會計原則、會計法、會計準(zhǔn)則、會計制度淺議

1、會計原則、會計法、會計準(zhǔn)則、會計制度淺議侯培國張洪璽摘要:我國是實(shí)行會計制度與準(zhǔn)則并行的國家.會計規(guī)范體系一直以來就分為三個層次:會計法、會計準(zhǔn)則、會計制度。由于具體會計準(zhǔn)則的制定與實(shí)施將取代會計制度,會計制度這一規(guī)范層次只能成為企業(yè)內(nèi)部的會計核算制度。因此有必要重新認(rèn)識我國的會計規(guī)范體系。關(guān)鍵詞:會計原則會計法會計準(zhǔn)則會計制度中圖分類號:F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A文章編號:10044914(20040818202關(guān)于企業(yè)會計準(zhǔn)則和會計制度的關(guān)系如何處理的問題,已經(jīng)議論多年。隨著2000年企業(yè)會計制度的頒布實(shí)施,關(guān)于會計準(zhǔn)則和會計制度關(guān)系的問題被人們重新提起。為此,有必要對會計原則、會計準(zhǔn)則、會

2、計制度和會計政策之間的關(guān)系作出說明。一、會計原則會計核算的一般原則是會計核算的基本規(guī)則,是會計核算基本規(guī)律的高度概括和總結(jié),是處理會計事項(xiàng)所依據(jù)的規(guī)則,是在長期會計實(shí)踐的基礎(chǔ)上歸納形成的。各國的會計原則有所不同,但差別并不是很大?？梢哉f它是各國會計協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)。是會計準(zhǔn)則會計制度等制定的理論依據(jù)。關(guān)于會計的一般原則,國家已頒布的企業(yè)會計制度中規(guī)定了會計核算的13條基本原則。這些原則大致可分為三個層次:1.總體性要求。指真實(shí)性、實(shí)質(zhì)重于形式、可比性、一致性、謹(jǐn)慎性。2.會計信息質(zhì)量要求。指相關(guān)性、及時性、明晰性、重要性。3.會計要素確認(rèn)、計量要求。指歷史成本(實(shí)際成本、配比原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制、劃分收

3、益性支出與資本性支出。二、會計法會計法是會計核算工作最高層次的規(guī)范,由全國人民代表大會常務(wù)委員會制定,以國家主席的命令發(fā)布。會計法是經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中的一部大法,對于保障我國經(jīng)濟(jì)秩序,促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)體制的培育和健康發(fā)展,有著直接的、重大的意義。我國現(xiàn)行的會計法是1985年頒布實(shí)施的。到1993年12月作了第一次修改,主要是將實(shí)施范圍由國有企業(yè)擴(kuò)大到全社會所有單位等適應(yīng)性修改,仍然沒有擺脫計劃經(jīng)濟(jì)體制下形成的屬于算賬報賬型的企業(yè)會計核算模式。從1998年5月到1999年第四季度中國財政部和國務(wù)院法制辦開始研究修訂會計法。在認(rèn)真總結(jié)了會計法施行以來,特別是1992年改革會計制度以來實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,研究參考

4、了國外規(guī)范會計行為的立法經(jīng)驗(yàn)和通行做法,并廣泛征求了包括中國證監(jiān)會在內(nèi)的中央有關(guān)部門和一些地方、企業(yè)(相當(dāng)部分是上市公司事業(yè)單位、高等院校及科研機(jī)構(gòu)的意見,還專門聘請了世界最權(quán)威的五大會計師行之一的德勤會計師事務(wù)所提供咨詢意見,同時也聽取了香港特別行政區(qū)知名專家的修改意見。在此期間,前后修改達(dá)23稿,由現(xiàn)行會計法的六章30條擴(kuò)展到七章45條,其中增加24條,刪除8條,修改16條,基本未動的僅6條。修訂的內(nèi)容涉及了會計工作的方方面面。主要是補(bǔ)充、完善了會計核算和會計記賬的基本制度和規(guī)則,強(qiáng)化了單位負(fù)責(zé)人對本單位會計工作和會計資料真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)的責(zé)任制,增強(qiáng)了會計人員的資格管理,強(qiáng)化對會計活動

5、的制約和監(jiān)督,加大了對違法行為的處罰力度。三、會計準(zhǔn)則1.發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)、成熟的證券市場離不開完善的會計準(zhǔn)則。從一182 一世界不少國家,尤其是發(fā)達(dá)國家看,會計準(zhǔn)則具有相當(dāng)?shù)姆尚Я?它實(shí)際上是各國的一種“準(zhǔn)法律”,在會計主體的會計核算和報告方面具有強(qiáng)制約束力。隨著國際經(jīng)濟(jì)對我國的影響越來越大,為便于外國資本進(jìn)入我國,同時也便于我國企業(yè)走向世界,必然要求我國在會計上向國際靠攏。其實(shí),我國在會計準(zhǔn)則制訂方面已取得了不小的成績,我國于1990年就開始起草有關(guān)會計準(zhǔn)則方面的草案,迄今為止已正式發(fā)布了13項(xiàng)具體會計準(zhǔn)則。2.與IAS相比,我國會計準(zhǔn)則還存在著很多方面的不足。主要表現(xiàn)在三個方面:一是數(shù)量

6、上的不足。國際會計具體準(zhǔn)則已達(dá)40余項(xiàng),我國只有其1/3左右。二是信息披露廣度的不足。例如我國的會計準(zhǔn)則缺乏通貨膨脹下的相關(guān)規(guī)定以及職工福利及退休金方面的財務(wù)信息。當(dāng)今社會的競爭是人才的競爭,如何爭取到本企業(yè)所需要的人才,并充分發(fā)揮其才干,成為企業(yè)決策者所需考慮的重要問題之一,因而職工福利(包含退休金費(fèi)用和計劃也成為企業(yè)競爭的手段之一,這些開支無論是法定的還是非法定的,都要計入企業(yè)的成本、費(fèi)用中去,應(yīng)該給予披露。而IAS第29號對惡性通貨膨脹下的財務(wù)報告作了規(guī)定,IAS第19號和第26號對退休金費(fèi)用和計劃分別作了有關(guān)規(guī)定。三是企業(yè)之間的會計信息缺乏可比性?，F(xiàn)階段中國會計準(zhǔn)則實(shí)際上是準(zhǔn)則和制度并

7、存的規(guī)范模式,主要表現(xiàn)在兩個方面。一方面,企業(yè)具體會計準(zhǔn)則主要是規(guī)范上市公司會計行為的,非上市企業(yè)在相當(dāng)時期內(nèi)仍采用會計制度的規(guī)范形式;另一方面,在政府和非營利組織會計體系中,財政總預(yù)算會計和行政單位會計采用會計制度的規(guī)范形式。不同行業(yè)的企業(yè)執(zhí)行各自行業(yè)的會計制度,會計口徑不統(tǒng)一,會計信息的可比性較低。尤其值得一提的是,銀行在宏觀調(diào)控中的作用隨著國際金融的動蕩表現(xiàn)得日趨增大,因此銀行的特殊地位和作用決定了銀行及類似機(jī)構(gòu)在會計信息的披露上會有特殊要求 IAS第30號已對該類會計主體作出規(guī)范,而我國現(xiàn)在只是將之放在金融企業(yè)的行業(yè)會計制度中進(jìn)行規(guī)范。3我國的會計準(zhǔn)則在一定程度上是對從建國以來到20世

8、紀(jì)90年代初一直執(zhí)行的會計制度的揚(yáng)棄,并在借鑒國際會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上形成的。目前“準(zhǔn)則+制度”式的規(guī)范形式并不符合國際慣例,會計準(zhǔn)則也是如此。為了增強(qiáng)財務(wù)信息的可比性,規(guī)范財務(wù)信息的披露,建立一套適用于不同行業(yè)的所有制形式的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系就顯得十分必要。會計準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)就是規(guī)范,通過其約束,使企業(yè)編制出的會計報告中的會計信息在國際間可比,這樣,對企業(yè)偏制會計報告的約束要求也就越強(qiáng)烈。因此,比照世界上多數(shù)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的做法,制定會計準(zhǔn)則以取代會計制度勢在必行?，F(xiàn)階段推動會計準(zhǔn)則國際化的主要原因包括國際資本流動、國際貿(mào)易、跨國公司以及區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作等,我國對現(xiàn)有會計行為的規(guī)范形式進(jìn)行改革不僅是發(fā)展市場

9、經(jīng)濟(jì)的需要,也是加入WTO后必須盡快解決的現(xiàn)實(shí)問題,資本市場發(fā)展已成為推動我國會計工作向國際接軌的最主要動力。4.我國會計準(zhǔn)則的基本結(jié)構(gòu)分為四個基本層次:(1基本假設(shè)(基本前提。(2一般原則。(3會計要素。(4具體準(zhǔn)則。1992年底,中國財政部發(fā)布了企業(yè)財務(wù)通則和企業(yè)會計準(zhǔn)則,并規(guī)定從1993年7月1日起施行,其最大成就是使國際通用的會計報表體系在中國開始被廣泛采用。然而,企業(yè)會計準(zhǔn)則只是企業(yè)基本的會計準(zhǔn)則,只對會計核算的一般原則和會計要素的規(guī)則作了規(guī)定,至于會計核算和會計報表的具體規(guī)則都沒有體現(xiàn),而是在不同的行業(yè)會計制度中加以規(guī)定的。5.會計準(zhǔn)則又分基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個層次?；緶?zhǔn)則是進(jìn)行

10、會計核算工作必須共同遵守的基本要求,體現(xiàn)了會計核算的基本規(guī)律?；緶?zhǔn)則一般由會計核算的前提條件、一般原則、會計要素準(zhǔn)則和會計報表準(zhǔn)則組成,是對會計核算要求所作的原則性規(guī)定。它具有覆蓋面廣、概括性強(qiáng)等特點(diǎn)。具體準(zhǔn)則是根據(jù)基本準(zhǔn)則的要求,對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計處理作出具體規(guī)定的準(zhǔn)則。主要包括:(1各行業(yè)共同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)則。如應(yīng)收賬款、應(yīng)付項(xiàng)目、投資、固定資產(chǎn)等。(2關(guān)于特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)則。包括各行業(yè)共有的特殊業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)的特殊業(yè)務(wù),前者如外幣業(yè)務(wù)、租賃業(yè)務(wù)、清算業(yè)務(wù)等,后者如金融業(yè)務(wù)的存貸款業(yè)務(wù)等。_ (3有關(guān)會計報表的準(zhǔn)則。如資產(chǎn)負(fù)債表、利潤、現(xiàn)金流量表、合并會計報表以及會計政策、會計估計變更和資產(chǎn)

11、負(fù)債表日后事項(xiàng)調(diào)整等。四、會計制度我國會計準(zhǔn)則中對會計政策的定義強(qiáng)調(diào)“具體會計原則”,(企業(yè)會計準(zhǔn)則會計政策、會計估計變更和會計差錯更正指南中將“具體會計原則”解釋為“企業(yè)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和統(tǒng)一會計制度規(guī)定的原則所制定的、適合于本企業(yè)的會計制度中所采用的會計原則”?？梢姇嬚咧械臅嬙瓌t指的是“具體”或“特定”的會計原則。中國的會計制度變遷應(yīng)屬于漸進(jìn)式變遷。其主要特點(diǎn)是:逐步推進(jìn)、分步到位、先易后難、先試驗(yàn)后推廣等。從1980年10月全國會計工作會議提出會計改革問題, 1984年10月全國會計工作座談會上提出關(guān)于會計業(yè)務(wù)改革的設(shè)想(討論稿、會計改革綱要(試行;從股份制試點(diǎn)企業(yè)會計制度、企業(yè)會計準(zhǔn)則(基本會計準(zhǔn)則,到股份有限公司會計制度和已頒布的各項(xiàng)具體會計準(zhǔn)則;從1985年的會計法到以后兩次修改的會計法。準(zhǔn)則和制度都可以是以會計法作為制定依據(jù),