淺析收入循環(huán)審計

1、 . . . n更多企業(yè)學(xué)院：中小企業(yè)管理全能版183套講座+89700份資料總經(jīng)理、高層管理49套講座+16388份資料中層管理學(xué)院46套講座+6020份資料 國學(xué)智慧、易經(jīng)46套講座人力資源學(xué)院56套講座+27123份資料各階段員工培訓(xùn)學(xué)院77套講座+ 324份資料員工管理企業(yè)學(xué)院67套講座+ 8720份資料工廠生產(chǎn)管理學(xué)院52套講座+ 13920份資料財務(wù)管理學(xué)院53套講座+ 17945份資料 銷售經(jīng)理學(xué)院56套講座+ 14350份資料銷售人員培訓(xùn)學(xué)院72套講座+ 4879份資料第八章 收入循環(huán)審計第一節(jié) 收入循環(huán)的特征一、 收入循環(huán)的流程和主要會計報表項目銷售計劃訂

2、單處理核準(zhǔn)賒銷壞賬處理發(fā) 貨收 款開 票銷售調(diào)整會計記錄銷售循環(huán)的主要會計報表項目業(yè)務(wù)循環(huán)資產(chǎn)負(fù)債表項目利潤表項目收入循環(huán)應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備、預(yù)收賬款、應(yīng)交稅金、其他應(yīng)交款主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)稅金與附加、營業(yè)費用、其他業(yè)務(wù)利潤（包括其他業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)支出）二、 主要業(yè)務(wù)活動與對應(yīng)的憑證和記錄 收入循環(huán)中主要業(yè)務(wù)活動與對應(yīng)的憑證和記錄 主要業(yè)務(wù)活動涉與的憑證與記錄相關(guān)的主要部門相關(guān)的認(rèn)定重要控制程序1. 接受顧客訂單 顧客訂貨單 、銷售單 銷售單管理部門銷售交易的發(fā)生 顧客已被授權(quán)審批2.批準(zhǔn)賒銷信用銷售單 信用管理部門應(yīng)收賬款凈額的存在、計價或分?jǐn)?信用部門簽署意見，目的降低壞

3、賬風(fēng)險3.按銷售單供貨 銷售單 倉庫防止未授權(quán)發(fā)貨4.按銷售單裝運貨物銷售單、發(fā)運憑證 裝運部門銷售交易的發(fā)生、完整性 防止未授權(quán)裝運產(chǎn)品5.向顧客開具賬單 銷售單、裝運憑證、商品價目表、銷售發(fā)票 開具賬單部門銷售交易的發(fā)生、完整性、準(zhǔn)確性確保銷售發(fā)票的正確性6.記錄銷售 銷售發(fā)票與附件、轉(zhuǎn)賬憑證、現(xiàn)金、銀行存款收款憑證、應(yīng)收賬款明細(xì)賬、銷售明細(xì)賬與現(xiàn)金、銀行存款日記賬、顧客月末對賬單 會計部門發(fā)生、完整性、準(zhǔn)確性、截止、分類主要關(guān)心銷售發(fā)票是否記錄正確，并歸屬適當(dāng)?shù)臅嬈陂g7.辦理和記錄現(xiàn)金與銀行存款收入 匯款通知書、收款憑證、現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬會計部門發(fā)生、完整性、準(zhǔn)確性 最應(yīng)關(guān)心

4、的是貨幣資金失竊的可能性8.辦理和記錄銷貨退回與折扣折讓 貸項通知單會計部門、倉庫存在、發(fā)生、計價或分?jǐn)?、完整性 必須授權(quán)批準(zhǔn)，控制實物流和會計處理9.注銷壞賬壞賬審批表 賒銷部門、會計部門計價或分?jǐn)?應(yīng)該獲取貨款無法收回的確鑿證據(jù)，適當(dāng)審批10.提取壞賬準(zhǔn)備 會計部門計價或分?jǐn)?貸項通知單：是銷售業(yè)務(wù)中，發(fā)生銷貨退回時一種控制措施，銷貨退回是偶然的情況，為了防止這樣的事情的發(fā)生，或者減少這種事情的發(fā)生，所以我們部控制要求企業(yè)對于銷貨退回必須先開貸項通知單，連續(xù)編號的貸項通知單，如果不開這個通知單就不可以辦理銷貨退回業(yè)務(wù)，這樣兩個一一對應(yīng)起來，貸項通知單是有編號的，具體什么叫貸項通知單，實際

5、上說白了，就是紅字開的銷售發(fā)票，原來你向?qū)Ψ介_銷售發(fā)票，當(dāng)然是黑字、藍(lán)字，一旦銷貨退回就開一紅字銷售發(fā)票，是單獨的一種格式上和銷售發(fā)票是一樣的，名稱叫貸項通知單。第二節(jié) 部控制測試一、銷貨業(yè)務(wù)的部控制和測試概述（1）注冊會計師對每項關(guān)鍵控制至少要執(zhí)行一項控制測試以核實其效果。（2）交易的實質(zhì)性測試目的在于確定交易業(yè)務(wù)中與控制目標(biāo)有關(guān)的金額是否有錯誤；交易的實質(zhì)性測試圍，在一定程度上取決于關(guān)鍵控制是否存在和控制測試的結(jié)果。（3）有些交易的實質(zhì)性測試程序不管環(huán)境如何，是每一項審計所共同所有的，而有些則應(yīng)視部控制的健全性和控制測試的結(jié)果而定。審計的重要性、以前期間的審計結(jié)果等因素，對測試程序的確定有

6、影響。二、銷貨業(yè)務(wù)的部控制和控制測試1、銷貨業(yè)務(wù)的部控制和控制測試關(guān)鍵部控制點重要控制程序主要控制測試1.適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離（有助于防止各種有意或無意的錯誤）1.收入賬與應(yīng)收賬款賬記賬職員相分離，由另一位定期調(diào)節(jié)總賬和明細(xì)賬；2.收入賬和應(yīng)收賬款賬記賬職員不得經(jīng)手貨幣資金；3.賒銷批準(zhǔn)職能與銷貨職能分離。觀察有關(guān)人員的活動，與與這些人討論。2.正確的授權(quán)審批（防止向虛構(gòu)的或者無力付款的顧客發(fā)貨；保證按照規(guī)定的價格開票收款）1.銷貨前，賒銷業(yè)務(wù)經(jīng)正確審批；2.非經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)出貨物；3.銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經(jīng)過審批。檢查憑證有無在三個關(guān)鍵點上經(jīng)過審批。3. 充分的憑證和記錄（只有

7、具備充分的記錄手續(xù)，才有可能實現(xiàn)其他各項控制目標(biāo)）例如，在收到顧客訂貨單后，立即編制一份預(yù)先編號的一式多聯(lián)銷售單，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以與向顧客開具賬單等，以避免漏開賬單。檢查憑證和記錄4. 憑證的預(yù)先編號（旨在防止銷貨以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可防止重復(fù)開具賬單或重復(fù)記賬）由收款員對每筆發(fā)貨開具賬單后，將發(fā)運憑證按順序歸檔，而由另一位職員定期檢查全部憑證的編號，并調(diào)查憑證缺號的原因。清點各種憑證，這種測試程序可同時提供有關(guān)真實性和完整性目標(biāo)的證據(jù)。5. 按月寄出對賬單由不負(fù)責(zé)現(xiàn)金出納和銷貨與應(yīng)收賬款記賬的人員按月向顧客寄發(fā)對賬單，能促使顧客在發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款余額不正

8、確后與時做出說明觀察指定人員寄送對賬單和審查顧客復(fù)函檔案。6. 部核查程序檢查開票員所保管的未開票發(fā)運憑證，確定是否包括所有應(yīng)開票的發(fā)運憑證在。審查部審計人員的報告，或其他獨立人員在他們核查的憑證上的簽字。2、直接實施實質(zhì)性程序的條件在確定了關(guān)鍵部控制和部控制中可能存在的薄弱環(huán)節(jié)，并且對被審計單位的控制風(fēng)險做出評價后，注冊會計師應(yīng)當(dāng)判斷繼續(xù)實施部控制測試的成本是否會低于因此而減少對交易、賬戶余額的實質(zhì)性測試所需的成本。如果：被審計單位的相關(guān)部控制不存在；或被審計單位的相關(guān)部控制盡管存在但未得到遵循；部控制測試的工作量可能大于進(jìn)行部控制測試所減少的實質(zhì)性測試的工作量。則注冊會計師不應(yīng)再繼續(xù)實施部

9、控制測試，而應(yīng)直接實施實質(zhì)性測試程序。三、銷貨交易的實質(zhì)性測試1、主要的實質(zhì)性測試程序登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)是真實的（發(fā)生）；已發(fā)生的銷貨業(yè)務(wù)均已登記入賬（完整性）；登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)的估價準(zhǔn)確；（正確性 計價與分?jǐn)偅┑怯浫胭~的銷貨業(yè)務(wù)分類正確；（分類）銷貨業(yè)務(wù)的記錄與時；（截止）銷貨業(yè)務(wù)已正確地記入明細(xì)賬并準(zhǔn)確地匯總。（分類 正確性 計價與分?jǐn)偅?、登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)是真實的。對“存在或發(fā)生”這一目標(biāo)而言，注冊會計師通常只在認(rèn)為部控制有弱點時（缺乏足夠的控而可能出現(xiàn)舞弊），才實施實質(zhì)性測試。測試的性質(zhì)取決于潛在的控制弱點的性質(zhì)。三類錯誤的可能性與測試：A 未曾發(fā)貨，從賬簿到憑證檢查，進(jìn)一步追查存

10、貨余額B 重復(fù)入賬，檢查交易清單的編號C 虛構(gòu)發(fā)貨，檢查賬簿與銷貨清單 追查應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的貸方發(fā)生額，檢查多報的可能性。3、已發(fā)生的銷貨業(yè)務(wù)均已登記入賬。 銷貨業(yè)務(wù)的審計一般偏重于檢查虛報資產(chǎn)與收入的問題，因此，通常無需對完整性目標(biāo)進(jìn)行交易實質(zhì)性測試。(但當(dāng)控不健全時，就有必要進(jìn)行)完整性：由原始憑證追查至明細(xì)賬（發(fā)貨憑證銷售發(fā)票存根明細(xì)賬）真實性：從明細(xì)賬追查至原始憑證（明細(xì)賬銷售發(fā)票存根發(fā)運憑證訂貨單）在測試其他目標(biāo)時，方向一般無關(guān)緊要。4、登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)的計價準(zhǔn)確。銷貨業(yè)務(wù)的計價準(zhǔn)確包括：按訂貨數(shù)量發(fā)貨，按發(fā)貨數(shù)量準(zhǔn)確地開賬單，以與將賬單上的數(shù)額準(zhǔn)確記入會計賬簿。對這三個方面，每

11、次審計一般都要做實質(zhì)性測試，以確保其準(zhǔn)確無誤。5、登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)分類正確。銷貨分類正確的測試一般可與計價測試一并進(jìn)行。6、銷貨業(yè)務(wù)記錄與時。在執(zhí)行估價實質(zhì)性測試程序的同時，將憑證日期和賬簿日期進(jìn)行比較。7、銷貨業(yè)務(wù)已正確地記入明細(xì)賬并準(zhǔn)確地匯總。從主營收入明細(xì)賬追查至應(yīng)收賬款明細(xì)賬，一般和為實現(xiàn)其他審計目標(biāo)所作的測試一并進(jìn)行。將主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬加總，并追查、核對加總數(shù)至其總賬，應(yīng)作為單獨的一項測試程序進(jìn)行。過賬、匯總目標(biāo)的測試包括加總主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬、應(yīng)收賬款明細(xì)賬和過入總賬三項，并從其中之一追查其他兩者；如果加總與比較只限于這三者，即屬于過賬、匯總目標(biāo)的測試。其他目標(biāo)，如計價目標(biāo)等，

12、其測試還要包括憑證之間的相互核對和憑證與相關(guān)明細(xì)賬的核對。由銷售發(fā)票存根追查核對主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬或應(yīng)收賬款明細(xì)賬，是計價目標(biāo)的測試程序，而由主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬分錄追查核對應(yīng)收賬款明細(xì)賬，則是過賬、匯總目標(biāo)的測試程序。四、收款業(yè)務(wù)的部控制、控制測試和實質(zhì)性測試（1）控制測試的性質(zhì)取決于控的性質(zhì)，實質(zhì)性測試的圍，在一定程度上要取決于關(guān)鍵控制是否存在以與控制測試的結(jié)果。（2）收款業(yè)務(wù)中有一部分測試可與銷貨業(yè)務(wù)一并執(zhí)行，但收款業(yè)務(wù)的特殊性又決定了其另一部分測試需要單獨實施。第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計一、審計目標(biāo)（1）確定主營業(yè)務(wù)收入的容、數(shù)額是否合理、正確、完整；（2）確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的

13、處理是否適當(dāng)；（3）確定主營業(yè)務(wù)收入的會計處理是否正確；（4）確定主營業(yè)務(wù)收入的披露是否恰當(dāng)。二、實質(zhì)性測試審計程序（1）取得或編制主營業(yè)務(wù)收入項目明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符；（賬表核對）（2）查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意其是否符合會計準(zhǔn)則和會計制度規(guī)定的收入實現(xiàn)條件，前后期是否一致；（會計政策）（3）運用分析性復(fù)核方法，作比較分析；（分析異常和重大波動的原因） 主營收入的本期與上期的比較； 各月主營業(yè)務(wù)收入的波動情況；計算重要產(chǎn)品的毛利率，將本期與上期進(jìn)行比較，收入與成本是否配比； 計算重要客戶的銷售額與其產(chǎn)品毛利率。（4）獲取產(chǎn)品價格目錄，抽查

14、售價是否符合價格政策，并注意銷售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的重要客戶的產(chǎn)品價格是否合理，有無低價或高價結(jié)算以轉(zhuǎn)移收入的現(xiàn)象；（5）抽取企業(yè)被審計期間一定數(shù)量的銷售發(fā)票，審查開票、記賬、發(fā)貨日期是否相符，品名、數(shù)量、單價、金額等是否與發(fā)運憑證、銷售合同等一致，并編制測試表；（6）實施銷售的截止期測試；（完整性）目的主要在于確定被審計單位主營業(yè)務(wù)收入業(yè)務(wù)的會計記錄歸屬期是否正確；應(yīng)計入本期或下期的主營業(yè)務(wù)收入有否被推遲至下期或提前至本期。三個與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期：A 發(fā)票開具日期或者收款日期；B 記賬日期；C 發(fā)貨日期（服務(wù)業(yè)則是提供勞務(wù)的日期）。檢查三者是否歸屬于同一適當(dāng)會計期間是營業(yè)收

15、入截止期測試的關(guān)鍵所在。三條實施營業(yè)收入的截止期測試的審計路線：A 以賬簿記錄為起點。從報表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入。使用這種方法主要是為了防止多計收入。B 以銷售發(fā)票為起點。從報表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)運憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計期間確認(rèn)收入。使用這種方法主要是為了防止少計收入。注意發(fā)運憑證是否齊全，是否在下期初用紅字沖回；發(fā)票存根是否全部提供。C 以發(fā)運憑證為起點。從報表日前后若干天的發(fā)運憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，確定營業(yè)收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅嬈?/p>

16、間。還應(yīng)考慮被審單位的會計政策。使用這種方法主要也是為了防止少計收入。上述三條審計路線可以在同一被審計單位會計報表審計中運用，甚至可以在同一主營業(yè)務(wù)收入項目審計中并用。（7）結(jié)合對決算日應(yīng)收賬款的函證程序，觀察有無未經(jīng)認(rèn)可的巨額銷售；（8）檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務(wù)是否真實，容是否完整，相關(guān)手續(xù)是否符合規(guī)定，折扣與折讓的計算和會計處理是否正確。（9）檢查外幣收入折算匯率是否正確。（10）檢查有無特殊的銷售行為，如委托代銷、分期收款銷售、售后回購、以舊換新、出口銷售等，確定恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦虿⑦M(jìn)行審核；（11）調(diào)查集團(tuán)部銷售的情況，記錄其交易價格、數(shù)量和金額，并追查在編制合并會計報表時是否已予

17、以抵消；（12）檢查主營業(yè)務(wù)收入在利潤表上的披露是否恰當(dāng)。第四節(jié) 應(yīng)收賬款審計一、應(yīng)收賬款審計目標(biāo)（1）確定應(yīng)收賬款是否存在；（2）確定應(yīng)收賬款是否歸被審計單位所有；（3）確定應(yīng)收賬款增減變動的記錄是否完整；（4）確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計提是否恰當(dāng)；（5）確定應(yīng)收賬款年末余額是否正確。（6）確定應(yīng)收賬款在會計報表上的披露是否恰當(dāng)。二、 應(yīng)收賬款的實質(zhì)性測試（1）取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符；（賬表核對）（2）分析應(yīng)收賬款賬齡；編制應(yīng)收賬款賬齡分析表時，可以選擇重要的顧客與其余額列示，不重要的或余額較小的，可以匯總列示。（3）向債務(wù)

18、人函證應(yīng)收賬款； 目的為了證實應(yīng)收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位與其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。通過函證，可以較有效地證明債務(wù)人的存在和被審計單位記錄的可靠性。 函證的圍和對象A 函證數(shù)量大小、圍的決定因素：a 應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；b 被審計單位部控制的強弱;c 以前年度的函證結(jié)果;d 函證方式的選擇。若執(zhí)行肯定式函證，可以相應(yīng)減少函證量；若執(zhí)行否定式函證，則要相應(yīng)增加函證量。B 一般的函證對象：a 大額或賬齡較長的項目；b 與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；c 關(guān)聯(lián)方包括持股5（含）以上的股東項目；d 主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項目；e 余

19、額為零的項目；f 非正常的項目。 函證的方式A 積極式函證：就是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求他證實所查證的欠款是否正確，無論對錯都要求復(fù)函。當(dāng)債務(wù)人符合下列情況時，采用肯定式函證較好：a 個別賬戶欠款金額較大；b 有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題。B 消極式函證：是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，但所函證的款項相符時不必復(fù)函，只有在所函證的款項不符時才要求債務(wù)人向注冊會計師復(fù)函。當(dāng)債務(wù)人符合下列情況時，可以采用否定式函證：a 相關(guān)的控是有效的；b 預(yù)計差錯率較低；c 欠款余額小的債務(wù)人數(shù)量很多；d 有理由確信大多數(shù)被函證者能認(rèn)真對待詢證函，并對不正確的情況予以反饋。有時候兩種方式可以結(jié)合使用：大金額賬

20、項采用肯定式；小金額采用否定式。函證時間的選擇最佳時間應(yīng)是與資產(chǎn)負(fù)債表日接近的時間，盡可能做到在審計工作結(jié)束前取得函證的全部資料。 函證的控制A 注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收。B 對于無法投遞退回的信函要查明原因。C 對于采用肯定式函證方式而沒有得到答復(fù)的，應(yīng)采用追查程序，發(fā)第二、三封詢證函。若得不到答復(fù)，應(yīng)采用替代審計程序，例如檢查與銷售有關(guān)的文件，以驗證這些應(yīng)收賬款的真實性或檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后已轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收賬款。 通過編制函證結(jié)果匯總表來控制函證的實施。函證結(jié)果差異的分析收回的詢證函若有差異，注冊會計師要進(jìn)行分析，查找原因。必要時，要求被審計單位作適當(dāng)調(diào)整。產(chǎn)生的差異的原因主要有

21、：A 購銷雙方記錄的時間不同；（主要有4種情況）B 一方或雙方記賬錯誤；C 被審計單位的舞弊行為。對函證結(jié)果的總結(jié)和評價函證不可能發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款中存在的所有問題。函證得到了債務(wù)人的確認(rèn)，也并不意味著債務(wù)人一定會付款。A 重新考慮過去對部控制評估和控制測試結(jié)果是否恰當(dāng)，分析性復(fù)核的結(jié)果是否適當(dāng)與相關(guān)風(fēng)險評價是否適當(dāng)。B 若函證結(jié)果表明無審計差異，則可合理推論全部應(yīng)收賬款總體是正確的。C 如果存在差異，則應(yīng)估算應(yīng)收賬款總額中可能的累計差錯數(shù)額，必要時，可擴大函證圍。（4）請被審計單位協(xié)助，在應(yīng)收賬數(shù)明細(xì)表上標(biāo)出至審計時已收回的應(yīng)收賬款金額；對已收回的較大金額的款項進(jìn)行常規(guī)檢查，并注意憑證發(fā)生日期的合理性。（5）檢查未函證應(yīng)收賬款；（6）審查壞賬的確認(rèn)和處理；（7）抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)；（8）檢查外幣應(yīng)收賬款的折算；（9）分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額；如果發(fā)現(xiàn)出現(xiàn)貸方明細(xì)余額的情形，應(yīng)查明原因，必要時建議重分類調(diào)整。（10）檢查應(yīng)收