非貨幣性資產(chǎn)交易中股權(quán)投資的會計處理問題

1、非貨幣性資產(chǎn)交易中股權(quán)投資的會計處理問題              從“誠成文化”的補充公告談起武漢誠成文化投資集團股份有限公司(以下簡稱“誠成文化”)是一家以經(jīng)營紙塑包裝制品為主的上市公司。該公司于2000年3月刊登1999年度報告，聲稱1999年度實現(xiàn)凈利潤4，912.84萬元，每股凈利潤0.36元。但該公司在2000年4月18目的董事會第六次會議決議公告中對1999年度的財務報告進行調(diào)整，調(diào)整后的凈利潤為609.89萬元，每股凈利潤0.04元。調(diào)整原因主要涉及到對股權(quán)投

2、資處置的不同會計處理。我們有必要對該會計處理進行分析，了解為什么對一筆經(jīng)濟業(yè)務的不同會計處理會產(chǎn)生如此大的利潤差異。在分析前先了解一下交易的經(jīng)過，1999年11月5日公司股東大會通過了如下決議：公司將所持有的“長印文化娛樂公司”的全部股權(quán)作價870萬元與海南誠成企業(yè)集團有限公司的傳世藏書進行置換。資產(chǎn)置換如成功將產(chǎn)生5，000萬元投資收益；“長印文化娛樂公司”是公司投資的全資子公司，該公司注冊資本870萬元，評估認定凈資產(chǎn)870萬元。其中主要資產(chǎn)為位于廣東汕買市南區(qū)麗景花園的6幢別墅。2000年3月14日上海證券報公布的1999年度報告中，該公司將股權(quán)投資置換產(chǎn)生的收益記人了當年度的損益表。但

3、4月18目的董事會決議公告認為：“因本公司所屬的、用于向長印文化娛樂公司投資的6棟別墅的房產(chǎn)證過戶手續(xù)于2000年1月11日才完成，故該項置換交易在1999年度不能成立；同時應按照同類非貨幣性交易的有關(guān)規(guī)定在2000年度進行相應會計處理:武漢誠成股份公司換入的傳世藏書)應按換出股權(quán)的帳面價值確定存貨價值，即按870萬元確認存貨價值，而不能確認5，658萬元的投資收益?！庇纱丝梢?，要正確處理該筆業(yè)務，首先得弄清楚以下幾個問題：(1)該筆業(yè)務的性質(zhì)是什么?(2)業(yè)務產(chǎn)生的差額是否可作投資收益；（3）如何確定業(yè)務的入賬時間?筆者認為該筆業(yè)務屬于非貨幣性資產(chǎn)交易。一部分資產(chǎn)交換屬于同類非貨幣性資產(chǎn)交換

4、，另外一部分展于不同類非貨幣性資產(chǎn)交換，而只有不同類非貨幣性資產(chǎn)交換所產(chǎn)生的差額才可以確認為投資收益。上述兩種交換的入帳時間都應以被購買企業(yè)即“長印文化娛樂公司”的凈資產(chǎn)和經(jīng)營控制權(quán)上的主要風險和報酬己經(jīng)轉(zhuǎn)移為標志，也就是說該項置換交易在1999年度不能成立。但是否應像補充公告所說的那樣，“按照同類非貨幣性交易的有關(guān)規(guī)定在2000年度進行相應會計處理”及“武漢誠成股份公司換入的傳世藏書應按換出股權(quán)的帳面價值確定存貨價值，即按870萬元確認存貨價值，而不能確認5，658萬元的投資收 ( 非貨幣性資產(chǎn)交易中股權(quán)投資的會計處理問題 ) 益”，有待討論確定。1該筆業(yè)務展非貨幣性交易，但不完全是同類非貨

5、幣性交易。區(qū)分是否是同類非貨幣性交易，關(guān)鍵在于確定交換的雙方資產(chǎn)是待售資產(chǎn)還是非待售資產(chǎn)。待售資產(chǎn)和非待售資產(chǎn)之間的交換是非同類非貨幣性交換，其余屬于同類非貨幣性交換。根據(jù)準則對待售資產(chǎn)和非待售資產(chǎn)的定義，公司所持有的長印文化娛樂公司股權(quán)屬于非待售資產(chǎn)。傳世藏書是由該公司第一大股東海南誠成企業(yè)集團有限公司全額投資、由海南國際新聞出版中心出版的國家“八五”計劃重點圖書出版項目。該書為國際交流和中華文化研究及世界各大圖書館的重要藏書，具有穩(wěn)定的銷售市場。傳世藏書總印數(shù)10，000套，前期已印刷出版5，000套，此次置換為前期印刷銷售5，000的剩余部分。為避免同業(yè)競爭，該公司向海南誠成企業(yè)集團有限

6、公司承諾：在此批傳世藏書銷售完畢前，另5，000套不予開印。由此可見被置換的傳世藏書中，只有前期印刷銷售5，000套的剩余部分可以銷售，而后5，000套“誠成文化”暫時無法銷售。因此，前期印刷剩余部分的傳世藏書居待售資產(chǎn)，英交換居不同類非貨幣性資產(chǎn)交換。而后5，000套則屬非待售資產(chǎn)，英交換展同類非貨幣性資產(chǎn)交換。根據(jù)有關(guān)會計準則的規(guī)定，同類非貨幣性資產(chǎn)交換，應以換出資產(chǎn)的帳面價值作為換入資產(chǎn)入賬價值。不同類非貨幣性資產(chǎn)交換，應以換人資產(chǎn)的公允價值作為其入帳價值；換入資產(chǎn)的公允價值與換出資產(chǎn)帳面價值的差額計入當期損益。2交易確認的入帳時間應以被購買企業(yè)的股權(quán)購買日為準。因為在股權(quán)購買日，被購買

7、企業(yè)的凈資產(chǎn)和經(jīng)營控制權(quán)己實際轉(zhuǎn)讓，即被購買企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營控制權(quán)上的主要風險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，并且相關(guān)經(jīng)濟利益能夠流入購買企業(yè)。公告中所提到的6棟別墅是公司向長印文化娛樂公司投資的實物資產(chǎn)，由于公司在2000年1月才取得房屋的產(chǎn)權(quán)，因此投資生效日最早只能是2000年1月，形成不了1999年度的投資收益。綜上所述，該項置之不理換交易在1999年度不能成立，應在2000年度按非貨幣性交易準則的有關(guān)規(guī)定進行相應會計處理?！罢\成文化”換入的傳世藏書與換出股權(quán)的帳面價值的差額按傳世藏書是否可以銷售，以確定存貨價值和投資收益，而并非董事會公告所認為的那樣，存貨價值按換出股權(quán)的帳面價值入賬。同時，該筆交易廠關(guān)聯(lián)性交易，其發(fā)生的金額、時間 (作者單位：上海財經(jīng)大學)上海會計2001-3