土地增值稅總概

1、第一章 土地增值稅發(fā)展歷程土地增值稅是1994年稅制改革推出的一個新稅種，是1994年稅制改革的重要組成部分。該稅種的開征對促進我國房地產(chǎn)行業(yè)的健康發(fā)展，抑制炒買炒賣房地產(chǎn)和“樓花”的現(xiàn)象，避免土地資源的浪費，合理增加財政收入等方面起到了積極的作用。我國土地增值稅的發(fā)展歷程和政策演變，見證了我國房地產(chǎn)行業(yè)的潮漲潮落。一、土地增值稅的概述（一）我國土地增值稅的演變過程新中國成立后，我國在1951年開征了城市房地產(chǎn)稅，對房產(chǎn)和地產(chǎn)按不同的稅率分別征收。其中，地產(chǎn)按標(biāo)準(zhǔn)地價的1.5%計征，由產(chǎn)權(quán)所有人交納。后來隨著城市土地的國有化，地產(chǎn)稅被取消。黨的十一屆三中全會以后，國務(wù)院決定對房地產(chǎn)恢復(fù)征稅。隨

2、著我國土地有償使用制度改革的不斷深入，稅收政策也開始逐漸完善。1988年國務(wù)院發(fā)布了中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例，在全國范圍內(nèi)開征了城填土地使用稅，對使用城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)土地的單位和個人按占地面積定額征收。1990年針對房地產(chǎn)交易市場迅速發(fā)展的情況，為健全房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方面的稅收制度，在營業(yè)稅條例中增設(shè)了“土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓及出售建筑物”稅目，稅率確定為轉(zhuǎn)讓收入的5%；對外商投資企業(yè)征收工商統(tǒng)一稅，稅率為3%。1994年新稅制實行后，外商投資企業(yè)和內(nèi)資一樣，統(tǒng)一執(zhí)行5%的營業(yè)稅政策。鑒于個人買賣房產(chǎn)日益增多，國家于1989年恢復(fù)征收契稅，由買方（限個人）按交易額的6%繳納。1993年

3、6月，國務(wù)院根據(jù)當(dāng)時房地產(chǎn)“過熱”的情況，提出了加強宏觀調(diào)控的意見，明確指出：要盡快開征土地增值稅，調(diào)節(jié)土地增值收益，維護國家權(quán)益。為此，國務(wù)院于1993年12月發(fā)布了中華人民共和國土地增值稅暫行條例，土地增值稅作為新稅制中的一個稅種開始在全國范圍內(nèi)實施。國務(wù)院頒布中華人民共和國土地增值稅暫行條例以后，引起了社會各方面的廣泛關(guān)注，國內(nèi)外房地產(chǎn)開發(fā)商通過各種渠道反映了他們的意見與要求。財政部、國家稅務(wù)總局在與有關(guān)部門一起研究草擬中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則的過程中，認真吸取了海內(nèi)外特別是香港房地產(chǎn)開發(fā)商們的意見和建議，并對他們所反映的問題和存在的疑慮進行了耐心的解釋。為了使細則制定得

4、更加完善與合理，財政部、國家稅務(wù)總局在廣泛聽取各方面意見的基礎(chǔ)上，與有關(guān)部門一起進行了深入的研究與論證，吸收和采納了各方面的合理意見和建議。為了進一步明確政策界限，充分體現(xiàn)出土地增值稅的政策精神，在制定細則時對條例作了一些完善與補充，使條例和細則既符合當(dāng)前的實際情況，又具有可操作性。在這種情況下，財政部于1995年1月發(fā)布了細則，土地增值稅開始在全國范圍內(nèi)實施。（二）土地增值稅出臺的背景自改革開放以來，隨著經(jīng)濟體制改革的深入進行，我國對土地使用制度也逐步進行了改革，實行了有償使用、允許國有土地轉(zhuǎn)讓使用權(quán)的新政策，從而促進了我國房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場的迅速發(fā)展。現(xiàn)在，我國房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場已

5、形成了很大規(guī)模。從總的來看，我國房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場的發(fā)展，對于合理配置土地資源，提高土地使用效益，改善城市設(shè)施和人民生活居住條件，以及帶動相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，都起了很好的積極作用。但是，由于有關(guān)管理制度不健全、不配套，再加上管理不嚴(yán)，也出現(xiàn)了一些問題。主要是：房地產(chǎn)開發(fā)過熱，投入開發(fā)的資金規(guī)模過大，“炒買炒賣”房地產(chǎn)的投機行為盛行，房地產(chǎn)價格上漲過猛，有些土地資源浪費嚴(yán)重，土地增值收益國家收回較少，對國民經(jīng)濟的發(fā)展造成不良影響。在這種情況下，國家為了興利抑弊，將采取各種政策措施進行綜合治理，以促進房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場健康發(fā)展，這其中也包括發(fā)揮稅收分配的杠桿作用對其進行調(diào)控。（三）開征土地增值

6、稅的立稅原則由于我國房地產(chǎn)市場發(fā)展的時間不長，許多作法尚不規(guī)范，中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法出臺的時間也不久，因此，設(shè)置土地增值稅有一定的難度。設(shè)置土地增值稅所遵循的主要原則，是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）所取得的增值收益征稅，在土地（房地產(chǎn)）轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)計征，不分納稅人性質(zhì)，增值多的多征，增值少的少征，無增值的不征。著重于調(diào)節(jié)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的過高收益，抑制房地產(chǎn)的投機、牟取暴利行為，保護從事正常房地產(chǎn)開發(fā)的房地產(chǎn)商的合法權(quán)益，促進房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展。按照這個原則，在條例和細則規(guī)定中已充分體現(xiàn)。第一，無論是單獨轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或是房屋產(chǎn)權(quán)和土地使用權(quán)一并

7、轉(zhuǎn)讓的，無論是新開發(fā)建造的商品房還是原有的存量房地產(chǎn)，只要轉(zhuǎn)讓，均應(yīng)計征土地增值稅。第二，一切單位和個人，不分內(nèi)資與外資，不分經(jīng)濟性質(zhì)，即不論是國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、個體工商戶，還是外商投資企業(yè)；不論是我國公民、港澳臺同胞還是外國人，不論是專營房地產(chǎn)開發(fā)還是兼營房地產(chǎn)，只要其有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，就是土地增值稅的納稅義務(wù)人，就應(yīng)當(dāng)根據(jù)其土地增值收益按照土地增值稅的規(guī)定納稅。第三，土地增值稅以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額為計稅依據(jù)，并實行四級超率累進稅率，對增值率高的多征，增值率低的少征，并體現(xiàn)對過高增值收益進行調(diào)節(jié)的作用。第四，為了維護房地產(chǎn)開發(fā)商正常開發(fā)的合理權(quán)益，使其能夠取得一定的投資回報率，對房

8、地產(chǎn)開發(fā)商為取得土地使用權(quán)所支付的價款、用于開發(fā)土地及建房的成本和規(guī)定的費用，可以在扣除項目金額中進行扣除。并參考國內(nèi)外從事房地產(chǎn)開發(fā)的基本投資回報率以及考慮通貨膨脹因素，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計20%的扣除。這樣，一方面制約和抑制了房地產(chǎn)的投機和“炒”賣；另一方面又保護了正常的房地產(chǎn)開發(fā)商的利益。第五，考慮到我國的現(xiàn)實情況，為改善人民的居住條件，對從事普通標(biāo)準(zhǔn)住宅建設(shè)的單位和個人給予一定的稅收優(yōu)惠；對于個人轉(zhuǎn)讓自有住房以及國家因市政規(guī)劃、重點建設(shè)的需要而征用或由納稅人自行轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，也給予一定的減免稅照顧。（四）開征土地增值稅的作用在我

9、國開征土地增值稅具有以下幾方面的作用：第一，開征土地增值稅，有利于抑制房地產(chǎn)的投機和炒賣活動，防止國有土地收益的流失。由于土地增值稅以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額為計稅依據(jù)，并實行超率累進稅率，對增值多的多征，對增值少的少征，就能在一定程度上抑制房地產(chǎn)的投機活動，同時又限制了炒“地皮”現(xiàn)象的發(fā)生。國家在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一開征土地增值稅，規(guī)范了各地收取土地增值費（土地收益金）的政策不一致的情況，這也完善了我國市場經(jīng)濟的法制。第二，開征土地增值稅，有利于增加財政收入。第三，房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)作為我國今后在很長一段時間內(nèi)要重點發(fā)展的產(chǎn)業(yè)，這無疑是一塊有待開發(fā)的新稅源（到2000年，第三產(chǎn)業(yè)的增加值要求達到國民生產(chǎn)總值的3

10、5%至38%），而在第三產(chǎn)業(yè)中，房地產(chǎn)業(yè)是高附加值產(chǎn)業(yè)，其支柱產(chǎn)業(yè)的地位日益明顯，這是我國新稅源的重點。據(jù)了解，臺灣的土地增值稅占整個工商稅收的15.7%，而在美國，房地產(chǎn)價值在6000億美元以上，全國2/3的有形資產(chǎn)是房地產(chǎn)，我國深圳的土地收入，目前也占有其全部財政收入的10%以上。開征土地增值稅，從財政角度上看是有必要的。第四，開征土地增值稅，符合對稅制改革的總體設(shè)想，有利于建立分稅制財政體制。土地增值稅具有良好的收入前景，為擴大地方稅收入規(guī)模，進而建立完全的分稅制體制創(chuàng)造了條件。另外，與營業(yè)稅的有關(guān)規(guī)定共同配合可以抑制炒買炒賣房地產(chǎn)的投機行為；土地增值稅與所得稅相接合，能夠調(diào)節(jié)目前房地產(chǎn)

11、業(yè)稅負偏輕的情況。同時土地增值稅為今后進一步擴大我國的財產(chǎn)收益稅制創(chuàng)造了條件。（五）我國土地增值稅的特點由于我們過去長期忽視土地的價值，在房地產(chǎn)市場交易中往往是將房價與地價合在一起，混為一談；或者是房價中含有地價因素，地價很少獨立存在或表現(xiàn)出來，這就給計征土地增值稅帶來一些難度。為了貫徹土地增值稅的立法宗旨，同時又切合我國當(dāng)前的實際情況，故將稅名確定為土地增值稅，明確這個稅種所調(diào)節(jié)的對象是土地增值收益。同時為便于操作，規(guī)定計稅依據(jù)為轉(zhuǎn)房地產(chǎn)的收入減去扣除項目金額后的余額。這樣，在計算增值額時就不必區(qū)分到底是什么增值，而一概作為計稅的依據(jù)。土地增值稅的主要特點是：第一，土地增值稅是在房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓

12、環(huán)節(jié)征收，每轉(zhuǎn)讓一次就征收一次土地增值稅。這一點與營業(yè)稅有些類似。第二，土地增值稅以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的所取得的增值額為計稅依據(jù)。在計算土地增值稅時，要以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減去規(guī)定的扣除項目金額后的余額來計征。這一點與企業(yè)所得稅有類似的地方。第三，土地增值稅在舊房的征管上采用以房地產(chǎn)的評估價格或重置成本價作為一種客觀的標(biāo)準(zhǔn)或參照的標(biāo)準(zhǔn)。這一點與財產(chǎn)稅有一定的共性。第四，土地增值稅是貫徹國家宏觀調(diào)控政策而出臺的一個稅種，是國家利用稅收杠桿對經(jīng)濟進行必要的調(diào)節(jié)，具有特定的開征目的。因而這個稅又是一個特定目的稅。（六）我省土地增值稅發(fā)展歷程我國土地增值稅暫行條例于1993年12月13日正式發(fā)布（國務(wù)院令138

13、號），由于土地增值稅暫行條例實施細則于1995年1月27日發(fā)布，雖然公布執(zhí)行時間為1994年1月1日，實際上全國土地增值稅貫徹會議于1995年3月在北京召開。會后各省要宣傳、貫徹，以及有些政策需報省人民政府批準(zhǔn)，如普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的具體標(biāo)準(zhǔn)問題；利息扣除的具體比例問題等，各省的貫徹會議大部分都是1995年下半年召開，因此，土地增值稅基本上是1996年開始征收的。土地增值稅開征十幾年來，經(jīng)歷了三個階段：1、第一階段（19952002年）維持階段第一步（19952002年）準(zhǔn)備、觀望。據(jù)了解，土地增值稅開征以來，部分省普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)到1996或1997年才經(jīng)政府批準(zhǔn)。土地增值稅預(yù)征率確定的都比較低

14、，大部分省市確定在1%或0.5%以下。土地增值稅形同虛設(shè)?？陀^上講有兩個原因：一是自1998年起房地產(chǎn)行業(yè)進入困難時期，大量空置商品房產(chǎn)生，1999年7月，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了財稅字1999210號通知規(guī)定：1998年6月30日建成尚未售出的商品房，在2000年底前銷售的免征營業(yè)稅、契稅；房改房免征營業(yè)稅。二是1999年部分人士提出了取消土地增值稅。國家稅務(wù)總局于1999年10月在武漢召開部分省市參加的座談會，其中一個議題就是取消土地增值稅。當(dāng)時與會代表不同意，主要原因是地方稅的稅種應(yīng)當(dāng)保留，納稅存在困難的，可暫免征收。2、第二階段（20032006年）啟動階段隨著房地產(chǎn)行業(yè)走出低谷，尤

15、其是2003年開始房地產(chǎn)行業(yè)步入高速發(fā)展，各地對土地增值稅的重視程度也在不斷提高，征管力度也不斷加強。我省從2004年6月出臺了土地增值稅核定征收率后，收入大幅度增加，2004年土地增值稅收入1.7億元；2005年度2.83億元；2006年度4.59億元。稅收的作用逐漸顯示出來。3、 第三階段（2007年以后）成熟階段(1)土地增值稅進入快速通道2007年開始，我省房地產(chǎn)行業(yè)步入快速增長，稅收貢獻越來越大，其主要原因：一是加強房地產(chǎn)行業(yè)的管理，按照總局提出的房地產(chǎn)行業(yè)一體化管理的要求，加強房地產(chǎn)交易的管理，各地逐步進駐房地產(chǎn)交易大廳，截止2008年上半年全部進駐，并開設(shè)征稅窗口。二是按照國稅發(fā)

16、2006187號通知要求，加強土地增值稅清算工作，2007年清算房地產(chǎn)開發(fā)項目20余項，增加收入700余萬元。三是及時調(diào)整土地增值稅核定征收率，即由原來的1%調(diào)整為：普通標(biāo)準(zhǔn)住宅1.5%、土地5%、其他房地產(chǎn)項目（除前兩款）3.5%。四是加強二手房的管理，2006年征收二手房轉(zhuǎn)讓各項稅款7040萬元，其中營業(yè)稅4747萬元，其他稅收1346萬元；2007年度征收10637萬元，其中營業(yè)稅7202萬元，其它稅收1963萬元。五是加強對房地產(chǎn)行業(yè)的稽查力度，根據(jù)總局的要求，全省稽查部門對2298戶房地產(chǎn)企業(yè)進行了稽查，占全省房地產(chǎn)企業(yè)的38.2%，有問題的1229戶，占稽查戶的53.4%，查補稅款

17、2.952億元（其中營業(yè)稅1.38億元，企業(yè)所得稅0.74億元，土地增值稅500萬元，其他稅收0.72億元）。上述措施的實行，土地增值稅收入也大幅度提高，2007年度征收15億元，較2006年4.59億元增收10.31億元，增長3.1倍，2008年度征收16.38億元，較2007年增長9.2%，增收1.38億元。土地增值稅收入在全國的排位由2005年、2006年的12位上升到2007年、2008年的第10位.（2）清算政策日益完善國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知（國稅發(fā)2006187號）的發(fā)布標(biāo)志著土地增值稅清算在全國開展。河南省地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅若干政

18、策的通知（豫地稅發(fā)201028號）的發(fā)布標(biāo)志著土地增值稅清算在全省開展。河南省地方稅務(wù)局關(guān)于稅務(wù)中介機構(gòu)進行土地增值稅清算鑒證有關(guān)問題的通知(豫地稅函2007113號)的發(fā)布標(biāo)志著鑒證中介的管理建立了正規(guī)體系。河南省地方稅務(wù)局關(guān)于調(diào)整土地增值稅核定征收率有關(guān)問題的公告（2012年10號公告）的發(fā)布標(biāo)志著土地增值稅核定征收的進一步規(guī)范。預(yù)征率變化核定征收率變化（3） 歷年房地產(chǎn)納稅人戶數(shù) 單位：萬戶年 度戶數(shù)2011年0.782012年0.952013年1.132014年1.052015年1-6月0.75 注：1996年征收土地增值稅48萬元。(4)歷年的土增收入 稅額39.2570.3397.

19、58132.9868.755我省在中南五省的位置 6我省在全國的位置 (7)未來展望建立土地增值稅清算納稅評估預(yù)警指標(biāo)體系，根據(jù)大多數(shù)納稅人申報數(shù)據(jù)分析制定的，體現(xiàn)社會平均參照值，其目的是為納稅評估提供預(yù)警提示，對于納稅人申報數(shù)據(jù)超過預(yù)警值的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)進行重點分析評估。建立土地增值稅清算管理軟件，目前國家稅務(wù)總局正在對系統(tǒng)進行開發(fā),土地增值稅的網(wǎng)上申報清算和審核流程規(guī)范，實現(xiàn)清算工作的流程化、標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化。減輕稅務(wù)人員的工作量，幫助管理清算項目，保存清算項目數(shù)據(jù)，幫助決策者進行統(tǒng)計分析。 建立分戶確定預(yù)征率制度，體現(xiàn)差異化管理原則，結(jié)束原因一刀切管理模式。房地產(chǎn)行業(yè)營改增后,以票控稅模式的

20、變化,進一步研究土地增值稅扣除所發(fā)生的新情況第二章 土地增值稅基本政策二、土地增值稅的基本規(guī)定（一）土地增值稅的征稅范圍1、所謂征稅范圍，是指稅法規(guī)定必須征稅的客觀對象的具體內(nèi)容條例第二條對土地增值稅的征稅范圍做了明確：即“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入。”細則中對此作了具體解釋：“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！薄皸l例”第二條所稱的國有土地，是指按國家法律規(guī)定屬于國家所有的土地?！皸l例”第二條所稱的地上的建筑物，是指建于土

21、地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設(shè)施。條例第二條所稱的附著物，是指附著于土地上的不能移動，一經(jīng)移動即遭損壞的物品。這些都是對土地增值稅征稅范圍的解釋。2、在掌握土地增值稅征稅范圍時應(yīng)先掌握幾個概念（1）房地產(chǎn)。房地產(chǎn)是房產(chǎn)和地產(chǎn)的統(tǒng)稱。國外一般根據(jù)房產(chǎn)座落在土地之上、而土地是不能移動的這一特點，將房地產(chǎn)稱之為“不動產(chǎn)”。在現(xiàn)實生活中，房產(chǎn)和地產(chǎn)是緊密聯(lián)系的。從物質(zhì)形態(tài)上看，房產(chǎn)與地產(chǎn)是聯(lián)為一體的，房依地建、地為房載，兩者不可分離；從價值形態(tài)上看，房價和地價雖然可以分別計算，是可以分開的，但從實際交易看，兩者是互為聯(lián)系的。目前在我國“房隨地走”、“地隨房走”都是合法的房地產(chǎn)交易的運轉(zhuǎn)形式

22、。在房地產(chǎn)交易價格中一般也不分別標(biāo)明地價與房價，而是將房地產(chǎn)合在一起計價。（2）產(chǎn)權(quán)。產(chǎn)權(quán)從民法角度來講就是財產(chǎn)的所有權(quán)，是指所有者對自己的財產(chǎn)依法享有占有、使用、收益和處分的權(quán)利。產(chǎn)權(quán)具有排他性，其他人不得侵犯。（3）土地使用權(quán)。土地使用權(quán)是指土地使用人根據(jù)國家法律、合同（契約）等規(guī)定，在法律允許的范圍內(nèi)，對土地所享有的使用權(quán)利。中華人民共和國城鎮(zhèn)國有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例規(guī)定，我國實行土地的公有制，城市土地的所有權(quán)屬于國家，單位和個人沒有土地的所有權(quán)，但可依照法律規(guī)定取得國有土地的使用權(quán)；依法取得的土地使用權(quán)在規(guī)定期限內(nèi)可以轉(zhuǎn)讓、出租、抵押或者用于其他經(jīng)濟活動。（4）建筑和附著物。建

23、筑物是指地上地下的各種建筑及各種附屬設(shè)施，建筑物有廠房、倉庫、商店、醫(yī)院、學(xué)校、住宅、地下室、游泳池、圍墻、煙囪等；各種附屬設(shè)施是指與建筑物不可分割的設(shè)施，如電梯、中央空調(diào)、暖氣和各種管道、路線等。附著物是指附著于該土地上的不能移動，一經(jīng)移動即遭損壞的物品，如附著于土地上的各種雕塑和花、草、樹木等。3、確定土地增值稅的征稅范圍必須把握三個判定標(biāo)準(zhǔn)：（1）土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的行為征稅。對于轉(zhuǎn)讓非國有土地使用權(quán)的行為不征稅。因此，轉(zhuǎn)讓的土地，其使用權(quán)是否為國家所有，是判定是否屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)之一。根據(jù)中華人民共和國憲法和中華人民共和國土地管理法的規(guī)定

24、，城市的土地屬于國家所有。農(nóng)村和城市郊區(qū)的土地除由法律規(guī)定屬于國家所有的以外，屬于集體所有。國家為了公共利益，可以依照法律規(guī)定對集體土地實行征用，依法被征用后的土地屬于國家所有。對于上述法律規(guī)定屬于國家所有的土地，其土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)讓時，按照條例規(guī)定，屬于土地增值的征稅范圍。而農(nóng)村集體所有的土地，根據(jù)中華人民共和國土地管理法、中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法及其他國家有關(guān)規(guī)定，是不得自行轉(zhuǎn)讓的，只有根據(jù)有關(guān)法律規(guī)定，由國家征用以后變?yōu)閲宜械?，才能進行轉(zhuǎn)讓。故集體土地自行轉(zhuǎn)讓是一種違法行為，應(yīng)由有關(guān)部門來處理。對于目前違法將集體土地轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人的情況，應(yīng)由有關(guān)部門處理、補辦土地征用或出讓

25、手續(xù)變?yōu)閲宜兄?，再納入土地增值稅的征稅范圍。（2）土地增值稅是對國有土地使用權(quán)及其地上的建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅。這里，土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物的產(chǎn)權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)讓是判定是否屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)之二。（3）土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的行為征稅。是否取得收入是判定是否屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)之三。因此，土地增值的征稅范圍不包括房地產(chǎn)的權(quán)屬雖轉(zhuǎn)讓，但未取得收入的行為。如房地產(chǎn)繼承，房地產(chǎn)的權(quán)屬雖然發(fā)生了變更，但權(quán)屬人并沒有取得收入，因此也不征收土地增值稅。（二）土地增值稅納稅義務(wù)人1、所謂納稅義務(wù)（簡稱納稅人），是指根據(jù)稅法規(guī)定直接負有向國家繳納稅款義務(wù)的單位

26、和個人。2、土地增值稅的納稅義務(wù)人在條例第二條中作了規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓國家土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例規(guī)定繳納土地增值稅?！奔殑t的第六條對納稅人作了具體補充：即社會團體及其他組織。“條例”第二條所稱個人，包括個體經(jīng)營者。這些都是對土地增值稅納稅義務(wù)人的解釋。在實際工作中，對納稅人的把握應(yīng)注意以下幾點：A、不論法人與自然人。即不論是企業(yè)、事業(yè)單位、行政單位、社會團體或其他組織，還是個人，只要有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，都是土地增值稅的納稅人。B、不論經(jīng)濟性質(zhì)。即不論是全民所有制企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、個體經(jīng)營者，還是聯(lián)營企業(yè)

27、、合資企業(yè)、合作企業(yè)、外商獨資企業(yè)等，只要有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，都是土地增值稅的納稅人。C、不論內(nèi)資與外資企業(yè)、中國公民與外籍個人。根據(jù)1993年12月29日八屆人大第五次常務(wù)委員會通過的全國人大常委會關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)適用增值稅、消費稅、營業(yè)稅等稅收暫行條例的決定第三條“除增值稅、消費稅、營業(yè)稅外，其他稅種對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的適用，法律有規(guī)定的，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律未作規(guī)定，依照國務(wù)院的規(guī)定執(zhí)行”和國務(wù)院關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)適用增值稅、消費稅、營業(yè)稅等稅收暫行條例的有關(guān)問題的通知以及國稅發(fā)1994123號國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)及外籍個人適用稅種問題的通知等的

28、規(guī)定，土地增值稅適用于涉外企業(yè)和個人，因此，不論是內(nèi)資企業(yè)還是外商投資企業(yè)、外國駐華機構(gòu)；也不論是中國公民、港澳臺同胞、海外華僑，還是外國公民，只要有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，都是土地增值稅的納稅人。D、不論部門。既不論是工業(yè)、農(nóng)業(yè)、商業(yè)、學(xué)校、醫(yī)院、機關(guān)等，只要有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，都是土地增值稅的納稅人。E、對于外國政府駐華使、領(lǐng)館等官方代表機構(gòu)擁有的房地產(chǎn)發(fā)生轉(zhuǎn)讓行為是否繳納土地增值稅的問題，將由財政部、國家稅務(wù)總局根據(jù)國際慣例及雙方對等原則另行規(guī)定。3、委托代征稅款細則第十二條規(guī)定：納稅人未按照條例繳納土地增值稅的，土地管理部門、房產(chǎn)管理部門不得辦理有關(guān)的權(quán)屬變更手續(xù)。由于該稅是一個新稅種，房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的

29、形式又多種多樣，情況很復(fù)雜，因此，要征收好土地增值稅，必須與土地、房產(chǎn)管理部門搞好協(xié)條配合工作，對那些正常的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，稅務(wù)機關(guān)直接征收，對個人“炒買”、“炒賣”房地產(chǎn)的，也可以采取委托土地、房產(chǎn)管理部門代征代繳土地增值稅。因此，國家稅務(wù)總局先后下發(fā)了2個文件，明確稅務(wù)機關(guān)和國土、房產(chǎn)部門的職責(zé)和責(zé)任，即：國稅發(fā)1996第4號文件，明確了土地管理部門的職責(zé)，主要是納稅人沒有提供征、免稅證明的，土地管理部門不予辦理土地使用權(quán)的登記及過戶手續(xù)，也不發(fā)放國有土地使用證。國稅發(fā)1996第48號文件，明確了房產(chǎn)部門的職責(zé)，主要是納稅人沒有提供征、免稅證明的，房產(chǎn)部門不予辦理有關(guān)的權(quán)屬變更手續(xù)，不予發(fā)

30、放房地產(chǎn)權(quán)屬證書。對一些不易稅務(wù)機關(guān)直接征收的，可委托代征，具體辦法由各省制定?，F(xiàn)在我省未制定委托代征的具體辦法。但土地、房產(chǎn)部門的把關(guān)是保證土地增值稅征收的必要手段，尤其是企業(yè)破產(chǎn)、企業(yè)拍賣、企業(yè)兼并等行為不易控管，部門協(xié)條、配合顯得尤為重要。配合好的地方稅就征的多，配合不好的地方，漏洞就大，土地增值稅征收的就少。因此，認真執(zhí)行國稅發(fā)1996第4號文件和國稅發(fā)1996第48號文件，是堵塞土地增值稅征收漏洞最有效的辦法。其意義不局限于土地增值稅，同時，也堵塞了營業(yè)稅、所得稅和其它稅種的征管漏洞。（三）土地增值稅的稅率和計算公式1、土地增值稅的稅率（1）條例第七條規(guī)定：土地增值稅實行四級超率累進

31、稅率，分別為30%、40%、50%、60%，具體講就是：增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%；增值額超過扣除項目金額50%，未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%；增值額超過扣除項目金額100%，未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%；增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%。這里應(yīng)注意的是：每級“增值額未超過扣除項目金額”的比例，均所括本比例數(shù)。土地增值稅為什么要采取超率累進稅率？這是由土地增值稅的開征目的和立稅原則所決定的。開征土地增值稅是為了合理調(diào)節(jié)土地增值收益，對增值率高的多征，增值率低的少征，無增值的不征，以發(fā)揮稅收的經(jīng)濟杠桿作用，增加對房地產(chǎn)

32、市場的調(diào)節(jié)力度。房地產(chǎn)的投資與開發(fā)，因投資額與開發(fā)規(guī)模的不同，獲利也不同。在回報率相同的情況下，投資與開發(fā)規(guī)模大的獲利的數(shù)額多，增值額也大；而投資少，開發(fā)規(guī)模小的，獲利的數(shù)額少，增值額也小。因此，增值額與投資開發(fā)的規(guī)模成正比。增值率則不同，在增值額相同的情況下，投資與開發(fā)規(guī)模大的，增值率卻小，投資與開發(fā)規(guī)模小的，增值率反而大。在房在產(chǎn)的投資開發(fā)規(guī)模相差懸殊的情況下，按超額累進辦法設(shè)計稅率顯然是很困難的，也是不盡合理的。而按超率累進的辦法設(shè)計稅率，就能有效地調(diào)節(jié)因土地增值而帶來的過高收益。在一定程度上抑制“炒買炒賣”房的產(chǎn)（往往投資少獲利大）的行為，鼓勵從事正常的房地產(chǎn)開發(fā)。2、土地增值稅的計算

33、公式（1）應(yīng)納稅額=增值額×適用稅率（2）土地增值稅的具體計算步驟：A、計算土地增值額增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入-扣除項目金額B、計算增值額與扣除項目金額之比增值額與扣除項目金額之比=增值額÷扣除項目金額C、計算土地增值稅的稅額土地增值稅稅額=（增值額×適用稅率）（3）計算土地增值稅稅額，可按增值額乘以適用的稅率減去扣除項目金額乘以速算扣除系數(shù)的簡便方法計算，具體公式如下：A、增值額未超過扣降項目金額50%的土地增值稅稅額=增值額×30%B、增值額超過扣除項目金額50%，未超過100%的地增值稅額=增值額×40%-扣除項目金額×5%C、增

34、值額超過扣除項目金額100%，未超過200%的土地增值稅稅額=增值額×50%-扣除項目金額×15%D、增值額超過扣除項目金額200%的土地增值稅稅額=增值額×60%-扣除項目金額×35%公式中的5%、15%、35%分別分速算扣除系數(shù)。（四）土地增值稅的計稅依據(jù)的確定正確計算土地增值稅，必須把握兩個關(guān)鍵要素，一是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入；二是扣除項目金額。下面就分別介紹兩個要素之一的收入的確定：1、基本規(guī)定條例第五條規(guī)定：“納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入”。細則第五條對條例又作了補充規(guī)定：“條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)

35、的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益?！奔殑t第二十條還規(guī)定：“土地增值稅以人民幣為計算單位。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入為外國貨幣的，以取得收入當(dāng)天或當(dāng)月1日國家公布的市場匯價折合成人民幣，據(jù)以計算應(yīng)納土地增值稅稅額?！?、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入的概念與類型（1）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入的概念轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入是指房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)所有人、土地的使用人將房屋的產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)移轉(zhuǎn)給他人而取得的貨幣形態(tài)、實物形態(tài)、其他形態(tài)等全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益。在現(xiàn)實交易中，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入的形式是多種多樣的，其包括的范圍也是非常廣泛的。因此，在解釋土地增值稅收入時參照了營業(yè)稅等其他稅種的做法，將轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益都作為轉(zhuǎn)讓收入。

36、這樣界定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入，從立法的角度看較為嚴(yán)密。對納稅人隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格的、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格又無正當(dāng)理由的，條例和細則規(guī)定，應(yīng)由評估機構(gòu)參照同類房地產(chǎn)的市場交易價格進行評估，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)或參照評估價格確定納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。因此，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入不僅僅是指買賣或交易雙方的成交價，還包括稅務(wù)機關(guān)根據(jù)評估價格而確定的收入。（2）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入的類型條例第五條規(guī)定：“納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入包括貨幣收入，實物收入和其他收入?！边@一條列舉了轉(zhuǎn)讓收入的全部形式。A、貨幣收入，是指納稅人轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物產(chǎn)權(quán)而取得的現(xiàn)金，銀行存款，支票、銀行本票

37、、匯票等各種信用票據(jù)和國庫存券、金融債券、企業(yè)債券、股票等有價證券。這些類型的收入其實質(zhì)都是轉(zhuǎn)讓方因轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、房屋產(chǎn)權(quán)而向取得方收取的價款。貨幣收入一般比較容易確定。B、實物收入，是指納稅人轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物產(chǎn)權(quán)而取得的各種實物形態(tài)的收入。如鋼材、水泥等建材，房屋、土地等不動產(chǎn)等。實物收入的價值不太容易確定，一般要對這些實物形態(tài)的流動資產(chǎn)、財產(chǎn)進行估價（通常采用市場交易價法）。C、其他收入，是指納稅人轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物而取得的無形資產(chǎn)收入或具有財產(chǎn)價值的權(quán)利。如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)、土地使用權(quán)、商譽權(quán)等。這種類型的收入比較

38、少見，其價值需要進行專業(yè)的評估。（3）按評估價格計算征收土地增值稅條例第九條規(guī)定：納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評估價格計算征收：A、隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格的；B、提供扣除項目金額不實的；C、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的。細則對上述的解釋是：條例第九條（一）項所稱的隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格，是指納稅人不報或有意低報轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物價款的行為。條例第九條（二）項所稱的提供扣除項目金額不實的，是指納稅人在納稅申報時不據(jù)實提供扣除項目金額的行為。條例第九條（三）項所稱的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的，是指納稅人申報的轉(zhuǎn)讓房地

39、產(chǎn)的實際成交價低于房地產(chǎn)評估機構(gòu)評定的交易價，納稅人又不能提供憑據(jù)或無正當(dāng)理由的行為。隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格，應(yīng)由評估機構(gòu)參照同類房地產(chǎn)的市場交易價格進行評估。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)根據(jù)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的，由稅務(wù)機關(guān)參照房地產(chǎn)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。上述問題要注意把握兩點，一是稅務(wù)機關(guān)應(yīng)根據(jù)評估價格確定，二是稅務(wù)機關(guān)參照評估價格確定。（4）房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收賬款的處理問題對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、銷售商品房的收入于銷售實現(xiàn)時記入“經(jīng)濟收入”科目，并按收入的類別設(shè)置明細賬；而按照合同規(guī)定預(yù)收購房單位或個人的購房定金，則記入“預(yù)

40、收賬款”科目。我省根據(jù)實際情況，下發(fā)了豫地稅發(fā)1995167號文件，對預(yù)收房款按規(guī)定的預(yù)征率預(yù)征土地增值稅。2004年6月下發(fā)了豫地稅函2004125號文件，對核定征收的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，預(yù)收房款按規(guī)定的核定征收率征收土地增值稅。（5）房地產(chǎn)收入計算幣種問題轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入為外國貨幣的，細則規(guī)定：“以取得收入當(dāng)天或當(dāng)月1日國家公布的市場匯價折合人民幣，據(jù)以計算土地增值稅稅額?！边@是根據(jù)納稅人的不同情況確定的。對于經(jīng)常發(fā)生房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的納稅人（如房地產(chǎn)開發(fā)公司），由于按每次取得收入當(dāng)天的市場匯折合成人民幣，折算的工作量太大，可按取得收入當(dāng)月1日的市場匯價折合成人民幣合并計算，對其他納稅人，則可按取得

41、收入當(dāng)日的市場匯價折合成人民幣計算。（五）土地增值稅扣除項目的計算土地增值稅扣除項目金額的計算，是確定土地增值稅的計稅依據(jù)增值額的關(guān)鍵。它是征收土地增值稅最難把握的部分，它不僅需要掌握房地產(chǎn)業(yè)的財務(wù)、會計知識，而且還要掌握扣除項目的內(nèi)容和含義，以及二者的區(qū)別，從計算的難易程度上來講，比增值稅、所得稅的計算有過之而不及。1、土地增值稅扣除項目的有關(guān)規(guī)定條例第六條對計算增值額的扣除項目作了下列規(guī)定：（1）取得土地使用權(quán)所支付的金額；（2）開發(fā)土地的成本、費用；（3）新建房及配套設(shè)施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格；（4）與房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的稅金；（5）財政部規(guī)定的其他扣除項目。細則第七條對條

42、例第六條所列的扣除項目作了解釋，具體為：（1）取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。（2）開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)）的成本，是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)成本），包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費用。土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占有稅、勞動力安置費及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С觥仓脛舆w用房支出等。前期工程費，包括規(guī)劃、設(shè)計、項目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”等支出。建筑安裝工程費，是指

43、以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費?；A(chǔ)設(shè)施費，包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。公共配套設(shè)施費，包括不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的支出。開發(fā)間接費用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷費。（3）開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費用（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費用），是指與房地產(chǎn)一切項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠接轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過

44、按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費，按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。上述計算扣除的具體比例，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。我省的扣除比例經(jīng)省人民政府批準(zhǔn)，分別按5%和10%的比例扣除。（4）舊房及建筑物的評估價格，是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機構(gòu)評定的重置成本價乖以新度折扣率后的價格。評估價格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)確認。（5）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、

45、城市維護建設(shè)稅、印花稅。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。（6）根據(jù)條例第六條（五）項規(guī)定，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和加計20%的扣除。2、土地增值稅扣除項目的具體含義（1）取得土地使用權(quán)所支付的金額細則第七條（一）款是對條例第六條的具體解釋。取得土地使用權(quán)所支付的金額包含了兩方面的內(nèi)容，一是納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款，二是納稅人在取得土地使用權(quán)時按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的土地價款包括：A、按照中華人民共和國城鎮(zhèn)國有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例的規(guī)定，以協(xié)議、招標(biāo)、拍賣等出讓方式取得土地使用權(quán)

46、的，為納稅人所支付的土地出讓金；B、以行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時按照國家有關(guān)規(guī)定補交的土地出讓金；C、以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，為向原土地使用權(quán)人實際支付的地價款。D、按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用，是指納稅人在取得土地使用權(quán)過程中為辦理有關(guān)手續(xù)，按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)的登記、過戶手續(xù)費。（2）房地產(chǎn)開發(fā)成本細則第七條（二）是對條例第六條（二）中“開發(fā)土地的成本”和（三）中“新建房及配套設(shè)施的成本”的解釋。房地產(chǎn)開發(fā)通常既包括土地的開發(fā)又包括房屋及配套設(shè)施的開發(fā)，這兩項開發(fā)的成本在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行財務(wù)會計核算時，都計入“開發(fā)成本”科目。為了便于計算和操作，在細則中將兩

47、者放在一起作為房地產(chǎn)開發(fā)成本加以解釋。這樣，不僅適用于只進行開發(fā)的情況，也適用于既進行土地的開發(fā)又進行商品房建設(shè)的情況。細則規(guī)定，在計算增值額時，房地產(chǎn)開發(fā)成本按納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本予以扣除。即在確定扣除項目金額時，允許按實際發(fā)生的成本進行扣除。房地產(chǎn)開發(fā)成本，主要包括土地的征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費用等。A、土地征用及拆遷補償費，是指在房地產(chǎn)開發(fā)過程中發(fā)生的征用土地的征地費用、拆遷地上地下建筑物和附著物的拆遷費用、解決拆遷戶住房和安置被拆遷者工作的安置及補償費用等支出。包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關(guān)地上、

48、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С觯床疬w補償支出扣除拆遷舊建筑等回收的殘值后的凈余額）、安置動遷用房支出等。這里要強調(diào)的是，如果土地的征用及拆遷補償是由政府或者他人承擔(dān)的，納稅人是在已征用和拆遷好的土地上進行開發(fā)的，則這部分支出已體現(xiàn)在納稅人取得土地使用權(quán)所支付的金額中，這部分土地的征用及拆遷補償費在納稅人的房地產(chǎn)開發(fā)成本中就不允許扣除。B、前期工程費，是指在房地產(chǎn)開發(fā)項目建造前所發(fā)生的一些費用。包括規(guī)劃、設(shè)計、項目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”（通水、通電、通路、平整地面）等支出。這里要強調(diào)的是，如果納稅人取得的是已經(jīng)進行了土地開發(fā)的“熟地”，如已搞好“三通一平”、“五通一平”等

49、等，則前期工程費支出已體現(xiàn)在納稅人取得土地使用權(quán)所支付的金額中，這部分的前期工程費在納稅人的房地產(chǎn)開發(fā)成本中就不允許扣除。C、建筑安裝工程費，是指房地產(chǎn)開發(fā)項目在建造過程中發(fā)生的各種建筑工程費用和安裝工程費用。包括：納稅人將房地產(chǎn)開發(fā)項目出包給建筑施工單位所發(fā)生的支付承包方的建筑安裝工程費用；納稅人自己建房所發(fā)生的列入開發(fā)項目工程施工圖預(yù)算內(nèi)的各項建筑安裝工程費用。D、基礎(chǔ)設(shè)施費，是指房地產(chǎn)開發(fā)項目所需的各項基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)所發(fā)生的支出。包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。E、公共配套設(shè)施費，是指在房地產(chǎn)開發(fā)中必須建造、但又不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配

50、套設(shè)施所發(fā)生的支出。如開發(fā)小區(qū)內(nèi)的居委會、派出所、幼兒園、學(xué)校、公共廁所等設(shè)施建造的支出。F、開發(fā)間接費用，是指納稅人內(nèi)部獨立核算單位直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的各項間接費用。包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷費等。這里要強調(diào)的是，納稅人的行政管理部門（總部）為管理和組織經(jīng)營活動而發(fā)生的管理費用，應(yīng)在房地產(chǎn)開發(fā)費用中扣除，不應(yīng)在此扣除。（3）房地產(chǎn)開發(fā)費用細則第七條（三）是對條例第六條（二）中“開發(fā)土地的費用”和（三）中的“新建房及配套設(shè)施的費用”的解釋。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進行財務(wù)會計核算時，將開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施所發(fā)生的費用分別計入“

51、銷售費用”、“管理費用”和“財務(wù)費用”三個科目，為了便于操作，故在細則中將開發(fā)土地的費用和新建房及配套設(shè)施的費用放在一起作為房地產(chǎn)開發(fā)費用進行解釋。房地產(chǎn)開發(fā)費用，是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用，管理費用和財務(wù)費用。根據(jù)現(xiàn)行財務(wù)會計制度的規(guī)定，這三項費用作為期間費用，直接計入當(dāng)期損益，不按成本核算對象進行分攤。故作為土地增值稅扣除項目的房地產(chǎn)開發(fā)費用，不按納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的費用進行扣除，而按細則按規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)進行扣除。細則規(guī)定，財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)

52、費用，按細則第七條（一）、（二）項規(guī)定（即取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本）計算的金額之和的5%計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按細則第七條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的10%計算扣除。（4）舊房及建筑物的評估價格細則第七條（四）是對條例第六條（三）中“舊房及建筑物的評估價格”的解釋。對舊房及建筑物不按建造時所實際支付的成本和費用作為扣除項目金額，而采用評估價格作為扣除項目金額，主要是考慮到舊房及建筑物的轉(zhuǎn)讓收入包含一定的受通貨膨脹因素影響的價格上漲部分。如果按建造時的造價作為扣除項目金額，則對因通貨膨脹而帶來的增值也征了

53、土地增值稅，這樣不盡合理。細則規(guī)定，舊房及建筑物的評估價格，是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機構(gòu)評定的重置成本價乖以成新度折扣率后的價格。舊房及建筑物的評估價格，須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)確認。重置成本價的含義是，對舊房及建筑物，按轉(zhuǎn)讓時的建材價格及人工費用計算，建造同樣面積、同樣層次、同樣結(jié)構(gòu)、同樣建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)的新房及建筑物所需花費的成本費用。成新度折扣率的含義是，按舊房的新舊程度作一定的比例折扣。例如：一棟房屋，建造時的造價為1000萬元，按轉(zhuǎn)讓時的建材及人工費用計算，建同樣的新房需花費3000萬元，該房屋有六成新，則該房屋的評估價格為：3000萬元×60%=180

54、0（萬元）（5）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金細則第七條（五）是對條例第六條（四）的解釋。與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，是指納稅人在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅和印花稅。因轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。A、營業(yè)稅對轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的，按轉(zhuǎn)讓收入的5%計算征收。對銷售不動產(chǎn)按銷售收入的5%計算征收。它包括銷售建筑物或構(gòu)筑物、銷售其他土地附著物。在銷售不動產(chǎn)時連同不動產(chǎn)所占土地的使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓的行為，比照銷售不動產(chǎn)征稅。B、城市維護建設(shè)稅按納稅人實際繳納的營業(yè)稅稅額為計稅依據(jù)，與營業(yè)稅同時繳納。稅率分別是：納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7%；納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5%；納稅人

55、所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1%。C、印花稅按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所載金融的萬分之五貼花。這里需要明確的是，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照有關(guān)財務(wù)會計制度，其在轉(zhuǎn)讓時繳納的印花稅因列入管理費用中，故在此不允許扣除。其他納稅人繳納的印花稅允許在此扣除。D、教育費附加按納稅人實際繳納的營業(yè)稅為計征依據(jù)，附加規(guī)定的稅率征收。與營業(yè)稅同時繳納。E、契稅納稅人為取得土地支付的契稅。（6）財政部規(guī)定的其他扣除項目細則第七條（六）是對條例第六條（五）“財政部規(guī)定的其他扣除項目”的解釋。細則規(guī)定，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按細則（一）、（二）項規(guī)定（即取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本）計算的金額之和加計20%的扣除。（六）土地增值稅的計算單位1、基本規(guī)定土地增值稅的計稅單位在細則第八條中作了原則規(guī)定：“土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算?！边@一條的含義是，在計算征收土地增值稅時，計稅的單位或計稅的對象要與