新籌建企業(yè)費用歸集

1、【最新解讀】企業(yè)籌建期間開辦費的稅會差異與納稅調整 2015-04-07天潤華邦天潤華邦天潤華邦微信號TRHB999功能介紹37年專業(yè)財務研究經驗；四川乃至全國第一家提出財稅健康管理理念的專業(yè)會計服務機構。企業(yè)籌建期間，由于企業(yè)尚未進入正常的生產經營階段，籌建期間開辦費用（以下簡稱：開辦費）與正常生產經營期間的稅務與會計處理有所不同。一、會計處理相關規(guī)定財政部雖然在2015年3月公布廢止了39項會計制度和會計準則，但是仍然保留了企業(yè)會計制度（財會200025號），所以現在企業(yè)會計核算可能適用或遵循的有：1、企業(yè)會計會計制度；2、企業(yè)會計準則（俗稱新會計準則）；3、小企業(yè)會計準則。下面我們分別看

2、看三者對開辦費會計處理的規(guī)定。（一）企業(yè)會計制度涉及到企業(yè)籌建期間核算的有：1、“1002銀行存款”科目下：(一)籌建期間發(fā)生的匯兌損益，計入長期待攤費用；2、“1701固定資產清理”科目下：固定資產清理后的凈收益，區(qū)別情況處理：屬于籌建期間的，沖減長期待攤費用，借記本科目，貸記“長期待攤費用”科目；固定資產清理后的凈損失，區(qū)別情況處理：屬于籌建期間的，計入長期待攤費用，借記“長期待攤費用”科目，貸記本科目；固定資產清理后的凈收益，區(qū)別情況處理：屬于籌建期間的，沖減長期待攤費用，借記本科目，貸記“長期待攤費用”科目；固定資產清理后的凈損失，區(qū)別情況處理：屬于籌建期間的，計入長期待攤費用，借記“

3、長期待攤費用”科目，貸記本科目；3、“1901長期待攤費用”科目下：三、企業(yè)在籌建期間內發(fā)生的費用，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產價值的借款費用等，應當在開始生產經營的當月起一次計入開始生產經營當月的損益，借記“管理費用”科目，貸記本科目。4、“2301長期借款”科目下：七、企業(yè)發(fā)生的借款費用(包括利息、匯兌損失等)，應按照上述規(guī)定，分別計入有關科目：屬于籌建期間的，計入長期待攤費用，借記“長期待攤費用”科目，貸記本科目；從上述4點可以看出，企業(yè)會計制度對開辦費會計處理的核心是要計入“長期待攤費用”，并且應當在開始生產經營的當月起一次計入開始生產經營

4、當月的損益，借記“管理費用”科目。（二）企業(yè)會計準則在“6602管理費用”科目下：（一）企業(yè)在籌建期間內發(fā)生的開辦費，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產成本的借款費用等在實際發(fā)生時，借記本科目（開辦費），貸記“銀行存款”等科目。（三）小企業(yè)會計準則“5602管理費用”科目下：（一）小企業(yè)在籌建期間內發(fā)生的開辦費（包括：相關人員的職工薪酬、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產成本的借款費用等費用），在實際發(fā)生時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。（四）對比分析從上述三個制度（準則）的會計處理規(guī)定可以看出，新會計準則與小企業(yè)會計準則

5、的處理基本一致，均是在費用發(fā)生時計入“管理費用”；而企業(yè)會計制度的會計處理是要先計入“長期待攤費用”，然后在在開始生產經營的當月起一次計入開始生產經營當月的損益，借記“管理費用”科目。另外，計入“長期待攤費用”范圍比企業(yè)會計準則和小企業(yè)會計準則要寬一些，包含了匯兌損益、固定資產清理損失。二、企業(yè)所得稅相關規(guī)定1、國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知（國稅函200998號）規(guī)定，對企業(yè)所得稅法實施以前年度企業(yè)未攤銷完的開辦費，2008年度可以一次性扣除。企業(yè)所得稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經營之日的當年一次性扣除，也可以按照企業(yè)所得稅法有關長期待攤費用

6、的處理規(guī)定處理，但一經選定，不得改變。2、國家稅務總局關于印發(fā)企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法的通知（國稅發(fā)200979號）第三條規(guī)定，凡在納稅年度內從事生產、經營（包括試生產、試經營），或在納稅年度中間終止經營活動的納稅人，無論是否在減稅、免稅期間，也無論盈利或虧損，均應按照企業(yè)所得稅法及其實施條例和本辦法的有關規(guī)定進行企業(yè)所得稅匯算清繳。3、企業(yè)所得稅法第十三條規(guī)定：在計算應納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產的改建支出；（二）租入固定資產的改建支出；（三）固定資產的大修理支出；（四）其他應當作為長期待攤費用的支出（企業(yè)所得稅

7、法實施條例第七十條明確規(guī)定該項攤銷期限不少于三年）。企業(yè)所得稅法及其實施條例并沒有關于開辦費稅前扣除的相關規(guī)定，上述規(guī)定只是與開辦費相關的“長期待攤費用”規(guī)定。很顯然，此處的“長期待攤費用”不包括開辦費，而企業(yè)所得稅法實施條例第六十八條和第六十九條是對企業(yè)所得稅法第十三條的解釋與說明的，從中也沒有看出關于開辦費稅前扣除的任何表述。由此可見，新稅法對開辦費的稅前扣除至少在企業(yè)所得稅法實施條例和企業(yè)所得稅法中不再有限制規(guī)定。4、關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函201079號）第七條中規(guī)定：企業(yè)自開始生產經營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產經營之前進行籌辦活動期間發(fā)生

8、籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應按照國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知（國稅函200998號）第九條規(guī)定執(zhí)行。5、國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告（國家稅務總局公告2012年第15號）第五條規(guī)定：企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動有關的業(yè)務招待費支出，可按實際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費，并按有關規(guī)定在稅前扣除；發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費，可按實際發(fā)生額計入企業(yè)籌辦費，并按有關規(guī)定在稅前扣除。三、稅會差異分析及納稅調整（一）計算損益年度的差異及納稅調整1、當年僅為單純的籌建期的情況如果企業(yè)選擇適用企業(yè)會計準則和小企業(yè)準則的企業(yè)在財務報表上必然是要

9、體現損益的；而稅務方面，根據國稅發(fā)200979號、國稅函201079號的規(guī)定，企業(yè)籌建期間是不計算當期損益的?，F在企業(yè)稅務登記后，必然在稅務管理系統(tǒng)會要求按時申報并匯算企業(yè)所得稅。企業(yè)應該按時申報，但是不能按照財務報表直接申報，而要財務報表上體現為“管理費用”等開辦費進行調整：“賬載金額”按財務報表數填列，“稅收金額”全部調整為0。如果選擇適用的是企業(yè)會計制度的，發(fā)生的開辦費是計入“長期待攤費用”的，如果財務報表沒有體現損益的，當年企業(yè)所得稅申報直接全部按0申報即可。2、企業(yè)已經進入單純經營年度了，但又涉及前期的開辦費的情況企業(yè)在以前年度已經進入了經營年度了，但是基于各種考慮企業(yè)可能選擇了分期

10、攤銷的稅務處理辦法（比如擔心前期有較大虧損在5年內不能有效彌補）。企業(yè)會計制度的會計處理辦法要求在企業(yè)投入生產經營當月一次性將開辦費的“長期待攤費用”轉入“管理費用”，而其他2個會計準則均要求在發(fā)生時就計入損益。因此，無論選擇什么會計處理辦法，此時都會涉及納稅調整，而不會涉及“長期待攤費用”的攤銷。由于會計上前期均進入了損益，因此此時稅務上都應進行調增相關費用。金額按稅法規(guī)定的不得低于3年計算得出。3、企業(yè)當年既有籌建期，又有經營期的情況如果出現這種情況，根據國稅函201079號的規(guī)定，當年是要計算為稅務上的損益年度的，但是可以劃分為籌建和經營的兩個時間段，然后按照國稅函200998號第九條規(guī)

11、定執(zhí)行，也就是說企業(yè)還是存在選擇的問題，要么一次性，要么按照不低于3年進行攤銷。當然，此時只要前述的1和2的情況處理即可，只是如果存在攤銷只是計算的時間按經營期間的時間計算而已，然后進行調整。（二）業(yè)務宣傳費、廣告費和業(yè)務宣傳費的單獨調整按國家稅務總局2012年第15號公告，企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動有關的業(yè)務招待費支出，可按實際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費，并按有關規(guī)定在稅前扣除；發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費，可按實際發(fā)生額計入企業(yè)籌辦費，并按有關規(guī)定在稅前扣除。業(yè)務招待費以按照實際發(fā)生額的60%并且不受營業(yè)務收入的限制而直接計入開辦費并按照開辦費的處理方法（一次性扣除或者計入長攤在以后年

12、度扣除）。而廣告費和業(yè)務宣傳費則應歸集，由于其可以在以后年度扣除，待企業(yè)生產經營后，按規(guī)定扣除。四、開辦費的范圍及扣除標準原企業(yè)所得稅暫行條例實施細則第三十四條規(guī)定，開辦費是指企業(yè)在籌建期發(fā)生的費用，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產和無形資產成本的匯兌損益和利息等支出。但企業(yè)所得稅法及其實施條例和企業(yè)所得稅相關規(guī)范性文件中，沒有明確規(guī)定企業(yè)籌建期開辦費的內容，但實務中基本繼承了原來的規(guī)定。會計方面開辦費的范圍也與稅務方面的范圍是基本一致的。除國家稅務總局2012年第15號公告涉及的業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費的扣除標準外，其他相關支出也應滿足稅法的相

13、關規(guī)定，超過稅法規(guī)定標準的部分不能稅前扣除，其中以下幾點需要重點關注：1、職工福利費：應在職工工資的的14%以內。2、利息支出：國稅函2009312號規(guī)定：企業(yè)投資者在規(guī)定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，不得扣除；財稅2008121號規(guī)定：向關聯方支付利息需要考慮企業(yè)其接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例及同期金融機構貸款利率水平，超過債資比例和利率水平部分利息支出不得扣除。國稅函2009777號規(guī)定：企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關聯關系的自然人借款的利息支出，按財稅2008121號規(guī)定辦理；內部職工或其他人員借款的利息支出，利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數額。企業(yè)所得稅實施條例第三十八條規(guī)定：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數額的部分不得扣除。3、工會經費：按實際支付的職工工資2%撥繳。4、所有支出，均應取得符合稅法規(guī)定的票據，包括向自然人、關聯方支付的利息等都應取得正式發(fā)票，并代扣代繳相關稅費等。超過稅法規(guī)定標準的支出（含固定資產折舊等），如果計入了開辦費，應在開辦費一次性扣除或分期攤銷扣除時進行調整；如果超過稅法規(guī)定標準的支出，資本化