 ”明細科目。在 “應交增值稅 ”明細賬中，應設置 “銷項稅額 ”等專欄?！颁N項稅額 ”專欄，記錄一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務和應稅服務應收取的增值稅額。

7、一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務和應稅服務應收取的銷項稅額，用藍字登記；退回銷售貨物以及服務中止或者折讓應沖銷銷項稅額，用紅字登記。第二十條一般計稅方法的銷售額不包括銷項稅額，納稅人采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，按照下列公式計算銷售額：銷售額含稅銷售額÷注：確定一般納稅人應稅服務的銷售額時，可能會遇到一般納稅人由于銷售對象的不同、開具發(fā)票種類的不同而將銷售額和銷項稅額合并定價的情況。對此，本條規(guī)定，一般納稅人銷售貨物或者應稅服務，采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，按照銷售額含稅銷售額÷的公式計算銷售額。和原先營業(yè)稅規(guī)定相比，本條對應稅服務納稅人確認銷售額有一定變化

8、。應稅服務原征收營業(yè)稅時，納稅人根據(jù)實際取得的價款確認營業(yè)收入，按照營業(yè)收入和營業(yè)稅率的乘積確認應交營業(yè)稅。在應稅服務征收增值稅后，一般納稅人取得的含稅銷售額，先進行價稅分離后變成不含稅銷售額確認銷售收入，再根據(jù)不含稅銷售額與稅率之間的乘積確認銷項稅額。第二十一條進項稅額，是指納稅人購進貨物或者接受加工修理修配勞務和應稅服務，支付或者負擔的增值稅稅額。注：部分應稅服務改征增值稅后，對于納稅人最大的變化就是，取得的發(fā)票或合法憑證從原有的不作為增值稅扣稅憑證變?yōu)榱嗽鲋刀惪鄱悜{證。同時，現(xiàn)行稅法對增值稅扣稅憑證規(guī)定了認證抵扣期限。納稅人應按時合法取得增值稅扣稅憑證，并在規(guī)定的時間內(nèi)認證抵扣。進項稅額

9、有三方面的意義：a、必須是增值稅一般納稅人，才涉及進項稅額的抵扣問題；b、產(chǎn)生進項稅額的行為必須是購進貨物、加工修理修配勞務和接受應稅服務；c、支付或者負擔的進項稅額是指支付給銷貨方或者購買方自己負擔的增值稅額。對納稅人會計核算而言，在原會計核算下，納稅人取得的票據(jù)憑證，直接計入成本費用，在新會計核算下，納稅人取得的如增值稅專用發(fā)票，根據(jù)發(fā)票注明的價款計入成本費用，發(fā)票上注明的增值稅額計入應交稅金應交增值稅?！斑M項稅額 ”專欄，記錄一般納稅人購進貨物或者接受加工修理修配勞務和應稅服務而支付的、準予從銷項稅額中抵扣的增值稅額。一般納稅人購進貨物或者接受加工修理修配勞務和應稅服務支付的進項稅額，用

10、藍字登記；退回所購貨物以及服務中止或者折讓應沖銷的進項稅額，用紅字登記。第二十二條 下列進項稅額準予從銷項稅額中抵扣：注：本條規(guī)定了納稅人可抵扣增值稅進項稅額的情況。從銷售方或者提供方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。注：從貨物銷售方、加工修理修配勞務或者應稅服務提供方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。增值稅專用發(fā)票是為加強增值稅抵扣管理，根據(jù)增值稅的特點設計的，專供一般納稅人使用的一種發(fā)票。增值稅專用發(fā)票是一般納稅人從銷項稅額中抵扣進項稅額的扣稅憑證，且是目前最主要的一種扣稅憑證。增值稅專用發(fā)票目前申報抵扣的期限是自開票之日起 180 日內(nèi)進行認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)申報抵扣

11、進項稅額。例如：蘇州某納稅人2016 年 1 月 1 日取得同日開具的電費增值稅專用發(fā)票， 票面金額為 10 萬元，該納稅人于 2016 年 5 月 28 日認證，并于認證次月申報期申報抵扣。 。從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。注：根據(jù)當前稅法規(guī)定，進口環(huán)節(jié)的增值稅是由海關代征的，納稅人在進口貨物辦理報關進口手續(xù)時，需向海關申報繳納進口增值稅并從海關取得完稅證明，其取得的海關進口專用繳款書可申報抵扣。海關進口專用繳款書目前抵扣的期限是自開具之日起180 日后的第一個納稅申報期結束以前申報抵扣進項稅額。購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)

12、品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：進項稅額 =買價 ×扣除率買價，是指納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價款和按照規(guī)定繳納的煙葉稅。注：購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。目前，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品是免征增值稅的，其不能開具增值稅專用發(fā)票，只能開具農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票。對于小規(guī)模納稅人銷售農(nóng)產(chǎn)品也是不得自行開具增值稅專用發(fā)票的，只能開具普通發(fā)票。對于農(nóng)民個人， 應由收購單位向農(nóng)民開具收購發(fā)票。按規(guī)定憑上述憑證也可

13、以計算進項稅額從應稅服務的銷項稅額中扣除。接受交通運輸業(yè)服務，除取得增值稅專用發(fā)票外，按照運輸費用結算單據(jù)上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算的進項稅額。進項稅額計算公式：進項稅額 =運輸費用金額 ×扣除率運輸費用金額，是指運輸費用結算單據(jù)上注明的運輸費用、建設基金，不包括裝卸費、保險費等其他雜費。注：接受交通運輸服務，主要有以下情況：從非試點地區(qū)的單位和個人接受交通運輸服務，非試點地區(qū)的單位和個人開具運輸費用結算單據(jù)，受票方按照運輸費用結算單據(jù)上注明的運輸費用金額和7% 的扣除率計算抵扣進項稅額；從試點地區(qū)的小規(guī)模納稅人接受交通運輸服務，小規(guī)模納稅人向主管稅務機關申請代開貨物運輸

14、業(yè)增值稅專用發(fā)票，受票方按照增值稅專用發(fā)票上注明的價稅合計金額和7%的扣除率計算抵扣進項稅額；如未取得代開的專用發(fā)票或取得的代開專用發(fā)票不符合規(guī)定，則不得計算抵扣進項稅額。從試點地區(qū)的一般納稅人接受交通運輸服務，按照其開具的增值稅專用發(fā)票上注明的進項稅額進行抵扣。如未取得專用發(fā)票或取得的專用發(fā)票不符合規(guī)定，也不得計算抵扣進項稅額。另外，可抵扣的運輸費用金額不包括裝卸費。從試點地區(qū)接受的裝卸服務，可取得專用發(fā)票，并按專用發(fā)票上注明的稅額進行抵扣。增值稅一般納稅人取得的公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票，應在開具之日起 180 日內(nèi)到稅務機關辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務機關申報抵扣進項

15、稅額。接受境外單位或者個人提供的應稅服務，從稅務機關或者境內(nèi)代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國稅收通用繳款書上注明的增值稅額。注：此條款是試點中的一個突破，新增了代扣代繳稅款的稅單可作為進項稅額抵扣憑證的規(guī)定。接受境外單位或者個人提供應稅服務，代扣代繳增值稅是取得的中華人民共和國稅收通用繳款書上注明的增值稅額。根據(jù)第六條規(guī)定，扣繳義務人按照本實施辦法扣繳應稅服務稅款后，向主管稅務機關申報繳納相應稅款，并由主管稅務機關出具中華人民共和國稅收通用繳款書?？劾U義務人憑中華人民共和國稅收通用繳款書上注明的增值稅額從應稅服務的銷項稅額中抵扣。第二十三條 納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或

16、者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票、運輸費用結算單據(jù)和通用繳款書。納稅人憑通用繳款書抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。注：在增值稅征收管理中，納稅人購進貨物或者接受應稅服務，所支付或者負擔的增值稅額是否屬于可抵扣的進項稅額，是以增值稅扣稅憑證作為依據(jù)的。因此，本條對納稅人取得的增值稅扣稅憑證做出了規(guī)定，即不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。主要是為了督促納稅

17、人按照規(guī)定取得扣稅憑證，提高稅法遵從度。本辦法中的增值稅扣稅憑證由現(xiàn)增值稅暫行條例規(guī)定的增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票以及運輸費用結算單據(jù)，調(diào)整為增值稅專用發(fā)票、 海關進口增值稅專用繳款書、 農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票、運輸費用結算單據(jù)和中華人民共和國稅收通用繳款書。未在規(guī)定期限內(nèi)認證或者申報抵扣的情況增值稅一般納稅人取得的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票以及海關繳款書，未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務機關辦理認證或者申報抵扣的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。涉及上述規(guī)定的主要文件：國稅函2016 617 號和國稅函 xx 12

18、8 號。目前沒有規(guī)定抵扣期限的增值稅扣稅憑證包括如下三個：a、購進農(nóng)產(chǎn)品，取得的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票。b、接受境外單位或者個人提供的應稅服務，從稅務機關或者境內(nèi)代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國通用稅收繳款書。c、接受鐵路運輸勞務,以及接受非試點地區(qū)的納稅人提供的航空運輸、管道運輸和海洋運輸勞務，取得的運輸費用結算單據(jù)。納稅人申報抵扣上述運輸費用結算單據(jù)的，應按照要求填寫增值稅運輸發(fā)票抵扣清單，隨同其他申報資料向主管稅務機關進行申報。涉及上述規(guī)定的主要文件：國稅發(fā) xx61 號和國稅發(fā) xx 163 號。增值稅一般納稅人從試點地區(qū)的單位和個人取得的，且在2016 年 1 月 1 日以前

19、開具的運輸費用結算單據(jù)，應當自開具之日起 180 天內(nèi)按照增值稅暫行條例及有關規(guī)定計算進項稅額并申報抵扣；從試點地區(qū)單位和個人取得的在2016 年 1 月 1 日以后開具的運輸費用結算單據(jù)，不得作為增值稅扣稅憑證。但其中鐵路運輸費用結算單據(jù)是例外，由于鐵路運輸勞務目前尚未納入應稅服務征收增值稅，因此鐵路運輸勞務還是按照原有的營業(yè)稅管理辦理征收營業(yè)稅，同時使用鐵路運輸單據(jù)。鐵路運輸單據(jù)按照運輸費用金額和扣除率之間乘積計算扣除。納稅人憑中華人民共和國稅收通用繳款書抵扣進項稅額的，應當向主管稅務機關提供書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或發(fā)票備查，無法提供資料或提供資料不全的，其進項稅額不得從銷項

20、稅額中抵扣。第二十四條下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：用于適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、接受加工修理修配勞務或者應稅服務。其中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃。注：本條規(guī)定了不得抵扣的進項稅額情形。非增值稅應稅項目，是指非增值稅應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建工程等。對企業(yè)的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及租賃取得的有形動產(chǎn)，只有專用于簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利

21、或者個人消費的，才不得抵扣。通常我們對于用途難以劃分的貨物采用應稅產(chǎn)品銷售額的方式來劃分可抵扣的進項稅額，和貨物的抵扣范圍相比，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及租賃取得的有形動產(chǎn)有一定的特殊性，主要是由于其使用用途是可變的，比如：一臺車床，既可以用來生產(chǎn)免稅軍品，也可以用來生產(chǎn)應稅的民用物品，但是二者沒有絕對的界限，因此，按照本條的規(guī)定，只有那些專門用于不征收增值稅項目或者應作進項稅額轉(zhuǎn)出的項目，包括非增值稅應稅項目、免稅項目、集體福利和個人消費，其固定資產(chǎn)進項稅額才是不能抵扣的。只要該固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及租賃取得的有形動產(chǎn)用于增值稅應稅項目 ( 不含免征增值稅項目 )，那么即便它同時又用于非增值稅應

22、稅項目、免稅項目、集體福利和個人消費，其全部進項稅額也是可以抵扣的。非正常損失的購進貨物及相關的加工修理修配勞務和交通運輸業(yè)服務。非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物、加工修理修配勞務或者交通運輸業(yè)服務。注：納稅人雖然取得合法的扣稅憑證，但非正常損失的購進貨物、加工修理修配勞務和交通運輸服務，以及非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物、加工修理修配勞務或者交通運輸服務的進項稅額是不能抵扣的。非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失，以及被執(zhí)法部門依法沒收或者強令自行銷毀的貨物。這些非正常損失是由納稅人自身原因造成導致征稅對象實體的滅失，為保證稅負公平，其損失不應有國家

23、承擔，因而納稅人無權要求抵扣進項稅額。涉及的應稅服務僅指交通運輸業(yè)服務。接受的旅客運輸服務。,注：一般意義上，旅客運輸服務主要接受對象是個人。對于一般納稅人購買的旅客運輸勞務，難以準確地界定接受勞務的對象是企業(yè)還是個人，因此，一般納稅人接受的旅客運輸勞務不得從銷項稅額中抵扣。自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇，但作為提供交通運輸業(yè)服務的運輸工具和租賃服務標的物的除外。注：自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇之所以不允許抵扣，主要是考慮它們的用途是多樣的。以小汽車為例，它的用途可以是接送單位人員上班，也可以是臨時裝運貨物往來于車間。這些用途，有些屬于貨物生產(chǎn)環(huán)節(jié)的一部分，可以抵扣，有些是屬于集

24、體福利或個人消費，不得抵扣。總的來說，其具體用途是難以劃分清楚的。原則上將應當對于不同用途規(guī)定不同的抵扣政策，但這不僅將稅制變得復雜，還將帶來偷稅漏洞，增加稅收管理難度。在這種情況下，稅制的基本原則應從政策上減少劃分的困難，從制度上堵塞漏洞，而不是在管理上制定詳細的劃分措施。因此，考慮到這些物品的消費屬性更明顯，本條明確規(guī)定自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇不得抵扣。另外，交通運輸服務已經(jīng)作為改征增值稅的應稅服務，因此提供交通運輸服務屬增值稅征收范圍的一般納稅人，其購進的作為提供交通運輸服務的運輸工具、租賃服務的標的物可抵扣進項稅額。第二十五條 非增值稅應稅項目，是指非增值稅應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無

25、形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)以及不動產(chǎn)在建工程。非增值稅應稅勞務，是指應稅服務范圍注釋所列項目以外的營業(yè)稅應稅勞務。不動產(chǎn)，是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。個人消費，包括納稅人的交際應酬消費。固定資產(chǎn)，是指使用期限超過 12 個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、工具、器具等。非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失，以及被執(zhí)法部門依法沒收或者強令自行銷毀的貨物。注：本條是對非應稅項目以及固定資產(chǎn)、非正常損失等情況的解釋。非增值稅應稅項目是增值稅條例中的

26、一個概念，它是相對于增值稅應稅項目的一個概念。在原增值稅暫行條例的規(guī)定中，非增值稅應稅服務項目是指屬于應繳營業(yè)稅的交通運輸業(yè)，建筑業(yè)，金融保險業(yè)，郵電通信業(yè)，文化體育業(yè)，娛樂業(yè)，服務業(yè)等征收范圍的勞務。部分應稅服務改征增值稅后，進一步縮小了非增值稅應稅項目的范圍，成為了增值稅應稅服務。固定資產(chǎn)規(guī)定為，使用期限超過 12 個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、工具、器具等。和會計準則相比，不包括不動產(chǎn)及不動產(chǎn)在建工程。第二十六條 適用一般計稅方法的納稅人，兼營簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅勞務、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

27、不得抵扣的進項稅額當期無法劃分的全部進項稅額×÷主管稅務機關可以按照上述公式依據(jù)年度數(shù)據(jù)對不得抵扣的進項稅額進行清算。注：本條規(guī)定了兼營簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅勞務、免稅項目而無法劃分的進項稅額的計算劃分公式，對由于會計核算不健全等原因造成的應該能而未能核算劃分清楚的情形不能按該公式計算劃分，應按第二十九條規(guī)定處理。在納稅人現(xiàn)實生產(chǎn)經(jīng)營活動中，兼營行為是很常見的，同時往往會出現(xiàn)進項稅額不能準確劃分的情形。比較典型的就是耗用的水和電力。但同時也有很多進項稅額是可以劃分清楚用途的，比如領用的原材料，由于用途是確定的，所對應的進項稅額也就可以準確劃分。通常來說，一個增值

28、稅一般納稅人的財務核算制度是比較健全的，不能分開核算的只是少數(shù)產(chǎn)品，但如果存在兼營行為，就要將全部進項稅額按照這個公式換算，不考慮其他可以劃分用途的進項稅額，使得少數(shù)行為影響多數(shù)行為，不夠公允。因此，本條的公式只是對不能準確劃分的進項稅額按照公式進行換算，這就避免了一刀切的不合理現(xiàn)象，兼顧了稅收管理與納稅人自身核算的兩方面要求。納稅人全部不得抵扣的進項稅額應按照下列公式計算：納稅人全部不得抵扣的進項稅額當期可以直接劃分的不得抵扣的進項稅額 +當期無法劃分的全部進項稅額 ×÷ 引入年度清算的概念。對于納稅人而言，進項稅額轉(zhuǎn)出是按月進行的，但由于年度內(nèi)取得進項稅額的不均衡性，有

29、可能會造成按月計算的進項轉(zhuǎn)出與按年度計算的進項轉(zhuǎn)出產(chǎn)生差異，如有必要，主管稅務機關可在年度終了對納稅人進項轉(zhuǎn)出計算公式進行清算，并對相關差異進行調(diào)整。第二十七條 已抵扣進項稅額的購進貨物、接受加工修理修配勞務或者應稅服務，發(fā)生本辦法第二十四條規(guī)定情形的，應當將該進項稅額從當期進項稅額中扣減；無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應扣減的進項稅額。注：本條規(guī)定了納稅人已經(jīng)抵扣進項稅額，但按規(guī)定需要扣減的問題。具體要注意以下幾個方面：本條規(guī)定針對的是已經(jīng)抵扣進項稅額然后發(fā)生改變用途的情況，但不包括尚未抵扣進項稅額的用于簡易計稅方法計稅項目、免稅項目和非增值稅應稅服務，此三者的進項稅額應結合本辦

30、法第二十四條、二十六條的規(guī)定進行處理。對于無法確定的進項稅額，扣減的進項稅額應按當期實際成本確定，即按發(fā)生規(guī)定行為的當期實際成本計算。實際成本是企業(yè)在取得各項財產(chǎn)時付出的采購成本、加工成本以及達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本，是相對于歷史成本的一個概念。綜合、，由于經(jīng)營情況復雜，納稅人有時會先抵扣進項稅額，然后發(fā)生不得抵扣進項稅額的情形，例如將購進貨物申報抵扣后，又將其分配給本單位員工作為福利。為了保持征、扣稅一致，規(guī)定了相應的進項稅額應當從已申報的進項稅額中予以扣減。方法為：a、對于能夠確定的進項稅額，直接將該進項稅額從當期進項稅額中扣減；b、對于無法確定的進項稅額，則統(tǒng)一按照當期實際成本

31、來計算應扣減進項稅額。例如：蘇州某運輸企業(yè)2016 年 1 月購入一輛車輛作為運輸工具，車輛不含稅價格為30 萬元，機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票上注明的增值稅款為萬元，企業(yè)對該發(fā)票進行了認證抵扣。 2016 年 1 月該車輛發(fā)生被盜。 車輛折舊期限為 5 年，采用直線法折舊。該運輸企業(yè)需將原已抵扣的進項稅額按照實際成本進行扣減，扣減的進項稅額為 30÷5×3×萬元。第二十八條 納稅人提供的適用一般計稅方法計稅的應稅服務，因服務中止或者折讓而退還給購買方的增值稅額，應當從當期的銷項稅額中扣減；發(fā)生服務中止、購進貨物退出、折讓而收回的增值稅額，應當從當期的進項稅額中扣減。注：本

32、條是對納稅人扣減銷項稅額和進項稅額的規(guī)定。這一條款體現(xiàn)了權利與義務對等的原則。從銷售方的角度看，發(fā)生服務中止或折讓時， 計算征收增值稅的銷售額減少，因此可以扣減自己的銷項稅額，減少納稅義務；而從購買方角度看，發(fā)生服務中止、購進貨物退出或折讓時對方應納增值稅減少，相應要扣減自己的進項稅額。這樣做，可以保證銷貨方按照扣減后的稅額計稅，購買方同樣按照扣減后的進項稅額申報抵扣，避免銷售方減少了銷項稅額但購買方不減少進項稅額的情況發(fā)生，保證國家稅款能夠足額征收。注意此條款規(guī)定的情形無折扣，折扣在第三十九條另有規(guī)定。下面主要從應稅服務提供方和接受方來理解：應稅服務提供方對因服務中止或者折讓而退還給購買方的

33、增值稅額，應稅服務的提供方依照本條規(guī)定從當期的銷項稅額中扣減的，如果提供方已經(jīng)向購買方開具了增值稅專用發(fā)票且不符合作廢條件的，則提供方必須相應取得開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單，方可開具紅字專用發(fā)票沖減銷項稅額；提供方未相應取得通知單的，不得開具紅字專用發(fā)票沖減銷項稅額。提供方取得通知單包括如下兩種方式：a、從提供方主管稅務機關取得因開票有誤等原因尚未將專用發(fā)票交付購買方或者購買方拒收專用發(fā)票的，提供方須在規(guī)定的期限內(nèi)向其主管稅務機關填報開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單，主管稅務機關審核確認后向提供方出具通知單。提供方憑通知單開具紅字專用發(fā)票沖減銷項稅額。上述規(guī)定的期限內(nèi)是指：屬于未將專用發(fā)票交付購

34、買方情況的，在開具專用發(fā)票的次月內(nèi)；屬于購買方拒收專用發(fā)票情況的，在專用發(fā)票開具后的 180 天認證期限內(nèi)。b、從購買方取得購買方取得了專用發(fā)票的，由購買方向其主管稅務機關填報申請單，主管稅務機關審核后向購買方出具通知單，由購買方將通知單送交提供方。提供方憑通知單開具紅字專用發(fā)票沖減銷項稅額。購買方購買方取得專用發(fā)票后，發(fā)生服務中止、購進貨物退出、折讓的，購買方應向其主管稅務機關填報申請單 ，主管稅務機關審核后向購買方出具 通知單。購買方必須暫依 通知單所列增值稅稅額從當期進項稅額中轉(zhuǎn)出，未抵扣增值稅進項稅額的可列入當期進項稅額，待取得提供方開具的紅字專用發(fā)票后，與留存的通知單一并作為記賬憑證

35、。涉及上述規(guī)定的主要文件： 國稅發(fā)xx 156 號、國稅發(fā) xx 號和國家稅務總局公告 2016 年第 77 號。 18第二十九條 有下列情形之一者，應當按照銷售額和增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票：一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務資料的。應當申請辦理一般納稅人資格認定而未申請的。注：為了加強對符合一般納稅人條件的納稅人管理，防止他們利用一般納稅人和小規(guī)模納稅人的兩種征稅辦法達到少繳稅的目的，該條款規(guī)定對一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務資料的；以及對納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標準，未申請辦理一般納稅人認定手續(xù)的，要按銷售額依照

36、增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。這項措施是一項帶有懲罰性質(zhì)的政策，其目的在于防止納稅人利用一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種不同的征稅辦法少繳稅款。此外，本條第一款進一步明確了會計核算不健全或者不能夠提供準確稅務資料的的情況，只適用于一般納稅人。第三節(jié) 簡易計稅方法第三十條 簡易計稅方法的應納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。應納稅額計算公式：應納稅額 =銷售額 ×征收率注：本條所稱銷售額為不含稅銷售額，征收率為 3%。為了平衡一般計稅方法和簡易計稅方法的稅負，對簡易計稅方法規(guī)定了較低的征收率，因此簡易計稅方法在計算應納

37、稅額時不得抵扣進項稅額。小規(guī)模納稅人采用簡易計稅方法計稅，一般納稅人提供的特定應稅服務可以選擇采用簡易計稅方法計稅。第三十一條 簡易計稅方法的銷售額不包括其應納稅額，納稅人采用銷售額和應納稅額合并定價方法的，按照下列公式計算銷售額：銷售額含稅銷售額÷注：本條具體規(guī)定了簡易計稅方法中如何將含稅銷售額轉(zhuǎn)換為不含稅銷售額。和一般計稅方法相同，簡易計稅方法中的銷售額也不包括向購買方收取的稅額。例如：如蘇州某小規(guī)模納稅人的某項交通運輸服務含稅銷售額為103 元，在計算時應轉(zhuǎn)換為不含稅銷售額，即103÷=100元，用于計算應納稅額的銷售額即為100 元。應納增值稅額為100×

38、3%=3元。和原營業(yè)稅計稅方法的區(qū)別：原營業(yè)稅應納稅額=103×3%=元第三十二條 納稅人提供的適用簡易計稅方法計稅的應稅服務，因服務中止或者折讓而退還給接受方的銷售額，應當從當期銷售額中扣減?？蹨p當期銷售額后仍有余額造成多繳的稅款，可以從以后的應納稅額中扣減。注：該條款比現(xiàn)增值稅有關規(guī)定更加完善，增加了因服務中止或者折讓發(fā)生銷售額不足扣減的處理規(guī)定。當納稅人提供的是用簡易計稅方法計稅的應稅服務并收取價款后，由于提供服務質(zhì)量不符合要求等合理原因發(fā)生服務中止或者折讓而退還銷售額的，所退金額可以在退還當期扣減銷售額。如果退還當期的銷售額不足扣減，多繳稅款的剩余部分可以從以后的應納稅額中扣

39、減。對小規(guī)模納稅人提供應稅服務并收取價款后，發(fā)生服務中止或者折讓而退還銷售額給接受方，依照本條規(guī)定將所退的款項扣減當期銷售額的，如果小規(guī)模納稅人已就該項業(yè)務委托稅務機關為其代開了增值稅專用發(fā)票的，則小規(guī)模納稅人必須從接受方相應取得開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單，并將通知單交代開稅務機關后，方可扣減當期銷售額；小規(guī)模納稅人未相應取得通知單 的，或者未將 通知單交代開稅務機關的，均不得扣減當期銷售額。涉及上述規(guī)定的主要文件：國稅發(fā)xx 18 號。例如：蘇州某小規(guī)模納稅人僅經(jīng)營某項應稅服務，2016 年 1 月發(fā)生一筆銷售額為1000 元的業(yè)務并就此繳納稅額，2 月該業(yè)務由于合理原因發(fā)生退款。第一種情

40、況： 2 月該應稅服務銷售額為5000 元：在 2 月的銷售額中扣除退款的1000 元，2 月最終的計稅銷售額為 5000-1000=4000 元，2 月交納的增值稅為4000×3%=120元。第二種情況： 2 月該應稅服務銷售額為600 元， 3 月該應稅服務銷售額為5000 元：在 2 月的銷售額中扣除退款中的600 元， 2 月最終的計稅銷售額為600-600=0 元， 2 月應納增值稅額為0×3%=0 元； 2月銷售額不足扣減而多繳的稅款為400×3%=12 元，可以從以后納稅期扣減應納稅額。3 月企業(yè)實際繳納的稅額為5000×3%-12=138

41、 元。第四節(jié)銷售額的確定第三十三條 銷售額，是指納稅人提供應稅服務取得的全部價款和價外費用。價外費用，是指價外收取的各種性質(zhì)的價外收費，但不包括代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。注：本條款是對應稅服務銷售額范圍的確認，即全部價款和價外費用。在原增值稅暫行條例及營業(yè)稅暫行條例實施細則中對價外費用包括的項目都做了詳盡的列舉。但考慮到實際業(yè)務性質(zhì)的復雜性，可能存在列舉不盡的情況，本條款做了兜底性規(guī)定條款 ,同時保留了現(xiàn)營業(yè)稅條例中對符合條件的政府性基金和行政事業(yè)性收費不屬于價外費用范疇的規(guī)定。試點航空企業(yè)的應征增值稅銷售額不包括代收的機場建設費和代售其他航空運輸企業(yè)客票而代收轉(zhuǎn)付的價款。根據(jù)稅

42、改方案的設計原則，營業(yè)稅改征增值稅試點工作應盡量不增加納稅人稅收負擔，因此對于原來可以營業(yè)稅差額征稅的納稅人，如果取得專票并且適用一般計稅方法的，應通過進項抵扣的方式進行扣減，不再從銷售額中計算扣除。財稅 2016111 號所附的營改增試點有關事項的規(guī)定中主要明確了以下三種情形：a、所有的試點納稅人提供應稅服務，支付給非試點納稅人的價款，按差額計算銷售額文件規(guī)定，試點納稅人提供應稅服務，按照國家有關營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，允許其以取得的全部價款和價外費用，扣除支付給非試點納稅人價款后的余額為銷售額。但是需要注意的是，其支付給非試點納稅人價款中，不包括已抵扣進項稅額的貨物、加工修理修配勞

43、務的價款。b、試點納稅人中的小規(guī)模納稅人提供交通運輸業(yè)服務和國際貨物運輸代理服務，支付給其他試點納稅人，由于小規(guī)模納稅人按規(guī)定適用簡易計稅方法，所以應按差額計算銷售額文件規(guī)定，試點納稅人中的小規(guī)模納稅人提供交通運輸業(yè)服務和國際貨物運輸代理服務，按照有關營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，其支付給試點納稅人的價款，允許從其取得的全部價款和價外費用中扣除。c、試點納稅人中的一般納稅人提供國際貨物運輸代理服務，支付給其他試點納稅人：如未取得專票的，應按差額計算銷售額；取得專票的，按專票有關規(guī)定通過進項抵扣方式進行扣減文件規(guī)定，試點納稅人中的一般納稅人提供國際貨物運輸代理服務，按照國家有關營業(yè)稅政策規(guī)定差

44、額征收營業(yè)稅的，其支付給試點納稅人的價款，允許從其取得的全部價款和價外費用中扣除；其支付給試點納稅人的價款，取得增值稅專用發(fā)票的，不得從其取得的全部價款和價外費用中扣除。試點納稅人取得的在2016 年 1 月 1 日以前開具的符合國家有關營業(yè)稅差額征稅規(guī)定、且在2016 年 1 月 1 日前未扣除的合法有效憑證，也可扣減銷售額。試點納稅人從全部價款和價外費用中扣除價款，應取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務總局有關規(guī)定的憑證。否則不得扣除。銷售額扣除憑證的具體包括：a、支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證。

45、b、支付的行政事業(yè)性收費或者政府性基金，以開具的財政票據(jù)為合法有效憑證。c、支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的外匯支付憑證、簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明。d、國家稅務總局規(guī)定的其他合法有效憑證。第三十四條銷售額以人民幣計算。納稅人按照人民幣以外的貨幣結算銷售額的，應當折合成人民幣計算，折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當天或者當月1 日的人民幣匯率中間價。納稅人應當在事先確定采用何種折合率，確定后 12 個月內(nèi)不得變更。注：本條款確定了銷售額計量單位的基本原則。原增值稅和營業(yè)稅條例細則中對 “納稅人應當在事先確定采用何種折合率

46、”，均確定為 “1年內(nèi)不得變更 ”，在本條款中規(guī)定為 “確定后 12 個月內(nèi)不得變更 ”。由于納稅人習慣于會計年度或企業(yè)財務年度的概念，可能會在此 “1年”的概念上有所混淆，明確提出 “12個月 ”更加直觀的告訴納稅人，方便其理解操作。第三十五條 納稅人提供適用不同稅率或者征收率的應稅服務，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。注：與原增值稅和營業(yè)稅稅收政策的精神相同，同一稅種中兼有不同稅率或征收率的項目屬混業(yè)經(jīng)營，應按不同項目分開核算。如果未分別核算，根據(jù)具體情況從高適用稅率或征收率。具體來說：試點納稅人兼有不同稅率或征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或

47、者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，按照以下方法適用稅率或征收率：a、兼有不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用稅率；b、兼有不同征收率銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用征收率；c、兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用稅率。例如：一般納稅人銷售貨物同時提供運輸服務。分別核算銷售額的，銷售貨物適用稅率 17%，運輸服務稅率 11%；未分別核算銷售額的，均按 17%征稅。第三十六條 納稅人兼營營業(yè)稅應稅項目的，應當分別核算應稅服務的銷售額和營業(yè)稅應稅項目的營業(yè)額；未分別核算

48、的，由主管稅務機關核定應稅服務的銷售額。注：注意兼營與第三十五條有關混業(yè)經(jīng)營的概念區(qū)別，本條兼營是指兼營應稅服務和營業(yè)稅應稅項目。本條規(guī)定了兼營應稅服務和營業(yè)稅應稅項目的稅收處理方法。與原增值稅和營業(yè)稅稅收政策的精神相同，兼營不同稅種的項目應分別核算，對應稅服務征收增值稅，對營業(yè)稅應稅項目征收營業(yè)稅。如果未分別核算，由主管稅務機關進行核定。另外，對原增值稅條例及細則中有關混合銷售的概念，原增值稅和營業(yè)稅政策的規(guī)定是一致的，即一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及營業(yè)稅應稅勞務，為混合銷售行為。在試點過程中，由于并非所有原營業(yè)稅應稅勞務都納入試點增值稅應稅服務范圍，所以在一項銷售行為中，既涉及剩余未納

49、入試點范圍的營業(yè)稅應稅勞務，又涉及貨物的，仍適用中華人民共和國增值稅暫行條例和中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例及其實施細則中混合銷售的規(guī)定。這里需要注意的是，如果一項交易行為即涉及應稅服務，又涉及非增值稅應稅勞務的，由于其中不涉及貨物，所以應按第三十六條兼營營業(yè)稅應稅項目的規(guī)定處理。例如：某試點納稅人在 2016 年 7 月提供交通運輸服務取得收入 1 萬元，提供建筑業(yè)勞務取得收入 1 萬元，如果該納稅人能夠分別核算上述銷售額和營業(yè)額，則按照銷售額 1 萬元計算繳納增值稅，按照營業(yè)額 1 萬元計算繳納營業(yè)稅；如果該納稅人沒有分別核算上述銷售額和營業(yè)額的，則由主管國稅機關核定提供交通運輸服務的銷售額，并由主管地稅機關核定提供建筑業(yè)勞務的營業(yè)額。第三十七條納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額； 未分別核算的