或有事項準(zhǔn)則中有關(guān)問題新探_會計審計

1、或有事項準(zhǔn)則中有關(guān)問題新探_會計審計    財政部今年發(fā)布的企業(yè)會計準(zhǔn)則或有事項(以下簡稱或有事項準(zhǔn)則刁明確了或有事項的定義、確認(rèn)、計量以及披露，這在完善我國會計準(zhǔn)則體系的道路上又向前邁進(jìn)了一步。更重要的是，它包含了對會計基本概念與原則的一些修正和改進(jìn)，因此它的意義遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了一般具體會計準(zhǔn)則僅就某具體事項進(jìn)行規(guī)范的含義，并且在某種程度上具有了基本會計準(zhǔn)則的特征。本文就此談?wù)勔韵驴捶ā?#160; 一、且新定義資產(chǎn)。的概念  我國在1992年頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則以下簡稱原企業(yè)會計準(zhǔn)則是這樣定義資產(chǎn)的:資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以

2、貨幣計量的經(jīng)濟資源，包括各種資產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。而或有事項準(zhǔn)卿則重新作了定義:資產(chǎn)，指過去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。這一定義認(rèn)為資產(chǎn)有以下四個特征:是一種資源。與菏相比，它放棄了經(jīng)濟二字，體現(xiàn)了在激烈的市場競爭中，一些非經(jīng)濟性的人文、社會資源為企業(yè)取得競爭優(yōu)勢做出的巨大貢獻(xiàn)。即使在會計確認(rèn)和計量上存在困難，也應(yīng)將其納人廣義的資產(chǎn)范圍;是由過去的交易或事項形成的。比如企業(yè)通過購買、自行建造等方式形成的某項設(shè)備，或因銷售產(chǎn)品而形成的一項應(yīng)收賬款，都是企業(yè)的資產(chǎn)。但如果是企業(yè)預(yù)計在未來某個時期將要購買的設(shè)備，因其相關(guān)的交易或事項尚未發(fā)生，就不能作為

3、企業(yè)的資產(chǎn);是由企業(yè)擁有或者控制的，這堅持了原定義的主張;預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。即資產(chǎn)是一種未來的經(jīng)濟利益，其具有能直接或間接地為企業(yè)賺取未來現(xiàn)金凈流人的能力，這是企業(yè)擁有、控制資產(chǎn)的目的，同時也是區(qū)分資產(chǎn)和費用的決定性標(biāo)準(zhǔn)。應(yīng)該說，在這一點上，體現(xiàn)了我國會計界對資產(chǎn)認(rèn)識的深化，真正把握了其本質(zhì)。  還應(yīng)注意到的是，新定義放棄了能以貨幣計量這一要求，這一變化使得資產(chǎn)的定義更具有原則性和開放性。一方面，資產(chǎn)是一個基礎(chǔ)性概念，對其界定不宜過于具體，對其可操作性要求不宜過高，否則不利于發(fā)揮在會計概念體系中的基礎(chǔ)作用。對于可操作性，可通過對具體類別資產(chǎn)的嚴(yán)格定義來達(dá)到;另一方面

4、，隨著知識時代的到來，知識在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)揮著越來越重要的作用，并對會計主體、會計分期、貨幣計量、持續(xù)經(jīng)營等基本假設(shè)造成巨大的沖擊。如在企業(yè)的價值中，企業(yè)家能力、知識結(jié)構(gòu)等日益占有重大比例，貨幣計量對此卻無能為力。可以預(yù)見，不久的將來，會計必然發(fā)生巨大的變革，在此將資產(chǎn)的定義加以放寬，可以從容應(yīng)對這一挑戰(zhàn)。  二、重新定義負(fù)債的概念  或有事項準(zhǔn)則關(guān)于負(fù)債的定義是:負(fù)債，指過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)?？梢钥闯?，負(fù)債主要有以下幾點特征:是現(xiàn)時的義務(wù)。也就是說，負(fù)債是由企業(yè)過去的交易或事項而發(fā)生的，有待未來的交易或

5、事項決定的義務(wù)，如果其發(fā)生的可能性很大，即該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益的流出，應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債;是一項強制性義務(wù)。企業(yè)所承擔(dān)的負(fù)債，在將來是不能或很少可能回避的經(jīng)濟利益的犧牲，有時企業(yè)為了維護(hù)自身信譽或進(jìn)行正常業(yè)務(wù)而必須承擔(dān)某些道義或推定的義務(wù)，如產(chǎn)品擔(dān)保義務(wù)等，也應(yīng)包括在負(fù)債之內(nèi);負(fù)債的履行會導(dǎo)致未來經(jīng)濟利益的流出，在將來要通過支付資產(chǎn)或提供勞務(wù)的方式來清償。有時企業(yè)可以通過承諾新的負(fù)債或轉(zhuǎn)化為所有者權(quán)益的方式來結(jié)清這一項現(xiàn)時義務(wù)。總之，負(fù)債的清償必然導(dǎo)致經(jīng)濟利益的流出。  而原企業(yè)會計準(zhǔn)則是這樣定義負(fù)債的:負(fù)債是企業(yè)所承擔(dān)的能以貨幣計量、需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)。相比而言

6、，該定義較為簡單和直接，它不包括由過去的交易或事項而形成的含義，但直接指出了債務(wù)清償?shù)姆绞?，即以資產(chǎn)或勞務(wù)償付，含義不夠完整，不大符合其作為一個基礎(chǔ)性概念的要求。而且，它用債務(wù)。來定義負(fù)債，同義反復(fù)，犯了在邏輯上循環(huán)定義的錯誤。因此，或有事項準(zhǔn)則基于上述的類似考慮，在定義負(fù)債時放棄了貨幣計量概念。  三，記鎮(zhèn)原則的立新悶釋與應(yīng)用  我國原企業(yè)會計準(zhǔn)則第18條指出:會計核算應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎原則的要求，合理核算可能發(fā)生的各種損失和費用，謹(jǐn)慎原則，一般又被稱為穩(wěn)健原則或保守主義，它對于維護(hù)會計信息質(zhì)量具有重要的實際意義。國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)在1989年7

7、月發(fā)表的關(guān)于編制和提供財務(wù)報表的框架中將謹(jǐn)慎原則解釋為:謹(jǐn)慎是在不確定的情況下，要求做出預(yù)計時，在所需要的判斷運用中內(nèi)含一定程度的小心謹(jǐn)慎以至于既不多計資產(chǎn)或收益，也不少計負(fù)債或費用。美國會計學(xué)會會長Live枕在1998年發(fā)表的高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的重要性一文中指出:按照高質(zhì)量會計準(zhǔn)則產(chǎn)生的財務(wù)報告，應(yīng)在本期報告的事項，既不提前，也不滯后;不提過多預(yù)防意外的準(zhǔn)備;不人為粉飾一個似乎前后一致、穩(wěn)定發(fā)展的假象，可以說，謹(jǐn)慎原則在今天已不是過去莫預(yù)計利潤，但要預(yù)計一切損失的含義了。就我國目前而言，企業(yè)往往不是高報、虛報利潤，以騙取上市、配股的資格和粉飾業(yè)績，就是盡量少計利潤、多計損失，以取得所得稅的節(jié)省。

8、這同時存在的兩種完全相反的傾向，是與謹(jǐn)慎原則相背離的，也嚴(yán)重影響了會計信息的質(zhì)量。  或有事項準(zhǔn)則中，關(guān)于或有事項的確認(rèn)、計量以及相關(guān)信息的披露，運用了上述重新闡釋的謹(jǐn)慎原則:  1、提出了或有資產(chǎn)的概念，即是指過去的交易或事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在需通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實，這突破了原企業(yè)會計準(zhǔn)則中謹(jǐn)慎原則的應(yīng)用只是要求合理核算可能發(fā)生的費用和損失的范疇。  2、將可確認(rèn)的或有事項引起的負(fù)債限定在很可能(發(fā)生的可能性在50%到95%之間)的范圍內(nèi)?；蛴惺马棞?zhǔn)則第4條指出，如果與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時符合以下條件，企業(yè)

9、應(yīng)將其確認(rèn)為負(fù)債:該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù);該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè);該義務(wù)的金額能夠可靠地計量。或有事項準(zhǔn)則還在第7條中指出:企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)(指第4條規(guī)定以外的或有負(fù)債，其發(fā)生的可能性較小或極小這樣，就使企業(yè)不能濫用謹(jǐn)慎原則，過度地確認(rèn)或有負(fù)債或損失。  3、對允許確認(rèn)的很可能發(fā)生經(jīng)濟利益流出的負(fù)債，明確規(guī)定了其計量方法，即其金額應(yīng)是清償該負(fù)債所需支出的最佳估計數(shù)。如果所需支出存在一個范圍，最佳估計數(shù)應(yīng)采用該范圍上、下限的平均數(shù);若不存在類似范圍，剛采用最可能發(fā)生金額。在計量上，強調(diào)了客觀性和公允性，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎原則同真實性、可靠性的會計信息質(zhì)量特征的協(xié)讕。  4、要求在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列示或有負(fù)債，并在報表附注中作相應(yīng)披露;與所確認(rèn)負(fù)債有關(guān)的費用或支出應(yīng)在扣除確認(rèn)的補償金額后，在利潤表中反映。這樣可以使會計報表使用者明確不同負(fù)債的性質(zhì)、狀況和風(fēng)險，據(jù)此做出合理的估計和判斷。  5、確認(rèn)基本確定的或有事項引起的資產(chǎn)?；蛴惺马棞?zhǔn)則第6條規(guī)定，如果清償因或有事項而確認(rèn)的負(fù)債所需支出的全部或部分款項預(yù)期由第三方或其他方補償，則補償金額只能在基本確定能收到時，作為資產(chǎn)單獨確認(rèn)，且確