新企業(yè)所得稅法扣除項目詳細解讀

1、新企業(yè)所得稅法扣除項目詳細解讀一、一、稅前扣除的設計理念“一般扣除規(guī)則來概括，禁止扣除規(guī)則為主體，特殊扣除規(guī)則來調整”。對于同一事項，特殊否定原則優(yōu)于一般扣除規(guī)則，特殊肯定原則又優(yōu)于特殊否定原則。一般扣除規(guī)則特殊扣除規(guī)則禁止扣除規(guī)則公益救濟性捐贈屬于無關支出，但是也允許扣除。例：同收入無關的支出不允許扣除，例：成本、費用、損失、稅金反列舉。對扣除體系進行調整作原則概括性規(guī)定。二、新法扣除原則（聯(lián)系扣除辦法中的扣除原則）企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出3 個基本的扣除原則是從美國聯(lián)邦稅制中原文照抄過來的。（一）實際發(fā)生的原則企業(yè)實際發(fā)生的，可以叫做 “確定性原則 ”。（8 項減值準備不

2、允許扣除，新所得稅中大特別強調該原則，無論內(nèi)資還是外資，大部分允許預提的項目都取消了，例如：壞賬準備、職工教育費的使用等）聯(lián)系 財稅 200688 號文件第二條，是對職工教育經(jīng)費的破題之作，不過當時各地對此執(zhí)行不一，還沒有深刻理解立法含義）（二）相關性原則在國稅發(fā) 200084 號文件中，也有相關性原則的表述。但是在新企業(yè)所得稅 法體系中，將相關性原則提高到首要原則的高度，其著力點更在在于強調除非例外條款，否則所有相關的支出必須在稅前得到扣除。1相關性原則在條例27 條表述為與取得收入直接相關的原則。相關性必須是從性質和根源上同收入直接相關，否則萬物皆有關聯(lián)，相關性就沒有意義了。2沒有說是 “

3、同應稅收入相關的原則”，因此免稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn)，是否可以在稅前扣除，尚存在爭議。條例第 102 條規(guī)定：企業(yè)同時從事適用不同企業(yè)所得稅待遇的項目的，其優(yōu)惠項目應當單獨計算所得，并合理分攤企業(yè)的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。對本條是否說明免稅收入的支出不得扣除，目前也存在爭議。3條例 28 條第二款則規(guī)定，不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應的折舊或者攤銷。也是相關性原則的部分體現(xiàn)。4案例：案例一：掃黃打非、萬物皆有關聯(lián)案例二：個人費用公司化問題例如：某公司的老板將個人汽車消耗的汽油和過路費在單位報銷，就屬于不相關支出；某公司將10

4、多輛車的過路費和汽油都在公司報銷，但是公司賬面上只有1 輛車，屬于不符合相關性原則，不得在稅前扣除。問題 1：公司獎勵高級員工，購買汽車最好以公司名義購買，實質上由公司員工駕駛，與直接給高級員工買車，稅收待遇不同。（關于單位為個人股東購買汽車征收個人所得稅 問題的批復（國稅函 2005384 號文件）根據(jù)此精神，應當也可以延伸到高級員工。（1）給高級員工買車，涉及到個人所得稅。按照“利息、股息、紅利所得”項目征收 個人所得稅 ，允許由主管稅務機關根據(jù)情況減除部分所得。（2）國稅函 2005384 號文件第二條規(guī)定，高級員工個人名下的車，不能提取折舊。如果在公司名下的話，由于折舊的稅收擋板效應，

5、10 萬元的車相當于只化了7.5萬元。（3）員工名下的車輛，其各種費用由于不符合相關性原則，不能在稅前報銷。不但存在稅收風險，而且不能起到抵稅的作用。問題 2：如果公司和老板簽訂一個協(xié)議，租賃老板的車，租賃費可以訂少點（少繳納營業(yè)稅 ），則車的費用可以在公司報銷。案例三： 財稅 199581 號文件第二條規(guī)定：納稅人為其他獨立納稅人提供與本身應納稅收入無關的貸款擔保等，因被擔保方還不清貸款而由該擔保納稅人承擔的本息等，不得在擔保企業(yè)稅前扣除。這是典型的相關性原則體現(xiàn)。案例四：老板將自己家庭的開支餐飲費發(fā)票在公司報銷也是常見的個人費用公司化問題。新所得 稅法實施條例第43 條，規(guī)定業(yè)務招待費只能

6、按照60%扣除，意味著私營企業(yè)的報銷政策可能發(fā)生變化，意味著個人費用公司化，尤其是餐飲重。發(fā)票的問題，將更加嚴（三）合理性原則1主要是反避稅的需要。例如：向企業(yè)投資者個人支付不合理的工資，則規(guī)定為股利分配。條例34 條規(guī)定合理的工資薪金可以列支，其合理的因素考慮有兩個：一是，不能向投資者個人出于避稅因素支付不合理的工資薪酬；二是，對于一些國有壟斷行業(yè)，支付過分不合理的職工薪酬，將在稅收上加以限制。2合理性原則的案例：“一個字節(jié)稅1000 萬”案例：根據(jù)稅前扣除辦法（國稅發(fā)200084 號文件第40 條規(guī)定）糧食類白酒廣告費不得扣除。有的高人就給出節(jié)稅秘方，對“賒店老酒，千長地久”3000萬廣告

7、費，改為“賒店酒業(yè)，滴滴傳情”，認為將白酒廣告改為公司整體形象廣告，就可以全額在稅前扣除。這是典型的違反合理性原則的籌劃，因為賒店老酒不生產(chǎn)白酒以外的其它任何酒，所以即使改一個字，根據(jù)合理性原則，一樣不得在稅前扣除。（四）劃分收益支出和資本性支出的原則總的說來，新所得稅法，對于劃分收益性支出和資本性支出的界限是比較寬松了。1資本化和費用化問題時間性差異，不影響所得稅款本身，影響的所得稅款的利息。2在購進環(huán)節(jié)，購進的是固定資產(chǎn)還是低值易耗品，在稅務實踐上經(jīng)常引起爭議。固定資產(chǎn)的標準就顯得那么重要。條例第57 條規(guī)定：固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12

8、 個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具、以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的設備和器具。新條例取消了舊法中2000 元和兩年的規(guī)定。規(guī)定更為寬松，但是認定起來更加困難。3在保有環(huán)節(jié)，屬于大修理支出還是修理支出，也屬于該范疇。例如：條例69 條規(guī)定，修理支出達到取得固定資產(chǎn)的計稅基礎50%以上。才屬于大修理支出，改變了原來 20%的規(guī)定。4外商投資企業(yè)的裝修費規(guī)定：國稅函2000704 號文件案例 1：中國移動營業(yè)廳的房屋裝修費中國移動的營業(yè)廳，大多數(shù)是租賃房屋。根據(jù)國稅函 2000704 號文件規(guī)定，外商投資企業(yè)租賃房屋的裝修費要在 5 年內(nèi)攤銷。而新 稅法規(guī)定，大修理支出，只有

9、在修理支出達到 50%案例 2：中石化加油站的維修支出，將房屋裝修后，變?yōu)榱吮憷?，根?jù)國稅法 200084 號文件第 31 條第三款規(guī)定，改變用途的屬于固定資產(chǎn)改良支出，應當資本化。而新所得 稅法 69 條則取消了該條款。（五）權責發(fā)生制原則權責發(fā)生制原則是應納稅所得額計算的根本原則。條例第 10 條強調無論收入還是扣除項目都必須遵循權責發(fā)生制。將權責發(fā)生制提高到計算應納稅所得額原則的高度。權責發(fā)生制和配比原則是所得稅的靈魂。（ 1）權責發(fā)生制是同收付實現(xiàn)制相對應的。特別強調應當歸屬的期間。（ 2）例如：預收賬款雖然受到了款項，但是不屬于納稅義務發(fā)生時間。（預計房地產(chǎn)企業(yè)例外，將屬于另有規(guī)定

10、的范圍）；應收賬款盡管沒有收到款項，仍然屬于發(fā)生了納稅義務，應當計稅。再比如：預付賬款，雖然支付了，但是不能作為扣除項目扣除；而應付賬款，雖然沒有支付，由于屬于當起發(fā)生的之處，因此應當在稅前扣除。待攤費用和預提費用是權責發(fā)生制的最好詮釋，目前在執(zhí)行中預提費用往往不允許在稅前扣除，根據(jù)新所得稅法的原則，預提費用應當是允許在稅前扣除的。比如：某企業(yè)租賃房屋3 年，第 3 年末支付房租。3 年每年預提的房租，是允許在稅前扣除的。（3）現(xiàn)行 稅法中，廣告費的扣除規(guī)定是典型的收付實現(xiàn)制。國稅發(fā) 200084 號文件第41 條規(guī)定：納稅人申報扣除的廣告費支出應與贊助支出嚴格區(qū)分。納稅人申報扣除的廣告費支出

11、，必須符合下列條件：（一） 廣告是通過經(jīng)工商部門批準的專門機構制作的；（二） 已實際支付費用，并已取得相應發(fā)票；（三） 通過一定的媒體傳播。（4）權責發(fā)生制的扣除，受制于企業(yè)所得稅 稅前扣除辦法（國稅發(fā)200084 號文件）第三條：“納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當憑據(jù)”；要求必須有合法的扣稅憑證（一般理解為發(fā)票）。在目前發(fā)票開具基本上是以付款作為前提的的情況下，除非解決“以票控稅 ”，否則 “權責發(fā)生制 ”也僅僅是喊口號而已。新所得 稅法頒布后，將淡化以票控稅的概念，將合法的扣稅憑證擴大化。但是在征管實踐中，是否能夠行得通，應當說是很令人擔憂的一

12、件事情。（六）真實性原則國稅發(fā) 200084 號文件第三條規(guī)定：“納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當憑據(jù)”在稅務實踐中，不允許白條扣除費用，不允許不合法的扣稅憑證列支成本等案例比比皆是。新法沒有強調這個原則，而是一再強調權責發(fā)生制原則，只要真實發(fā)生，就一定允許扣除。國家稅務總局將修改真實性條款，預計憑票扣稅的扣除原則將變得更為寬松?？偩痔岢?，如果納稅人取得不了真實合法的票據(jù)，則可以采取單項核定的辦法允許其扣除，但是在核定的時候，可以適度從嚴。（六）納稅調整的原則（條例21 條）在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一

13、致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。1是舊法中固有的原則，也稱稅法有限的原則。保持該原則可以保障稅法執(zhí)行的剛性。2新法中更加強調，在稅法沒有特別條款的情況下，會計準則和制度也構成稅法的一部分。實質上給企業(yè)增加了很多相像力空間，增強了稅企之間對話的話語權。（七）除 稅法規(guī)定外不得重復扣除問：稅法是否有例外條款？例外條款是： 稅法規(guī)定是指新 企業(yè)所得稅 法第 30 條、條例 95 條、 96 條關于技術開發(fā)費用和殘疾人員的加計扣除規(guī)定。三、扣除項目一覽表（一）扣除項目一覽表（一）序號項目內(nèi)容備注1成本銷售成本、銷貨成本、業(yè)務支出、其他耗費2費用銷售費用、管理費用、財務費用3稅金除所得稅和可

14、以抵扣的 增值稅 以外所有稅金及附加反列舉4損失作為損失扣除又收回的，轉化為收入。5其他支出兜底條款要特別注意的是：對于稅金的扣除，非常明確的以反列舉的形式說明，除所得稅和可以抵扣的增值稅以外的其它所有稅金及附加均可以在稅前扣除。包括土地增值稅 。四、扣除項目一覽表（二）費用扣除項目一覽表（二）序號項目稅法規(guī)定主要規(guī)定備注1工資薪金條例 34條合理的工資薪金據(jù)實扣除要合理2職工五限一金條例 35條按照國務院部門和省政府標準扣除3職工補充保險條例 35條按照財稅主管部門規(guī)定標準扣除預計限制較嚴格；年金問題；4職工商業(yè)保險條例 36條不得扣除（除特殊職工人身安全保險費）新舊法相同5企業(yè)財產(chǎn)保險條例

15、 46條允許據(jù)實扣除新舊法相同條例 37、38 條、法 46 條、6借款費用條例 119 條區(qū)分資本化、費用化；承認實際利率法；不超過金融企業(yè)標準防止資本弱化；7匯兌損失條例 39條據(jù)實扣除8職工福利費條例 40條實際發(fā)生不超過工資薪金14%以內(nèi)的9工會經(jīng)費條例 41條撥繳的不超過工資薪金2%以內(nèi)10職工教育經(jīng)費條例 42條實際發(fā)生不超過工資薪金2.%以內(nèi)；超過部分可以無限期結轉；對不能轉回的可能有例外條款11業(yè)務招待費條例 43條發(fā)生額 60%內(nèi)，銷售收入千分之五內(nèi)；雙重滿足，先滿足 60%，再滿足 512廣告宣傳費條例 44條銷售收入 15%以內(nèi)；超過部分無限期結轉13環(huán)境保護、生態(tài)恢復專

16、項資金條例 45條同預計棄置費用差額可以據(jù)實扣除實際發(fā)生原則的例外性條款14經(jīng)營租賃費條例 47條1款按照租賃期限均勻扣除同租賃收入確認不同15勞保費條例 48條合理的勞保支出，準予扣除要在勞保目錄中16條例 50條機構場所向非居民企業(yè)總機構支付的費用，由合理分攤的，準許居民企業(yè)間不允許扣除總機構管理費扣除。17法 9 條、條例 51、52、53不超過年度利潤總額12%以內(nèi)部分準予扣除直接捐贈不能扣除公益救濟性捐贈條18法 9 條、條例 51、52、53不超過年度利潤總額12%以內(nèi)部分準予扣除直接捐贈不能扣除公益救濟性捐贈條（一）工資薪金支出（條例34 條）給企業(yè)帶來最大效益的一條，是重大利好

17、消息，要結合勞動合同法來看。是新法的最大亮點之一。1舊法（ 1）計稅工資（ 2）工效掛鉤工資應用最廣泛的是計稅工資，有500-800-1600- “取消計稅工資 ”的歷程。在以往發(fā)給職工100 元錢中，要交稅33 元，不利于職工工資的增長，而我國低工資造成了內(nèi)需不足的局面，從經(jīng)濟學的角度也應當加以改變。該條款屬于內(nèi)資企業(yè)向外資企業(yè)靠攏條款。2新法（1）取消了計稅工資和工效掛鉤工資，為超級大調整。（2）必須是實際發(fā)放的才能扣除，計提的不能扣除。問： 12 月份工資在1 月份發(fā)放是否能夠扣除呢？3 月份發(fā) 12 月份工資是否能夠扣除呢？（3）對主要投資者個人的薪酬，要符合合理性原則。畢竟在一定程度

18、上可以避稅，雖然要繳納個人所得稅，但是分紅一樣要繳納個人所得稅 ；對于特殊的國有企業(yè)職工工資，也將會有合理性原則的限制。（4）在以往稽查中，經(jīng)產(chǎn)出現(xiàn)將給職工個人發(fā)放的各種加班費、補貼等未計入計稅工資，從而被調增的情況，這種情況不需要了。（5）新法實行后， 多發(fā)工資是重要的籌劃點，但是將來可能要求和個人所得稅相配合。征收企業(yè)所得稅 還是個人所得稅 將是企業(yè)在決定財務決策時，將要慎重考慮的因素。（6）扣除辦法19 條規(guī)定，從職工福利費中領取工資的，不能扣除，現(xiàn)在仍然不能直接扣除，預計應當并入14%實際列支范圍。（ 7）問：將來是用勞務公司外包好呢，還是用自己工人好呢？以前勞務公司的籌劃可以規(guī)避計稅

19、工資，現(xiàn)在不劃算了。（ 8）該條款從外資企業(yè) 稅法，以前內(nèi)企發(fā) 100 元，還要繳納 33 元稅，現(xiàn)在有利于提供職工工資。問：老板給你們長工資了么？節(jié)省下來的稅錢，至少給員工長一半比較好。（二） “五險一金 ”和補充保險（條例35 條、 36 條）新所得 稅法規(guī)定，五險一金允許在國務院部門和省級政府的標準內(nèi)扣除；而對補充保險適度從緊，要求在國務院財政、稅務主管部門要求的標準內(nèi)扣除。相關文件：問：五險一金是否征收個人所得稅？補充養(yǎng)老保險是否征收個人所得稅 ？國家稅務總局關于企業(yè)發(fā)放補充養(yǎng)老保險金征收個人所得稅 問題的批復（國稅函1999615 號）財政部國家稅務總局關于基本養(yǎng)老保險費基本醫(yī)療保險

20、費失業(yè)保險費住房公積金有關個人所得稅 政策的通知（財稅 2006010 號）1內(nèi)資企業(yè)政策沿革（1）國稅發(fā) 200084 號文件：第四十九條納稅人為全體雇員按國家規(guī)定向稅務機關、勞動社會保障部門或其指定機構繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、基本失業(yè)保險費，按經(jīng)省級稅務機關確認的標準交納的殘疾人就業(yè)保障金，按國家規(guī)定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險，可以扣除。第五十條納稅人為其投資者或雇員個人向商業(yè)保險機構投保的人壽保險或財產(chǎn)保險，以及在基本保障以外為雇員投保的補充保險，不得扣除。根據(jù) 84 號文件規(guī)定，補充養(yǎng)老保險是不允許扣除的。（ 2）國稅法 200445 號文件第五條規(guī)定，補充養(yǎng)老

21、保險可以在稅前扣除。文件規(guī)定如下：第五條：關于養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)保險（一）企業(yè)為全體雇員按國務院或省級人民政府規(guī)定的比例或標準繳納的補充養(yǎng)老保險、補充醫(yī)療保險，可以在稅前扣除。（二）企業(yè)為全體雇員按國務院或省級人民政府規(guī)定的比例或標準補繳的基本或補充養(yǎng)老、醫(yī)療和失業(yè)保險，可在補繳當期直接扣除；金額較大的，主管稅務機關可要求企業(yè)在不低于三年的期間內(nèi)分期均勻扣除。（3）基本養(yǎng)老保險和補充醫(yī)療保險因為其會計科目記錄在應付福利費（財企200661號文件），但是在稅務上允許全額在稅前扣除。因此是典型的納稅調整項目。例如：（納稅申報表附表5 的第4 行和第5 行）2外商投資企業(yè)政策沿革（ 1）國稅函 199

22、9709 號文件規(guī)定：醫(yī)療保險基金、住房公積金、退休保險基金等基金，稱為三項基金可以在稅前扣除，其他一律不得扣除。（ 2）國稅發(fā) 200231 號文件再次重申除了以上幾類基金，不得再預提其他保險類基金。（三）借款費用舊法規(guī)定：1劃分收益性支出和資本化支出的條款（ 1）經(jīng)營性借款費用，直接扣除。（ 2）為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等借款的費用需要資本化。（3）為投資發(fā)生的借款費用，84 號文件規(guī)定需要計入投資成本，國稅發(fā)200345 號文件第一條規(guī)定，自2003 年 1 月 1 日開始，為投資而借入的款項不必資本化，稅法趨同。（4）房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品未完工前，其借款費用要計入開發(fā)成本。（扣除辦法第35

23、條）國稅發(fā) 200631 號文件，又重申了該規(guī)定。2規(guī)定利率限制（1）同期貸款利率內(nèi)的非金融機構借款才可以稅前扣除。超過貸款利率的，不但不允許直接在稅前扣除，而且也不允許資本化。屬于會計與稅收的永久性差異。（2）同期貸款利率的含義：國稅函20031114 號文件表述為基準加浮動利率。2004 年 10 月 29 日，央行決定放開浮動利率的限制，意味著1114 號文件形同虛設，在新條例草稿中曾經(jīng)明確為基準利率，但是正式稿又改為了利率。依然對該問題沒有明會計同確。3防止資本弱化的規(guī)定扣除辦法36 條：納稅人從關聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。條例第46

24、 條規(guī)定的防止資本弱化條款，具體的比例在配套文件中規(guī)定。現(xiàn)行文件也有防止資本弱化條款。（國稅發(fā)200084號文件第36 條）問：集團公司的轉貸行為是否屬于關聯(lián)企業(yè)借款，受到50%限制。答：國稅函 2002837 號文件規(guī)定，集團公司轉貸行為不受國稅發(fā)200084 號文件關聯(lián)交易的限制。2新 稅法1劃分收益性支出和資本性支出的原則在借款費用中體現(xiàn)的最為深刻作為企業(yè)正常合理的支出，借款費用原則上是可以扣除的，具體的扣除仍然要劃分資本化支出和收益性支出；條例37 條第二款，關于資本化的規(guī)定，增加了“經(jīng)過12 個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨”，相比較舊法，擴大了對存貨資本化的范圍。例如：房

25、地產(chǎn)企業(yè)在建造過程中的借款費用（國稅發(fā)200084號文件第35 條）也就是說新所得稅法體系下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)過程中的借款利息，依然需要資本化。2非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出，依然規(guī)定不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額。這主要是人民銀行的堅持。國稅函 20031114號文件曾經(jīng)表述為基準利率加浮動利率，但是中國人民銀行在2004 年放開了浮動利率限制，使得該問題很難得到解決。究竟是基準利率還是基準利率加浮動利率，這個問題依然沒有解決。在送審稿中曾經(jīng)表述為基準利率，但是最后的定稿又改變?yōu)椤袄?”。3企業(yè)向個人的借款是否可以得到扣除？根據(jù)目前的商業(yè)銀行法規(guī)定，個人是不能從事放

26、貸行為的，因此新所得稅法傾向于無論是想其他非金融企業(yè)還是個人借款，只有通過金融企業(yè)轉貸才是合法的行為，其利息支出才能得到扣除。預計該問題，將在配套文件中進一步明確。4企業(yè)賬目上沒有支付借款利息的借款，代表著另外一種傾向，很可能是隱瞞收入。（四）應付福利費1內(nèi)資企業(yè)：內(nèi)資企業(yè)所得稅 條例規(guī)定 :按照計稅工資的14%計算扣除。2外資企業(yè)：國稅函 1999709 號規(guī)定在職工工資總額的14%以內(nèi)據(jù)實扣除。新條例（第四十條）在新條例草案中，原來的意見是規(guī)定福利費據(jù)實扣除，在最后發(fā)布的條例中取消了該規(guī)定。如何同新會計準則協(xié)調，將試目以待。福利費的列支范圍在稅收上如何界定，也是未來最需要探討的議題。新法規(guī)

27、定：企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。3解讀：（1）對于內(nèi)資企業(yè)來說，取消了不允許預提的規(guī)定，屬于不利條款。（2）案例：查中石化的時候，發(fā)現(xiàn)其將旅游費用計入了管理費用-辦公經(jīng)費不對，應計入福利費。（將有比例限額的費用支出混淆到無比例限制的費用支出）案例：中國銀行的工裝費問題。（ 3）據(jù)實扣除意味著企業(yè)要特別注重福利費發(fā)生的 發(fā)票問題。以前內(nèi)資企業(yè)計算扣除沒有這個問題。例如：食堂買菜的問題如何解決呢？當然隨著總局對 84 號文件 “真實性原則 ”的修改，也可能意味著 發(fā)票問題將不再像以前那樣重要。4在新所得 稅法下，企業(yè)的支出項目是愿意做福利費，還是愿意做工資薪

28、金？在舊稅法下，企業(yè)的支出項目是愿意做福利費，還是工資？思考：新所得 稅法下，福利費開支顯得分外尷尬。以前還可以避免發(fā)票問題，現(xiàn)在又改為據(jù)實列支，更加尷尬。并且新會計準則已經(jīng)取消了應付福利費科目，全部納入職工薪酬。5問題：向職工發(fā)放的福利，包括在工會經(jīng)費賬戶中發(fā)放的實物，是否要交納個人所得稅 呢？比如說發(fā)放月餅。答：根據(jù)國稅發(fā) 1998155 號文件，人人有份的要交納個稅。（五）工會經(jīng)費問題1內(nèi)資 企業(yè)所得稅(1)原來的條例中 ,規(guī)定按照計稅工資的 2%計提扣除 .(2)國稅函 2001678 號文件規(guī)定 , 按照工資總額的 2%計提扣除 .(3)總工發(fā) 20059 號文件 ,規(guī)定凡依法建立工

29、會組織的企業(yè)、事業(yè)單位以及其他組織，每月按照全部職工工資總額的2%向工會撥繳工會經(jīng)費，并憑工會組織開具的工會經(jīng)費撥繳款專用收據(jù)在稅前扣除。工資總額按照國家統(tǒng)計局關于工資總額組成的規(guī)定(1990 年第 1 號令 )頒布的標準執(zhí)行，工資總額組成范圍內(nèi)的各種獎金、津貼和補貼等，均計算在內(nèi)。(4)國稅發(fā) 200656號文件第六條 ,又規(guī)定 678 號文件中的工資總額是指計稅工資總額.(認為該文件是錯誤的 .)2外資企業(yè)國稅函 1999709 號文件規(guī)定可以在工資總額2%的范圍內(nèi)扣除 .總結 :無論內(nèi)資還是外資均允許按照2%的比例扣除 ,只是內(nèi)資的基數(shù)多次變化而已 .特點 :1.計提扣除2.2%比例 .

30、3新條例 41 條規(guī)定 :企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費 ,不超過工資薪金總額2%的部分 ,準予扣除 .4注意點 :（1）工會經(jīng)費扣除新規(guī)定 ,依然要強調取的工會撥繳款收據(jù) .（2） 56 號文件 ,公然違背工會法 ,是我國立法體系混亂的最好體現(xiàn).(工會法 42條有專門規(guī)定 )（3）案例 :在以往的稽查實踐中 ,超比例的工會經(jīng)費幾乎沒有 ,大部分的問題是沒有工會撥繳款專用收據(jù),新法實施后 ,改問題應當持續(xù)關注 .問:工會經(jīng)費一般都用在什么地方了?發(fā)牛肉了 .個人所得稅 查工會的賬戶 ,是重點檢查方向 .（4）籌劃 :不建議在此有任何籌劃點,事實上也很難做到 .(六 )職工教育經(jīng)費1新條例42 條（特點）除

31、國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。（ 1）同財稅號文件的規(guī)定有一致的地方，但是更加寬松，意義無限期向以后遞延扣除，體現(xiàn)了科教興國的思想。（日本甲午中日戰(zhàn)爭，后將大部分的經(jīng)費拿出來辦教育）（ 2）廣告費、職工教育經(jīng)費的支出都可以遞延。（ 3）強調了據(jù)實扣除，在號文件沒有下發(fā)之前據(jù)實扣除的確定性原則尚未深入人心。因此各省的理解五花八門。（ 4）冀國稅函號文件第十一條第二項規(guī)定，在以內(nèi)計算扣除，實際使用的不超過部分可以據(jù)實扣除；（ 5）冀地稅函號第二條：按照的比例計提扣除。2內(nèi)資（1）內(nèi)資企業(yè)

32、職工教育經(jīng)費“計稅工資 ”1.5%“計算扣除 ”納稅人的職工工會經(jīng)費、職工福利費、職工教育經(jīng)費，分別按照計稅工資總額的2%、14%、1.5% 計算扣除。所得稅暫行條例第六條第三項（2）最新規(guī)定 所有企業(yè) “提取并使用 ”2.5%比例扣除 (財稅 200688 號文件 )對企業(yè)當年提取并實際使用的職工教育經(jīng)費，在不超過計稅工資總額2.5以內(nèi)的部分，可在企業(yè)所得稅 前扣除。（ 3）特殊行業(yè) “職工教育經(jīng)費 ”扣除中石油和中石化中國石油天然氣股份有限公司和中國石油化工股份有限公司提取的職工教育經(jīng)費，從2005 年度起，按照計稅工資總額2.5%的標準在 企業(yè)所得稅 前扣除。國家稅務總局關于中國石油天然

33、氣股份有限公司和中國石油化工股份有限公司職工教育經(jīng)費稅前扣除標準的通知（國稅函2005854 號）中移動根據(jù)國務院關于大力推進職業(yè)教育改革與發(fā)展的決定（國發(fā)200216 號）規(guī)定，從業(yè)人員技術素質要求高、培訓任務重、經(jīng)濟效益較好的企業(yè)可按2.5提取，列入成本開支?？紤]到電信行業(yè)的激烈競爭，要求從業(yè)人員素質較高，需要不斷加大職工的培訓等實際情況，按照國發(fā)2002 16 號文件規(guī)定精神，同意中移動職工教育經(jīng)費按照計稅工資總額的2.5的標準在 企業(yè)所得稅 前扣除。本通知自 2003 年 1 月 1 日起開始執(zhí)行國家稅務總局關于中國移動通信集團公司有關所得稅問題的通知（國稅函2003847 號）中國聯(lián)

34、通根據(jù)國務院關于大力推進職業(yè)教育改革與發(fā)展的決定（國發(fā)200216 號）規(guī)定，從業(yè)人員技術素質要求高，培訓任務重，經(jīng)濟效益較好的企業(yè)可按2.5%提取職工教育經(jīng)費，列入成本開支?？紤]到電信行業(yè)要求從業(yè)人員素質較高，需要不斷加大職工的培訓等實際情況，按照國發(fā)2002 16 號文件精神，同意中國聯(lián)通公司按照計稅工資總額2.5%的標準提取的職工教育經(jīng)費在企業(yè)所得稅 前扣除。國家稅務總局關于中國聯(lián)合通信有限公司有關所得稅問題的通知（國稅函20031329號）3.外商投資企業(yè)職工教育經(jīng)費“工資總額 ” 1.5%計“算扣除 ”外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照國務院及各地政府規(guī)定，為其雇員提存三項基金外，可根據(jù)現(xiàn)行

35、財務會計制度規(guī)定的標準，計提職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費。國家稅務總局關于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)為其雇員提存醫(yī)療保險等三項基金以外的職工集體福利類費用稅務處理問題的通知（國稅函1999709 號）但是，在對中國移動的檢查工作中，國家稅務總局認定可以對中移動內(nèi)地外資子公司按照2.5%得比例計提職工教育經(jīng)費，享受財稅 200688 號文件的規(guī)定。4案例：以往對職工教育經(jīng)費的稽查中，僅僅發(fā)現(xiàn)過兩類問題：一是計稅工資超標，捎帶調整三費；二是認為應當列入職工教育經(jīng)費，而直接列入管理費用 總部費用，即職工教育經(jīng)費只提取不使用，使用的時候在管理費用中直接列支。由于取消了計稅工資，并且規(guī)定職工教育經(jīng)費據(jù)實扣除，因此

36、要關注的主要是職工教育經(jīng)費的真實性。要結合財政部的職工教育經(jīng)費列支范圍來學習。對于三項經(jīng)費的總結：最大的變化是由原來的計提扣除改為據(jù)實扣除。（七）業(yè)務招待費（新法業(yè)務招待費計算表）新條例條企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按發(fā)生額的扣除，但是最高不能超過銷售收入的千分之五。問題 :業(yè)務招待費扣除標準的改變對于企業(yè)到底是利好還是利空?新法業(yè)務招待費計算表銷售收入扣除限額業(yè)務招待費發(fā)生額60%扣除額允許扣除額舊法允許扣除額20001016.671010720001020.001210720001011.6777720001074.24.27得出結論 1:在業(yè)務招待費發(fā)生足夠多(發(fā)票充足

37、 )的情況下 ,由于扣除限額成為單一的千分之五,意味著對于企業(yè)來說能更取得更多的稅收利益,可以節(jié)省銷售收入乘以萬分之五的稅 銷售收入 *(5 - 2)*25%, 但是最多不超過7500 元 (1500*(5 - 2 )*25%)結論是 :業(yè)務招待費標準即使在足夠充足的情況下,無論對于多么大的企業(yè),最多也只能帶來7500 元的稅收利益 .結論 2:在業(yè)務招待費發(fā)生不夠多(發(fā)票不充足 )的情況下 ,由于新法規(guī)定只能扣除發(fā)生額的60%,因此企業(yè)的稅收利益將損失, 最多損失 (業(yè)務招待費 *10%),(40%*25%) 的稅收利益。(1)新法業(yè)務招待費允許扣除數(shù)=（ if （“業(yè)務招待費發(fā)生額” *6

38、0%<=( ”銷售收入 ” *5 ), (業(yè)務“招待費發(fā)生額” *60% ),(銷”售收入 ” *5 )）(2)舊法業(yè)務招待費允許扣除數(shù)=(if( 銷“售收入 ” <1500萬,(銷售收入 *3 ),(銷售收入 *5 -3)可以用前面幾年發(fā)生的業(yè)務招待費數(shù)字進行測算比對,如果新法發(fā)生的業(yè)務招待費扣除稅收利益比較好, 可以繼續(xù)執(zhí)行以前的業(yè)務招待費報銷政策;否則就要改善業(yè)務招待費報銷政策 ,以免 25%的業(yè)務招待費繳稅的情況出現(xiàn).1分析（1）業(yè)務招待費反反復復，驚天大調整。原來的草案是規(guī)定發(fā)生額的扣除，沒有銷售收入比例限制。原來的規(guī)定給稅務征管工作帶來了無窮的煩惱，給納稅人帶來了無限的

39、籌劃遐想，實際就是難以取證的偷稅，可能會出現(xiàn)老板所有的 發(fā)票均按在企業(yè)扣除的問題。個人費用公司化問題將愈演愈烈。新法增加千分之五限制后，一下子從高峰陷入了谷底，比起原來的規(guī)定更加嚴格。作一個對比圖，來對比原來好，還是現(xiàn)在好。新法頒布后，由于只能扣除，仍然會出現(xiàn)找票的現(xiàn)象。（2）新所得 稅法受美國聯(lián)邦稅制影響極大，立法團隊有多位留美博士，不禁想起了多年前那場轟轟烈烈的洋務運動，加入當時一致平穩(wěn)發(fā)展下去，該有多好啊。美國是規(guī)定可以扣除 ，中國，我國太能吃了，派萬干部能吃窮臺灣。舊所得稅制同聯(lián)邦所得稅制比，有兩個鮮明的特點（）不設不予計列項目。（）定性標準少，定量標準多?？紤]到我國目前的經(jīng)營現(xiàn)狀，仍

40、應以定量標準為主。（3）案例：以往檢查中，經(jīng)常發(fā)現(xiàn)的問題是“會議費 ”和“業(yè)務招待費 ”混用的問題，新法中由于業(yè)務招待費只能扣除%,預計仍會出現(xiàn)此問題，因此稅務機關將會對會議費的證明材料嚴格加以限制。注意：憑證摘要中不能出現(xiàn)“請局吃飯 ”的字樣，因為這是非法的賄賂支出，不能在稅前扣除。（4）新法實施后，房地產(chǎn)企業(yè)在預售階段仍然不能扣除業(yè)務招待費，是特別需要注意的問題。相比較起原來的按照發(fā)生額的比例扣除，現(xiàn)在的規(guī)定是屬于“冰火兩重天 ”。（5）新法實施后企業(yè)的問答：問題 1：新法頒布后，私營企業(yè)會如何做？答：可能會改變報銷政策，規(guī)定報銷60 元需要提供100 元的發(fā)票 。問題 2：賬目上有100

41、 元支出，報銷人確只領取了60 元，剩余的40 元如何處理？答：小金庫。年底發(fā)獎金不用交納個人所得稅 。問題 3：60%和千分之五的關系是什么？答：是先后順序，先滿足60%，然后再滿足千分之五。銷售收入是扣除的最高限額。一個公司最多提供銷售收入乘以千分之8.33（千份之五除以60%）的業(yè)務招待費 發(fā)票，否則就是無效的。公司可以根據(jù)這個數(shù)額，來大致確定本公司的報銷政策。相比較舊 稅法，扣除限額多了3 萬元，如果取票難度不大的情況下，相當于節(jié)省了0.75 萬元。2內(nèi)資（扣除辦法、條）（ 1）扣除辦法條規(guī)定：銷售收入在萬元以內(nèi)的千分之五比例限度扣除；萬元以上的部分按照千分之三扣除。（ 2）房地產(chǎn)企業(yè)

42、預收階段不能扣除。年以后的新辦企業(yè)可以年向以后年度結轉3外資（交際應酬費）（1）銷售收入：萬以內(nèi)的按照千分之五，萬以上的按照千分之三。營業(yè)收入：萬以內(nèi)的按照之，萬以上的按照千分之（2）分的清楚的分別計算，分不清楚的按照主業(yè)。（八）廣告宣傳費（條例44 條）企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度扣除。1新法原則規(guī)定，廣告費和業(yè)務宣傳費允許在稅前扣除，不過對超過年度比例的部分要抵延到以后年度扣除。從稅法原理來看，廣告費支出屬于同應稅收入直接相關的支出，因此是可以扣除的。但是廣告費同時是

43、一種特殊性質的支出，其廣告效應并不全部直接受益于當年，而是具有長期效應，因此在一定程度上具有資本性支出的性質?？梢哉f，廣告費支出是一種介于受益性和資本性之間的支出，如果允許廣告費在當年全額扣除，就會損害國家的稅收利益。在新法立法過程中，立法團隊對廣告費是按照長期待攤費用攤銷扣除，還是在當年一次性扣除，引起了廣泛的爭議，最后的結果是兩者的結合。2對廣告費理念的變化在 2000 年以前，無論內(nèi)資還是外資，廣告費用都允許在稅前一次性扣除，但是當時我國的廣告管理比較混亂，虛假廣告盛行，尤其是醫(yī)療保健廣告。當時老百姓對廣告的作用了解還不多，甚至有所謂 “酒香不怕巷子深 ”和“酒香也怕巷子深 ”之爭。社會

44、上限制過度廣告的呼聲比較高。恰好，當時出現(xiàn)了這么一件事情，97 年中央電視臺廣告標王之爭趨于白熱化，“愛多 vcd”、“椰風擋不住 ”、“秦池酒業(yè) ”三家在現(xiàn)場的競爭非常激烈，秦池酒業(yè)老總卓長孔以辦公室內(nèi)先號碼32000 萬元中標，卓長孔沒有想到此舉給秦池酒業(yè)乃至整個白酒行業(yè)帶來了無窮的煩惱，乃至于秦池酒業(yè)的滅頂之災。新聞記者報道后，朱總理知道這件事情，要求國家稅務總局調查秦池酒業(yè)是否有欠稅，是否有欠銀行貸款，調查結果果然有大量欠稅和銀行貸款。朱總理批示：對白酒廣告征稅，利國利民。因此，總局迅速落實，以 財稅字 199845 號文件，規(guī)定從1998 年 1 月 1 日起，糧食類白酒廣告費一律不

45、得稅前扣除。2000 年的扣除辦法也延續(xù)了對廣告費限制的思路，給出了2%的苛刻比例扣除標準。還有一種觀點認為，廣告收入屬于非勤勞所得，鞏俐回眸一笑500 萬的廣告收入，引起了社會的不滿。糧食釀酒業(yè)消耗了大量糧食，對于尚未自給自足糧食的我國，以至于國外學者認為，中國喝酒之風會把全世界的糧食都消耗完，將袁隆平老先生辛辛苦苦發(fā)明的雜交水稻都消耗了。現(xiàn)在的治國理念發(fā)生了變化。認為廣告費支出是企業(yè)的合理之處，理應在稅前扣除，廣告虛假等問題不能只靠財稅政策來解決，要靠相關監(jiān)管部門來處理。財稅調控不能包打天下。3廣告費的 “權責發(fā)生制 “與 ”收付實現(xiàn)制 “之爭新法以前，內(nèi)資企業(yè)廣告費支出在稅前扣除屬于收付

46、實現(xiàn)制，必須要符合3 個條件。而新法則取消了限制。4舊法對廣告費和業(yè)務宣傳費的稅收政策不同，影響了企業(yè)自主的選擇業(yè)務宣傳還是做廣告，例如是在媒體作廣告，還是上門作業(yè)務宣傳。新法則將廣告費和業(yè)務宣傳費合并在一起，稅收政策相同了。5稽查注意點：廣告費稽查中，關于廣告是否實際發(fā)生的問題仍然非常多。廣告費發(fā)票仍然是虛開發(fā)票的高危領域。因為，廣告和業(yè)務宣傳看不見摸不著，是否實際發(fā)生不容易核查。(九 )公益救濟性捐贈支出(法 9 條、條例51、 52、 53 條)法 9 條：企業(yè)發(fā)生的公益救濟性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。1新法的關注要點：（1）捐贈范圍（ 2）

47、計算基數(shù)（ 3）計算比例2原內(nèi)外資企業(yè)公益性捐贈主要區(qū)別稅前扣除方法適用范圍內(nèi)資企業(yè)外資企業(yè)通過非營利性的社會團體和國家機關向下列4 個項企業(yè)通過中國境內(nèi)國家指定的非盈利的社全額稅前扣除目捐贈： 紅十字事業(yè)； 福利性、 非營利性老年服會團體或可作為成本費用據(jù)實列支；企業(yè)務機構； 農(nóng)村義務教育和寄宿制學校建設工程； 資助非關聯(lián)科研機構和高校的研究開發(fā)公益性青少年活動場所（其中包括新建）費，可全額扣除。限額比例為 1.5%：金融保險企業(yè)公益救濟性捐贈；限額比例為 3% ：納稅人屬于金融保險機構以外限額比例扣除的公益、救濟性捐贈，在年應納稅所得額3%以內(nèi)的沒有限制部分，準予稅前扣除；限額比例為 10

48、%：納稅人通過中華社會文化發(fā)展基金會對指定的文化事業(yè)的捐贈。不得扣除納稅人直接向受贈人的捐贈3新舊法公益救濟性捐贈對比公益救濟性捐贈新舊法對比項目捐贈范圍扣除基數(shù)扣除比例舊法縣級以上人民政府及列舉的公益3%、1.5%、 10%、全額組織納稅調整后所得扣除符合條件的公益性社會團體,不再統(tǒng)一為 12%新法列舉會計利潤總額（1）立法宗旨（2）扣除基數(shù)舊法對公益救濟性捐贈作了很多修修補補的規(guī)定，其扣除基數(shù)從“應納稅所得額 ”到“納稅調整前所得 ”，再到 “納稅調整后所得 ”，數(shù)次變化。本次修訂，有一些慈善家委員提出，在作慈善募捐的時候，算不出應納稅所得額，只知道自己的會計利潤，因此本著稅制從簡的原則，將扣除基數(shù)以稅法的形式固定在 會計利潤上。（3）扣除比例很多國家對捐贈扣除都有比例限制，因為企業(yè)不能代替國家作主，進行捐贈的同時，將國家的稅款也捐贈出去。在企業(yè)所得稅 法草案中，這個比