論資本保全與收益的關(guān)系

1、論資本保全與收益的關(guān)系        摘 要：資本保全的核心思想是經(jīng)濟(jì)學(xué)的真實(shí)權(quán)益理論，資本保全理論就是將這一核心思想體現(xiàn)到會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中去，要求企業(yè)計(jì)量收益之時(shí)，以不侵蝕資本為條件。 關(guān)鍵詞：資本保全；收益  1 資本保全理論概述 資本保全從靜態(tài)看是保持投入資本的完整無(wú)缺，它要求企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，成本補(bǔ)償和利潤(rùn)分配要保持資本的完整性，保證權(quán)益不受侵蝕。企業(yè)收益的計(jì)量，都應(yīng)以不侵蝕原投入資本為前提，只有在原資本已得到維持（保全）或成本已經(jīng)彌補(bǔ)之后，才能確認(rèn)收益。即：本期凈收益期末凈資產(chǎn)十本期派發(fā)給業(yè)主的款

2、項(xiàng)一期初凈資產(chǎn)一本期業(yè)主新投資。式中“期初凈資產(chǎn)”即期初業(yè)主權(quán)益，它是要求保全的對(duì)象。 從動(dòng)態(tài)的角度看，資本保全還包括利潤(rùn)分配中企業(yè)留存收益的保全。企業(yè)留存收益，包括資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn)，是下一個(gè)會(huì)計(jì)期間必須保全的凈資產(chǎn)的一部分，也就是在確認(rèn)下一會(huì)計(jì)期的收益時(shí)，要以維持它的完整性為前提。當(dāng)然，在特殊情況下，企業(yè)留存收益也可用于分配，但往往受到法律限制，如必須保持法定公積一定比例等。實(shí)際上，企業(yè)留存收益的保全是確定下一期間經(jīng)營(yíng)收益的基礎(chǔ)。 資本保全又可以分為財(cái)務(wù)資本保全和實(shí)物資本保全兩種概念。財(cái)務(wù)資本保全觀點(diǎn)，是將資本視為一種財(cái)務(wù)現(xiàn)象，認(rèn)為資本保全意味著在扣除本期的所有者分配和所有者出

3、資后，期末凈資產(chǎn)的財(cái)務(wù)（或貨幣）金額必須大于期初凈資產(chǎn)的財(cái)務(wù)（或貨幣）金額，才算取得利潤(rùn)。 實(shí)物資本保全觀點(diǎn)，是將資本視為一種實(shí)物現(xiàn)象。資本保全意味著在扣除本期的所有者分配和所有者出資后，企業(yè)的期末實(shí)物生產(chǎn)能力（或營(yíng)運(yùn)能力，或企業(yè)達(dá)到期末實(shí)物生產(chǎn)能力所需的資源或資金），必須大于期初實(shí)物生產(chǎn)能力，才算取得利潤(rùn)。 兩種資本保全概念的主要區(qū)別在于企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)格變動(dòng)影響的處理。兩種資本保全概念都需要借用貨幣尺度表示，這是它們的相同點(diǎn)。 2 經(jīng)濟(jì)收益與會(huì)計(jì)收益 在一般意義上，收益概念起源于經(jīng)濟(jì)學(xué)家亞當(dāng) 斯密1890年在國(guó)民財(cái)富的性質(zhì)和原因的研究中將收益定義為“財(cái)富的增加”。而后，其他一些古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家

4、，特別是艾爾弗雷德馬歇爾將亞當(dāng)斯密的收益概念具體化并引入企業(yè)，他們區(qū)分了固定資本和流動(dòng)資本，并把實(shí)體資本和增值（收益）加以區(qū)分還提出收人必須是已實(shí)現(xiàn)的20世紀(jì)初，美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家歐文費(fèi)雪進(jìn)一步發(fā)展了經(jīng)濟(jì)收益理論，提出了三種不同形態(tài)的收益即：精神收益實(shí)際收益和貨幣收益。其中，精神收益是指人的心理需要的滿足；實(shí)際收益是指經(jīng)濟(jì)財(cái)富的增加；貨幣收益是指增加資產(chǎn)的貨幣價(jià)值。以上三種形態(tài)的收益中，精神收益是無(wú)法計(jì)量的，因?yàn)槿藗兊男睦硇枰臐M足包含有很大程度的主觀和精神因素；而貨幣收益則是非常容易計(jì)量的，但它不考慮貨幣價(jià)值的變化，所以，經(jīng)濟(jì)學(xué)家僅著重于研究實(shí)際收益或真實(shí)收益對(duì)經(jīng)濟(jì)收益概念最完整的闡述是l94

5、6年諾-貝-爾獎(jiǎng)獲得者R?？怂乖谄渌膬r(jià)值與資本中下的定義。?？怂固岢隽藘煞N收益概念：事前收益，即“一個(gè)人在某一時(shí)期可能消費(fèi)的數(shù)額，并且他在期末的狀況保持與期初一樣好”；事后收益，即一定時(shí)期內(nèi)，消費(fèi)額與資本增值或貶值之和或之差 ?？怂沟氖找娓拍铍m然定義的是個(gè)人收益，但企業(yè)收益也可以此定義來(lái)加以解釋，因此，這個(gè)收益概念獲得了廣泛的認(rèn)可，現(xiàn)在仍在西方經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中占支配地位，并對(duì)會(huì)計(jì)的收益理論產(chǎn)生很大的影響。然而值得注意的是，事前收益和事后收益都是基于不同時(shí)點(diǎn)的未來(lái)預(yù)期收益的估計(jì)，這種估計(jì)包含著較高的主觀性概括而言，經(jīng)濟(jì)收益是建立在實(shí)物資本保持基礎(chǔ)之上的，它強(qiáng)調(diào)收益是企業(yè)所有財(cái)富的增加，是在實(shí)物資

6、本得到保持的前提下，企業(yè)本期可以消費(fèi)的最大金額。 2.1 會(huì)計(jì)收益的概念 會(huì)計(jì)學(xué)上的收益概念稱為會(huì)計(jì)收益。根據(jù)傳統(tǒng)觀點(diǎn)，會(huì)計(jì)收益是指來(lái)自企業(yè)期間交易的已實(shí)現(xiàn)收入和相應(yīng)費(fèi)用之間的差額。它具有如下幾個(gè)方面的特征： （1）會(huì)計(jì)收益是根據(jù)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，以銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)所獲得的銷售收入，減去為實(shí)際銷售收入所支出的成本得出的。這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，既包括外部交易，也包括內(nèi)部交易。與外界的業(yè)務(wù)活動(dòng)使企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債發(fā)生轉(zhuǎn)移，由于它通常是直接的貨幣收支，因而其量度一般也是確切的。企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)之使用或轉(zhuǎn)移，由于是非直接的貨幣收支，因而其量度通常并不確切。按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)觀點(diǎn)，市場(chǎng)價(jià)格或預(yù)期價(jià)格發(fā)生變化而引起

7、的價(jià)值變動(dòng)不包括在內(nèi)部資產(chǎn)轉(zhuǎn)移之列。當(dāng)發(fā)生交易時(shí)，舊資產(chǎn)的價(jià)格通常轉(zhuǎn)移到新資產(chǎn)中，這便是計(jì)量收益的交易法。交易法自然而然地會(huì)推導(dǎo)出在銷售或交易時(shí)確定收益這一程序以及會(huì)計(jì)中成本轉(zhuǎn)移慣例。 （2）會(huì)計(jì)收益是建立在會(huì)計(jì)分期的假設(shè)之上的，它指的是某一特定期間企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成果。早期的會(huì)計(jì)收益是根據(jù)現(xiàn)金收付制來(lái)計(jì)算的，而現(xiàn)代的會(huì)計(jì)收益則是按權(quán)責(zé)發(fā)生制劃分當(dāng)期收入和費(fèi)用，在進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)呐浔群笥?jì)算出來(lái)的。不過(guò)，以現(xiàn)金制確定的收益更易于被使用者所接受。 （3）計(jì)算會(huì)計(jì)收益的成本是以歷史成本計(jì)列的。由于現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中企業(yè)的資產(chǎn)是按歷史成本計(jì)價(jià)的，以交易法推導(dǎo)的已消耗成本自然就是歷史成本的轉(zhuǎn)移，因而作為確定收益一

8、項(xiàng)重要因素之一的成本也是歷史成本。 （4）會(huì)計(jì)收益的確定要遵循收益確認(rèn)的原則?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和法律對(duì)收益的意見(jiàn)仍然是：只有在與資產(chǎn)價(jià)值增加相關(guān)條件得到滿足以后，才能產(chǎn)生收益。收益和增值必須能夠客觀計(jì)量，而且是確定或不可改變的，還必須通過(guò)一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會(huì)計(jì)事項(xiàng)來(lái)加以證實(shí)。也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)收益的確定要依據(jù)以下兩項(xiàng)原則：收益確定的實(shí)現(xiàn)原則和收益確定的穩(wěn)健原則。根據(jù)收益確認(rèn)的實(shí)現(xiàn)原則，企業(yè)收益應(yīng)劃分為營(yíng)業(yè)收益和持產(chǎn)收益。營(yíng)業(yè)收益的確定必須在商品或勞務(wù)銷售等關(guān)鍵性事項(xiàng)發(fā)生以后，而持產(chǎn)收益是指持有資產(chǎn)的已實(shí)現(xiàn)收益，因物價(jià)變動(dòng)引起的未實(shí)現(xiàn) 收益則不予以確認(rèn)。根據(jù)收益確定的穩(wěn)健原則，當(dāng)企業(yè)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有多種會(huì)計(jì)方

9、法可資選擇時(shí)，應(yīng)選擇最不會(huì)高估收益的方法，它包括不應(yīng)高估收入和不應(yīng)低估費(fèi)用兩個(gè)方面。 2.2 經(jīng)濟(jì)收益與會(huì)計(jì)收益的比較 （1）經(jīng)濟(jì)收益可以較準(zhǔn)確地反映企業(yè)收益的本質(zhì) 財(cái)富的增加；會(huì)計(jì)收益更多地依賴人為設(shè)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量模式，包含很多選擇、分析、判斷和估計(jì)程序，較多地關(guān)注形式和名義，強(qiáng)調(diào)符合特定的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。 （2）經(jīng)濟(jì)收益不僅包括已實(shí)現(xiàn)收益，還包括未實(shí)現(xiàn)收益，可以完整反映企業(yè)收益信息的全貌；會(huì)計(jì)收益更強(qiáng)調(diào)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，強(qiáng)調(diào)實(shí)現(xiàn)、應(yīng)計(jì)、配比、歷史等概念，不確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)收益。 （3）經(jīng)濟(jì)收益更強(qiáng)調(diào)資本保全，原資本（期初資本）必須得到保全，成本耗費(fèi)得到充分補(bǔ)償后，超過(guò)期初資本的部分，才能確認(rèn)為收益；在通貨膨脹

10、較為嚴(yán)重時(shí)。會(huì)計(jì)收益雖然可使財(cái)務(wù)資本得到保全，但卻不能體現(xiàn)實(shí)物資本的保全。 3 資本保全與收益之間的聯(lián)系 資本保全理論對(duì)收益計(jì)量具有決定性影響作用，這是不容懷疑的。從資本保全理論形成之初，資本保全問(wèn)題便是與收益問(wèn)題緊密聯(lián)系在一起的。資本保全的核心思想是經(jīng)濟(jì)學(xué)的真實(shí)權(quán)益理論，資本保全理論就是將這一核心思想體現(xiàn)到會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中去，要求企業(yè)計(jì)量收益之時(shí)，以不侵蝕資本為條件。在物價(jià)變動(dòng)不顯著時(shí)，財(cái)務(wù)資本與實(shí)物資本基本一致，堅(jiān)持歷史成本下的財(cái)務(wù)資本保全便足以使企業(yè)的收益計(jì)量真實(shí)可靠，不致侵蝕資本。而在物價(jià)顯著變動(dòng)時(shí)，財(cái)務(wù)資本與實(shí)物資本相背離，對(duì)資本保全觀的選擇便成為會(huì)計(jì)界爭(zhēng)論的焦點(diǎn)。不同的資本保全觀對(duì)收益計(jì)

11、量產(chǎn)生重大影響，二者在收益計(jì)量中的最大分歧在于對(duì)持產(chǎn)利得或損失的確認(rèn)。 選用財(cái)務(wù)資本保全觀，收益是以貨幣表示的凈資產(chǎn)的增加，無(wú)論是來(lái)源于非資本性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，還是來(lái)源于環(huán)境變動(dòng)的影響，只要導(dǎo)致凈資產(chǎn)增加，均可確認(rèn)為收益。因此，各種資產(chǎn)的持產(chǎn)利得也被確認(rèn)為收益。而選用實(shí)物資本保全觀，收益被認(rèn)為是實(shí)物生產(chǎn)能力的增量，由于環(huán)境變動(dòng)影響而產(chǎn)生的持產(chǎn)利得不被確認(rèn)為收益計(jì)入收益表，而是將其作為資本調(diào)整或準(zhǔn)備，即作為維持原有生產(chǎn)能力因素計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表。 從財(cái)務(wù)資本保全分析，實(shí)物資本保全是從收益中挖走一塊補(bǔ)充資本；從實(shí)物資本保全分析，財(cái)務(wù)資本保全是從資本中挖走一塊列作收益。筆者認(rèn)為：會(huì)計(jì)核算的收益應(yīng)理解為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)產(chǎn)生的收益，由于環(huán)境變動(dòng)造成的利得或損失應(yīng)直接歸屬為資本調(diào)整，也就是說(shuō)選擇實(shí)物資本保全更為合理。然而，實(shí)物資本保全現(xiàn)在運(yùn)用于實(shí)務(wù)時(shí)，尚有許多困難。因此，財(cái)務(wù)資本保全觀仍占主要地位，這對(duì)如何更好地計(jì)量收益仍是一個(gè)主要障礙。但盡管如此，選擇不同資本保全觀，對(duì)收益計(jì)量的影響可見(jiàn)一斑。