房地產(chǎn)企業(yè)掛靠施工清包工方式的納稅籌劃

1、房地產(chǎn)企業(yè)掛靠施工清包工方式下的納稅籌劃 自2016年5月1日起，全面營(yíng)改增在全國(guó)范圍內(nèi)正式實(shí)施。房地產(chǎn)和建筑業(yè)也被納入了營(yíng)改增的范圍，其稅率分別為：一般納稅人11%，小規(guī)模納稅人3%?，F(xiàn)在，有些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了節(jié)省成本，建筑施工這類業(yè)務(wù)也都是自己來做。因?yàn)闆]有施工資質(zhì)，常常掛靠一些有資質(zhì)的施工企業(yè)。自己買材料并招工來建造，或者是自己購(gòu)買主要材料，而將輔助材料和人工費(fèi)外包，于是就有了不少的甲供工程和清包工形式，這就為增值稅的納稅籌劃提供了可能。（1） 納稅人的確定： 營(yíng)改增試點(diǎn)實(shí)施辦法規(guī)定，單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（

2、以下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對(duì)外經(jīng)營(yíng)，并且由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以該發(fā)包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人。 因此，房地產(chǎn)企業(yè)在和施工企業(yè)簽訂掛靠合同時(shí)，要注意明確這一點(diǎn)，即以被掛靠人的名義簽訂總包合同，并且約定由被掛靠方來承擔(dān)相關(guān)的法律責(zé)任。否則，房地產(chǎn)企業(yè)就成了增值稅的納稅義務(wù)人。（2） 稅率的籌劃：因?yàn)榉康禺a(chǎn)和施工企業(yè)一般納稅人的增值稅稅率都是11%，而建筑材料有17%、13%、3%的稅率不等。從節(jié)稅效果上說，設(shè)備和動(dòng)力的價(jià)款，以及稅率超過11%的建筑材料，如鋼材、水泥、粘土實(shí)心磚等，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)最好自己采購(gòu)，以獲得17%或者13%的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；而將不高于11%稅率的材料和人工費(fèi)用，交

3、給施工方自己采購(gòu)，這樣還可以從對(duì)方獲得11%的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，從而在總體上獲得最大的增值稅抵稅效益。（三）清包工方式下的籌劃： 根據(jù)營(yíng)改征試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定：一般納稅人對(duì)清包工形式或者甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。 為便于分析，以下不考慮房地產(chǎn)企業(yè)自行采購(gòu)的設(shè)備、動(dòng)力及高于11%稅率的主要材料影響，而只考慮輔助材料對(duì)增值稅的納稅影響。（一）房地產(chǎn)企業(yè)自行采購(gòu)輔助材料的情況下：清包工工程價(jià)稅合計(jì)=低稅率材料價(jià)稅合計(jì)+人工等費(fèi)用=低稅率材料+人工費(fèi)（1）簡(jiǎn)易計(jì)稅方式下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+3%）3%=（低稅率材料+人工費(fèi)）2.91%2.房地產(chǎn)

4、企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額+自行采購(gòu)輔料取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=（低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+3%）3%+輔料/(1+17%)17%=（低稅率材料+人工費(fèi)）2.91%+輔料14.53%3. 合計(jì)數(shù)=施工方應(yīng)納增值稅-房地產(chǎn)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=（低稅率材料+人工費(fèi)）2.91%-（低稅率材料+人工費(fèi)）2.91%+輔料14.53%=-輔料14.53%（2）一般計(jì)稅方法下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+11%）11%-低稅率材料/（1+3%）3%=（低稅率材料+人工費(fèi)）9.91%-低稅率材料2.91%=低稅率材料7%+人工費(fèi)9.91%2.房地產(chǎn)企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從

5、施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額+自行采購(gòu)輔料取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=（低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+11%）11%+輔料/（1+17%）17% =低稅率材料9.91%+人工費(fèi)9.91%+輔料14.53%3. 合計(jì)數(shù)=施工方應(yīng)納增值稅-房地產(chǎn)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=低稅率材料7%+人工費(fèi)9.91%-低稅率材料*9.91%+人工費(fèi)9.91%+輔料/（1+17%）17%=-低稅率材料2.91%-輔料14.53% 比較上述兩種計(jì)稅方式，可知，在房地產(chǎn)企業(yè)采購(gòu)輔助材料的情況下，采用一般計(jì)稅方式，雙方應(yīng)納的增值稅額合計(jì)數(shù)更小，更有利。（1） 房地產(chǎn)企業(yè)不采購(gòu)輔助材料的情況下：清包工工程價(jià)稅合計(jì)=低稅率材料價(jià)稅合計(jì)+輔助材料價(jià)稅合

6、計(jì)+人工等費(fèi)用=低稅率材料+輔料+人工費(fèi)（1） 簡(jiǎn)易計(jì)稅方法下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（輔料+低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+3%）3%=（輔料+低稅率材料+人工費(fèi)）2.91%2. 房地產(chǎn)企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額 =（輔料+低稅率材料+人工費(fèi)）2.91%3.合計(jì)數(shù)=施工方應(yīng)納的增值稅-房地產(chǎn)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=0（2） 一般計(jì)稅方式下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（低稅率材料+輔料+人工費(fèi)）/（1+11%）11%-低稅率材料/（1+3%）3%-輔料/（1+17%）17% =（低稅率材料+輔料+人工費(fèi)）9.91%-低稅率材料2.91%-輔料14.53%=低稅率材料7%+人工費(fèi)9.9

7、1%-輔料4.62%2.房地產(chǎn)企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=（低稅率材料+輔料+人工費(fèi)）/（1+11%）11% =（低稅率材料+輔料+人工費(fèi)）9.91%3.合計(jì)數(shù)=施工方應(yīng)納稅額-房地產(chǎn)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=低稅率材料7%+人工費(fèi)9.91%-輔料4.62%-（低稅率材料+輔料+人工費(fèi)）9.91%=-低稅率材料2.91%-輔助材料14.53%比較上述兩種計(jì)稅方式，可知，在房地產(chǎn)企業(yè)不采購(gòu)輔助材料的情況下，采用一般計(jì)稅方式，雙方應(yīng)納的增值稅合計(jì)數(shù)更小,更有利。比較上述（一）和（二）兩種計(jì)稅方式，可知，采用一般計(jì)稅方法時(shí)，無論由誰采購(gòu)輔料，雙方應(yīng)納的增值稅合計(jì)數(shù)一致，稅負(fù)相等。 舉例如

8、下：甲房地產(chǎn)公司有一開發(fā)項(xiàng)目，擬采用掛靠乙施工企業(yè)的方式來施工，假設(shè)雙方均為一般納稅人。工程所需的設(shè)備、動(dòng)力和高于11%稅率的材料，都由甲公司自行采購(gòu)。假設(shè)工程所需的輔助材料價(jià)稅合計(jì)為500萬元，稅率均為17%；沙子、石子、混凝土等低稅率材料的價(jià)稅合計(jì)為300萬元，稅率為3%；人工費(fèi)、管理費(fèi)等為200萬元。現(xiàn)在就清包工方式下雙方的增值稅稅負(fù)分析如下：（一）房地產(chǎn)企業(yè)自行采購(gòu)輔助材料的情況下：清包工工程價(jià)稅合計(jì)=低稅率材料價(jià)稅合計(jì)+人工等費(fèi)用=300+200=500（萬元）（1）簡(jiǎn)易計(jì)稅方式下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（低稅率材料+輔料）/（1+3%）3%=（300+200）/（1+3%）3%=

9、14.56(萬元）2.房地產(chǎn)企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額+自行采購(gòu)輔料取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=14.56+500/(1+17%)17%=14.56+72.65=87.21（萬元）3.合計(jì)數(shù)=14.56-（14.56+72.65）=-72.65（萬元）（2）一般計(jì)稅方法下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+11%）11%-低稅率材料/（1+3%）3%=（300+200）/（1+11%）11%-300/（1+3%）3%=49.55-8.74=40.81（萬元）2.房地產(chǎn)企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額+自行采購(gòu)輔料取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=（300+200）/（1+1

10、1%）11%+500/（1+17%）17% =49.55+72.65=122.23.合計(jì)數(shù)=施工方應(yīng)納增值稅-房地產(chǎn)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額 =40.81-122.2=-81.39（萬元） 比較上述兩種計(jì)稅方式，可知，在房地產(chǎn)企業(yè)采購(gòu)輔助材料的情況下，采用一般計(jì)稅方式，雙方應(yīng)納的增值稅額合計(jì)數(shù)更小，更有利。（2） 房地產(chǎn)企業(yè)不采購(gòu)輔助材料的情況下：清包工工程價(jià)稅合計(jì)=輔助材料價(jià)稅合計(jì)+低稅率材料價(jià)稅合計(jì)+人工等費(fèi)用=500+300+200=1000（萬元）（2） 簡(jiǎn)易計(jì)稅方法下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（輔料+低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+3%）3%=（500+300+200）/（1+3%）3%=29

11、.13（萬元）2. 房地產(chǎn)企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=29.13（萬元）3.合計(jì)數(shù)=施工方應(yīng)納的增值稅-房地產(chǎn)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=29.13-29.13=0（萬元）（3） 一般計(jì)稅方式下：1.施工方：應(yīng)納增值稅=（輔料+低稅率材料+人工費(fèi)）/（1+11%）11%-低稅率材料/（1+3%）3%-輔料/（1+17%）17%=（500+300+200）/（1+11%）11%-300/（1+3%）3%-500 /（1+17%）17%=99.1-8.74-72.65=17.71（萬元）2.房地產(chǎn)企業(yè)：取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=從施工方取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=（500+300+200）/（1+11%） 11%=99.1（萬元）3.合計(jì)數(shù)=施工方應(yīng)納稅額-房地產(chǎn)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額=17.71-99.1=-81.39（萬元）比較上述