教學(xué)目的及要求Word版

1、第四章 存 貨一、教學(xué)目的及要求通過本章的學(xué)習(xí)，了解存貨的分類，明確存貨的概念、性質(zhì)及范圍；掌握存貨入賬價值的確定、存貨發(fā)出的各種計價方法以及期末存貨的計價方法，熟練掌握原材料按實際成本核算和按計劃成本核算的賬務(wù)處理方法。掌握包裝物、低值易耗品、委托加工物資的核算以及商品的數(shù)量進價金額核算和售價金額核算法，了解商品的其他核算方法；了解存貨清查的意義，掌握存貨清查結(jié)果的賬務(wù)處理方法。二、重點難點問題1、存貨的確認(rèn)與取得的計價。2、發(fā)出存貨計價的方法。3、期末存貨計價的成本與可變現(xiàn)凈值孰低法。4、材料按實際成本核算的方法。5、材料按計劃成本核算的方法。6、商品存貨的數(shù)量進價金額法與售價金額法。7、

2、低值易耗品核算的五五攤銷法。8、包裝物出租出借的核算。三、學(xué)時分配1、理論學(xué)時：10學(xué)時2、實踐學(xué)時：5學(xué)時四、教學(xué)內(nèi)容引導(dǎo)案例： 存貨計價方法不得隨意改變案例-某市地稅稽查局在2003年稅收財務(wù)大檢查中，發(fā)現(xiàn)某五金廠2002年上半年和下半年對存貨成本采用了不同的計價方法。上半年產(chǎn)成品的存貨成本采用先進先出法，銷售實現(xiàn)后，按帳面存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本。但是從2002年7月開始，在未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)的情況下，擅自改變存貨計價方法而采用了加權(quán)平均法法，致使2002年產(chǎn)品銷售成本上升了將近400萬元，企業(yè)該年度的應(yīng)納稅所得額也相應(yīng)減少了400萬元，少繳企業(yè)所得稅132萬元。資料來源：中國稅網(wǎng) 200

3、6年1月13日討論題：1、企業(yè)改變存貨計價方法違反了會計制度的哪些規(guī)定？2、企業(yè)為什么改變存貨計價方法，帶來的結(jié)果是什么？1 / 44第一節(jié) 存貨概述一、存貨的概念存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。存貨具有以下特點：1、企業(yè)持有存貨的目的在于準(zhǔn)備在正常經(jīng)營過程中予以出售2、存貨屬于有形資產(chǎn)，具有物質(zhì)實體。3、存貨屬于流動資產(chǎn)，具有較大的流動性 4、存貨具有實效性和發(fā)生潛在損失的可能性。二、存貨的確認(rèn)（一） 符合存貨的概念企業(yè)的一項資產(chǎn)符合存貨的概念一個主要的標(biāo)準(zhǔn)是，企業(yè)能夠控制該存貨產(chǎn)生的經(jīng)濟利益。具體表現(xiàn)

4、為企業(yè)擁有該項存貨的所有權(quán)，即凡是在盤存日所有權(quán)屬于企業(yè)的所有物品，不論企業(yè)是否已經(jīng)收到或者持有，都應(yīng)作為企業(yè)的存貨。企業(yè)存貨所有權(quán)的轉(zhuǎn)移是依據(jù)企業(yè)存貨購銷的權(quán)利和義務(wù)來確定。（二）同時符合的兩個條件1、 該存貨有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；注意以下幾種特殊情形：（1）代銷商品。應(yīng)作為委托方的存貨處理。但是為了使受托方加強對代銷商品的核算和管理，要求受托方對其受托代銷商品納入存貨核算。（2）在途存貨。對于購貨方已確認(rèn)為購進（如已付款等）而尚未到達(dá)入庫的在途存貨，購貨方應(yīng)將其作為存貨處理。（3）購貨協(xié)定。不作為企業(yè)的存貨核算。2、 該存貨的成本能夠可靠地計量。三、存貨的分類1、按存貨的經(jīng)濟用途分

5、類：（1）在正常經(jīng)營過程中儲存?zhèn)涫鄣拇尕?。?）為最終出售正處于生產(chǎn)過程的存貨。（3）在生產(chǎn)經(jīng)營過程中儲存?zhèn)浜牡拇尕洝?、按存貨的存放地點分類：（1）庫存存貨。（2）在途存貨。（3）加工中的存貨。（4）委托代銷存貨。（5）寄存的存貨。3、按存貨的來源渠道分類：（1）外購存貨。（2）自制存貨。（3）委托加工存貨。另外有些企業(yè)還可能有接受投資的存貨、接受捐贈的存貨和盤盈的存貨等。4、按存貨的經(jīng)濟內(nèi)容分類：（1）原材料。（2）在產(chǎn)品。（3）自制半成品。（4）庫存商品。（5）代銷商品。（6）周轉(zhuǎn)材料，是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價值但仍然保持原來形態(tài)、不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料，如包裝物和低值易耗品。

6、（7）外購商品。指企購入的不需要任何加工即可對個銷售的商品。第二節(jié) 存貨的計量一、存貨的初始價值計量企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。(一)存貨的采購成本。存貨的采購成本是指存貨從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及可歸屬于存貨采購成本的費用?？蓺w屬于存貨采購成本的費用，如存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費及包裝費、存貨運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。 商品流通企業(yè)購入的商品，按照進價和按規(guī)定應(yīng)計入商品成本的稅金作為采購成本。采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、包裝費、保險費等費用、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等，可以先進行

7、匯集，期末根據(jù)所購商品的存銷比例進行分?jǐn)?，對于已售商品的進貨費用計入當(dāng)損益（主營業(yè)務(wù)成本）；對于未售商品的進貨費用計入期末存貨成本。企業(yè)采購商品進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益（銷售費用）。（二）存貨的加工成本。存貨的加工成本包括直接人工及按照一定方法分配的制造費用等。（三）存貨的其他成本。存貨的其他成本是指除采購成本、加工成本以外的使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。（1）投資者投入存貨，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，按照該項存貨的公允價值作為其入賬價值。（2）接受捐贈存貨應(yīng)按公允價值入賬

8、。公允價值不能確定的，可以按以下規(guī)定確定其實際成本：捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標(biāo)明的金額減去可抵扣的進項稅額，作為實際成本；捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，按如下順序確定其實際成本：同類或類似存貨存在活躍市場的，按同類或類似存貨的市場價格估計的金額，減去可抵扣的進項稅額作為實際成本；同類或類似存貨不存在活躍市場的，按所接受捐贈存貨的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值減去可抵扣的進項稅額，作為實際成本。（3）盤盈的存貨按其重置成本作為入賬價值。二、發(fā)出存貨的價值計量（一）個別計價法個別計價法，又稱個別認(rèn)定法，是指以每批收入存貨的實際成本作為發(fā)出各該批存貨實際成本的方法。采用這種方法要求企業(yè)逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨

9、和期末存貨所屬的收入批別，分別按其收入批別確定的單位成本作為計算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本。為此，要求企業(yè)要按存貨的收入批別或品種設(shè)置明細(xì)賬，詳細(xì)對存貨進行紀(jì)錄，并在存貨上附加標(biāo)簽或編號，以便正確辨認(rèn)確定發(fā)出存貨的個別實際成本。例【4-1】某企業(yè)2005年9月份，乙材料收發(fā)存資料見表4-1，假定月初只結(jié)存一種批次的材料，9月2日發(fā)出的是結(jié)存的材料；10日發(fā)出材料1 200千克，其中500千克是月初結(jié)存的，另700千克是8日購進的；25日發(fā)出的均是18日購進的存貨。采用個別計價法計算發(fā)出和結(jié)存乙材料的實際成本，見表4-2。 材料收發(fā)存數(shù)量一覽表表4-1 業(yè) 務(wù)收 入數(shù)量（千克） 單價（元） 發(fā)出

10、數(shù)量 結(jié)存數(shù)量(千克) （千克）1日存貨 1 500（單價10元）2日發(fā)出 800 7008日購入 1 000 11.75 1 70010日發(fā)出 1 200 50018日購入 1 500 11.50 2 00025日發(fā)出 1 000 1 000乙材料明細(xì)分類賬表4-2 計量單位：千克2005年月 日憑證字號摘要收 入數(shù)量 單價 金額 發(fā) 出數(shù)量 單價 金額結(jié) 存數(shù)量 單價 金額 9 1（略）月初結(jié)存1 500 10 15 000 2發(fā)出800 10 8 000700 10 7 000 8購入1000 11.75 11 750700 10 7 0001 000 11.75 11 750 10發(fā)出

11、 500 10 5 000700 11.75 8 225 200 10 2 000300 11.75 3 525 18購入1500 11.50 17 250200 10 2 000300 11.75 3 5251 500 11.50 17 250 25發(fā)出1000 11.50 11 500200 10 2 000300 11.75 3 525500 11.50 5 750 30本 月合 計2500 29 0003000 32 725200 10 2 000300 11.75 3 525500 11.50 5 750由表4-2可以得出，本月發(fā)出乙材料的實際成本為：800×10500&#

12、215;10700×11.751000×11.5=8 0005 0008 22511 500=32 725(元)月末結(jié)存乙材料的實際成本為：15 00029 00032 72511 275（元）或：200×10+300×11.75+500×11.50=11275(元)采用這種方法能準(zhǔn)確計算發(fā)出存貨和結(jié)存存貨的實際成本。但使用這種方法的前提是需要對發(fā)出和結(jié)存存貨的批別進行具體認(rèn)定，以辨別其所屬的收入批別，所以實務(wù)操作的工作量繁重，困難較大；另外容易出現(xiàn)企業(yè)隨意選用較高或較低價格的存貨以調(diào)整當(dāng)期利潤的現(xiàn)象。所以，該方法一般適用于容易識別、存貨品種數(shù)

13、量不多、單位成本較高的存貨的計價。（二）先進先出法先進先出法是以先收到的存貨先發(fā)出為假定條件，并按這種假定的存貨流轉(zhuǎn)程序?qū)Πl(fā)出存貨和期末存貨進行計價的方法。采用這種方法，收到存貨時，應(yīng)在存貨明細(xì)分類賬中逐筆登記每一批存貨的數(shù)量、單價和金額；發(fā)出存貨時，按照先進先出的原則確定單位實際成本，逐筆登記存貨的發(fā)出金額和結(jié)存金額。例【4-2】以例【4-1】資料為例，采用先進先出法計算發(fā)出和結(jié)存乙材料的實際成本，見表4-3。乙材料明細(xì)分類賬表4-3 計量單位：千克2005年月 日憑證字號摘要收 入數(shù)量 單價 金額 發(fā) 出數(shù)量 單價 金額結(jié) 存數(shù)量 單價 金額 9 1（略）月初結(jié)存1 500 10 15 0

14、00 2發(fā)出800 10 8 000700 10 7 000 8購入1000 11.75 11 750700 10 7 0001 000 11.75 11 750 10發(fā)出 700 10 7 000500 11.75 5 875 500 11.75 5 875 18購入1500 11.50 17 250500 11.75 5 8751 500 11.50 17 250 25發(fā)出500 11.75 5 875500 11.50 5 7501 000 11.50 11 500 30本 月合 計2 500 29 0003000 32 5001 000 11.50 11 500由表4-3可以得出，本月

15、發(fā)出乙材料的實際成本為：（800×10）（700×10500×11.75）(500×11.75500×11.5)80007 0005 8755 8755 75032 500(元)月末為結(jié)存乙材料的實際成本：15 00029 00032 50011 500（元）或：1000×11.50=11500(元)采用先進先出法，期末存貨的實際成本是按最近購貨成本確定的，比較接近現(xiàn)行的市場價值，其優(yōu)點是便于日常計算發(fā)出存貨及結(jié)存存貨的實際成本，企業(yè)不能隨意挑選存貨計價以調(diào)整當(dāng)期利潤；缺點是工作量大且計價比較繁瑣，特別對于存貨進出量頻繁的企業(yè)更是如此

16、。而且當(dāng)物價上漲時，會高估企業(yè)當(dāng)期利潤和結(jié)存存貨價值；反之，會低估企業(yè)當(dāng)期利潤和結(jié)存存貨價值。（三）加權(quán)平均法加權(quán)平均法也稱全月一次加權(quán)平均法，指以月初結(jié)存存貨數(shù)量加本月收入存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除月初結(jié)存存貨實際成本加本月收入存貨實際成本，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，從而確定本月發(fā)出存貨實際成本和期末存貨實際成本的一種方法。其計算公式為：加權(quán)平均單位成本=本月發(fā)出存貨實際成本=本月發(fā)出存貨數(shù)量×加權(quán)平均單位成本期末結(jié)存存貨實際成本=期末結(jié)存存貨數(shù)量×加權(quán)平均單位成本若計算出來的加權(quán)平均單位成本不是整數(shù)，需要四舍五入的，為保證月末結(jié)存存貨實際成本的正確性，應(yīng)采用倒擠成本的方

17、法計算本月發(fā)出存貨實際成本。期末結(jié)存存貨實際成本=期末結(jié)存存貨數(shù)量×加權(quán)平均單位成本本月發(fā)出存貨實際成本=月初結(jié)存存貨實際成本本月收入存貨實際成本期末結(jié)存存貨實際成本例【4-3】仍以例【4-1】資料為例，采用加權(quán)平均法計算發(fā)出和結(jié)存乙材料的實際成本，見表4-4。乙材料明細(xì)分類賬表4-4 計量單位：千克2005年月 日憑證字號摘要收 入數(shù)量 單價 金額 發(fā) 出數(shù)量 單價 金額結(jié) 存數(shù)量 單價 金額 9 1（略）月初結(jié)存1 500 10 15 000 2發(fā)出800 700 8購入1000 11.75 11 7501 700 10發(fā)出 1 200 500 18購入1500 11.50 17

18、 2502 000 25發(fā)出1 000 1 000 30本 月合 計2500 29 0003000 11 33 0001 000 11 11 000由表4-4可以得出，本月發(fā)出乙材料的實際成本為：加權(quán)平均單位成本=11（元）本月發(fā)出乙材料的實際成本=3 000×11=33 000（元）月末結(jié)存乙材料的實際成本=1 000×11=11 000（元）或：本月發(fā)出乙材料的實際成本=15 000+29 00011 000=33 000(元)采用加權(quán)平均法，只在月末一次計算加權(quán)平均單位成本，比較簡單，而且在市場價格上漲或下跌時所計算出來的單位成本平均化，對存貨成本的分?jǐn)傒^為折中。但是

19、，這種方法平時無法從賬上提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單位實際成本及金額，不利于加強對存貨的管理；而且期末核算的工作量較大。因此這種方法適用于存貨品種較少，而且前后收入存貨單位成本相差較大的企業(yè)。（四）移動加權(quán)平均法移動加權(quán)平均法是指以本次進貨入庫前結(jié)存存貨實際成本加本次收入存貨實際成本，除以本次入貨前結(jié)存存貨數(shù)量加本次收入存貨數(shù)量，據(jù)以計算移動加權(quán)平均單位成本，并對發(fā)出存貨和結(jié)存存貨進行計價的一種方法。其計算公式為：移動加權(quán)平均單位成本=本次發(fā)出存貨實際成本=本次發(fā)出存貨數(shù)量×移動加權(quán)平均單位成本本次發(fā)出存貨后結(jié)存存貨實際成本=結(jié)存存貨數(shù)量×移動加權(quán)平均單位成本若計算出來的移動加權(quán)

20、平均單位成本不是整數(shù)，需要四舍五入的，為保證月末結(jié)存存貨實際成本的正確性，應(yīng)采用倒擠成本的方法計算本次發(fā)出存貨的實際成本。本次發(fā)出存貨后結(jié)存存貨實際成本=結(jié)存存貨數(shù)量×移動加權(quán)平均單位成本本次發(fā)出存貨實際成本=本次存貨入庫前結(jié)存存貨實際成本本次收入存貨實際成本本次發(fā)出存貨后結(jié)存存貨實際成本例【4-4】仍以例【4-1】資料為例，采用移動加權(quán)平均法計算發(fā)出和結(jié)存乙材料的實際成本，見表4-5。第一批發(fā)出乙材料實際成本=800×10=8 000（元）發(fā)貨后結(jié)存乙材料實際成本=700×10=7 000（元） 7 000+11 750第一次收入乙材料后的移動加權(quán)平均單位成本=

21、 11.03（元） 700+1 000第二批發(fā)貨后結(jié)存乙材料實際成本=500×11.03=5 515（元）第二批發(fā)出乙材料實際成本=7 00011 7505 515=13 235（元） 5 51517 250第二次收入乙材料后的移動加權(quán)平均單位成本= 11.38（元） 5001 500第三批發(fā)貨后結(jié)存乙材料實際成本=1 000×11.38=11 380（元）第三批發(fā)出乙材料實際成本=5 51517 25011380=11 385（元）本月發(fā)出乙材料實際成本=8 00013 23511 385=32 620（元）月末結(jié)存乙材料實際成本為=1000×11.38=11

22、380元。移動加權(quán)平均法的優(yōu)點在于能使管理當(dāng)局及時了解存貨的結(jié)存情況，而且計算的移動加權(quán)平均單位成本以及發(fā)出和結(jié)存存貨的實際成本比較客觀。但采用這種方法，每次進貨都要計算一次移動加權(quán)平均單價，工作量較大，對收發(fā)頻繁的企業(yè)不適用。乙材料明細(xì)分類賬表4-5 計量單位：千克2005年月 日憑證字號摘要收 入數(shù)量 單價 金額 發(fā) 出數(shù)量 單價 金額結(jié) 存數(shù)量 單價 金額 9 1（略）月初結(jié)存1 500 10 15 000 2發(fā)出800 10 8 000700 10 7 000 8購入1000 11.75 11 7501 700 11.03 18 750 10發(fā)出 1 200 11.03 13 235

23、500 11.03 5 515 18購入1500 11.50 17 2502 000 11.38 22 765 25發(fā)出1 000 11.38 11 3851 000 11.38 11 380 30本月合計2500 29 0003000 32 6201 000 11.38 11 380（五）毛利率法毛利率法是根據(jù)本期實際銷售額乘以上期（或本期計劃）毛利率匡算本期銷售毛利，據(jù)以計算發(fā)出存貨成本和期末結(jié)存存貨成本的一種方法。其計算公式為： 銷售毛利毛利率= ×100% 銷售凈額銷售凈額=商品銷售收入銷售退回與折讓銷售毛利=銷售凈額×毛利率銷售成本=銷售凈額銷售毛利 或 =銷售凈

24、額×（1毛利率）期末存貨成本=期初存貨成本本期購貨成本本期銷售成本例【4-5】某商場2005年10月1日甲類商品庫存80 000元，本月購進120 000元，本月銷售收入160 000元，發(fā)生的銷售折讓7 000元，上期該類商品的毛利率為20%，計算本月已銷商品和期末庫存商品的成本。本月銷售凈額=160 0007 000=153 000（元）銷售毛利=153 000×20%=30 600（元）本月銷售成本=153 00030 6 00=122 400（元）月末庫存商品成本=80 000120 000122 400=77 600（元）用毛利率法計算本期銷售成本和期末存貨成本，

25、在商品流通企業(yè)較為常見，尤其是商品批發(fā)企業(yè)，若按每種商品計算并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，工作量較為繁重，而且商品批發(fā)企業(yè)的同類商品毛利率大致相同，采用這種存貨計價方法也比較接近實際。采用這種方法，用上季度毛利率，按商品大類計算、結(jié)轉(zhuǎn)本期銷售成本，能簡化計算工作量，但計算結(jié)果往往不夠準(zhǔn)確。為了彌補這種不足，企業(yè)可以在每季度末的最后一個月，根據(jù)月末結(jié)存商品的數(shù)量，采用最后進價等方法，確定月末存貨成本，然后再計算該季度的商品銷售成本，用該季度的商品銷售成本減去前兩個月已結(jié)轉(zhuǎn)的成本，計算第三個月應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本，從而對前兩個月用毛利率計算的銷售成本進行調(diào)整。（六）零售價法零售價法是指用存貨成本占零售價的百分比計算

26、發(fā)出存貨和期末存貨成本的一種方法。采用這種方法，期初存貨和本期購貨同時按成本和零售價記錄，本期銷售只按售價記錄，通過計算存貨成本占零售價的百分比，即成本率，計算出期末存貨成本和本期銷售成本，其計算公式為： 期初存貨成本本期購貨成本成本率= ×100% 期初存貨售價總額本期購貨售價總額期末存貨售價總額=期初存貨售價總額本期購貨售價總額本期銷售的售價總額期末存貨成本=期末存貨售價總額×成本率本期銷售成本=期初存貨成本本期購貨成本期末存貨成本例【4-6】某商店2005年11月的期初存貨成本為150 000元，售價總額187 500元；本期購貨成本為527 250元，售價總額780

27、 000元；本期銷售收入832 000元。月末存貨成本和本月銷售成本計算如下： 150 000527 250成本率= ×100%=70% 187 500780 000期末存貨售價總額=187500780 000832 000=135 500（元）期末存貨成本=135 500×70%=94 850（元）本期銷售成本=150 000527 25094 850=582 400（元）零售價法主要適用于商品零售企業(yè)，如百貨商店或超級市場等，由于這類企業(yè)的商品都要表明零售價格，而且商品的型號、品種、款式繁多，難于采用其他方法計價。三、期末存貨的價值計量我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定：在資產(chǎn)負(fù)債

28、表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計量。（一） 成本與可變現(xiàn)凈值孰低法含義成本與可變現(xiàn)凈值孰低法是指對期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中較低者進行計價的方法。即當(dāng)成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨按成本計價；當(dāng)可變現(xiàn)凈值低于成本時，存貨按可變現(xiàn)凈值計價，此時應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備，計入當(dāng)期損益。成本與可變現(xiàn)凈值孰低法的理論基礎(chǔ)是在存貨發(fā)生毀損等情況下，使存貨符合資產(chǎn)的定義。采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價，就是當(dāng)存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本時，把其差額作為一項損失從存貨價值中抵銷，列入當(dāng)期損益，使存貨賬面價值表現(xiàn)為可變現(xiàn)凈值；當(dāng)存貨的可變現(xiàn)凈值高于成本時，并不把其差額作為一項收益調(diào)增存貨價值，存貨價值

29、仍表現(xiàn)為歷史成本，所以這種計價方法體現(xiàn)了會計信息質(zhì)量的穩(wěn)健性要求。（二）存貨可變現(xiàn)凈值的確定1、應(yīng)考慮的主要因素企業(yè)在確定可變現(xiàn)凈值時，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的等因素。（1）在對可變現(xiàn)凈值加以確定時，應(yīng)以取得的可靠證據(jù)為基礎(chǔ)。（2）應(yīng)考慮持有存貨的目的。2、 估計售價的確定（1）為執(zhí)行銷售合同或勞務(wù)合同而持有的存貨，通常應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計量基礎(chǔ)。（2）如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同定購數(shù)量，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價格作為計量基礎(chǔ)。（3）沒有銷售合同或勞務(wù)合同約定的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般

30、銷售價格或原材料的市場價格作為計量基礎(chǔ)。3、材料存貨的期末計量（1）對用于出售而持有的材料，應(yīng)直接比較材料的成本和根據(jù)材料估計售價確定的可變現(xiàn)凈值。（2）對用于生產(chǎn)而持有的材料，應(yīng)當(dāng)將材料的期末計量與所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的期末價值減損情況聯(lián)系起來，按如下原則處理：第一、如果用該材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計高于生產(chǎn)成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按照成本計量。第二、如果材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于生產(chǎn)成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計量。（三）成本與可變現(xiàn)凈值孰低法的應(yīng)用1、單項比較法，也稱逐項比較法或個別比較法，是指對存貨中每一項存貨的成本與可變現(xiàn)凈值逐項進行比較，每項存貨均取較低者來確定存貨的期末

31、價值。2、分類比較法，指按存貨類別比較其成本和可變現(xiàn)凈值，每類存貨取其較低者來確定存貨的價值。3、總額比較法，也稱綜合比較法，是指按全部存貨的總成本與可變現(xiàn)凈值總額進行比較，以較低者作為期末全部存貨的價值。例【4-7】某企業(yè)有甲、乙、丙、丁四種存貨，分為A、B兩大類，各種存貨成本與可變現(xiàn)凈值資料如下，分別按三種比較方法確定期末存貨價值，見表4-6。期末存貨成本與可變現(xiàn)凈值比較表表4-6 單位：元項 目成 本可變現(xiàn)凈值單項比較法分類比較法總額比較法A類存貨 甲存貨 乙存貨B類存貨 丙存貨 丁存貨 10 000 4 000 6 000 20 000 8 000 12 000 9 600 3 200

32、 6 400 20 800 9 200 11 600 3 200 6 000 8 000 11 600 9 600 20 000總 計 30 000 30 400 28 800 29 600 30 000由表4-6可知，單項比較法確定的期末存貨價值最低，為28 800元；分類比較法次之，為29 600元；總額比較法最高，為30 000元。通過對三種計算方法的比較可見，單項比較法的確定結(jié)果最為準(zhǔn)確，但工作量也最大；總額比較法工作量較小，但確定結(jié)果的準(zhǔn)確性相對較差；分類比較法的優(yōu)缺點介于兩者之間。（四）成本與可變現(xiàn)凈值孰低法的賬務(wù)處理企業(yè)在選定某種比較方法并確定了存貨的期末價值之后，應(yīng)視具體情況進

33、行有關(guān)的賬務(wù)處理：若成本低于其可變現(xiàn)凈值，則不需要做賬務(wù)處理，因為存貨賬面原來就是按歷史成本反映的；若可變現(xiàn)凈值低于成本，其差額就要進行賬務(wù)處理，有以下兩種方法可供選擇：1、直接轉(zhuǎn)銷法。即將可變現(xiàn)凈值低于成本的損失直接列入當(dāng)期損益，并轉(zhuǎn)銷存貨科目，使存貨成本調(diào)整為可變現(xiàn)凈值。在會計核算時，借記“資產(chǎn)減值損失計提的存貨跌價準(zhǔn)備”科目，貸記有關(guān)存貨科目。2、備抵法。設(shè)“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶，用于核算企業(yè)提取的存貨跌價準(zhǔn)備。該賬戶屬于資產(chǎn)類，貸方登記存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額；借方登記已計提跌價準(zhǔn)備的存貨價值以后又得以恢復(fù)的金額和其他原因沖減已計提跌價準(zhǔn)備的金額；期末貸方余額反映企業(yè)已提取的存貨跌價

34、準(zhǔn)備。“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶是有關(guān)存貨賬戶的備抵調(diào)整賬戶，有關(guān)存貨賬戶的期末借方余額減去“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶的期末貸方余額，即為期末存貨的賬面價值。當(dāng)企業(yè)存在下列情況之一時，應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備：(1)市價持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望；（2）企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價格；（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；（5）其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。當(dāng)存貨存在下列情況之一時，表時存貨的可變現(xiàn)凈值為

35、零：（1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；（2）已過期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨；（3）生產(chǎn)中已不再需要并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨；（4）其他足以證明無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨等。企業(yè)在每一會計期末，要比較期末存貨的成本與可變現(xiàn)凈值，計算出應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備數(shù)額，然后與“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶的余額比較，若應(yīng)計提數(shù)大于已計提數(shù)，應(yīng)予補提；若應(yīng)計提數(shù)小于已計提數(shù)，應(yīng)沖銷多計提部分，此時表明前已計提跌價準(zhǔn)備的存貨的價值以后又得以部分恢復(fù)，應(yīng)按恢復(fù)部分的數(shù)額沖銷已計提數(shù)；若已計提跌價準(zhǔn)備的存貨的價值以后全部恢復(fù)，其沖減的跌價準(zhǔn)備金額應(yīng)以“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶的余額沖至零為限。某期應(yīng)計提的 當(dāng)期可變現(xiàn)凈值 “存貨跌價準(zhǔn)備

36、” 存貨跌價準(zhǔn)備= 低于成本的差額 賬戶貸方余額例【4-8】某企業(yè)采用成本與可變現(xiàn)凈值法進行期末存貨的計價，并運用備抵法進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。假設(shè)企業(yè)在2002年末開始計提存貨跌價準(zhǔn)備，有關(guān)年度某存貨資料見表4-7。存貨資料表表4-7 單位：元日 期歷史成本可變現(xiàn)凈值2002年12月31日2003年12月31日2004年12月31日2005年12月31日150 000186 000154 000135 000146 000180 000150 500136 000賬務(wù)處理如下：2002年末，應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備為：150 000146 000=4 000（元）編制會計分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失計

37、提存貨跌價準(zhǔn)備 4 000 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 4 0002003年末，應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備為：186 000180 000=6 000（元） 應(yīng)補提的存貨跌價準(zhǔn)備為：6 0004 000=2 000（元）編制會計分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失計提存貨跌價準(zhǔn)備 2 000 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 2 0002004年末，應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備為：154 000150 500=3 500（元） 應(yīng)沖銷的存貨跌價準(zhǔn)備為：3 5006 000=2 500（元）編制會計分錄如下：借：存貨跌價準(zhǔn)備 2 500 貸：資產(chǎn)減值損失計提存貨跌價準(zhǔn)備 2 500 2005年末，應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備為0 應(yīng)沖銷的存貨跌價準(zhǔn)備為

38、3 500（元）編制會計分錄如下：借：存貨跌價準(zhǔn)備 3 500 貸：資產(chǎn)減值損失計提存貨跌價準(zhǔn)備 3 500 備抵法彌補了直接轉(zhuǎn)銷法的不足，不需要對有關(guān)存貨的賬目進行調(diào)整，保持了賬簿記錄的全貌，工作量也較小，現(xiàn)行會計準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)采用備抵法進行賬務(wù)處理。第三節(jié) 原材料存貨一、原材料核算的具體內(nèi)容（一）原料及主要材料（二）輔助材料（三）修理用備件（四）外購半成品（五）燃料二、材料的收發(fā)憑證（一） 收入憑證1、外購材料企業(yè)外購材料需要的憑證有銀行結(jié)算憑證、供貨單位提供的發(fā)貨票、運輸單位提供的運單等。在材料運到企業(yè)驗收入庫后，必須填寫“收料單”作為收入材料的憑證。收料單的格式如表4-8所示：收料單通

39、常是一式三聯(lián)：一聯(lián)為采購部門留存，作為材料供應(yīng)統(tǒng)計的憑證；一聯(lián)由倉庫留存登記材料明細(xì)賬；一聯(lián)隨同發(fā)票送交財會部門報賬并據(jù)以登記入賬。委托加工材料的收入憑證和手續(xù)與外購材料基本相同。表4-8 收料單 編號：發(fā)票號碼： 年月日 倉庫：材料編號材料名稱規(guī)格計量單位數(shù)量實際成本計劃單價備注應(yīng)收實收單價買價運雜費合計單價金額供貨單位質(zhì)量檢驗記錄生產(chǎn)日期會計證號質(zhì)量狀況檢驗結(jié)論供應(yīng)部門負(fù)責(zé)人：檢驗：記賬：收料：2、自制材料和回收廢料自制材料和回收廢料入庫憑證為材料交庫單，格式類似收料單。自制材料和廢料入庫時，應(yīng)由交庫的車間或部門填寫“材料交庫單”，連同材料一起交倉庫驗收?！安牧辖粠靻巍币话阋皇饺?lián)：一聯(lián)送

40、財會部門，據(jù)以進行材料收入核算。至于生產(chǎn)中退回的多余材料，有兩種情況：一是多余不用的，應(yīng)由退料單位填寫退料單，其內(nèi)容與“領(lǐng)料單”基本相同，只不過改“領(lǐng)料”為“退料”，企業(yè)一般采用“領(lǐng)料單”用紅字填寫；二是為了正確計算月份內(nèi)生產(chǎn)成本，對于未用完下月繼續(xù)使用的材料，于月末辦理假退料手續(xù)，即一邊填寫“退料單”作本月份退料，一邊填寫“領(lǐng)料單”作下月初領(lǐng)料，其實物并未進出倉庫。無論哪種情況，退料都應(yīng)在材料明細(xì)賬的“發(fā)出”欄中作抵減處理。3、盤盈的材料盤盈是指實地盤點材料數(shù)量大于材料賬面數(shù)量的差額。對材料清查中確定的盤盈，要填制材料盤點報告單。材料盤點報告單的格式如表4-9所示。表4-9 材料盤點報告表編

41、號存貨名稱規(guī)格計量單位數(shù)量單價盤盈盤虧原因賬存實存數(shù)量金額數(shù)量金額供應(yīng)部門負(fù)責(zé)人： 倉庫保管員： 清查人：（二）材料發(fā)出的憑證1、領(lǐng)料單領(lǐng)料單是一種一次性有效的領(lǐng)料憑證，一般適用于沒有消耗定額或不經(jīng)常領(lǐng)用的材料領(lǐng)發(fā)業(yè)務(wù)。領(lǐng)料單一般采用一單一料制，由領(lǐng)料單位填寫，一式三聯(lián)：一聯(lián)由領(lǐng)料單位留存；一聯(lián)由倉庫發(fā)出材料后作為登記明細(xì)賬的依據(jù)；一聯(lián)交財會部門作為賬務(wù)處理的依據(jù)。其格式如表4-10所示。表4-10 領(lǐng)料單領(lǐng)料部門： 年月日 編號：用途： 發(fā)料倉庫：材料類別材料名稱及規(guī)格計量單位數(shù)量計劃單價用途請領(lǐng)實領(lǐng)單價金額倉庫主管：發(fā)料人：領(lǐng)料部門主管：領(lǐng)料人：2、限額領(lǐng)料單限額領(lǐng)料單是一種在規(guī)定限額和有

42、效期內(nèi)，連續(xù)記錄若干次不斷重復(fù)發(fā)生的領(lǐng)料業(yè)務(wù)的憑證。它適用于經(jīng)常領(lǐng)用并規(guī)定有消耗定額的材料的領(lǐng)發(fā)業(yè)務(wù)。限額領(lǐng)料單一式多聯(lián)：一聯(lián)作為倉庫據(jù)以備料發(fā)料的憑證，每次領(lǐng)料時，領(lǐng)料單位應(yīng)在單內(nèi)填寫請領(lǐng)數(shù)量，經(jīng)倉庫審查未超過限額，予以發(fā)料；月末倉庫結(jié)出實發(fā)數(shù)量和金額，據(jù)以登記材料明細(xì)賬，并交由財會部門稽核簽收，作為財會部門進行材料發(fā)出總分類核算的原始依據(jù)。另一聯(lián)給用料單位據(jù)以領(lǐng)料，并于月末轉(zhuǎn)給成本會計，據(jù)以進行產(chǎn)品成本中的材料費用的明細(xì)核算?？梢姡跋揞~領(lǐng)料單”有利于加強對材料領(lǐng)用的控制與管理。其格式如表4-11所示。表4-11 限額領(lǐng)料單領(lǐng)料部門： 編號：用途 年月 倉庫：材料編號材料名稱規(guī)格計量單位計

43、劃投產(chǎn)量單位消耗定額領(lǐng)用限額實發(fā)數(shù)量實際（計劃）單價金額日期領(lǐng)用退料限額結(jié)余數(shù)量領(lǐng)料人發(fā)料人數(shù)量退料人收料人合計3、增值稅專用發(fā)票凡應(yīng)繳納增值稅的一般納稅企業(yè)，均應(yīng)使用“增值稅專用發(fā)票”，其格式如表4-12所示。增值稅專用發(fā)票統(tǒng)一規(guī)定為四聯(lián)，第一聯(lián)由銷貨方留存?zhèn)洳椋坏诙?lián)交購貨方作付款的記賬依據(jù)；第三聯(lián)由購貨方作扣稅憑證；第四聯(lián)由售貨方作銷售的記賬依據(jù)。表4-12 XX省增值稅專用發(fā)票 此聯(lián)不作報銷、扣稅憑證使用 N002671619開票日期： 年 月 日國稅函2004683號西安印鈔廠購貨單位名 稱納稅人識別號地址、電話開戶行及賬號密碼區(qū)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)名稱規(guī)格型號單位數(shù) 量單 價 金 額稅

44、率第三聯(lián)：記賬聯(lián) 銷貨方記賬憑證稅 額 價稅合計（大寫） （小寫）銷貨單位名 稱納稅人識別號地址、電話開戶行及賬號備注收款人： 復(fù)核： 開票人： 銷貨單位： （章） 三、原材料按實際成本核算原材料按實際成本核算的特點是：從原材料收發(fā)憑證到明細(xì)分類賬和總分類賬全部按實際成本計價。這種核算方法一般適用于規(guī)模較小、原材料品種簡單、采購業(yè)務(wù)不多的企業(yè)。（一） 材料明細(xì)分類核算材料明細(xì)分類核算應(yīng)包括數(shù)量核算和價值核算兩部分。材料收、發(fā)、存的數(shù)量核算，有倉庫人員負(fù)責(zé)；價值核算由財會人員負(fù)責(zé)。所謂兩套賬方式，是指倉庫設(shè)置材料卡片，核算各種材料收入、發(fā)出、結(jié)存的數(shù)量，財會部門設(shè)置材料明細(xì)分類賬，核算各種材料收

45、入、發(fā)出、結(jié)存的數(shù)量和金額。這種方式的優(yōu)點是：兩套賬可以起到相互制約的作用；缺點是：重復(fù)記賬，工作量大。所謂一套賬方式，是指倉庫按品種、規(guī)格設(shè)置材料卡片，與財會部門設(shè)置的材料明細(xì)分類賬合為一套賬，由倉庫負(fù)責(zé)登記數(shù)量，財會人員定期到倉庫稽核收單，并在材料收發(fā)憑證上標(biāo)價，登記金額，賬冊平時放在倉庫。（二） 材料收入的總分類核算在實際成本法下，取得原材料主要通過“原材料”和“在途物資”賬戶核算?！霸牧稀辟~戶，用于核算企業(yè)庫存原材料的增減變化情況。該賬戶是資產(chǎn)類賬戶，借方登記入庫原材料的實際成本；貸方登記發(fā)出原材料的實際成本；期末借方余額反映企業(yè)庫存原材料的實際成本。該賬戶應(yīng)按原材料的類別、品種和規(guī)

46、格設(shè)置材料明細(xì)賬。“在途物資”賬戶，用于核算企業(yè)購入尚未到達(dá)或尚未驗收入庫的各種物資的實際成本。該賬戶是資產(chǎn)類賬戶，借方登記已付款或已開出、承兌商業(yè)匯票的物資的實際成本；貸方登記已驗收入庫物資的實際成本；期末借方余額反映企業(yè)已付款或已開出、承兌商業(yè)匯票但尚未到達(dá)或尚未驗收入庫的在途物資的實際成本。該賬戶應(yīng)按供貨單位設(shè)置明細(xì)賬進行明細(xì)核算。1、外購材料的核算企業(yè)外購材料的實際成本包括買價和采購費用兩部分。買價是指購入材料時發(fā)票上列出的貨款金額；采購費用包括運雜費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用和購入材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅金等。運雜費包括運輸費、裝卸費、保險費、包裝費等。另按規(guī)定一般納稅人外購物資（固定資產(chǎn)除外）支付的運輸費用，可根據(jù)運費單據(jù)所列運費金額的7%列入增值稅進項稅，其余的計入材料成本。（1）貨款已經(jīng)支付（或已開出、承兌商業(yè)匯票），材料同時驗收入庫貨款已經(jīng)支付，材料同時驗收入庫的外購原材料，企業(yè)應(yīng)根據(jù)結(jié)算憑證、發(fā)票賬單和收料單等確定原材料成本借：原材料應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅