會(huì)計(jì)政策會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正完整版

1、第二十二章 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正本章考情分析本章闡述會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正有關(guān)概念及會(huì)計(jì)處理。2011年和2010年分?jǐn)?shù)很高，屬于重要章節(jié)。 本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）會(huì)計(jì)政策及其變更；（2）會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更；（3）前期差錯(cuò)及其更正。近3年題型題量分析表 年 度題 型2011年2010年2009年（新制度）2009年（原制度）題量分值題量分值題量分值題量分值綜合題120110合計(jì)120110主要內(nèi)容第一節(jié) 會(huì)計(jì)政策及其變更第二節(jié) 會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更第三節(jié) 前期差錯(cuò)及其更正第一節(jié) 會(huì)計(jì)政策及其變更一、會(huì)計(jì)政策概述會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)

2、和會(huì)計(jì)處理方法。 會(huì)計(jì)政策的特點(diǎn)：第一，會(huì)計(jì)政策的選擇性。第二，會(huì)計(jì)政策的強(qiáng)制性。第三，會(huì)計(jì)政策的層次性。二、會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)政策變更，是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。滿(mǎn)足下列條件之一的，企業(yè)可以變更會(huì)計(jì)政策：第一，法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更；第二，會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。以下兩種情況不屬于會(huì)計(jì)政策變更：（1）本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。如：經(jīng)營(yíng)租賃設(shè)備租賃期屆滿(mǎn)又采用融資租賃方式簽訂續(xù)簽合同，由經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理方法變更為融資租賃會(huì)計(jì)處理方法。（2）對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或者

3、事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。如：低值易耗品由一次攤銷(xiāo)法變更為五五攤銷(xiāo)法。三、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分（一）以會(huì)計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)一般地，對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。（二）以計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)一般地，對(duì)計(jì)量基礎(chǔ)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。（三）以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ) 一般地，對(duì)列報(bào)項(xiàng)目的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。（四）根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的、為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值（如預(yù)計(jì)使用壽命、凈殘值等）所采用的處理方法，不是會(huì)計(jì)政策，而是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)

4、的變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更。 【例題1單選題】下列項(xiàng)目中，不屬于會(huì)計(jì)政策變更的是（ ）。A分期付款取得的固定資產(chǎn)由購(gòu)買(mǎi)價(jià)款改為購(gòu)買(mǎi)價(jià)款現(xiàn)值計(jì)價(jià)B商品流通企業(yè)采購(gòu)費(fèi)用由計(jì)入營(yíng)業(yè)費(fèi)用改為計(jì)入取得存貨的成本C將內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段的支出由計(jì)入當(dāng)期損益改為符合規(guī)定條件的確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)D固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為雙倍余額遞減法【答案】D【解釋】固定資產(chǎn)折舊方法的改變屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更。四、會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理發(fā)生會(huì)計(jì)政策變更時(shí)，有兩種會(huì)計(jì)處理方法，即追溯調(diào)整法和未來(lái)適用法。（一）追溯調(diào)整法追溯調(diào)整法，是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相

5、關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。追溯調(diào)整法通常由以下步驟構(gòu)成：第一步，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；第二步，編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄；【提示】會(huì)計(jì)政策變更涉及損益調(diào)整的事項(xiàng)通過(guò)“利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)”科目核算，本期發(fā)現(xiàn)前期重要差錯(cuò)和資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及損益調(diào)整的事項(xiàng)通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算。第三步，調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額；第四步，附注說(shuō)明。其中，會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。即變更年度所有者權(quán)益變動(dòng)表中“上年金額”欄目“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目的調(diào)整，如下表所示：所有者權(quán)益變

6、動(dòng)表(簡(jiǎn)表)2007年度項(xiàng)目本年金額上年金額盈余公積未分配利潤(rùn)盈余公積未分配利潤(rùn)一、上年年末余額加：會(huì)計(jì)政策變更 前期差錯(cuò)更正二、本年年初余額累積影響數(shù)通?？梢酝ㄟ^(guò)以下各步計(jì)算獲得：第一步，根據(jù)新會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；第二步，計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異；第三步，計(jì)算差異的所得稅影響金額；應(yīng)說(shuō)明的是，一般來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)政策變更的追溯調(diào)整不會(huì)影響以前年度應(yīng)交所得稅的變動(dòng)，也就是說(shuō)不會(huì)涉及應(yīng)交所得稅的調(diào)整；但追溯調(diào)整時(shí)如果涉及暫時(shí)性差異，則應(yīng)考慮遞延所得稅的調(diào)整，這種情況應(yīng)考慮前期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。第四步，確定前期中每一期的稅后差異； 第五步，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。需要注意的是，

7、對(duì)以前年度損益進(jìn)行追溯調(diào)整或追溯重述的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算各列報(bào)期間的每股收益?！窘滩睦?2-1】甲公司205年、206年分別以4 500 000元和1 100 000元的價(jià)格從股票市場(chǎng)購(gòu)入A、B兩只以交易為目的的股票（假設(shè)不考慮購(gòu)入股票發(fā)生的交易費(fèi)用），市價(jià)一直高于購(gòu)入成本。公司采用成本與市價(jià)孰低法對(duì)購(gòu)入股票進(jìn)行計(jì)量。公司從207年起對(duì)其以交易為目的購(gòu)入的股票由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量，公司保存的會(huì)計(jì)資料比較齊備，可以通過(guò)會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為25%，公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的5%提取任意盈余公積。公司發(fā)行普通股4 500萬(wàn)股，未發(fā)行任何稀釋性潛在普通股。兩

8、種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值如表22-1所示。 表22-1 兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值 單位：元會(huì)計(jì)政策股票成本與市價(jià)孰低205年年末公允價(jià)值206年年末公允價(jià)值A(chǔ)股票4 500 0005 100 0005 100 000B股票1 100 0001 300 000根據(jù)上述資料，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：1.計(jì)算改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法后的累積影響數(shù)（表22-2）表22-2 改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法后的積累影響數(shù) 單位：元時(shí)間公允價(jià)值成本與市價(jià)孰低稅前差異所得稅影響稅后差異205年年末5 100 0004 500 000600 000150 000450 000206年年末1 3

9、00 0001 100 000200 00050 000150 000合計(jì)6 400 0005 600 000800 000200 000600 000甲公司207年12月31日的比較財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)前期最早期初為206年1月1日。甲公司在205年年末按公允價(jià)值計(jì)量的賬面價(jià)值為5 100 000元，按成本與市價(jià)孰低計(jì)量的賬面價(jià)值為4 500 000元，兩者的所得稅影響為150 000元，兩者差異的稅后凈影響額為450 000元，即為該公司追溯至206年期初由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值的累積影響數(shù)。甲公司在206年年末按公允價(jià)值計(jì)量的賬面價(jià)值為6 400 000元，按成本與市價(jià)孰低計(jì)量的賬面價(jià)值為5

10、 600 000元，兩者的所得稅影響合計(jì)為200 000元，兩者差異的稅后凈影響額為600 000元，其中，450 000元是調(diào)整206年累積影響數(shù)，150 000元是調(diào)整206年當(dāng)期金額。甲公司按照公允價(jià)值重新計(jì)量206年年末B股票賬面價(jià)值，其結(jié)果為公允價(jià)值變動(dòng)收益少計(jì)了200 000元，所得稅費(fèi)用少計(jì)了50 000元，凈利潤(rùn)少計(jì)了150 000元。2.編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄：（1）對(duì)205年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)：借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 600 000 貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 450 000 遞延所得稅負(fù)債 150 000調(diào)整利潤(rùn)分配：按照凈利潤(rùn)的10%提取

11、法定盈余公積，按照凈利潤(rùn)的5%提取任意盈余公積，共計(jì)提取盈余公積450 00015%=67 500(元)。借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 67 500 貸：盈余公積 67 500（2）對(duì)206年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 200 000 貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 150 000 遞延所得稅負(fù)債 50 000調(diào)整利潤(rùn)分配：按照凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按照凈利潤(rùn)的5%提取任意盈余公積，共計(jì)提取盈余公積150 00015%=22 500(元)。借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 22 500 貸：盈余公積 22 5003.財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述（財(cái)務(wù)報(bào)表略）甲公司在列報(bào)20

12、7年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整207年資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的年初余額、利潤(rùn)表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額及所有者權(quán)益變動(dòng)表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額和本年金額。資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增交易性金融資產(chǎn)年初余額800 000元；調(diào)增遞延所得稅負(fù)債年初余額200 000元；調(diào)增盈余公積年初余額90 000元；調(diào)增未分配利潤(rùn)年初余額510 000元。利潤(rùn)表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增公允價(jià)值變動(dòng)收益上年金額200 000元；調(diào)增所得稅費(fèi)用上年金額50 000元；調(diào)增凈利潤(rùn)上年金額150 000元；調(diào)增基本每股收益上年金額0.0033元。注：調(diào)增基本每股收益上年金額=調(diào)增凈利潤(rùn)/公司流通在外普通股股數(shù)=（150 00010 000）/4 5

13、00=0.0033（元/股）所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增會(huì)計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積上年金額67 500元，未分配利潤(rùn)上年金額382 500元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額450 000元。調(diào)增會(huì)計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積本年金額22 500元，未分配利潤(rùn)本年金額127 500元，所有者權(quán)益合計(jì)本年金額150 000元。【例題2計(jì)算題】大海公司系上市公司，從2010年1月1日首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，該公司于2006年12月31日購(gòu)買(mǎi)了一項(xiàng)能源設(shè)備投入生產(chǎn)車(chē)間使用，原價(jià)為3000萬(wàn)元，無(wú)殘值，預(yù)計(jì)使用壽命為30年，采用年限平均法計(jì)提折舊。在首次執(zhí)行日，企業(yè)估計(jì)在未來(lái)27年年末該設(shè)備的廢棄處置費(fèi)用為400

14、萬(wàn)元，假定該負(fù)債調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)后的折現(xiàn)率為5%，且自2007年1月1日起沒(méi)有發(fā)生變化。大海公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，不考慮所得稅費(fèi)用的調(diào)整。假定至2009年12月31日，用上述設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品已全部對(duì)外出售。已知：（P/F，5%，30）=0.2314,（P/F，5%，27）=0.2678。要求：（1）編制大海公司2010年1月1日首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)分錄。（2）將2010年1月1日資產(chǎn)負(fù)債表部分項(xiàng)目的調(diào)整數(shù)填入下表。2010年1月1日資產(chǎn)負(fù)債表部分項(xiàng)目的調(diào)整數(shù)項(xiàng)目金額（萬(wàn)元）調(diào)增（+）調(diào)減（-）固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)負(fù)債盈余公積未分配利潤(rùn)（3）編制2010年度固定資產(chǎn)計(jì)提折舊和確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用的會(huì)

15、計(jì)分錄?！敬鸢浮浚?）2010年1月1日追溯調(diào)整固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值2006年12月31日應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債=4000.2314=92.56（萬(wàn)元）借：固定資產(chǎn) 92.56 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 92.56追溯調(diào)整2006年12月31日至2010年1月1日應(yīng)補(bǔ)提的累計(jì)折舊應(yīng)補(bǔ)提的累計(jì)折舊=92.56303=9.26（萬(wàn)元）借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 9.26 貸：累計(jì)折舊 9.26追溯調(diào)整2006年12月31日至2010年1月1日應(yīng)確認(rèn)的財(cái)務(wù)費(fèi)用應(yīng)確認(rèn)的財(cái)務(wù)費(fèi)用=4000.2678-92.56=14.56（萬(wàn)元）借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 14.56 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 14.56調(diào)整利潤(rùn)分配和盈余公積借：盈余公積 2

16、.38（9.26+14.56）10% 貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 2.38（2）2010年1月1日資產(chǎn)負(fù)債表部分項(xiàng)目的調(diào)整數(shù)項(xiàng)目金額（萬(wàn)元）調(diào)增（+）調(diào)減（-）固定資產(chǎn)92.56-9.26=83.3預(yù)計(jì)負(fù)債92.56+14.56=107.12盈余公積-2.38未分配利潤(rùn)-9.26-14.56+2.38=-21.44（3）2010年固定資產(chǎn)計(jì)提折舊=（3000+92.56）30 =103.09（萬(wàn)元）借：制造費(fèi)用 103.09 貸：累計(jì)折舊 103.09 2010年應(yīng)確認(rèn)的財(cái)務(wù)費(fèi)用=107.125%=5.36（萬(wàn)元）借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 5.36 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 5.36（二）未來(lái)適用法未來(lái)適用法，是指將變更

17、后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來(lái)期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。在未來(lái)適用法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無(wú)需重新編制以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表?！窘滩睦?2-2】乙公司原對(duì)發(fā)出存貨采用后進(jìn)先出法，由于采用新準(zhǔn)則，按其規(guī)定，公司從207年1月1日起改用先進(jìn)先出法。207年1月1日存貨的價(jià)值為2 500 000元，公司當(dāng)年購(gòu)入存貨的實(shí)際成本為18 000 000元，207年12月31日按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的存貨價(jià)值為4 500 000元，當(dāng)年銷(xiāo)售額為25 000 000元，假設(shè)該年度其他費(fèi)用為1 200 000元，所得稅稅率為25%。207

18、年12月31日按后進(jìn)先出法計(jì)算的存貨價(jià)值為2 200 000元。 乙公司由于法律環(huán)境變化而改變會(huì)計(jì)政策，假定對(duì)其采用未來(lái)適用法進(jìn)行處理，即對(duì)存貨采用先進(jìn)先出法從207年及以后才適用，不需要計(jì)算207年1月1日以前按先進(jìn)先出法計(jì)算存貨應(yīng)有的余額以及對(duì)留存收益的影響金額。 計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)如表22-3所示：表22-3 當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)計(jì)算表 單位：元項(xiàng)目先進(jìn)先出法后進(jìn)先出法營(yíng)業(yè)收入 25 000 000 25 000 000減：營(yíng)業(yè)成本 16 000 000 18 300 000減：其他費(fèi)用1 200 0001 200 000利潤(rùn)總額7 800 0005 500 000減

19、：所得稅1 950 0001 375 000凈利潤(rùn)5 850 0004 125 000差額1 725 000公司由于會(huì)計(jì)政策變更使當(dāng)期凈利潤(rùn)增加了1 725 000元。其中，采用先進(jìn)先出法的銷(xiāo)售成本為：期初存貨+購(gòu)入存貨實(shí)際成本-期末存貨=2 500 000+18 000 000-4 500 000=16 000 000（元）；采用后進(jìn)先出法的銷(xiāo)售成本為：期初存貨+購(gòu)入存貨實(shí)際成本-期末存貨=2 500 000+18 000 000-2 200 000=18 300 000（元）?！纠}3單選題】甲公司發(fā)出存貨按先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計(jì)價(jià)。2010年1月1日將發(fā)出存貨

20、由先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法。2010年年初A材料賬面余額等于賬面價(jià)值40 000元，數(shù)量為50千克。2010年1月、2月分別購(gòu)入A材料600千克、350千克，單價(jià)分別為850元、900元，3月5日領(lǐng)用A材料400千克。甲公司用未來(lái)適用法對(duì)該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，則2010年第一季度末A材料的賬面余額為（ ）元。A.540 000 B.467 500 C.510 000 D.519 000 【答案】D【解析】單位成本=（40 000+600850+350900）（50+600+350）=865（元/千克）；2010年第一季度末A材料的賬面余額=（50+600+350-400）865=519

21、 000（元）。（三）會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)處理方法的選擇1.國(guó)家有規(guī)定的，按國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。2.能追溯調(diào)整的，采用追溯調(diào)整法處理（追溯到可追溯的最早期期初）。3.不能追溯調(diào)整的，采用未來(lái)適用法處理。五、會(huì)計(jì)政策變更的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)的下列信息：（一）會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因；（二）當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱(chēng)和調(diào)整金額；（三）無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及開(kāi)始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn) 、具體應(yīng)用情況。第二節(jié) 會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更一、會(huì)計(jì)估計(jì)概述會(huì)計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更 會(huì)

22、計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。例如，固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為年數(shù)總和法。企業(yè)據(jù)以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或者由于取得新信息、積累更多經(jīng)驗(yàn)以及后來(lái)的發(fā)展變化，可能需要對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行修訂。會(huì)計(jì)估計(jì)變更的依據(jù)應(yīng)當(dāng)真實(shí)、可靠。三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。（一）會(huì)計(jì)估計(jì)變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)。（二）會(huì)計(jì)估計(jì)變更既影響變更當(dāng)期又影響未來(lái)期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來(lái)期間予以確認(rèn)。（三）難以對(duì)某項(xiàng)變更區(qū)分為會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)

23、估計(jì)變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理?！纠}4計(jì)算題】甲公司2008年12月20日購(gòu)入一臺(tái)管理用設(shè)備，初始入賬價(jià)值為100萬(wàn)元，原估計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為4萬(wàn)元，按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。由于固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的改變和技術(shù)因素的原因，已不能繼續(xù)按原定的折舊方法、折舊年限計(jì)提折舊。甲公司于2011年1月1日將設(shè)備的折舊方法改為年限平均法，將設(shè)備的折舊年限由原來(lái)的10年改為8年，預(yù)計(jì)凈殘值仍為4萬(wàn)元。甲公司所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，適用的所得稅稅率為25%。要求：（1）計(jì)算上述設(shè)備2009年和2010年計(jì)提的折舊額。（2）計(jì)算上述設(shè)備2011年計(jì)提的折舊額。（3）

24、計(jì)算上述會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)2011年凈利潤(rùn)的影響?！敬鸢浮浚?）設(shè)備2009年計(jì)提的折舊額=1002/10=20(萬(wàn)元)設(shè)備2010年計(jì)提的折舊額=（100-20）2/10=16（萬(wàn)元）（2）2011年1月1日設(shè)備的賬面凈值=100-20-16=64（萬(wàn)元）設(shè)備2011年計(jì)提的折舊額=（64-4）（8-2）=10（萬(wàn)元）（3）按原會(huì)計(jì)估計(jì)，設(shè)備2011年計(jì)提的折舊額=（100-20-16）2/10=12.8（萬(wàn)元）上述會(huì)計(jì)估計(jì)變更使2011年凈利潤(rùn)增加=（12.8-10）（1-25%）=2.1（萬(wàn)元）。四、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的下列信息：（一）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容

25、和原因。（二）會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)。（三）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因?！纠}5多選題】下列情形中，應(yīng)采用未來(lái)適用法處理的有（ ）。A.當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行B.固定資產(chǎn)折舊方法發(fā)生變更C.固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限發(fā)生變更D.難以對(duì)某項(xiàng)變更區(qū)分為會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)估計(jì)變更E.當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)能夠合理確定 【答案】ABCD【解析】固定資產(chǎn)折舊方法、預(yù)計(jì)使用年限和凈殘值的變更都屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，應(yīng)采用未來(lái)適用法處理；企業(yè)難以對(duì)某項(xiàng)變更區(qū)分會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)估計(jì)變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來(lái)適用

26、法處理；當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)能夠合理確定，應(yīng)采用追溯調(diào)整法處理。【例題6多選題】企業(yè)發(fā)生會(huì)計(jì)估計(jì)變更時(shí)，應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露的內(nèi)容有（ ）。A.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容 B.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因C.會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)D.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因E.會(huì)計(jì)估計(jì)變更累積影響數(shù)【答案】ABCD【解析】會(huì)計(jì)估計(jì)變更在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中應(yīng)披露：（1）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因；（2）會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)；（3）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。因會(huì)計(jì)估計(jì)變更采用未來(lái)適用法處理，所以不存在會(huì)計(jì)估計(jì)累計(jì)影響數(shù)。第三節(jié) 前

27、期差錯(cuò)及其更正一、前期差錯(cuò)概述前期差錯(cuò)，是指由于沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)：（一）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；（二）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響，以及存貨、固定資產(chǎn)盤(pán)盈等。二、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。對(duì)于不重要的前期差錯(cuò)，可以采用未來(lái)適用法更正。前期差錯(cuò)的重要程度，應(yīng)根據(jù)差錯(cuò)的性質(zhì)和金額加以具體判斷。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過(guò)，從而

28、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。追溯重述法的會(huì)計(jì)處理與追溯調(diào)整法相同。確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開(kāi)始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來(lái)適用法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。需要注意的是，為了保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的正常進(jìn)行，企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部稽核制度，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整。對(duì)于年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)現(xiàn)的報(bào)告年度的會(huì)計(jì)差錯(cuò)及報(bào)告年度前不重要的前期差錯(cuò)，應(yīng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)資產(chǎn)負(fù)債日后事項(xiàng)的規(guī)定進(jìn)行處理?！窘滩睦?2-3】B公司在206年發(fā)現(xiàn)，205年公司漏記

29、一項(xiàng)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用150 000元，所得稅申報(bào)表中未扣除該項(xiàng)費(fèi)用。假設(shè)205年適用所得稅稅率為25%，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤(rùn)的10%、5%提取法定盈余公積和任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為1 800 000股。假定稅法允許調(diào)整應(yīng)交所得稅。假定205年用該設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品均已完工并全部對(duì)外銷(xiāo)售。1.分析前期差錯(cuò)的影響數(shù)205年少計(jì)折舊費(fèi)用150 000元；多計(jì)所得稅費(fèi)用37 500（150 00025%）元；多計(jì)凈利潤(rùn)112 500元；多計(jì)應(yīng)交稅費(fèi)37 500（150 00025%）元；多提法定盈余公積和任意盈余公積11 250（112 50010%）元和5 625（112

30、5005%）元。2.編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄（1）補(bǔ)提折舊：借：以前年度損益調(diào)整 150 000 貸：累計(jì)折舊 150 000（2）調(diào)整應(yīng)交所得稅：借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 37 500 貸：以前年度損益調(diào)整 37 500（3）將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入利潤(rùn)分配：借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 112 500 貸：以前年度損益調(diào)整 112 500（4）調(diào)整利潤(rùn)分配有關(guān)數(shù)字：借：盈余公積 16 875 貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 16 8753.財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述（財(cái)務(wù)報(bào)表略）B公司在列報(bào)206年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整206年資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的年初余額，利潤(rùn)表有關(guān)項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動(dòng)表的上年金額也應(yīng)進(jìn)行調(diào)

31、整。（1）資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)減固定資產(chǎn)150 000元；調(diào)減應(yīng)交稅費(fèi)37 500元；調(diào)減盈余公積16 875元；調(diào)減未分配利潤(rùn)95 625元。（2）利潤(rùn)表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增營(yíng)業(yè)成本上年金額150 000元；調(diào)減所得稅費(fèi)用上年金額37 500元；調(diào)減凈利潤(rùn)上年金額112 500元；調(diào)減基本每股收益上年金額0.0625元。（3）所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)減前期差錯(cuò)更正項(xiàng)目中盈余公積上年金額16 875元，未分配利潤(rùn)上年金額95 625元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額112 500元。三、前期差錯(cuò)更正的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與前期差錯(cuò)更正有關(guān)的下列信息：（一）前期差錯(cuò)的性質(zhì)。（二）各個(gè)列報(bào)前期財(cái)

32、務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱(chēng)和更正金額。（三）無(wú)法進(jìn)行追溯重述的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及對(duì)前期差錯(cuò)開(kāi)始進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)、具體更正情況。在以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表中，不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已披露的前期差錯(cuò)更正的信息。四、前期差錯(cuò)更正中所得稅的會(huì)計(jì)處理（一）應(yīng)交所得稅的調(diào)整按稅法規(guī)定執(zhí)行。 具體來(lái)說(shuō)，當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法對(duì)涉的損益類(lèi)調(diào)整事項(xiàng)處理的口徑相同時(shí)，則應(yīng)考慮應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用的調(diào)整；當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法對(duì)涉及的損益類(lèi)調(diào)整事項(xiàng)處理的口徑不同時(shí)，則不應(yīng)考慮應(yīng)交所得稅的調(diào)整。（二）遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的調(diào)整若調(diào)整事項(xiàng)涉及暫時(shí)性差異，則應(yīng)調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。應(yīng)注意的是，在應(yīng)試時(shí)，

33、若題目已經(jīng)明確假定了會(huì)計(jì)調(diào)整業(yè)務(wù)是否調(diào)整所得稅，雖然有時(shí)假定的條件和稅法的規(guī)定不一致，但是也必須按題目要求去做。若題目未作任何假定，則按上述原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！纠}7綜合題】甲公司203年度實(shí)現(xiàn)賬面凈利潤(rùn)15000萬(wàn)元，其203年度財(cái)務(wù)報(bào)表于204年2月28日對(duì)外報(bào)出。該公司204年度發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)以及相關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下：要求：（1）根據(jù)資料（1）至（4），逐項(xiàng)說(shuō)明甲公司的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說(shuō)明理由。對(duì)于不正確的會(huì)計(jì)處理，編制更正的會(huì)計(jì)分錄。（2）根據(jù)資料（5），判斷所涉及的事項(xiàng)哪些不應(yīng)計(jì)入甲公司204年度合并利潤(rùn)表中的其他綜合收益項(xiàng)目，并說(shuō)明理由。（3）計(jì)算確定甲公司204年度合并利

34、潤(rùn)表中其他綜合收益項(xiàng)目的金額。(2011年考題)（1）甲公司于204年3月26日依據(jù)法院判決向銀行支付連帶保證責(zé)任賠款7 200萬(wàn)元，并將該事項(xiàng)作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整了203年度財(cái)務(wù)報(bào)表。甲公司上述連帶保證責(zé)任產(chǎn)生于201年。根據(jù)甲公司、乙公司及銀行三方簽訂的合同，乙公司向銀行借款7 000萬(wàn)元，除以乙公司擁有的一棟房產(chǎn)向銀行提供抵押外，甲公司作為連帶責(zé)任保證人，在乙公司無(wú)力償付借款時(shí)承擔(dān)連帶保證責(zé)任。203年10月，乙公司無(wú)法償還到期借款。203年12月26日，甲公司、乙公司及銀行三方經(jīng)協(xié)商，一致同意以乙公司用于抵押的房產(chǎn)先行拍賣(mài)抵償借款本息。按當(dāng)時(shí)乙公司抵押房產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格估計(jì)，甲公司認(rèn)為拍賣(mài)

35、價(jià)款足以支付乙公司所欠銀行借款本息7 200萬(wàn)元。為此，甲公司在其203年度財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)上述連帶保證責(zé)任進(jìn)行了說(shuō)明，但未確認(rèn)與該事項(xiàng)相關(guān)的負(fù)債。204年3月1日，由于抵押的房產(chǎn)存在產(chǎn)權(quán)糾紛，乙公司無(wú)法拍賣(mài)。為此，銀行向法院提起訴訟，要求甲公司承擔(dān)連帶保證責(zé)任。204年3月20日，法院判決甲公司承擔(dān)連帶保證責(zé)任。假定稅法規(guī)定，企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保產(chǎn)生的損失不允許稅前扣除?！敬鸢浮?資料（1），甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：204年3月20日法院判決甲公司承擔(dān)連帶保證責(zé)任時(shí)，甲公司203年度的財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)對(duì)外報(bào)出，就支付的賠償款7 200萬(wàn)元不能再追溯調(diào)整203年度的財(cái)務(wù)報(bào)表，應(yīng)計(jì)入發(fā)生當(dāng)期損益。更

36、正分錄如下：借：營(yíng)業(yè)外支出 7 200 貸：盈余公積 720 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 6 480（2）甲公司于204年3月28日與丙公司簽訂協(xié)議，將其生產(chǎn)的一臺(tái)大型設(shè)備出售給丙公司。合同約定價(jià)款總額為14 000萬(wàn)元，簽約當(dāng)日支付價(jià)款總額的30%，之后30日內(nèi)支付30%，另外40%于簽約后180日內(nèi)支付。甲公司于簽約當(dāng)日收到丙公司支付的4 200萬(wàn)元款項(xiàng)。根據(jù)丙公司提供的銀行賬戶(hù)余額情況，甲公司估計(jì)丙公司能夠按期付款。為此，甲公司在204年第1季度財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)了該筆銷(xiāo)售收入14 000萬(wàn)元，并結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本10 000萬(wàn)元。204年9月，因自然災(zāi)害造成生產(chǎn)設(shè)施重大毀損，丙公司遂通知甲公司，其無(wú)法按

37、期支付所購(gòu)設(shè)備其余40%款項(xiàng)。甲公司在編制204年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，經(jīng)向丙公司核實(shí)，預(yù)計(jì)丙公司所欠剩余款項(xiàng)在207年才可能收回，204年12月31日按未來(lái)現(xiàn)金流量折算的現(xiàn)值金額為4 800萬(wàn)元。甲公司對(duì)上述事項(xiàng)調(diào)整了第1季度財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的收入，但未確認(rèn)與該事項(xiàng)相關(guān)的所得稅影響。借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5 600萬(wàn)元 貸：應(yīng)收賬款 5 600萬(wàn)元【答案】 資料（2），甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：204年第一季度末，根據(jù)合同約定及丙公司的財(cái)務(wù)情況，銷(xiāo)售價(jià)款14 000萬(wàn)元符合收入的確認(rèn)條件。9月份丙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，應(yīng)收剩余款項(xiàng)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值減少，說(shuō)明應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生了減值，應(yīng)對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，

38、不能沖減第一季度確認(rèn)的收入。更正分錄如下：借：應(yīng)收賬款 5 600 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5 600借：資產(chǎn)減值損失 800 貸：壞賬準(zhǔn)備 800借：遞延所得稅資產(chǎn) 200 貸：所得稅費(fèi)用 200（3）204年4月20日，甲公司收到當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門(mén)返還其203年度已交所得稅款的通知，4月30日收到稅務(wù)部門(mén)返還的所得稅款項(xiàng)720萬(wàn)元。甲公司在對(duì)外提供203年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因無(wú)法預(yù)計(jì)是否符合有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，故全額計(jì)算交納了所得稅并確認(rèn)了相關(guān)的所得稅費(fèi)用。稅務(wù)部門(mén)提供的稅收返還款憑證中注明上述返還款項(xiàng)為203年的所得稅款項(xiàng)，為此，甲公司追溯調(diào)整了已對(duì)外報(bào)出的203年度財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的金額。【答案】 資

39、料（3），甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：企業(yè)收到的所得稅返還屬于政府補(bǔ)助，應(yīng)按政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的規(guī)定處理。在實(shí)際收到所得稅返還時(shí)，直接計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入，不應(yīng)追溯調(diào)整已對(duì)外報(bào)出的203年度財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目。更正分錄如下：借：盈余公積 72 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 648 貸：所得稅費(fèi)用（或營(yíng)業(yè)外收入） 720（4）204年10月1日，甲公司董事會(huì)決定將某管理用固定資產(chǎn)的折舊年限由10年調(diào)整為20年，該項(xiàng)變更自204年1月1日起執(zhí)行。董事會(huì)會(huì)議紀(jì)要中對(duì)該事項(xiàng)的說(shuō)明為：考慮到公司對(duì)某管理用固定資產(chǎn)的實(shí)際使用情況發(fā)生變化，將該固定資產(chǎn)的折舊年限調(diào)整為20年，這更符合其為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的情況。上述管理用

40、固定資產(chǎn)系甲公司于201年12月購(gòu)入，原值為3 600萬(wàn)元，甲公司采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。稅法規(guī)定該固定資產(chǎn)的計(jì)稅年限最低為15年，甲公司在計(jì)稅時(shí)按照15年計(jì)算確定的折舊在所得稅前扣除。在204年度財(cái)務(wù)報(bào)表中，甲公司對(duì)該固定資產(chǎn)按照調(diào)整后的折舊年限計(jì)算的年折舊額為160萬(wàn)元，與該固定資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為40萬(wàn)元。【答案】 資料（4），甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：固定資產(chǎn)折舊年限的改變，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，應(yīng)自變更日開(kāi)始在未來(lái)期間適用，甲公司不能根據(jù)董事會(huì)決議的規(guī)定將該項(xiàng)變更應(yīng)用于批準(zhǔn)變更日之前的期間。204年應(yīng)計(jì)折舊額：204年19月折舊額=3600/10/129=2

41、70（萬(wàn)元）204年1012月折舊額=（3600-3600/102-270）/（2012-212-9）3=2610/2073=37.83（萬(wàn)元）204年112月應(yīng)計(jì)折舊額=270+37.83=307.83（萬(wàn)元）204年應(yīng)補(bǔ)提折舊額=307.83-160=147.83（萬(wàn)元）204年12月31日固定資產(chǎn)賬面價(jià)值=3 600-3 600/102-307.83=2 572.17（萬(wàn)元）204年12月31日固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=3 600-3 600/153=2 880（萬(wàn)元）可抵扣暫時(shí)性差異=2 880-2 572.17=307.83（萬(wàn)元）應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額=307.8325%=76.96（

42、萬(wàn)元）更正分錄如下：借：管理費(fèi)用 147.83 貸：累計(jì)折舊 147.83借：遞延所得稅資產(chǎn) 36.96（76.96-40） 貸：所得稅費(fèi)用 36.96借：盈余公積 159.09 貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 159.09注：因上述更正分錄對(duì)204年凈利潤(rùn)的影響額=-7200+5 600-800+200+720-147.83+36.96=1 590.87（萬(wàn)元），則對(duì)204年盈余公積的影響額=1 590.8710%=159.09（萬(wàn)元）。（5）甲公司204年度合并利潤(rùn)表中包括的其他綜合收益涉及事項(xiàng)如下：因增持對(duì)子公司的股權(quán)增加資本公積3 200萬(wàn)元；當(dāng)年取得的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值相對(duì)成本上升60

43、0萬(wàn)元，該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為取得時(shí)的成本；因以權(quán)益結(jié)算的股份支付確認(rèn)資本公積360萬(wàn)元；因同一控制下企業(yè)合并沖減資本公積2 400萬(wàn)元。甲公司適用的所得稅稅率為25%，在本題涉及的相關(guān)年度甲公司預(yù)計(jì)未來(lái)期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用來(lái)抵減可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響。甲公司204年度實(shí)現(xiàn)盈利，按照凈利潤(rùn)的10% 提取法定盈余公積?！敬鸢浮浚?）不應(yīng)計(jì)入甲公司204年度合并利潤(rùn)表中的其他綜合收益項(xiàng)目。理由：因增持對(duì)子公司股權(quán)產(chǎn)生的權(quán)益變動(dòng)、因以權(quán)益結(jié)算的股份支付確認(rèn)的資本公積、因同一控制下企業(yè)合并調(diào)整權(quán)益的金額均屬于權(quán)益性交易的結(jié)果，不應(yīng)計(jì)入其他綜合收益。（3）甲公司204年度合并利潤(rùn)表中的其他

44、綜合收益項(xiàng)目金額600（1-25%）450（萬(wàn)元）。【例題8綜合題】甲公司的財(cái)務(wù)經(jīng)理在復(fù)核209年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)以下交易或事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理的正確性難以作出判斷：本題不考慮所得稅及其他因素。要求：（1）根據(jù)資料（1），判斷甲公司209年1月1日將持有乙公司股票重分類(lèi)并進(jìn)行追溯調(diào)整的會(huì)計(jì)處理是否正確，同時(shí)說(shuō)明判斷依據(jù)；如果甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確，編制更正的會(huì)計(jì)分錄。（2）根據(jù)資料（2），判斷甲公司209年1月1日起變更投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式并進(jìn)行追溯調(diào)整的會(huì)計(jì)處理是否正確，同時(shí)說(shuō)明判斷依據(jù)；如果甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確，編制更正的會(huì)計(jì)分錄。（3）根據(jù)資料（3），判斷甲公司209年12月31日將剩余

45、的丙公司債券重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說(shuō)明判斷依據(jù)；如果甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確，編制更正的會(huì)計(jì)分錄；如果甲公司的會(huì)計(jì)處理正確，編制重分類(lèi)日的會(huì)計(jì)分錄。（2010年考題）（1）為減少交易性金融資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)對(duì)公司利潤(rùn)的影響，209年1月1日，甲公司將所持有乙公司股票從交易性金融資產(chǎn)重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)，并將其作為會(huì)計(jì)政策變更采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。209年1月1日，甲公司所持有乙公司股票共計(jì)300萬(wàn)股，其中200萬(wàn)股系208年1月5日以每股12元的價(jià)格購(gòu)入，支付價(jià)款2 400萬(wàn)元，另支付相關(guān)交易費(fèi)用8萬(wàn)元；100萬(wàn)股系208年10月18日以每股11元的價(jià)格購(gòu)入，支付價(jià)款1 100萬(wàn)元，另支付相關(guān)交易費(fèi)用4萬(wàn)元。208年12月31日，乙公司股票的市場(chǎng)價(jià)格為每股10.5元。甲公司估計(jì)該股票價(jià)格為暫時(shí)性下跌。209年12月31日，甲公司對(duì)持有的乙公司股票按照年末公允價(jià)值進(jìn)行了后續(xù)計(jì)量，并將其公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入了所