論會(huì)計(jì)信息失真的文化根源和對策摘要

1、. . . . 試論會(huì)計(jì)信息失真的文化根源與其對策摘要：文章認(rèn)為,造成我國會(huì)計(jì)信息失真的重要原因在于作為會(huì)計(jì)制度執(zhí)行主體的人的因素,而人的思想觀念又無時(shí)無刻不受各自民族文化的影響,中華傳統(tǒng)文化對我國會(huì)計(jì)人員的思維方式、處世方式和行為方式的影響是深刻的,其負(fù)面影響是造成我國會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的文化根源所在。文章就此提出了解決會(huì)計(jì)信息失真問題的有關(guān)對策。一會(huì)計(jì)作為一項(xiàng)以提供會(huì)計(jì)信息為基本職能的管理活動(dòng),在我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中發(fā)揮著越來越重要的作用。按我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確定的會(huì)計(jì)核算目標(biāo):“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求,滿足有關(guān)方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要,滿足企業(yè)加強(qiáng)部經(jīng)

2、營管理的需要。”而高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息則是實(shí)現(xiàn)以上目標(biāo)的關(guān)鍵。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息必須滿足真實(shí)、相關(guān)、與時(shí)、可比、清晰等方面的要求,其中真實(shí)性是最根本的要求。然而,自1993年我國進(jìn)行會(huì)計(jì)改革,借鑒西方先進(jìn)的會(huì)計(jì)制度,實(shí)現(xiàn)與世界慣例相接軌以來,如何保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性,成為急待解決的難題。為此,會(huì)計(jì)理論界對會(huì)計(jì)信息失真的原因進(jìn)行了較深入的探討,取得了許多成果與共識(shí)。歸納起來有以下幾點(diǎn):(1) 會(huì)計(jì)法制建設(shè)不完善,有法不依,執(zhí)法不嚴(yán);(2)經(jīng)濟(jì)體制改革過程中形 成的利益主體多元化的影響;(3)監(jiān)控體系的不健全;(4)行政干預(yù)的影響還在發(fā)揮作用。二（1）這些成果使我們對會(huì)計(jì)信息失真的原因有了較全面的認(rèn)識(shí)。

3、但是,作為會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行主體的人的因素卻被忽視了。一套制度再完美無缺,執(zhí)行的人不去認(rèn)真貫徹,也是沒有用的。 在1998年9月至12月初,我國地區(qū)股票上市公司陸續(xù)發(fā)生財(cái)務(wù)危機(jī),引發(fā)了股票掛牌價(jià)格持續(xù)下跌,進(jìn)而套牢了證券金融公司與銀行,引起了巨大的金融信心危機(jī),就連金融票券公司也發(fā)生跳票,影響面高達(dá)3000億元新臺(tái)幣。其中根本的原因就是有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所制造虛假業(yè)績和獲利能力造成的。（2）地區(qū)在經(jīng)濟(jì)制度上以私有制為基礎(chǔ),其會(huì)計(jì)制度也是以西方國家的會(huì)計(jì)制度為藍(lán)本設(shè)計(jì)的,但卻達(dá)不到與西方國家同樣的執(zhí)行效果。這說明問題肯定不是出在會(huì)計(jì)制度本身,我們只能從執(zhí)行這個(gè)制度的人這個(gè)角度去找原因。再反觀我國大陸地區(qū)

4、,在經(jīng)濟(jì)制度上實(shí)行以社會(huì)主義公有制為主體,多種所有制共同發(fā)展的形式,同時(shí)借鑒西方國家先進(jìn)的會(huì)計(jì)制度體系,建立了有中國特色的社會(huì)主義會(huì)計(jì)制度體系,但同樣遇到了會(huì)計(jì)信息失真的問題。海峽兩岸的政治、經(jīng)濟(jì)制度雖然不同,但同是中華民族,所以我們只能從一個(gè)共同點(diǎn)去找原因。這個(gè)共同點(diǎn)就是文化。馬克思主義認(rèn)為,文化是一種觀念形態(tài),是與精神生產(chǎn)有關(guān)的現(xiàn)象。而建立社會(huì)文化結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)上的社會(huì)意識(shí)則是社會(huì)的人對其所面對的社會(huì)生活、社會(huì)關(guān)系的反映。中華民族5000年來形成和發(fā)展起來的優(yōu)秀文化無時(shí)無刻不在深刻地影響著生活在這片土地上的中國人。正如所說:“一定的文化(當(dāng)作觀念形態(tài)的文化)是一定社會(huì)的政治和經(jīng)濟(jì)的反映,又給予偉

5、大影響和作用于一定社會(huì)的政治和經(jīng)濟(jì)。”（3）這就是說,文化作為一種觀念形態(tài),無時(shí)無刻不在影響著社會(huì)的人的思想觀念,而人的行為又是一定思想觀念的表現(xiàn)。因此,通過了解和認(rèn)識(shí)人的思想觀念上的根源,我們就能夠找到支配人的各種社會(huì)行為的思想基礎(chǔ),找到改變?nèi)说膫鹘y(tǒng)思想觀念的途徑,并最終改變?nèi)说男袨榉绞?使之符合國家和社會(huì)的整體利益。三中國會(huì)計(jì)人員作為中國社會(huì)成員的組成部分,其思想觀念必然不可避免地 到中華傳統(tǒng)文化的影響而打下深深的烙印。這種烙印對會(huì)計(jì)人員的思維方式、處世方式、行為方式等方面都產(chǎn)生了深刻的影響。(一)傳統(tǒng)文化對會(huì)計(jì)人員思維方式的影響。在中國的傳統(tǒng)文化中,其根本出發(fā)點(diǎn)都是圍繞人來進(jìn)行的。論語中

6、記載了這么一件事:“廄焚。子退朝,曰:傷人乎?不問馬?！边@是典型的中國人的思維方式。這說明在中國人的思想意識(shí)中人是高于其他一切的。正是這種觀念決定了中國人思考問題喜歡從人本身這個(gè)角度來進(jìn)行,先了解和認(rèn)識(shí)自己,然后再做其他事,這是一種省式的思維方式。這種思維方式要求對自己的了解和認(rèn)識(shí)必須是全方位的,包括自己的身體狀況、思想狀況、經(jīng)濟(jì)狀況、社會(huì)地位狀況、社會(huì)關(guān)系狀況等等。因此,當(dāng)一個(gè)中國人被要求做一件事或要求別人做一件事時(shí),首先考慮的不是如何把這件事做好,而是考慮這件事做了以后會(huì)有什么樣的后果,對自己和自己周圍的人會(huì)產(chǎn)生什么樣的影響。正是這種思維方式,產(chǎn)生了中國人所特有的“關(guān)系哲學(xué)”思維方式。我對

7、你投之以桃,你必對我報(bào)之以,彼此心照不宣。大家這樣有來有往,一種復(fù)雜的中國式的人際關(guān)系就產(chǎn)生了。這種人際關(guān)系的基礎(chǔ)是建立在共同的個(gè)人利益基礎(chǔ)之上的四作為中國的會(huì)計(jì)人員也很難脫俗。當(dāng)一名會(huì)計(jì)人員去審核一家公司的年度報(bào)告時(shí),首先想到的恐怕不是把這項(xiàng)工作如何做好,而是會(huì)想如果認(rèn)真檢查會(huì)有什么后果,馬虎過去又有什么好處。而對于被檢查方來說,自己拿出的虛假會(huì)計(jì)信息如果得到確認(rèn)的話,不僅小集體的利益可以得到保護(hù),而且“數(shù)字出官”,領(lǐng)導(dǎo)還可以得到獎(jiǎng)勵(lì)和提拔。所以被檢查方往往不擇手段以蒙混過關(guān)。而對于檢察方的會(huì)計(jì)師來說,按原則辦事,必然會(huì)違背“有來有往,來而不往非禮也”的“游戲規(guī)則”,自己的人際關(guān)系很有可能變

8、得異常糟糕。幫助被檢察方混過了關(guān),即使事后被察覺,由于“關(guān)系哲學(xué)”的存在,檢察方所受的懲罰對他并無大礙。犯錯(cuò)誤所付出的成本遠(yuǎn)小于犯錯(cuò)誤所得到的收益。這也就是某些會(huì)計(jì)師進(jìn)行財(cái)務(wù)審查時(shí)鋌而走險(xiǎn)的原因。五中國人的這種思維方式還有一個(gè)特點(diǎn),那就是認(rèn)識(shí) 自我的有限性。每個(gè)人對自己的認(rèn)識(shí)在絕大多數(shù)情況下都是 通過觀察、了解別人的反應(yīng)來獲得的,這意味著需要很多的時(shí)間。因此要真正正確認(rèn)識(shí)自己也不是件容易的事。而在改革開放的今天,外來思想的影響,生活節(jié)奏的加快,商業(yè)因素的增強(qiáng),使許多中國人在思想上又多了一層浮躁之氣。急功近利的思想影響很大,這種思想的存在使許多人對自己的認(rèn)識(shí)偏差很大,往往高估自己的能力和水平,利

9、用社會(huì)經(jīng)濟(jì)管理體制處于過渡時(shí)期拼命鉆空子、撈好處,結(jié)果往往為此付出了慘重的代價(jià)。六傳統(tǒng)文化對會(huì)計(jì)人員處世方式的影響。中國人處世方式的最大特點(diǎn)就是“中庸”,所謂“多言數(shù)窮,不如守中?！?明哲保身,不愿得罪人?！胺蛭ú粻?故無憂?！?首先保證自己不得罪人,自然也不怕別人得罪自己。而實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)的工具就是“禮”。所謂“禮之用,和為貴?！?通過實(shí)行“禮”來達(dá)到“和”的目的。這種“和”決不是信仰與追求上的團(tuán)結(jié)的“和”,而是基于保護(hù)個(gè)人利益之上的“一團(tuán)和氣”。你不破壞我的個(gè)人利益,作為回報(bào),我也不破壞你的個(gè)人利益。這個(gè)以個(gè)人為中心的處世方式造成的影響是巨大的。首先,它使人們產(chǎn)生了一種人人自危的心理。不管我

10、怎么做,只要堅(jiān)持原則得罪了人,自己就有一種危險(xiǎn)感,害怕遭到打擊報(bào)復(fù)。因?yàn)橹袊鴰浊陙硇纬傻娜丝诠芾眢w制決定了人與人之間往往是“低頭不見抬頭見”。其次,人不可能永遠(yuǎn)不遇到難題和困難,今天我放你一馬,算你欠我一個(gè)人情,明天我有事找你,難道你還不放我一馬。這種人情債式的人際交往在中國屢見不鮮。七 . 中國的會(huì)計(jì)人員不可避免要受到這種中國式處世方式的影響。而會(huì)計(jì)法本身的不完善也使這種處世方式得以大行其道。會(huì)計(jì)法第4條規(guī)定:“單位領(lǐng)導(dǎo)人領(lǐng)導(dǎo)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員和其他人員執(zhí)行本法,保證會(huì)計(jì)資料合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整,保障會(huì)計(jì)人員的職權(quán)不受侵犯。任何人不得對會(huì)計(jì)人員打擊報(bào)復(fù)?！眳s沒有規(guī)定單位領(lǐng)導(dǎo)人如果利用職權(quán)

11、影響會(huì)計(jì)人員的工作,該受到怎樣的處罰,而會(huì)計(jì)人員的合法權(quán)益又該得到怎樣的保護(hù)。有法不依可以通過加強(qiáng)執(zhí)法解決,無法可依卻會(huì)使有關(guān)當(dāng)事人直接受到傷害。但即使在有法可依的情況下,中國人幾千年來形成的傳統(tǒng)處世方式?jīng)Q定了在一個(gè)單位,會(huì)計(jì)人員如果違背單位領(lǐng)導(dǎo)人意志辦事,最低的懲罰也是穿“小鞋”,讓其不能正常工作、生活。因此,作為生活于現(xiàn)實(shí)中的會(huì)計(jì)人員在自己的處世方式上往往帶有“中庸”的色彩。（三）傳統(tǒng)文化對會(huì)計(jì)人員行為方式的影響。中國傳統(tǒng)的行為方式最大特點(diǎn)就是“無為”和“不爭”。“天之道,利而不害;人之道,為而不爭?！?講究的是保護(hù)個(gè)人利益,對自己利益圍之外的東西“不爭”?！盁o為”思想的本意是要求人們克制

12、欲望,而在現(xiàn)實(shí)中卻演化成了睜只眼、閉只眼的消極處世態(tài)度,在個(gè)人行為上則表現(xiàn)為:第一,對見義勇為之事冷漠對待,事不關(guān)己,高高掛起;第二,對待自己的工作不積極主動(dòng),只做份之事或整天混日子;第三,處理問題則大事化小,小事化了。特別是第二、第三種行為危害相當(dāng)嚴(yán)重,因?yàn)樗鼛淼氖钦麄€(gè)社會(huì)效率的降低,大家都不肯多做事,人浮于事,使整個(gè)社會(huì)運(yùn)轉(zhuǎn)處于一種松松垮垮的狀態(tài)。長期以來,政府機(jī)關(guān)辦事效率低下、相互推諉等惡習(xí)的形成,其思想根源也就在這里。中國有1200多萬會(huì)計(jì)人員,在多大程度上受這種思想的影響不得而知。但在實(shí)際工作中,不肯積極學(xué)習(xí)業(yè)務(wù),干工作馬虎應(yīng)付,審查有關(guān)會(huì)計(jì)帳務(wù)時(shí)馬虎從事,對出現(xiàn)的錯(cuò)誤知情不報(bào),得

13、饒人處且饒人,對單位領(lǐng)導(dǎo)做假帳行為也睜只眼、閉只眼等不正?，F(xiàn)象的出現(xiàn)雖說還有其他因素的影響,但肯定與有關(guān)會(huì)計(jì)人員的思想觀念中存在著上述模糊觀念有關(guān)。這個(gè)問題如不解決,它的危害將是長遠(yuǎn)的和潛移默化的。會(huì)計(jì)信息失真的問題也不可能從根本上得到解決。2.要解決好會(huì)計(jì)信息失真的問題,從文化層面上講,可采用以下對策:(一)要重視文化分析的重要性。在看到傳統(tǒng)文化弊端的同時(shí),也要看到傳統(tǒng)文化中很多積極的因素。中國傳統(tǒng)文化在講究包容的同時(shí),也講自力更生、艱苦奮斗的精神;講威武不能屈、富貴不能淫、貧賤不能移的骨氣;講君子之交淡如水的交際原則;講一生正氣、兩袖清風(fēng)的為人原則;這都是我們應(yīng)該繼承和大力發(fā)揚(yáng)的。只要我們

14、能一分為二地對待傳統(tǒng)文化,取其精華,去其糟粕,并把這個(gè)過程融入社會(huì)主義精神文明建設(shè)之中,我們的文化必然能夠引導(dǎo)我們的思想向好的方面發(fā)展。(二)加強(qiáng)法制建設(shè),要法治不要人治。中國的傳統(tǒng)文化根源決定了中國的社會(huì)管理總是人治。要解決好這個(gè)問題,根本的出路就是法治,培養(yǎng)公民的法制意識(shí)。為推進(jìn)法制建設(shè),中共十五大已明確提出:“加強(qiáng)立法工作,提高立法質(zhì)量,到2010年形成有中國特色社會(huì)主義法律體系?！表槕?yīng)這個(gè)要求,我們必須加強(qiáng)會(huì)計(jì)法規(guī)立法工作,不斷完善以會(huì)計(jì)法為核心的會(huì)計(jì)法規(guī)體系,使各項(xiàng)會(huì)計(jì)工作有法可依。并且應(yīng)根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況適時(shí)地對有關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)進(jìn)行修改、完善,以提高法規(guī)自身的科學(xué)性和嚴(yán)謹(jǐn)性。另

15、外,在加強(qiáng)和完善會(huì)計(jì)法規(guī)體系過程中,要認(rèn)真做好以會(huì)計(jì)法為中心的各項(xiàng)會(huì)計(jì)法規(guī)的宣傳工作,使各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)和會(huì)計(jì)人員增強(qiáng)法制觀念,逐步培養(yǎng)出依法辦事的良好氛圍。(三)重視傳統(tǒng)文化與會(huì)計(jì)制度的協(xié)調(diào)關(guān)系,健全企業(yè)的部會(huì)計(jì)管理制度。傳統(tǒng)文化的弊端使許多在西方顯得天衣無縫的企業(yè)會(huì)計(jì)制度在我國卻漏洞百出。針對我國國情,首先還是要在企業(yè)部會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)上下工夫,把可能存在的漏洞都堵死,使之無空子可鉆。通過健全企業(yè)的部會(huì)計(jì)管理制度,實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)工作的規(guī)化、制度化管理,從而保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。如建立部會(huì)計(jì)管理責(zé)任制,就可明確單位領(lǐng)導(dǎo)人、總會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員的職責(zé)和權(quán)限;建立會(huì)計(jì)人員崗位責(zé)任制,就可明確各個(gè)會(huì)計(jì)工作

16、崗位的職責(zé)和權(quán)限;建立部控制制度,就可加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)工作的部控制;建立各種原始記錄管理制度、定額管理制度、計(jì)量驗(yàn)收制度、財(cái)產(chǎn)清查制度以與各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資、財(cái)務(wù)收支的領(lǐng)報(bào)、審計(jì)制度等等,就可為會(huì)計(jì)核算做好基礎(chǔ)工作。(四)盡快出臺(tái)監(jiān)督法,完善監(jiān)督機(jī)制。中國人不愛管“閑事”的觀念的形成,從另一個(gè)方面來講,是中國當(dāng)前法制不健全的一個(gè)反映。盡管在會(huì)計(jì)法中規(guī)定不得對會(huì)計(jì)人員打擊報(bào)復(fù),但沒有規(guī)定對打擊報(bào)復(fù)行為進(jìn)行懲罰的相關(guān)措施。因此,為保護(hù)敢于檢舉揭發(fā)問題的會(huì)計(jì)人員的合法權(quán)益,應(yīng)盡快制定專門的監(jiān)督法,對有關(guān)檢舉制度進(jìn)行完善,對打擊報(bào)復(fù)檢舉人的行為制定出具體的量刑標(biāo)準(zhǔn),依法保護(hù)檢舉人的合法權(quán)益,使會(huì)計(jì)人員敢說話、說

17、真話。(五)要重視專業(yè)知識(shí)教育和思想文化教育的結(jié)合,培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德觀念。各高校在培養(yǎng)會(huì)計(jì)人才時(shí),不僅要注重專業(yè)知識(shí)教育,同時(shí)還要注重職業(yè)道德素質(zhì)的培養(yǎng)。把學(xué)生培養(yǎng)成具有較高職業(yè)道德素養(yǎng),通曉專業(yè)會(huì)計(jì)知識(shí),勝任社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下的會(huì)計(jì)工作的高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人才。對已從事會(huì)計(jì)職業(yè)的人士,應(yīng)在加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員專業(yè)知識(shí)后續(xù)培養(yǎng)與教育的同時(shí),加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德培養(yǎng),提高他們的思想認(rèn)識(shí)水平,使他們更好地開展工作,為社會(huì)服務(wù)。 實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本思路安然事件之后，美國薩班斯法案規(guī)定公眾公司必須以書面形式對外披露首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或類似職務(wù)人員對有關(guān)部控制的評價(jià)報(bào)告，該份報(bào)告還必須經(jīng)

18、過負(fù)責(zé)公司定期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)，出具部控制審計(jì)報(bào)告。2008年5月，我國財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)出臺(tái)了企業(yè)部控制基本規(guī)，規(guī)定了“執(zhí)行本規(guī)的上市公司，應(yīng)當(dāng)對本公司部控制的有效性進(jìn)行自我評價(jià)，披露年度自我評價(jià)報(bào)告，并可聘請具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)。” 開展財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)已經(jīng)成為注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的重要業(yè)務(wù)容，然而企業(yè)部控制基本規(guī)配套文件遲遲未正式發(fā)布，其中就包括企業(yè)部控制鑒證指引，造成控審計(jì)有點(diǎn)無所適從，審計(jì)質(zhì)量得不到保證。企業(yè)部控制鑒證指引（征求意見稿）基本借鑒了美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）2007年7月發(fā)布的與財(cái)務(wù)報(bào)

19、表審計(jì)相結(jié)合的財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)（AS5），筆者結(jié)合征求意見稿與AS 5，嘗試對我國注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本思路作出初步探索，希望能起到拋磚引玉的作用。 一、財(cái)務(wù)報(bào)告部控制的界定 企業(yè)部控制鑒證指引（征求意見稿）中指出，“本指引所稱企業(yè)部控制鑒證，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的部控制的有效性進(jìn)行鑒證，并發(fā)表鑒證意見?！睂ζ髽I(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的部控制并沒有很明確的定義與界定。 此處，不妨可以借鑒美國證券交易委員會(huì)（SEC）的定義，財(cái)務(wù)報(bào)告部控制是指由公司的首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或者公司行使類似職權(quán)的人員設(shè)計(jì)或監(jiān)管的，受到公司的董事會(huì)、管理層和其他人員影響的，為財(cái)務(wù)報(bào)

20、告的可靠性和滿足外部使用的財(cái)務(wù)報(bào)表編制符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則提供合理保證的控制程序，具體包括以下控制政策和程序：1.保持詳細(xì)程度合理的會(huì)計(jì)記錄，準(zhǔn)確公允地反映資產(chǎn)的交易和處置情況；2.為下列事項(xiàng)提供合理的保證：公司對發(fā)生的交易進(jìn)行必要的紀(jì)錄，從而使財(cái)務(wù)報(bào)表的編制滿足公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，公司所有的收支活動(dòng)經(jīng)過公司管理層和董事的合理授權(quán)；3.為防止或與時(shí)發(fā)現(xiàn)公司資產(chǎn)未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置提供合理保證，這種未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重要影響。 二、財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估程序的聯(lián)系與區(qū)別 當(dāng)前，財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)方法是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，要求注冊會(huì)計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程

21、序之前，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，其中包括了解被審計(jì)單位的部控制與實(shí)施控制測試。財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本圍、審計(jì)方法大體一致，但是由于相關(guān)法規(guī)還要求注冊會(huì)計(jì)師對管理層就公司財(cái)務(wù)報(bào)告部控制有效性的評價(jià)單獨(dú)發(fā)表意見，因此在審計(jì)程序上應(yīng)比控制測試力度有所強(qiáng)化。一般來說，上市公司都是聘請同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，所以注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)充分利用職業(yè)判斷，可以考慮將控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)加以整合，以達(dá)到節(jié)約審計(jì)資源、降低審計(jì)成本、提高審計(jì)效率和質(zhì)量的目的。 三、實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本思路 （一）了解被審計(jì)單位的控制環(huán)境注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注：1.影響企業(yè)所在行業(yè)的事項(xiàng)，包括財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)、經(jīng)濟(jì)狀況、法律法

22、規(guī)和技術(shù)革新；2.企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營特征和資本結(jié)構(gòu)；3.企業(yè)的規(guī)模和業(yè)務(wù)復(fù)雜程度；4.企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)或部控制最近發(fā)生變化的程度。 注冊會(huì)計(jì)師的著眼點(diǎn)應(yīng)重視被審計(jì)單位管理高層對部控制的態(tài)度，比如公司的道德規(guī)、管理層的經(jīng)營風(fēng)格、角色和職責(zé)劃分的清晰程度，以與是否擁有一個(gè)強(qiáng)有力的審計(jì)委員會(huì)等。 （二）制定審計(jì)計(jì)劃根據(jù)所掌握的控制環(huán)境與其對行為和財(cái)務(wù)報(bào)告完整性的影響，制定審計(jì)計(jì)劃，確定項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)成員，界定角色、責(zé)任和資源；制定項(xiàng)目計(jì)劃、方法和報(bào)告要求。對風(fēng)險(xiǎn)的考慮應(yīng)貫穿整個(gè)計(jì)劃過程。 以往控制測試往往流于形式，空有其表，其原因之一就是審計(jì)人員并不具備判斷企業(yè)控是否有效的能力。企業(yè)的控制度，往往

23、是管理層經(jīng)過長期摸索逐步建立起來的，作為審計(jì)師，僅僅花幾天或幾周的時(shí)間，就要搞清楚企業(yè)控在設(shè)計(jì)和運(yùn)轉(zhuǎn)上可能的漏洞，談何容易，沒有足夠的經(jīng)驗(yàn)以與對企業(yè)管理的理解，是無法形成正確的對控的理解的。因此，在制定審計(jì)計(jì)劃，必須分配好合適的項(xiàng)目人員，對項(xiàng)目助理人員做好具有針對性的審前培訓(xùn)與督導(dǎo)，并且根據(jù)需要，制定利用專家的計(jì)劃。 （三）識(shí)別公司層面的部控制。并完成公司層面的評估公司層面的部控制，主要是指公司治理層面的部控制，屬于控制環(huán)境。AS 5允許減少業(yè)務(wù)流程層次的測試，尤其是在公司整體層面的控制較強(qiáng)，并且和業(yè)務(wù)流程層次的控制緊密相連時(shí)；或者公司整體層面的控制足以防止或發(fā)現(xiàn)相關(guān)認(rèn)定的重大錯(cuò)報(bào)。這就需要注

24、冊會(huì)計(jì)師識(shí)別公司層面的重大風(fēng)險(xiǎn)并作出恰當(dāng)?shù)脑u估。 公司層面的部控制，包括對公司部門、人員的權(quán)責(zé)利劃分、重大政策決策流程與重大風(fēng)險(xiǎn)管理政策、管理層的風(fēng)險(xiǎn)測評流程、反舞弊控制、公司控自我評測流程等，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)評估公司層面控制對流程層面的控制評估有何影響。 注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)識(shí)別各流程的責(zé)任人，并與其溝通，掌握其是否明確責(zé)任。其中，需重點(diǎn)對審計(jì)委員會(huì)的人員構(gòu)成、工作方式、在公司監(jiān)管中的實(shí)際地位、行使職能是否受到制約等進(jìn)行全面的評估。 評估的焦點(diǎn)應(yīng)放在風(fēng)險(xiǎn)上，如果某一事項(xiàng)從財(cái)務(wù)報(bào)告部控制風(fēng)險(xiǎn)的角度來看是重要的，就必須重點(diǎn)關(guān)注。風(fēng)險(xiǎn)評估理念應(yīng)貫穿審計(jì)的全過程。 （四）測試各相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的關(guān)鍵控制選擇那

25、些針對最關(guān)鍵財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的流程控制，并對這些控制的設(shè)計(jì)有效性進(jìn)行評估。應(yīng)重點(diǎn)識(shí)別那些用來管理會(huì)對財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生影響的重要流程的流程層面監(jiān)督性控制，實(shí)務(wù)中的審計(jì)辦法是從公司的財(cái)務(wù)報(bào)表著手，識(shí)別對財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)和流程目標(biāo)，選擇關(guān)鍵會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表事項(xiàng)。 在對公司層面評估的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮重要性水平，以與財(cái)務(wù)報(bào)表和其他支持性會(huì)計(jì)科目余額、交易或其他支持性信息出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能性，分析財(cái)務(wù)報(bào)告中的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)防事項(xiàng)，并從數(shù)量和性質(zhì)兩方面考慮會(huì)計(jì)科目和披露事項(xiàng)的重要性。 與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素包括但不限于：相關(guān)會(huì)計(jì)科目余額或交易的大小和種類；因錯(cuò)誤或舞弊而產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的可能性t該會(huì)計(jì)科目反

26、映的交易的數(shù)量、會(huì)計(jì)科目的復(fù)雜程度；披露事項(xiàng)或相關(guān)會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)；會(huì)計(jì)科目反映的交易類型導(dǎo)致公司承擔(dān)或有負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)；是否包含關(guān)聯(lián)交易等。 注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)確定重要交易事項(xiàng)和業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵控制點(diǎn)，明確識(shí)別每一重要會(huì)計(jì)科目或披露事項(xiàng)是否都有管理層簽字、聲明等法律手續(xù)方面的認(rèn)定。 測試方法可采取穿行測試，通常綜合運(yùn)用詢問、觀察、檢查相關(guān)憑證以與重新執(zhí)行控制等程序。在針對重要處理程序執(zhí)行穿行測試時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可以詢問企業(yè)員工對企業(yè)規(guī)定程序與控制所要求容的了解程威對于特定的相關(guān)認(rèn)定，可能有多項(xiàng)控制應(yīng)對評估的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)注冊會(huì)計(jì)師沒有必要測試與某個(gè)相關(guān)認(rèn)定有關(guān)的所有控制。 （五）評價(jià)部控制設(shè)計(jì)的有效性和部控制執(zhí)行

27、的有效性在作出評價(jià)之前，應(yīng)首先對財(cái)務(wù)報(bào)告部控制風(fēng)險(xiǎn)作出評估。財(cái)務(wù)報(bào)告部控制風(fēng)險(xiǎn)包括兩個(gè)要素：錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與控制失效風(fēng)險(xiǎn)。影響某項(xiàng)控制相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的因素包括：1.該項(xiàng)控制擬防止或發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和重要性；2.相關(guān)賬戶和認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)；3.交易的數(shù)量和性質(zhì)是否發(fā)生變動(dòng)，進(jìn)而可能對該項(xiàng)控制設(shè)計(jì)或運(yùn)行的有效性產(chǎn)生不利影響；4.賬戶是否曾經(jīng)出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)；5.企業(yè)層面的控制對其他控制的監(jiān)督的有效性；6.該項(xiàng)控制的性質(zhì)與其運(yùn)行頻率；7.該項(xiàng)控制對其他控制有效性的依賴程度；8.執(zhí)行或監(jiān)督該項(xiàng)控制的人員的專業(yè)勝任能力，以與是否發(fā)生變動(dòng)；9.該項(xiàng)控制是人工操作還是自動(dòng)完成；10.該項(xiàng)控制的復(fù)雜性，以與運(yùn)行過程中需作出的判斷的

28、重要性。 部控制設(shè)計(jì)是否有效的判斷標(biāo)準(zhǔn)，是部控制能否防止和發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告不當(dāng)披露的重要事項(xiàng)。評價(jià)部控制設(shè)計(jì)的有效性的依據(jù)：被審計(jì)單位是否針對每一個(gè)控制目標(biāo)都制定了適當(dāng)?shù)目刂拼胧皇欠衲軌蚍乐够驒z查出可能造成財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)漏的錯(cuò)誤或舞弊。 評價(jià)部控制執(zhí)行有效性，指設(shè)計(jì)有效的控制措施是否得到了正確執(zhí)行?？刂莆窗凑赵O(shè)計(jì)運(yùn)行、執(zhí)行人員未擁有執(zhí)行控制所需的授權(quán)和不具備必要的專業(yè)勝任能力，發(fā)生上述情況之一，即說明部控制存在執(zhí)行上的缺陷。 （六）評價(jià)控制缺陷對發(fā)現(xiàn)的部控制存在的不足，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)按其嚴(yán)重程度，評價(jià)其是否屬于缺陷、應(yīng)關(guān)注缺陷還是重大缺陷。如果控制的設(shè)計(jì)或運(yùn)行不能與時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，表明部控制

29、存在缺陷。應(yīng)關(guān)注缺陷是指部控制存在的、其嚴(yán)重性不如重大缺陷但卻足以值得負(fù)責(zé)監(jiān)督企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的人員關(guān)注的某項(xiàng)缺陷或幾項(xiàng)缺陷的組合。重大缺陷是部控制中存在的、具有合理可能性導(dǎo)致企業(yè)年度或中期財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)不能被與時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)的某項(xiàng)缺陷或幾項(xiàng)缺陷的組合。 控制缺陷的嚴(yán)重性取決于：1.企業(yè)控制是否存在無法防止或發(fā)現(xiàn)賬戶余額或列報(bào)錯(cuò)報(bào)的合理可能性，2.因一項(xiàng)或多項(xiàng)缺陷導(dǎo)致的潛在錯(cuò)報(bào)的重要程度。在評價(jià)一項(xiàng)或多項(xiàng)控制缺陷可能導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)的重要程度時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮受控制缺陷影響的財(cái)務(wù)報(bào)表金額或交易總額，以與受本期已發(fā)生或預(yù)計(jì)未來期間可能發(fā)生的控制缺陷影響的賬戶余額或某類交易所涉與的活動(dòng)數(shù)量。 審計(jì)過

30、程中，發(fā)現(xiàn)以下跡象，就應(yīng)判斷被審計(jì)單位部控制存在重大缺陷：1.發(fā)現(xiàn)高級(jí)管理人員舞弊；2.重述財(cái)務(wù)報(bào)表，以反映重大錯(cuò)報(bào)的更正情況；3.注冊會(huì)計(jì)師識(shí)別出當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，而該錯(cuò)報(bào)不可能由企業(yè)部控制發(fā)現(xiàn)；4.審計(jì)委員會(huì)對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告和部控制的監(jiān)督無效。 （七）形成審計(jì)報(bào)告注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)根據(jù)鑒證證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對部控制形成鑒證意見的基礎(chǔ)。如果被審計(jì)單位部控制存在應(yīng)關(guān)注缺陷與重大缺陷，審計(jì)師就需要對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告部控制發(fā)表保留意見或者反對意見。 實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本思路安然事件之后，美國薩班斯法案規(guī)定公眾公司必須以書面形式對外披露首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或類似職務(wù)人員對有關(guān)

31、部控制的評價(jià)報(bào)告，該份報(bào)告還必須經(jīng)過負(fù)責(zé)公司定期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)，出具部控制審計(jì)報(bào)告。2008年5月，我國財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)出臺(tái)了企業(yè)部控制基本規(guī)，規(guī)定了“執(zhí)行本規(guī)的上市公司，應(yīng)當(dāng)對本公司部控制的有效性進(jìn)行自我評價(jià)，披露年度自我評價(jià)報(bào)告，并可聘請具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)。” 開展財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)已經(jīng)成為注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的重要業(yè)務(wù)容，然而企業(yè)部控制基本規(guī)配套文件遲遲未正式發(fā)布，其中就包括企業(yè)部控制鑒證指引，造成控審計(jì)有點(diǎn)無所適從，審計(jì)質(zhì)量得不到保證。企業(yè)部控制鑒證指引（征求意見稿）基本借鑒了美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCA

32、OB）2007年7月發(fā)布的與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相結(jié)合的財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)（AS5），筆者結(jié)合征求意見稿與AS 5，嘗試對我國注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本思路作出初步探索，希望能起到拋磚引玉的作用。 一、財(cái)務(wù)報(bào)告部控制的界定 企業(yè)部控制鑒證指引（征求意見稿）中指出，“本指引所稱企業(yè)部控制鑒證，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的部控制的有效性進(jìn)行鑒證，并發(fā)表鑒證意見?！睂ζ髽I(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的部控制并沒有很明確的定義與界定。 此處，不妨可以借鑒美國證券交易委員會(huì)（SEC）的定義，財(cái)務(wù)報(bào)告部控制是指由公司的首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或者公司行使類似職權(quán)的人員設(shè)計(jì)或監(jiān)管的，受到公司的董事會(huì)

33、、管理層和其他人員影響的，為財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和滿足外部使用的財(cái)務(wù)報(bào)表編制符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則提供合理保證的控制程序，具體包括以下控制政策和程序：1.保持詳細(xì)程度合理的會(huì)計(jì)記錄，準(zhǔn)確公允地反映資產(chǎn)的交易和處置情況；2.為下列事項(xiàng)提供合理的保證：公司對發(fā)生的交易進(jìn)行必要的紀(jì)錄，從而使財(cái)務(wù)報(bào)表的編制滿足公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，公司所有的收支活動(dòng)經(jīng)過公司管理層和董事的合理授權(quán)；3.為防止或與時(shí)發(fā)現(xiàn)公司資產(chǎn)未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置提供合理保證，這種未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重要影響。 二、財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估程序的聯(lián)系與區(qū)別 當(dāng)前，財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)方法是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

34、，要求注冊會(huì)計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序之前，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，其中包括了解被審計(jì)單位的部控制與實(shí)施控制測試。財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本圍、審計(jì)方法大體一致，但是由于相關(guān)法規(guī)還要求注冊會(huì)計(jì)師對管理層就公司財(cái)務(wù)報(bào)告部控制有效性的評價(jià)單獨(dú)發(fā)表意見，因此在審計(jì)程序上應(yīng)比控制測試力度有所強(qiáng)化。一般來說，上市公司都是聘請同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，所以注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)充分利用職業(yè)判斷，可以考慮將控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)加以整合，以達(dá)到節(jié)約審計(jì)資源、降低審計(jì)成本、提高審計(jì)效率和質(zhì)量的目的。 三、實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告部控制審計(jì)的基本思路 （一）了解被審計(jì)單位的控制環(huán)境注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注：1.影響企業(yè)所在行業(yè)的事項(xiàng)，

35、包括財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)、經(jīng)濟(jì)狀況、法律法規(guī)和技術(shù)革新；2.企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營特征和資本結(jié)構(gòu)；3.企業(yè)的規(guī)模和業(yè)務(wù)復(fù)雜程度；4.企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)或部控制最近發(fā)生變化的程度。 注冊會(huì)計(jì)師的著眼點(diǎn)應(yīng)重視被審計(jì)單位管理高層對部控制的態(tài)度，比如公司的道德規(guī)、管理層的經(jīng)營風(fēng)格、角色和職責(zé)劃分的清晰程度，以與是否擁有一個(gè)強(qiáng)有力的審計(jì)委員會(huì)等。 （二）制定審計(jì)計(jì)劃根據(jù)所掌握的控制環(huán)境與其對行為和財(cái)務(wù)報(bào)告完整性的影響，制定審計(jì)計(jì)劃，確定項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)成員，界定角色、責(zé)任和資源；制定項(xiàng)目計(jì)劃、方法和報(bào)告要求。對風(fēng)險(xiǎn)的考慮應(yīng)貫穿整個(gè)計(jì)劃過程。 以往控制測試往往流于形式，空有其表，其原因之一就是審計(jì)人員并不具備判斷企業(yè)控

36、是否有效的能力。企業(yè)的控制度，往往是管理層經(jīng)過長期摸索逐步建立起來的，作為審計(jì)師，僅僅花幾天或幾周的時(shí)間，就要搞清楚企業(yè)控在設(shè)計(jì)和運(yùn)轉(zhuǎn)上可能的漏洞，談何容易，沒有足夠的經(jīng)驗(yàn)以與對企業(yè)管理的理解，是無法形成正確的對控的理解的。因此，在制定審計(jì)計(jì)劃，必須分配好合適的項(xiàng)目人員，對項(xiàng)目助理人員做好具有針對性的審前培訓(xùn)與督導(dǎo)，并且根據(jù)需要，制定利用專家的計(jì)劃。 （三）識(shí)別公司層面的部控制。并完成公司層面的評估公司層面的部控制，主要是指公司治理層面的部控制，屬于控制環(huán)境。AS 5允許減少業(yè)務(wù)流程層次的測試，尤其是在公司整體層面的控制較強(qiáng)，并且和業(yè)務(wù)流程層次的控制緊密相連時(shí)；或者公司整體層面的控制足以防止或

37、發(fā)現(xiàn)相關(guān)認(rèn)定的重大錯(cuò)報(bào)。這就需要注冊會(huì)計(jì)師識(shí)別公司層面的重大風(fēng)險(xiǎn)并作出恰當(dāng)?shù)脑u估。 公司層面的部控制，包括對公司部門、人員的權(quán)責(zé)利劃分、重大政策決策流程與重大風(fēng)險(xiǎn)管理政策、管理層的風(fēng)險(xiǎn)測評流程、反舞弊控制、公司控自我評測流程等，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)評估公司層面控制對流程層面的控制評估有何影響。 注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)識(shí)別各流程的責(zé)任人，并與其溝通，掌握其是否明確責(zé)任。其中，需重點(diǎn)對審計(jì)委員會(huì)的人員構(gòu)成、工作方式、在公司監(jiān)管中的實(shí)際地位、行使職能是否受到制約等進(jìn)行全面的評估。 評估的焦點(diǎn)應(yīng)放在風(fēng)險(xiǎn)上，如果某一事項(xiàng)從財(cái)務(wù)報(bào)告部控制風(fēng)險(xiǎn)的角度來看是重要的，就必須重點(diǎn)關(guān)注。風(fēng)險(xiǎn)評估理念應(yīng)貫穿審計(jì)的全過程。 （四）測試

38、各相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的關(guān)鍵控制選擇那些針對最關(guān)鍵財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的流程控制，并對這些控制的設(shè)計(jì)有效性進(jìn)行評估。應(yīng)重點(diǎn)識(shí)別那些用來管理會(huì)對財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生影響的重要流程的流程層面監(jiān)督性控制，實(shí)務(wù)中的審計(jì)辦法是從公司的財(cái)務(wù)報(bào)表著手，識(shí)別對財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)和流程目標(biāo)，選擇關(guān)鍵會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表事項(xiàng)。 在對公司層面評估的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮重要性水平，以與財(cái)務(wù)報(bào)表和其他支持性會(huì)計(jì)科目余額、交易或其他支持性信息出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能性，分析財(cái)務(wù)報(bào)告中的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)防事項(xiàng)，并從數(shù)量和性質(zhì)兩方面考慮會(huì)計(jì)科目和披露事項(xiàng)的重要性。 與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素包括但不限于：相關(guān)會(huì)計(jì)科目余額或交易的大小和種類；因錯(cuò)誤或舞弊而產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的可能性t該會(huì)計(jì)科目反映的交易的數(shù)量、會(huì)計(jì)科目的復(fù)雜程度；披露事項(xiàng)或相關(guān)會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)；會(huì)計(jì)科目反映的交易類型導(dǎo)致公司承擔(dān)或有負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)；是否包含關(guān)聯(lián)交易等。 注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)確定重要交易事項(xiàng)和業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵控制點(diǎn)，明確識(shí)別每一重要會(huì)計(jì)科目或披露事項(xiàng)是否都有管理層簽字、聲明等法律手續(xù)方面的認(rèn)定。 測試方法可采取穿行測試，通常綜合運(yùn)