企業(yè)全面預(yù)算的編制起點(diǎn)

1、企業(yè)全面預(yù)算的編制起點(diǎn)              企業(yè)全面預(yù)算是以貨幣和其他計(jì)量形式反映的，揭示企業(yè)未來(lái)一段期間全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)目標(biāo)的行動(dòng)計(jì)劃及其保證措施的管理工具。企業(yè)全面預(yù)算管理是現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的核心。全面預(yù)算的編制，是企業(yè)組織內(nèi)部控制的重要前提。在企業(yè)編制預(yù)算的實(shí)際操作之前確定全面預(yù)算的編制起點(diǎn)，是任何預(yù)算編制機(jī)構(gòu)首先應(yīng)當(dāng)解決的問(wèn)題。而恰恰在這個(gè)問(wèn)題上，理論界和實(shí)務(wù)界存在很大分歧。 一、全面預(yù)算編制起點(diǎn)的幾種代表性觀點(diǎn) 1、生產(chǎn)能量起點(diǎn)論。生產(chǎn)能量起點(diǎn)論，也叫生

2、產(chǎn)數(shù)量起點(diǎn)論或產(chǎn)能起點(diǎn)論，主張從生產(chǎn)或確認(rèn)生產(chǎn)任務(wù)開(kāi)始編制企業(yè)預(yù)算(或財(cái)務(wù)計(jì)劃)。這種觀點(diǎn)見(jiàn)于我國(guó)1980年以前的財(cái)務(wù)管理,經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析和企業(yè)管理的教科書(shū)中。由于在此時(shí)期我國(guó)實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，每個(gè)企業(yè)都是國(guó)家這個(gè)“大公司”的“生產(chǎn)車(chē)間”，生產(chǎn)品種和數(shù)量都由國(guó)家統(tǒng)一計(jì)劃調(diào)配。而且當(dāng)時(shí)處于商品短缺的經(jīng)濟(jì)時(shí)代，產(chǎn)品生產(chǎn)出來(lái)不愁沒(méi)有人買(mǎi)，使“以產(chǎn)定銷(xiāo)”的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理模式在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中處于“老大”地位。即“產(chǎn)量搞定則其他全部搞定”。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，這種觀點(diǎn)已逐漸退出歷史舞臺(tái)。繼續(xù)沿用“以產(chǎn)定銷(xiāo)”生產(chǎn)能力起點(diǎn)論的預(yù)算編制企業(yè)，只能限定于某些壟斷性行業(yè)。 2、銷(xiāo)售起點(diǎn)論。這種觀點(diǎn)產(chǎn)生于20世紀(jì)七、

3、八十年代，是現(xiàn)在我國(guó)非常盛行的主流觀點(diǎn)。銷(xiāo)售起點(diǎn)論是在“以銷(xiāo)定產(chǎn)”的思想理念指導(dǎo)下，以銷(xiāo)量為預(yù)算編制的起點(diǎn)。即“銷(xiāo)售搞定則其他全部搞定”。其基本思想如圖。 銷(xiāo)售起點(diǎn)論相對(duì)于“以產(chǎn)定銷(xiāo)”的生產(chǎn)能力起點(diǎn)論的最大優(yōu)勢(shì)在于：企業(yè)經(jīng)營(yíng)者要以占有市場(chǎng)最大份額為手段，獲取企業(yè)的最大獲利空間。該理論基于競(jìng)爭(zhēng)性消費(fèi)者市場(chǎng)，商品供給相對(duì)過(guò)剩為背景提出，有一定的現(xiàn)實(shí)意義。因此銷(xiāo)售起點(diǎn)論借助于財(cái)經(jīng)類(lèi)高校的教科書(shū)，以固定預(yù)算、彈性預(yù)算的編制方法作為媒介，在世界范圍內(nèi)得到了迅速普及。 但在實(shí)際應(yīng)用中成功的案例并不多，人們發(fā)現(xiàn)商品銷(xiāo)售量并不能成為影響企業(yè)投資、經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)活動(dòng)的惟一變量，資本產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)上的各項(xiàng)變化因素，都可能以

4、不影響商品銷(xiāo)售量的其他途徑，直接影響企業(yè)的資金流向和財(cái)務(wù)成果。以銷(xiāo)售量為起點(diǎn)的預(yù)算編制方針和強(qiáng)制性的預(yù)算執(zhí)行，可能造成企業(yè)“撿了芝麻而丟了西瓜”的結(jié)局。隨之而來(lái)的就是西方某些知名企業(yè)高層管理者對(duì)預(yù)算管理的噓聲，“超越預(yù)算”和“預(yù)算過(guò)時(shí)論” 的主張有所抬頭。中國(guó)一些上市公司的高層領(lǐng)導(dǎo)也開(kāi)始抱怨“預(yù)算對(duì)市場(chǎng)反映遲鈍”、“預(yù)算是一副手銬”等等。批評(píng)的矛頭集中指向銷(xiāo)售起點(diǎn)論。 3、目標(biāo)利潤(rùn)起點(diǎn)論（利潤(rùn)觀）。目標(biāo)利潤(rùn)起點(diǎn)論是指管理者首先通過(guò)科學(xué)預(yù)測(cè)確定企業(yè)應(yīng)實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)利潤(rùn)，其它預(yù)算都以目標(biāo)利潤(rùn)為導(dǎo)向，圍繞著目標(biāo)利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)進(jìn)行編制。同時(shí)，基于現(xiàn)代公司制的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相互分離的特點(diǎn)，于增彪，梁文濤提出：“

5、在兩權(quán)分離的企業(yè)中預(yù)算的編制是從選擇投資報(bào)酬率，利潤(rùn)水平或每股收益開(kāi)始，但這種選擇由所有者和經(jīng)營(yíng)者分別進(jìn)行，需要既定的程序予以協(xié)調(diào)，經(jīng)營(yíng)者根據(jù)協(xié)調(diào)后的投資報(bào)酬率，利潤(rùn)水平或每股收益計(jì)算利潤(rùn)從而得出成本的總額和單位產(chǎn)品數(shù)額，并拓展成包括成本預(yù)算的利潤(rùn)預(yù)算?！?由于利潤(rùn)起點(diǎn)論將企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的出發(fā)點(diǎn)與全面預(yù)算的起點(diǎn)統(tǒng)一起來(lái)，有一定的先進(jìn)性、主動(dòng)性和綜合性，因此，也有企業(yè)在實(shí)際中以目標(biāo)利潤(rùn)作為預(yù)算編制的起點(diǎn)。然而，以利潤(rùn)作為編制預(yù)算的起點(diǎn)，是在“虛擬目標(biāo)利潤(rùn)”的基礎(chǔ)上安排年度預(yù)算收支，當(dāng)預(yù)算執(zhí)行年度出現(xiàn)了有利于企業(yè)盈利的客觀環(huán)境時(shí)，各項(xiàng)分解下來(lái)的預(yù)算指標(biāo)（各項(xiàng)收入、各項(xiàng)成本費(fèi)用）都可以輕松完成，沒(méi)有達(dá)

6、到調(diào)動(dòng)各部門(mén)以及全體員工積極性的作用；甚至出現(xiàn)了年底突擊花錢(qián)的情況。如果以預(yù)算年度的上一個(gè)年度的利潤(rùn)水平加上一定的增長(zhǎng)幅度作為目標(biāo)利潤(rùn)，在企業(yè)內(nèi)部落實(shí)預(yù)算就會(huì)遭到普遍抵制，無(wú)休止的部門(mén)之間的推諉扯皮將使預(yù)算難以落實(shí)。 二、對(duì)單一起點(diǎn)論的評(píng)析 以上三種起點(diǎn)論從一個(gè)側(cè)面反映了我國(guó)全面預(yù)算管理的發(fā)展軌跡，可統(tǒng)稱(chēng)為單一起點(diǎn)論。其共性在于： 首先，預(yù)算編制者都希望建立一個(gè)下面這樣的數(shù)學(xué)模型： Y=F(X) Y企業(yè)的財(cái)務(wù)成果或經(jīng)營(yíng)活動(dòng) X產(chǎn)量（產(chǎn)能起點(diǎn)論） 銷(xiāo)售量（銷(xiāo)售起點(diǎn)論） 目標(biāo)利潤(rùn)（目標(biāo)利潤(rùn)起點(diǎn)論） 從這個(gè)模型可見(jiàn)，三種起點(diǎn)論都以某單一因素作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果函數(shù)的自變量，自變量的選擇直接關(guān)系到函數(shù)本身

7、的界定，如果所建立的函數(shù)式不存在必然的函數(shù)關(guān)系，或者雖然存在一定的函數(shù)關(guān)系，但自變量并不惟一，就會(huì)造成預(yù)算的失真。 其次，從上述公式可以看出，預(yù)算編制過(guò)程對(duì)預(yù)算編制起點(diǎn)的依賴(lài)程度。生產(chǎn)能量起點(diǎn)論對(duì)產(chǎn)量的依賴(lài)程度最高，銷(xiāo)售起點(diǎn)論對(duì)銷(xiāo)售量的依賴(lài)程度最高，而利潤(rùn)起點(diǎn)論則對(duì)預(yù)算編制起點(diǎn)的依賴(lài)程度相應(yīng)降低。因?yàn)椋麧?rùn)起點(diǎn)論所規(guī)劃的目標(biāo)利潤(rùn)及其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不僅需要落實(shí)于市場(chǎng)銷(xiāo)售，而且也需要落實(shí)于內(nèi)部各項(xiàng)管理。 筆者認(rèn)為，影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的變量因素錯(cuò)綜復(fù)雜，是多方面的。往往并不局限于一項(xiàng)，因此，不能簡(jiǎn)單地將一個(gè)單項(xiàng)因素作為企業(yè)整個(gè)預(yù)算的自變量。即使在以銷(xiāo)定產(chǎn)的企業(yè)，商品的銷(xiāo)售量可作為預(yù)算體系中的重要變化因素，也

8、不能將其固定為惟一變化因素。資金、成本、價(jià)格、投資都有可能引導(dǎo)企業(yè)的利潤(rùn)走向。所以，在現(xiàn)代競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，經(jīng)營(yíng)環(huán)境復(fù)雜多變且難以預(yù)料的情況下。僅僅依靠單一的財(cái)務(wù)指標(biāo)作為預(yù)算的編制起點(diǎn)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。 三、從戰(zhàn)略角度編制全面預(yù)算的起點(diǎn) 從戰(zhàn)略角度編制全面預(yù)算的起點(diǎn)應(yīng)是多起點(diǎn)、全方位的。近二十年來(lái)，全球經(jīng)濟(jì)一體化的不斷推進(jìn)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)的國(guó)際化和國(guó)際自由貿(mào)易飛速發(fā)展，企業(yè)戰(zhàn)略管理和技術(shù)日益受到重視。企業(yè)越來(lái)越依靠并采取創(chuàng)造性地適應(yīng)環(huán)境并向環(huán)境挑戰(zhàn)的戰(zhàn)略行為，通過(guò)綜合考慮企業(yè)所面臨的外部及內(nèi)部情況，將企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略意圖貫徹或體現(xiàn)到企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之中，確保企業(yè)獲得和維持長(zhǎng)遠(yuǎn)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。因此，企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的制定及

9、其管理已成為現(xiàn)代企業(yè)管理的核心內(nèi)容。這要求，制定全面預(yù)算的出發(fā)點(diǎn)和立足點(diǎn)是企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，體現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略意圖，其實(shí)質(zhì)是根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略來(lái)配置資源，使其除了具備協(xié)調(diào)、控制作用以外，還具備激勵(lì)、提升管理能力、抗御風(fēng)險(xiǎn)、落實(shí)企業(yè)戰(zhàn)略的作用。所以，筆者認(rèn)為全面預(yù)算應(yīng)配合企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，提供并分析有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)、學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)、內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程、顧客等綜合信息，通過(guò)運(yùn)用財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息體現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略方針，利用更為靈活合理的全面預(yù)算編制方法構(gòu)筑較完善的全面預(yù)算并成為戰(zhàn)略管理體系的核心部分。 所以，編制企業(yè)全面預(yù)算時(shí)應(yīng)多起點(diǎn)，多方位綜合考慮。多起點(diǎn)是指采用多個(gè)指標(biāo)作為企業(yè)活動(dòng)函數(shù)的自變量（如：目標(biāo)利潤(rùn)，現(xiàn)金流量、杠桿系數(shù)、EVA）。多方位是指將財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)相結(jié)合，引進(jìn)客戶(hù)忠誠(chéng)度，新產(chǎn)品率和質(zhì)量、員工滿(mǎn)意度等非財(cái)務(wù)指標(biāo)。同時(shí)在選擇多起點(diǎn)指標(biāo)時(shí)，既要考慮相關(guān)的收益指標(biāo)，又考慮反映企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的指標(biāo)（如安全邊際、經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)、銷(xiāo)售增長(zhǎng)率、財(cái)務(wù)杠桿系數(shù)、資產(chǎn)負(fù)債率）。即建立如下模型： Y=F(X1,X2,X3,XN) Y企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo) XN各種財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo) 企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、行業(yè)特點(diǎn)、生產(chǎn)周期和風(fēng)險(xiǎn)等因素靈活選擇各項(xiàng)指標(biāo)。例如，企業(yè)在初創(chuàng)期應(yīng)實(shí)施的是以資本預(yù)算為起點(diǎn)的預(yù)算管理模式，處于成長(zhǎng)期的企業(yè)選擇銷(xiāo)售為起點(diǎn)的預(yù)算管理