基于賬務(wù)處理理解所得稅新準則(1)

1、https:/基于賬務(wù)處理理解所得稅新準則基于賬務(wù)處理理解所得稅新準則(1)國務(wù)院、財政部于 2006 年 2 月 15 日發(fā)布了修訂后的企業(yè)會計準則基本準則和 38 項具體準則。修訂后的會計準則于 2007 年 1 月 1 日起在上市公司實施，并在不久后涵蓋到我國大中型企業(yè)。新會計準則體系結(jié)合了我國的實際，同時也與國際財務(wù)報告準則趨同，增加了國際國內(nèi)會計信息的可比性。在 38 項具體準則中，企業(yè)會計準則第 18 號所得稅準則是變動較大、處理起來較復(fù)雜，也是較難理解的一個準則，國內(nèi)已有許多學者對所得稅會計準則進行了研究，取得了大量研究成果。但是絕大部分學者是從概念的角度進行研究的，理解起來還是

2、比較抽象。本文結(jié)合簡單的實例從賬務(wù)處理的角度探討所得稅新準則的變化，以求能給會計人員理解所得稅新準則提供幫助。 一、所得稅會計的基本賬務(wù)處理所得稅新準則的會計處理方法進行了變革，使用了國際通行的資產(chǎn)負債表債務(wù)法，并引進了暫時性差異的概念。這種方法側(cè)重于資產(chǎn)負債表，以“資產(chǎn)/負債”觀為收益確定理論，即基于資產(chǎn)和負債的變動來計量收益，當資產(chǎn)的價值增加或負債的價值減少時會產(chǎn)生收益。在資產(chǎn)負債表債務(wù)法下進行所得稅會計處理，分成四個步驟：首先確認資產(chǎn)、負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)；其次確認產(chǎn)生的暫時性差異；再次計算遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的期末余額；最后根據(jù)應(yīng)納所得稅及遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債的

3、發(fā)生額倒擠當期所得稅費用。（一）確定資產(chǎn)、負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)賬面價值是從會計法規(guī)的角度來確定的。資產(chǎn)的賬面價值是各項資產(chǎn)的賬面凈值扣除減值準備后的余額。資產(chǎn)的賬面凈值是資產(chǎn)原值扣除累計折舊后的余額。負債的賬面價值是在資產(chǎn)負債表日反映在資產(chǎn)負債表中的金額。計稅基礎(chǔ)是從稅法的角度來確定的，是稅法認可的資產(chǎn)、負債的價值。資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅利潤時能抵扣應(yīng)稅經(jīng)濟利益的金額。資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是按稅法規(guī)定在未來使用或處置資產(chǎn)時作為成本費用可予稅前列支的金額。例如，一項存貨原值為 100 000 元，已計提的減值準備是 4 000 元，則存貨的賬面價值為 96 00

4、0 元。稅法上卻并不確認計提的減值準備，認為存貨在將來使用過程中價值減少，計入成本費用，該存貨計稅基礎(chǔ)是 100 000 元。負債的計稅基礎(chǔ)是各項負債賬面價值減去其在未來期間計算應(yīng)稅利潤時可予抵扣的金額。例如本期賬面金額為 6 000 元的應(yīng)付職工薪酬，在發(fā)生時已計入成本費用，未來支付時不能再計入成本費用造成重復(fù)抵減收入，所以在未來期間稅前可抵扣金額為 0，計稅基礎(chǔ)為 6 000 元。此時負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)一致。又如，企業(yè)計提產(chǎn)品保修費發(fā)生了金額為 50 萬元的預(yù)計負債，而按稅法規(guī)定該項負債需要在未來實際發(fā)生時進行稅前扣除，即在未來期間稅前可抵扣金額為 50 萬元。則該負債賬面價值為 5

5、0 萬元，減去在未來期間稅前可抵扣金額 50 萬元，計稅基礎(chǔ)為 0 萬元。https:/（二）明確暫時性差異資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不相符，其差額即為暫時性差異。根據(jù)該差額對未來期間應(yīng)稅金額的影響不同，可分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。資產(chǎn)賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)或負債賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)，說明計入會計成本費用的金額小于稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額，會計利潤大于應(yīng)稅所得，所得稅費用大于應(yīng)交所得稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。資產(chǎn)賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)或負債賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，說明計入會計成本費用的金額大于稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額，會計利潤小于應(yīng)稅所得，所得稅費用小于應(yīng)交所得稅，產(chǎn)

6、生可抵扣暫時性差異。（三）計算遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債期末余額企業(yè)應(yīng)以可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，其余額為期末可抵扣暫時性差異余額與適用所得稅稅率的乘積。除明確規(guī)定不應(yīng)確認遞延所得稅負債的情況外，企業(yè)應(yīng)當確認所有應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債，其余額為期末應(yīng)納稅暫時性差異余額與適用稅率的乘積。（四）確定當期所得稅費用根據(jù)當期應(yīng)納所得稅及遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債發(fā)生額，倒擠出當期所得稅費用。當期所得稅費用=當期應(yīng)納所得稅稅額+（期末遞延所得稅負債期初遞延所得稅負債） （期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)）此外，企業(yè)會計準則第

7、 18 號所得稅明確規(guī)定，適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債重新進行計量，除直接在權(quán)益中確認的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債以外，應(yīng)將所得稅稅率變動的影響數(shù)計入稅率變化當期的所得稅費用。下面我們結(jié)合案例說明所得稅新準則下的賬務(wù)處理。2001 年會計分錄為：借：所得稅費用 330 萬，遞延所得稅資產(chǎn) 66 萬貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 396 萬2002 年會計分錄為：借：所得稅費用 330 萬，遞延所得稅資產(chǎn) 66 萬貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 396 萬2003 年會計分錄為：https:/借：所得稅費用 312 萬貸：遞延所得稅資產(chǎn) 72 萬應(yīng)交稅費應(yīng)交

8、所得稅 240 萬2004 年會計分錄為：借：所得稅費用 300 萬貸：遞延所得稅資產(chǎn) 60 萬應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 240 萬共 2 頁: 1論文出處(作者):二、遞延所得稅資產(chǎn)減值賬務(wù)處理遞延所得稅資產(chǎn)是一項可抵扣暫時性差異對本期所得稅的影響金額，以后轉(zhuǎn)回時是通過抵減應(yīng)交所得稅的金額來實現(xiàn)的，從而能夠減少以后時期應(yīng)納稅金額。但以后轉(zhuǎn)回時需要具備會計利潤大于應(yīng)稅所得的前提條件，即若預(yù)計未來會計利潤將不再大于應(yīng)納稅所得額，那么資產(chǎn)負債表中確認的遞延所得稅資產(chǎn)就是虛增資產(chǎn)，少計了費用。因此，企業(yè)會計準則第 18 號所得稅明確規(guī)定，資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。若未來期間

9、很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值，在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時，減記的金額應(yīng)當轉(zhuǎn)回。所以，若有證據(jù)表明，遞延所得稅資產(chǎn)的部分或全部有多半可能不能實現(xiàn)時，企業(yè)應(yīng)在每個年度末對其部分或全部計提減值準備，并進行相應(yīng)賬戶調(diào)整以反映當前有關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)可實現(xiàn)情況。2004 年 12 月 31 日會計分錄為：借：資產(chǎn)減值損失 12 萬貸：遞延所得稅資產(chǎn)減值準備 12 萬2005 年 12 月 31 日，經(jīng)復(fù)核，企業(yè)在未來可能獲得的用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益有 40 萬元。企業(yè)應(yīng)在原減值的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回其減值。2005 年 12 月 31 日

10、分錄為：借：遞延所得稅資產(chǎn)減值準備 12 萬貸：資產(chǎn)減值損失 12 萬三、確認可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅賬務(wù)處理https:/企業(yè)會計準則第 18 號所得稅規(guī)定，企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。因此，企業(yè)應(yīng)當對可抵扣虧損和稅款抵減能否在五年經(jīng)營期內(nèi)的應(yīng)納稅所得額全部轉(zhuǎn)回作出判斷。若不能，則不應(yīng)確認為企業(yè)的遞延所得稅資產(chǎn)。例 3，M 公司在 2006 年虧損 200 萬元，預(yù)計 2007 年至 2011 年每年的應(yīng)稅收益都為 30 萬元，企業(yè)所得稅稅率為 33%，無其他暫時性差異。2006 年會計分錄為：借：遞延所得稅資產(chǎn) 49.5 萬貸：所得稅費用-遞延所得稅費用 49.5 萬2007 年產(chǎn)生應(yīng)稅收益 30 萬元可用來彌補 2006 年虧損。2007 年會計分錄為：借：所得稅費用-遞延所得稅費用 9.9 萬貸：遞延所得稅資產(chǎn) 9.9 萬2011 年會計分錄為：借：所得稅費用-遞延所得稅費用 9.9 萬，當期所得稅費用 6.6 萬貸：遞延所得稅資產(chǎn) 9.