張老師_某某年會(huì)計(jì)專題培訓(xùn)資料4

1、專題二十企業(yè)合并一、本專題主要容（一）企業(yè)合并概述1. 企業(yè)合并的定義和圍界定企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并的結(jié)果通常是一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)一個(gè)或多個(gè)業(yè)務(wù)的控制權(quán)。構(gòu)成企業(yè)合并至 少包括兩層含義：一是取得對(duì)另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)（或業(yè)務(wù)）的控制權(quán)；二是所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)是指企業(yè)部某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)負(fù)債的組合，該組合具有投入、加工處理過(guò)程和產(chǎn)出能力，能夠獨(dú)立計(jì)算其成本費(fèi)用或所產(chǎn)生的收入。2. 企業(yè)合并的方式企業(yè)合并的方式如下圖所示。控股合并A+B=A+B企業(yè)合并的方式吸收合并A+B=A新設(shè)合并匚 A A+B=C3. 企業(yè)合并類型的劃分企

2、業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。（1）同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終 控制且該控制并非暫時(shí)性的。（2）非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終 控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。（二）同一控制下企業(yè)合并的處理1. 同一控制下的企業(yè)合并的處理原則合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股

3、本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的,調(diào)整留存收益。特點(diǎn)：（1）不以公允價(jià)值計(jì)量；（2）不確認(rèn)損益；（3）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中體現(xiàn)“一體 化存續(xù)下來(lái)”。2. 會(huì)計(jì)處理（1 ）同一控制下的控股合并 長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得 被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額 作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的 初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、 轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或 股本溢價(jià) ） 不足沖減的，調(diào)整留存收益。注意：

4、這里調(diào)整的是資本公積 （ 資本溢價(jià)或股本溢價(jià) ） ，不能調(diào)整資本公積（其他資本 公積）。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的， 應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益 賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 按照發(fā)行股份的面值總額作為股本， 長(zhǎng) 期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積 （ 資本溢價(jià) 或股本溢價(jià) ） ；資本公積 （ 資本溢價(jià)或股本溢價(jià) ） 不足沖減的，調(diào)整留存收益。 合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制1）合并資產(chǎn)負(fù)債表同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報(bào)告主體在合并日及以前期 間一直存在， 在合并資產(chǎn)負(fù)債表中， 對(duì)于被合并方在企業(yè)合并

5、前實(shí)現(xiàn)的留存收益 （盈余公積 和未分配利潤(rùn)之和）中歸屬于合并方的部分，在合并工作底稿中，應(yīng)編制下列會(huì)計(jì)分錄。借：資本公積（以資本溢價(jià)或股本溢價(jià)的貸方余額為限）貸：盈余公積未分配利潤(rùn)抵銷分錄：借：股本資本公積盈余公積未分配利潤(rùn)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資2）合并利潤(rùn)表合并方在編制合并日的合并利潤(rùn)表時(shí)， 應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日 實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，雙方在當(dāng)期發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)原則進(jìn)行抵銷。（2）同一控制下的吸收合并借：資產(chǎn)（被合并方賬面價(jià)值） 資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)） （不足沖減部分沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)） 貸：負(fù)債（被合并方賬面價(jià)值）資產(chǎn)（合并方非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值

6、）銀行存款股本資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）（3）合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用的處理 合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi) 用、資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)用、法律咨詢費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。 為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等， 應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。 企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、 傭金等費(fèi)用， 應(yīng)當(dāng)?shù)譁p 權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。（三）非同一控制下企業(yè)合并的處理1. 非同一控制下企業(yè)合并的處理原則基本原則是購(gòu)買(mǎi)法。（1）確定購(gòu)買(mǎi)方非同一控制下的企業(yè)合并，在購(gòu)買(mǎi)日取得對(duì)其他參

7、與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買(mǎi)方， 參與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買(mǎi)方。（2）確定購(gòu)買(mǎi)日 購(gòu)買(mǎi)日，是指購(gòu)買(mǎi)方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方控制權(quán)的日期。（3）確定企業(yè)合并成本 一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并， 合并成本為購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日為取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的控制權(quán) 而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。 通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。 購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。 在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買(mǎi)日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。（4

8、）購(gòu)買(mǎi)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制非同一控制下的控股合并中， 購(gòu)買(mǎi)方一般應(yīng)于購(gòu)買(mǎi)日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表， 反映其于購(gòu) 買(mǎi)日開(kāi)始能夠控制的經(jīng)濟(jì)資源情況。 在合并資產(chǎn)負(fù)債表中， 合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨 認(rèn)資產(chǎn)、 負(fù)債應(yīng)以其在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值計(jì)量， 長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本大于合并中取得的被購(gòu) 買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù); 長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本小于合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，企業(yè)合并準(zhǔn)則中規(guī)定應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益， 因購(gòu)買(mǎi)日不需要編制合并利潤(rùn)表， 該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表上， 應(yīng)調(diào) 整合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積和未分配利潤(rùn)。2. 會(huì)計(jì)處理（1）非同一控制

9、下的控股合并長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本確定 購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日應(yīng)當(dāng)將合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。非同一控制下的企業(yè)合并， 投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時(shí)， 投出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià) 值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1）投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)，其差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。2）投出資產(chǎn)為存貨， 按其公允價(jià)值確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入， 按其成本結(jié)轉(zhuǎn) 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。3） 投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計(jì)入投資收益， 同時(shí)應(yīng)將可供出售 金融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)的資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入投資收益。 購(gòu)買(mǎi)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制借：股本資本公積盈余

10、公積未分配利潤(rùn)商譽(yù)（借方差額）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 盈余公積和未分配利潤(rùn)（貸方差額）（2）非同一控制下的吸收合并 取得的資產(chǎn)、負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)量；作為合并對(duì)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)在購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值與 賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益； 合并成本大于可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額確認(rèn)為商譽(yù)，合并成本小于可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額作為合并當(dāng)期損益計(jì)入利潤(rùn)表。通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，其會(huì)計(jì)處理如下圖所示計(jì)算 每個(gè) 投資 點(diǎn)的 商譽(yù)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于被購(gòu) 買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日與交易日之間可 辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)，相 對(duì)于原持股比例應(yīng)享有的部 分，應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)目在個(gè)別報(bào)表中，原持股 比例部分要追溯調(diào)

11、整， 由權(quán)益法核算調(diào)整為成 本法核算2009年1月1日，追加40%，持股比例達(dá)70%3. 通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并2008年1月1日，持股比例30%（1）調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額 合并前采用成本法核算的，其賬面余額一般無(wú)需調(diào)整； 合并前采用權(quán)益法核算的，應(yīng)將其賬面價(jià)值恢復(fù)至取得投資時(shí)的初始投資成本，相 應(yīng)調(diào)整留存收益。（2）比較每一單項(xiàng)交易時(shí)的成本與交易時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的 份額，確定每一單項(xiàng)交易應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)或是應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額。（3）對(duì)于被購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日與交易日之間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)，相對(duì)于原持股比例應(yīng)享有的部分，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)目，其

12、中屬于原取得投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益增加的資產(chǎn)價(jià)值量，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)調(diào)整留存收益，差額調(diào)整資本公積。4. 購(gòu)買(mǎi)子公司少數(shù)股權(quán)的處理企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并后，購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股東全部或部分權(quán)益的，實(shí)質(zhì)上是股東之間的權(quán)益性交易，應(yīng)當(dāng)分別母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩種情況進(jìn) 行處理：（1）母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資第四條的規(guī)定，確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值。（2）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買(mǎi)日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額反映。母公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公

13、司自購(gòu)買(mǎi)日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收 益。二、專題舉例【例題1】甲股份（本題下稱“甲公司”）為上市公司，20>7年至20>9年企業(yè)合并、 長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)資料如下：（1）20 >年1月20日，甲公司與乙公司簽訂購(gòu)買(mǎi)乙公司持有的丙公司（非上市公司）65 %股權(quán)的合同。合同規(guī)定：以丙公司20 >年5月30日評(píng)估的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)價(jià)值為基礎(chǔ)， 協(xié)商 確定對(duì)丙公司65 %股權(quán)的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格；合同經(jīng)雙方股東大會(huì)批準(zhǔn)后生效。購(gòu)買(mǎi)丙公司65%股權(quán)時(shí)，甲

14、公司與乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。（2）購(gòu)買(mǎi)丙公司65%股權(quán)的合同執(zhí)行情況如下： 20>7年3月15日，甲公司和乙公司分別召開(kāi)股東大會(huì)，批準(zhǔn)通過(guò)了該購(gòu)買(mǎi)股權(quán)的 合同。以丙公司20X7年5月30日凈資產(chǎn)評(píng)估值為基礎(chǔ)，經(jīng)調(diào)整后丙公司20X7年6月30日的資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目的數(shù)據(jù)如下：丙公司資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值資產(chǎn)：貨幣資金20002000應(yīng)收賬款22002200存貨30004000固定資產(chǎn)30004200無(wú)形資產(chǎn)02600資產(chǎn)合計(jì)1200015000負(fù)債和股東權(quán)益：短期借款800800應(yīng)付賬款20002000長(zhǎng)期借款30003000負(fù)債合計(jì)58005800股本2000資本公積3000盈余

15、公積120未分配利潤(rùn)1080股東權(quán)益合計(jì)62009200上表中存貨為一批庫(kù)存商品，至20>7年12月31日，上述存貨對(duì)外出售 80%另20%存貨于2008年對(duì)外出售；上表中固定資產(chǎn)為一棟辦公樓，預(yù)計(jì)該辦公樓自20X7年6月30日起剩余使用年限為 20年、凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊；上表中無(wú)形資產(chǎn)為一 項(xiàng)土地使用權(quán)，預(yù)計(jì)該土地使用權(quán)自20>7年6月30日起剩余使用年限為10年、凈殘值為零，采用直線法攤銷。假定該辦公樓和土地使用權(quán)均為管理使用。 經(jīng)協(xié)商，雙方確定丙公司 65 %股權(quán)的價(jià)格為6400萬(wàn)元，甲公司以一項(xiàng)固定資產(chǎn)和一批 商品作為對(duì)價(jià)。甲公司作為對(duì)價(jià)的固定資產(chǎn)20 &g

16、t;年6月30日的賬面原價(jià)為5000萬(wàn)元，累計(jì)折舊為1000萬(wàn)元，未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值為4060萬(wàn)元；作為對(duì)價(jià)的商品一批20 >7年6月30日的賬面余額為1600萬(wàn)元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，公允價(jià)值為2000萬(wàn)元， 增值稅銷項(xiàng)稅額為 340萬(wàn)元。20>7年6月30日，甲公司以銀行存款支付購(gòu)買(mǎi)股權(quán)過(guò)程中發(fā)生的評(píng)估費(fèi)用80萬(wàn)元、咨詢費(fèi)用20萬(wàn)元。 甲公司和乙公司均于 20X7年6月30日辦理完畢上述相關(guān)資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。 甲公司于20>7年6月30日對(duì)丙公司董事會(huì)進(jìn)行改組，并取得控制權(quán)。(3) 甲公司20X7年6月30日將購(gòu)入丙公司65%股權(quán)入賬后編制的資產(chǎn)負(fù)債表如下

17、：甲公司資產(chǎn)負(fù)債表資 產(chǎn)金額負(fù)債和股東權(quán)益金額貨幣資金4000短期借款4000應(yīng)收賬款5000應(yīng)付賬款10000存貨9000長(zhǎng)期借款6000長(zhǎng)期股權(quán)投資15000負(fù)債合計(jì)20000固定資產(chǎn)12000無(wú)形資產(chǎn)5000股本20000資本公積4000盈余公積600未分配利潤(rùn)5400股東權(quán)益合計(jì)30000資產(chǎn)總計(jì)50000負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)50000(4) 丙公司20X7年及20X8年實(shí)現(xiàn)損益等有關(guān)情況如下： 20X7年度丙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) 1200萬(wàn)元(假定有關(guān)收入、費(fèi)用在年度中間均勻發(fā)生),當(dāng)年提取盈余公積 120萬(wàn)元，未對(duì)外分配現(xiàn)金股利。 20疋年度丙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) 1500萬(wàn)元，當(dāng)年提取盈余公積

18、 150萬(wàn)元，未對(duì)外分配現(xiàn)金股利。丙公司因當(dāng)年購(gòu)入的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升確認(rèn)資本公積200萬(wàn)元。 20X7年7月1日至20>8年12月31日，丙公司除上述事項(xiàng)外，未發(fā)生引起股東權(quán)益變動(dòng)的其他交易和事項(xiàng)。(5) 20 X年1月2日，甲公司以3500萬(wàn)元的價(jià)格出售丙公司30%的股權(quán)。當(dāng)日，收到購(gòu)買(mǎi)方通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬支付的價(jià)款，并辦理完畢股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。甲公司在出售該部分股權(quán)后，持有丙公司的股權(quán)比例降至35%，仍能夠?qū)Ρ緦?shí)施重大影響，但不再擁有對(duì)丙公司的控制權(quán)。20X9年度丙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1600萬(wàn)元，當(dāng)年提取盈余公積160萬(wàn)元，分配現(xiàn)金股利400萬(wàn)元。丙公司因出售上年購(gòu)入的可供出售金融

19、資產(chǎn)使資本公積減少200萬(wàn)元。20X9年10月5日，丙公司向甲公司銷售一批商品，該批商品成本為80萬(wàn)元，售價(jià)為100萬(wàn)元，至20X9年12月31日，甲公司已將上述商品對(duì)外銷售80% 20%形成期末存貨。(6) 其他有關(guān)資料： 不考慮所得稅及其他稅費(fèi)因素的影響。 甲公司按照凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。要求：(1) 根據(jù)資料(1)和(2)，判斷甲公司購(gòu)買(mǎi)丙公司65%股權(quán)導(dǎo)致的企業(yè)合并的類型，并說(shuō)明理由。(2) 根據(jù)資料(1)和(2),計(jì)算甲公司該企業(yè)合并的成本、甲公司轉(zhuǎn)讓作為對(duì)價(jià)的固定資產(chǎn)和庫(kù)存商品對(duì)20 X年度損益的影響金額。(3) 根據(jù)資料(1)和(2)，計(jì)算甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)

20、值并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分 錄。(4) 編制甲公司購(gòu)買(mǎi)日(或合并日)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的抵銷分錄， 并填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目 的金額。合并資產(chǎn)負(fù)債表20X7年6月30日單位：萬(wàn)元| 項(xiàng) 目|甲公司|丙公司|合并金額|賬面價(jià)值公允價(jià)值資產(chǎn)：貨幣資金400020002000應(yīng)收賬款500022002200存貨900030004000長(zhǎng)期股權(quán)投資15000固定資產(chǎn)1200030004200無(wú)形資產(chǎn)'500002600商譽(yù)資產(chǎn)總計(jì)500001200015000負(fù)債：短期借款4000800800應(yīng)付賬款1000020002000長(zhǎng)期借款600030003000負(fù)債合計(jì)2000058005800投本權(quán)益：股本2

21、00002000資本公積40003000盈余公積600120未分配利潤(rùn)54001080少數(shù)股東權(quán)益股東權(quán)益合計(jì)3000062009200負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)5000012000(5) 計(jì)算20>8年12月31日甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。(6) 計(jì)算甲公司出售丙公司30%股權(quán)產(chǎn)生的損益并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。(7)計(jì)算甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí)的賬面價(jià)值，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。(8)計(jì)算20刈年12月31日甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并編制相關(guān)會(huì)計(jì) 分錄?！敬鸢浮?1)屬于非同一控制下的控股合并。理由：購(gòu)買(mǎi)丙公司 65%股權(quán)時(shí)，甲公司和乙公司不存在關(guān)聯(lián)

22、方關(guān)系。(2) 企業(yè)合并的成本 =6400+80+20=6500 (萬(wàn)元)。甲公司轉(zhuǎn)讓作為對(duì)價(jià)的固定資產(chǎn)和存貨使20>7年利潤(rùn)總額增加=4060- (5000-1000 )+(2000-1600 ) =460 (萬(wàn)元)。(3) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值 =6500 (萬(wàn)元)。借：固定資產(chǎn)清理4000累計(jì)折舊1000貸：固定資產(chǎn)5000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一丙公司6500貸：固定資產(chǎn)清理4000主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2000100銀行存款營(yíng)業(yè)外收入60借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1600貸：庫(kù)存商品1600(4)借：存貨 1000固定資產(chǎn)1200無(wú)形資產(chǎn)800貸：資本公積3000借：股本 2000資本公積 6000盈

23、余公積 120未分配利潤(rùn)1080商譽(yù) 520貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資6500少數(shù)股東權(quán)益3220(9200 X35%合并資產(chǎn)負(fù)債表20X7年6月30日單位：萬(wàn)元項(xiàng)目甲公司丙公司調(diào)整分錄和抵銷分錄合并金額借方貸方資產(chǎn)：貨幣資金400020006000應(yīng)收賬款500022007200存貨90003000100013000長(zhǎng)期股權(quán)投資1500065008500固定資產(chǎn)120003000120016200無(wú)形資產(chǎn)500008007600商譽(yù)520資產(chǎn)總計(jì)500001200059020負(fù)債：短期借款40008004800應(yīng)付賬款10000200012000長(zhǎng)期借款600030009000負(fù)債合計(jì)20000580

24、025800投本權(quán)益：股本200002000200020000資本公積40003000600030004000盈余公積600120120600未分配利潤(rùn)5400108010805400少數(shù)股東權(quán)益32203220股東權(quán)益合計(jì)30000620033220負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)500001200059020(5) 20X8年12月31日甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=6500 (萬(wàn)元)。6)甲公司出售丙公司30%股權(quán)產(chǎn)生的損益=3500-6500七5%X30%=500 (萬(wàn)元)。借：銀行存款3500貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3000投資收益500(7) 剩余35%長(zhǎng)期股權(quán)投資在 20 >7年6月30

25、日的初始投資成本=6500-3000=3500 (萬(wàn)元)， 大于丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額3220萬(wàn)元(9200 X35% ,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí)的賬面價(jià)值=3500+ ( 1200十2+1500)- (4000-3000 ) - (4200-3000 ) -20 X.5- (2600-1800 ) T0X.5 >35%+200X35%=3881.5(萬(wàn)元)。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一成本3500貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3500借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一損益調(diào)整311.5 ( 1200-+1500) - ( 4000-3000 ) - (4200-30

26、00 )吃0X.5- (2600-1800 )-0X.5 X5% 貸：盈余公積利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一其他權(quán)益變動(dòng) 貸：資本公積一其他資本公積(8)20 >9年12月31日甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值-0- (2600-1800 )-10-(100-80)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整貸：投資收益借：應(yīng)收股利140貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資一損益調(diào)整借：資本公積一其他資本公積貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資一其他權(quán)益變動(dòng)31.15280.3570(200X35%70=3881.5+1600- (4200-3000 ) X20%M5%-400X35%-200X35%=4181.1 (萬(wàn)元)。509

27、.6509.61407070關(guān)注點(diǎn)：本題涉及企業(yè)合并，長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算等容。應(yīng)注意：處置部分投資后， 長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法核算改為權(quán)益法核算，應(yīng)在處置日將剩余部分長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額調(diào)整到從取得投資時(shí)采用權(quán)益法核算，至處置日長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)有的金額。【例題2】長(zhǎng)江公司于2008年1月1日以貨幣資金3100萬(wàn)元取得了大海公司 30%勺所 有者權(quán)益，大海公司在該日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值是11000萬(wàn)元。假設(shè)不考慮所得稅的影響。長(zhǎng)江公司和大海公司均按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積。大海公司在2008年1月1日和2009年1月1日的資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目的賬面價(jià)值和公允價(jià)值資料如下：項(xiàng)目2008 年1月

28、1日2009年1月1日賬面價(jià)值公允價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值貨幣資金和應(yīng)收款項(xiàng)2000200026002600存貨3000300032003200固定資產(chǎn)6000620064006700長(zhǎng)期股權(quán)投資2000200015001500應(yīng)付賬款1200120014001400短期借款10001000300300股本5000500050005000資本公積200022002200盈余公積380380480未分配利潤(rùn)342034204320所有者權(quán)益合計(jì)108001100012000123002008年1月1日，大海公司除一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同外，其他資 產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等。該固

29、定資產(chǎn)的公允價(jià)值為300萬(wàn)元，賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，按10年、采用年限平均法計(jì)提折舊，無(wú)殘值。大海公司于2008年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元，沒(méi)有支付股利，因可供出售金融資產(chǎn)公允 價(jià)值變動(dòng)增加資本公積 200萬(wàn)元。2009年1月1日，長(zhǎng)江公司以貨幣資金5220萬(wàn)元進(jìn)一步取得大海公司 40%的所有者權(quán)益，因此取得了控制權(quán)。大海公司在該日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值是12300萬(wàn)元。2009年1月1日，大海公司除一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同外，其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為390萬(wàn)元，賬面價(jià)值為 90萬(wàn)元，按9年、采用年限平均法計(jì)提折舊，無(wú)殘值。長(zhǎng)江公司和大海公

30、司屬于非同一控制下的子公司。假定不考慮所得稅和部交易的影響。要求：（1）編制2008年1月1日至2009年1月1日長(zhǎng)江公司對(duì)大海公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì) 計(jì)分錄。（2）編制長(zhǎng)江公司對(duì)大海公司追加投資后，對(duì)原持股比例由權(quán)益法改為成本法的會(huì)計(jì) 分錄。（3）計(jì)算長(zhǎng)江公司對(duì)大海公司投資形成的商譽(yù)的價(jià)值。（4）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中編制對(duì)大海公司個(gè)別報(bào)表進(jìn)行調(diào)整的會(huì)計(jì)分錄。（5）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中編制調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄。（6）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中編制購(gòu)買(mǎi)日與投資有關(guān)的抵銷分錄。【答案】（1） 2008年1月1日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一成本貸：銀行存款借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一成本 貸：營(yíng)業(yè)外收入 20

31、08年12月31日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一損益調(diào)整31003100200200(11000 X30%-3100)貸：投資收益294 1000294(300-100 )-10 >30%借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一其他權(quán)益變動(dòng)60貸：資本公積一其他資本公積60 2009年1月1日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資5220貸：銀行存款5220（2）借：盈余公積利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 200借：盈余公積 29.4 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 264.6 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 294借：資本公積其他資本公積 60貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資其他權(quán)益變動(dòng) 60（3）原持有30%殳份應(yīng)確定的商譽(yù) =3100-30%X11000=-200 （萬(wàn)元）

32、進(jìn)一步取得的40%殳份應(yīng)確定的商譽(yù)=5220-40% XI2300= 300 （萬(wàn)元） 長(zhǎng)江公司對(duì)大海公司投資形成的商譽(yù) = -200+300=100 （萬(wàn)元）。（4）借：固定資產(chǎn)300貸：資本公積3005)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資294貸：盈余公積29.4未分配利潤(rùn)264.6借：長(zhǎng)期股權(quán)投資96( 12300-11000 )X30%-294貸：資本公積966）借：殳本5000資本公積2500盈余公積480未分配利潤(rùn)4320商譽(yù)I00貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資8710( 3100+5220+294+96)少數(shù)股東權(quán)益3690關(guān)注點(diǎn)：本題涉及通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。應(yīng)注意：（ I）在個(gè)別報(bào)表上， 合并前采用權(quán)益法核算的， 應(yīng)將其賬面價(jià)值恢復(fù)至取得投資時(shí)的初始投資成 本，相應(yīng)調(diào)整留存收益； （2）在合并報(bào)表工作底稿中，比較每一單項(xiàng)交易時(shí)的成本與交易時(shí) 應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額， 確定每一單項(xiàng)交易應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)或是應(yīng) 計(jì)入當(dāng)期損益的金額； 對(duì)于被購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日與交易日之間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)， 相 對(duì)于原持殳比例應(yīng)享有的部分， 在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)目， 其中屬于原取得 投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益增加的資產(chǎn)價(jià)值量， 在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)調(diào)整留存收益， 差額 調(diào)整資本公積。【例題3】A公司于2008年12月2