審計學(xué)10銷售與首款循環(huán)審計綜述.

1、 第一節(jié)：審計的產(chǎn)生與發(fā)展 第二節(jié) 銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制及測試 第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)實質(zhì)性測試 審 計 案 例 本章小結(jié) 復(fù)習(xí)思考題一、銷售與收款循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動 一、銷售與收款循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動 銷售與收款業(yè)務(wù)是指企業(yè)對外銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)等收取貨幣的經(jīng)營活動。銷售業(yè)務(wù)是由接受顧客提出訂貨要求開始，經(jīng)審批信用條件、發(fā)運(yùn)商品、開具發(fā)貨票、登記應(yīng)收賬款或應(yīng)收票據(jù)、處理銷售退回與銷售折讓、計提壞賬準(zhǔn)備、注銷壞賬等業(yè)務(wù)，并最終轉(zhuǎn)化為貨幣而結(jié)束。、銷售與收款循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動包括銷售業(yè)務(wù)、收款業(yè)務(wù)及銷貨退回、折扣與折讓業(yè)務(wù)。 (一)銷售業(yè)務(wù) 銷售業(yè)務(wù)的主要業(yè)務(wù)活動包括以下各環(huán)節(jié)： 1.接

2、受顧客訂單。顧客提出訂貨要求是整個銷售與收款循環(huán)的起點。從法律上講，這是購買某種貨物的一種申請。收到顧客訂單后，應(yīng)立即編制銷售訂單。 2.批準(zhǔn)信用。如是賒銷業(yè)務(wù)，在發(fā)出商品之前，必須經(jīng)過授權(quán)人員批準(zhǔn)顧客的信用。信用的審批如果不嚴(yán)格，常常會使壞賬損失超過正常水平。對多數(shù)企業(yè)來說，銷售訂單上批準(zhǔn)信用的簽字同時也就批準(zhǔn)了發(fā)貨。 3.按銷售單供貨。企業(yè)管理當(dāng)局通常要求商品倉庫只有在收到經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單時才能供貨。設(shè)立這項控制程序的目的是為了防止倉庫在未經(jīng)授權(quán)的情況下擅自發(fā)貨。因此，已批準(zhǔn)銷售單的一聯(lián)通常應(yīng)送交倉庫，作為倉庫按銷售單供貨和發(fā)貨給裝運(yùn)部門的授權(quán)依據(jù)。倉庫，作為倉庫按銷售單供貨和發(fā)貨給裝運(yùn)部門

3、的授權(quán)依據(jù)。4.按銷售單裝運(yùn)貨物。將按經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單供貨與按銷售單裝運(yùn)貨物職責(zé)相分離，有助于避免裝運(yùn)職員在未經(jīng)授權(quán)的情況下裝運(yùn)產(chǎn)品。此外，裝運(yùn)部門職員在裝運(yùn)之前，還必須進(jìn)行獨(dú)立驗證，以確定從倉庫提取的商品都有經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單，并且，所收到商品的內(nèi)容與銷售單一致。 5.向顧客開出賬單并登記銷售業(yè)務(wù)。開出賬單時最重要的是保證不漏開、不重開和不錯開。根據(jù)實際發(fā)貨的數(shù)量和批準(zhǔn)的價格確定向顧客應(yīng)收款項是開出恰當(dāng)數(shù)額賬單的關(guān)鍵。在銷售日記賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬中恰當(dāng)?shù)赜涗涗N售業(yè)務(wù)，也是會計核算的一個重要部分。 (二)收款業(yè)務(wù) 1.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入。在辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入時，最應(yīng)關(guān)心的是貨幣資

4、金失竊的可能性。 2.注銷壞賬。不管賒銷部門的工作如何主動，顧客因宣告破產(chǎn)、死亡等原因而不支付貨款的事仍時有發(fā)生。企業(yè)若認(rèn)為某項貨款再也無法收回，就必須注銷這筆貨款。對這筆壞賬，正確的處理方法應(yīng)該是獲取貨款無法收回的確鑿證據(jù)，經(jīng)適當(dāng)審批后及時作出會計調(diào)整。 3.提取壞賬準(zhǔn)備。壞賬準(zhǔn)備提取的數(shù)量必須能夠抵補(bǔ)企業(yè)以后無法收回的本期銷售款。 (三)銷售退回、銷售折扣與折讓業(yè)務(wù) (三)銷售退回、銷售折扣與折讓業(yè)務(wù) 即辦理和記錄銷售和退回、銷售折扣與折讓。 三、銷售與收款循環(huán)的審計范圍 銷售與收款循環(huán)的審計范圍包括銷售與收款循環(huán)中涉及到的所有憑證、賬簿等相關(guān)資料。 1.顧客訂貨單。顧客訂貨單即顧客提出的

5、書面購貨要求。2.銷售單。3.發(fā)運(yùn)憑證。4.銷售發(fā)票。5.商品價目表。6.貸項通知單。7.應(yīng)收賬款明細(xì)表。8.主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬。9.折扣與折讓明細(xì)賬。10.匯款通知書。11.現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬。12.壞賬審批表。13.顧客月末對賬單。14.轉(zhuǎn)賬憑證。15.收款憑證。銷售與收款業(yè)務(wù)是企業(yè)的主要經(jīng)營活動之一。銷售收入是許多企業(yè)經(jīng)營收入的主要來源，也是確定凈收入的重要因素。 四、銷售與收款業(yè)務(wù)的審計目標(biāo) 銷售與收款業(yè)務(wù)審計的目標(biāo)總的來說是評價與該循環(huán)有關(guān)的交易事項是否按企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度的要求作出公允的表達(dá)。一般可包括以下幾個方面： 1.確定銷售與收款業(yè)務(wù)的真實性，即確認(rèn)本期業(yè)務(wù)是

6、否存在、是否歸被審計單位所有。 2.確定銷售與收款業(yè)務(wù)的完整性，即確認(rèn)本期所有銷售與收款業(yè)務(wù)均已入賬和本期 所有入賬的業(yè)務(wù)均實際發(fā)生。 3.確定應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)的可收回性及壞賬準(zhǔn)備計提的合理性。 4.確定銷售與收款業(yè)務(wù)的分類是否恰當(dāng)。 5.確定銷售與收款業(yè)務(wù)在會計報表上披露的恰當(dāng)性。 第二節(jié) 銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制及測試 企業(yè)銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制應(yīng)圍繞著主要業(yè)務(wù)活動建立、健全，并貫徹不相容職務(wù)相分離的原則，使不同的職能分別由不同的部門或人員負(fù)責(zé)，從而加強(qiáng)內(nèi)部牽制，有效防止錯誤和舞弊行為的發(fā)生。 一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制 與銷售與收款循環(huán)主要業(yè)務(wù)活動相關(guān)的內(nèi)部控制要點主要有： 1.明

7、確的職責(zé)分工體系。2.嚴(yán)格的審批制度。3.合理的收入核算制度。4.完善的收款控制制度 二、了解和描述銷售與收款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制 審計人員可通過查閱被審計單位的有關(guān)規(guī)章制度、文件資料，向有關(guān)人員口頭查詢或現(xiàn)場調(diào)查等方式，了解銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制制度，并運(yùn)用適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM(jìn)行描述，記入審計工作底稿。銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制調(diào)查表的格式如表10.1、10.2所示。 三、銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制的測試與評價 (一)內(nèi)部控制的測試 1.對賒銷審批的測試隨著商業(yè)信用的發(fā)展，銷售業(yè)務(wù)中大量采用短期賒銷的形式，如果賒銷審批失控，必將導(dǎo)致應(yīng)收賬款無法收回。 2.對發(fā)貨的測試 審計人員應(yīng)抽取一定數(shù)量的發(fā)貨單與銷售發(fā)票

8、、銷貨通知單核對，審查發(fā)貨之前。 是否經(jīng)過審批，貨物是否交運(yùn)真實顧客，如果收款人有誤就不可能收回貨款；如果有意將貨物運(yùn)給他人，則可能存在舞弊行為 3.對銷售退回和折讓的測試 銷售過程中出現(xiàn)退貨，應(yīng)通過貸項通知單沖減應(yīng)收賬款的記錄。 4.對壞賬處理的測試 按照我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定，確認(rèn)壞賬損失應(yīng)符合的條件是：因債務(wù)人破產(chǎn)、死亡，以其破產(chǎn)或者遺產(chǎn)清償后，仍不能收回的應(yīng)收賬款；或者因債務(wù)人逾期未履行償還義務(wù)超過三年仍不能收回的應(yīng)收賬款。 (二)評價控制風(fēng)險 審計人員完成上述程序之后，應(yīng)根據(jù)所收集到的審計證據(jù)結(jié)合自己的專業(yè)分析和判斷，對銷售與收款業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制作出評價，即最終評價銷售與收款業(yè)務(wù)的控制風(fēng)

9、險。 第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)實質(zhì)性測試 一、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性測試 應(yīng)收賬款是指企業(yè)因銷售產(chǎn)品、材料、提供勞務(wù)等向購貨單位或接受勞務(wù)單位收取的款項。是企業(yè)在信用活動中所形成的各種債權(quán)性資產(chǎn)，其主要的實質(zhì)性測試程序有： 1、核對應(yīng)收賬款的明細(xì)賬與總賬的余額 對應(yīng)收賬款進(jìn)行審計，應(yīng)首先核對應(yīng)收賬款明細(xì)賬與總賬的余額，視其是否相符。如有不符，應(yīng)查明原因，并記入審計工作底稿和做必要的調(diào)整。 2、獲取或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表 審計人員應(yīng)當(dāng)取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表，對表中所列應(yīng)收賬款實施必要的抽查。 3、編制并分析應(yīng)收賬款賬齡表 應(yīng)收賬款的賬齡，是指資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款從銷售實現(xiàn)，產(chǎn)生應(yīng)收賬款之日起，至資產(chǎn)負(fù)

10、債表日止所經(jīng)歷的時間。圖表10-3為應(yīng)收賬款賬齡分析表的一般格式。 4、對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證 審計人員在審查應(yīng)收賬款賬戶記錄數(shù)額是否正確的基礎(chǔ)上，還應(yīng)進(jìn)一步對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。 (1) 函證的目的 審計人員對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，是為了證實應(yīng)收賬款賬戶金額的真實性、正確性，防止和揭露被審計單位及其有關(guān)人員在銷售收款業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯和舞弊行為。 (2) 函證的范圍和對象 審計人員通常不需要對所有的應(yīng)收賬款發(fā)詢證函，選擇多少賬戶及對哪些賬戶進(jìn)行函證，涉及到應(yīng)收賬款函證的范圍和對象問題。 (3) 函證時間的選擇 為了充分發(fā)揮函證的作用，審計人員應(yīng)安排好發(fā)函的時間，最好安排在與資產(chǎn)負(fù)債日即結(jié)賬日較為接近的時

11、間，同時，也要考慮對方復(fù)函的時間，盡可能做到在審計人員的審計工作結(jié)束前取得函證的全部資料。 (4) 函證的方式。 函證方式有兩種，即肯定式函證和否定式函證。 肯定式函證，又稱正面式或積極式函證，它是指債權(quán)人向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求債務(wù)人直接向?qū)徲嬋藛T證實所函證的欠款是否正確，無論對錯都要求復(fù)函的一種方式。其格式見表10.4所示。 （5）函證過程的控制 審計人員應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收。被審計單位的會計人員根據(jù)應(yīng)收賬款賬齡分析表或應(yīng)收賬款明細(xì)賬期末余額，協(xié)助辦理準(zhǔn)備詢證函、信封、貼郵票等事項。詢證函一般以被審計單位的名義簽發(fā)，但回復(fù)必須直接寄到審計人員手中，以避免被審計單位有關(guān)人員借機(jī)更改

12、數(shù)字或截留。 （6）分析詢證函及應(yīng)收賬款余額 詢證函發(fā)出后，審計人員可編制函證結(jié)果匯總表，對函證過程加以控制。對于采用肯定式函證方式而沒有得到答復(fù)的，應(yīng)采用追查程序，一般說來，應(yīng)發(fā)送第二次乃至第三次詢證函。函證結(jié)果匯總表的格式如表10-6所示。 審計人員應(yīng)對詢證函結(jié)果做如下分析： 如果債務(wù)人認(rèn)可詢證函中的應(yīng)收賬款金額，則說明被審計單位期末應(yīng)收賬款余額是真實的和正確的，審計人員可將收回的詢證函匯總編入審計工作底稿，作為審計證據(jù)。 如果收回的詢證函有差異，則審計人員應(yīng)進(jìn)一步查明原因，在必要時，與債務(wù)人直接聯(lián)系加以核實。產(chǎn)生差異的原因，可能是由于購銷雙方記賬時間不同，也可能是 由于一方或雙方記賬錯誤

13、，或者也可能是有人弄虛作假或進(jìn)行舞弊。由于記錄的時間不同而產(chǎn)生的差異主要表現(xiàn)為： 詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到； 詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物或未經(jīng)驗收入庫； 債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收到?債務(wù)人對收到貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等有爭議而全部或部分拒付貨款。 以上四種情況都會使函證結(jié)果小于應(yīng)收賬款賬面金額，審計人員應(yīng)針對不同的情況進(jìn)一步進(jìn)行審查。 如果函證結(jié)果大于應(yīng)收賬款賬面金額或出現(xiàn)日期不符，審計人員必須追查被審計單位是否有低估或人為操縱應(yīng)收賬款賬面金額的不適當(dāng)行為，并建議被審計單位做必要的

14、調(diào)整。 如果肯定式詢證函一直未得到回復(fù)，審計人員應(yīng)考慮采用必要的替代審計程序。通常未回復(fù)的主要原因是： 債務(wù)人已經(jīng)支付該賬款而不愿回復(fù)； 債務(wù)人發(fā)生重大財務(wù)困難已破產(chǎn)清算； 詢證函郵寄丟失； 應(yīng)收賬款的客戶系被審計單位虛構(gòu)。因此，審計人員對未回復(fù)詢證函的應(yīng)收賬款，應(yīng)根據(jù)不同情況進(jìn)行調(diào)查分析，并采取以下措施： 第一，檢查結(jié)賬日后的現(xiàn)金收入日記賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬，以查明債務(wù)人是否在結(jié)賬日后至收到詢證函期間實際支付了賬款； 第二，檢查與收款業(yè)務(wù)有關(guān)的文件，包括銷售合同，顧客訂貨單，銷貨通知書，貨運(yùn)文件及銷售發(fā)票副本等，以驗證銷售業(yè)務(wù)的真實性； 第三，向獨(dú)立于被審計單位之外的機(jī)構(gòu)查詢。如工商企業(yè)注冊機(jī)

15、構(gòu)、資信咨詢機(jī)構(gòu)等進(jìn)行調(diào)查詢問，以驗證債務(wù)人的地址、 信用及財務(wù)狀況，以及是否確有其人。如果查明債務(wù)人是虛構(gòu)的應(yīng)予以披露。 （7）對函證結(jié)果的總結(jié)和評價 審計人員應(yīng)將函證的過程和情況記錄在工作底稿中，據(jù)以總結(jié)和評價應(yīng)收賬款情況。通常作如下評價： 重新考慮過去對內(nèi)部控制的評價、符合性測試的結(jié)果、分析性復(fù)核的結(jié)果以及相關(guān)的風(fēng)險評價等是否適當(dāng)。 如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則審計人員可以合理推論全部應(yīng)收賬款總額是正確的。如果存在審計差異，審計人員應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯額，還應(yīng)估算未被選中進(jìn)行函證的應(yīng)收賬款的累計差錯。為了取得對應(yīng)收賬款累計更加準(zhǔn)確的估計，可以擴(kuò)大函證范圍。 、審查

16、未函證應(yīng)收賬款 對于未函證的應(yīng)收賬款，審計人員應(yīng)采用相關(guān)的審計替代程序，如抽查銷售合同、 顧客訂貨單、銷售發(fā)票及貨運(yùn)文件等有關(guān)銷售業(yè)務(wù)的文件，以確定應(yīng)收賬款是否真實正確。 6、.審查壞賬的確認(rèn)和處理 對于壞賬的確認(rèn)和處理，審計人員應(yīng)對應(yīng)收賬款、壞賬損失、壞賬準(zhǔn)備和管理費(fèi)用等賬戶進(jìn)行核對，對應(yīng)收賬款賬齡進(jìn)行分析，并結(jié)合有關(guān)壞賬處理的文件對已處理的壞賬進(jìn)行調(diào)查了解，以確認(rèn)是否符合規(guī)定條件，壞賬的處理是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，有關(guān)會計處理是否正確。 7、抽查不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán) 應(yīng)收賬款不包括不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)，審計人員應(yīng)根據(jù)抽查應(yīng)收賬款明細(xì)賬，并追查有關(guān)原始憑證，查找被審計單位有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)。

17、二、壞賬準(zhǔn)備的實質(zhì)性測試 壞賬是指企業(yè)無法收回的各種應(yīng)收款項。由于發(fā)生壞賬而造成的損失稱為壞賬損失。壞賬準(zhǔn)備的實質(zhì)性測試程序一般包括： 1、核對壞賬準(zhǔn)備報表數(shù)與總賬數(shù)、 明細(xì)賬數(shù)是否相符 2、.審查壞賬準(zhǔn)備的計提 主要應(yīng)查明壞賬準(zhǔn)備的計提方法和比例是否符合制度規(guī)定，計提的數(shù)額是否恰當(dāng)，會計處理是否正確，前后期是否一致。下列各種情況一般不能全額計提壞賬準(zhǔn)備： 當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收款項； 計劃對應(yīng)收款項進(jìn)行重組； 與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收款項；其他已逾期，但無確鑿證據(jù)證明不能收回的應(yīng)收款項。 3、審查壞賬損失 對于被審計單位在被審期間內(nèi)發(fā)生壞賬損失，審計人員應(yīng)檢查其原因是否清楚，是否符合有關(guān)規(guī)定，有無授權(quán)批準(zhǔn)

18、，有無已作壞賬處理后又重新收回的應(yīng)收賬款，相應(yīng)的會計處理是否正確。 4、審查長期掛賬的應(yīng)收款項 審計人員應(yīng)審查應(yīng)收款項(包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款等)明細(xì)賬及相關(guān)原始憑證查找有無資產(chǎn)負(fù)債表日后仍未收回的長期掛賬應(yīng)收款項，如有，應(yīng)提請被審計單位作適當(dāng)處理。 5、確定壞賬準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng) 企業(yè)應(yīng)在會計報表附注中清晰地說明壞賬的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、方法和計提比例，并應(yīng)區(qū)分應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款披露壞賬準(zhǔn)備的期末余額。 三、主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性測試程序 主營業(yè)務(wù)收入項目核算企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒又兴a(chǎn)生的收入。其實質(zhì)性測試程序有： 1、取得或編制主營業(yè)務(wù)收入項目明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并

19、與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。 2、查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意是否符合會計準(zhǔn)則和會計制度規(guī)定的收入實現(xiàn)條件，前后期是否一致。根據(jù)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)條件為： (1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方。這里的風(fēng)險是指商品由于貶值、損壞、報廢等造成的損失；這里的報酬是指商品中包含的未來經(jīng)濟(jì)效益。 (2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相互聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制權(quán)。 (3)與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)。(4)相關(guān)的收入和成本能夠計量。 企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)與結(jié)算的方式主要有： (1)采用交款提貨銷售方式，應(yīng)于貨款已收到或

20、取得收取貨款的權(quán)利，同時已將發(fā)票賬單和提貨單交給購貨單位時確認(rèn)收入的實現(xiàn)。 (2)采用預(yù)收賬款銷售方式，應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出時，確認(rèn)收入的實現(xiàn)。(3)采用托收承付結(jié)算方式，應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出，勞務(wù)已經(jīng)提供，并已將發(fā)票賬單提交銀行、辦妥收款手續(xù)時確認(rèn)收入的實現(xiàn)。(4)委托其他單位代銷商品的，如果代銷單位采用視同買斷方式，應(yīng)于代銷商品已經(jīng)銷售并收到代銷單位代銷清單時，按企業(yè)與代銷單位確定的協(xié)議價確認(rèn)收入的實現(xiàn)。(5)采用分期收款結(jié)算方式，應(yīng)按合同約定的收款日期分期確認(rèn)收入。(6)長期工程合同收入，應(yīng)根據(jù)完工百分比法合理確認(rèn)收入。(7)委托外貿(mào)代理出口、實行代理制方式的，應(yīng)在收到外貿(mào)企業(yè)代辦的發(fā)運(yùn)憑證和銀

21、行交款憑證時確認(rèn)收入。(8)對外轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和銷售商品房的，通常應(yīng)在土地使用權(quán)和商品房已經(jīng)移交并將發(fā)票結(jié)算賬單提交對方時，確認(rèn)收入。企業(yè)已經(jīng)實現(xiàn)的銷售收入，應(yīng)借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等賬戶，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅金”賬戶。 3、選擇運(yùn)用以下分析性復(fù)核方法，作比較分析： (1)將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，分析產(chǎn)品銷售的結(jié)構(gòu)和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因； (2)比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，并查明異?，F(xiàn)象和重大波動的原因； (3)計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清

22、重大波動和異常情況的原因； (4)計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無異常變化。 4、確定主營業(yè)務(wù)收入計價的合理性 價格是影響營業(yè)收入的一個重要因素。 5、實施銷售的截止測試 銷售截止測試的目的，是為了合理的保證：銷售和應(yīng)收賬款在貨物發(fā)運(yùn)的會計期間入賬，以及存貨和銷售成本記入同一期間銷售截止測試包括以下審計程序： (1)檢查截止日前后幾天的貨運(yùn)文件，以確定發(fā)貨是否符合規(guī)定的日期和條件； (2)追查貨運(yùn)文件至銷售和存貨記錄，以確定有關(guān)分錄是否記入正確的會計期間； (3)檢查截止日前一段時間的發(fā)票，以確定發(fā)貨和相應(yīng)分錄的編制是否正確和恰當(dāng)； (4)詢問管理當(dāng)局有關(guān)由外部供貨商

23、直接向顧客供貨的情況，以確定發(fā)貨和有關(guān)分錄的編制是否正確和恰當(dāng)。 6、確定銷售折扣、退回與折讓的正確性 根據(jù)企業(yè)會計制度規(guī)定，已確認(rèn)收入的銷售商品退回，一般情況下直接沖減退回當(dāng)月的銷售收入、銷售成本等。 測試時，應(yīng)注意如下幾點： (1)檢查銷售的折扣、退回與折讓的原因和條件是否真實、合規(guī)，有無借銷售折扣、退回與折讓之名，行轉(zhuǎn)移收入或貪污貨款之實的舞弊行為。 (2)檢查銷售折扣、退回與折讓的審批手續(xù)是否完備和規(guī)范，有無內(nèi)外勾結(jié)、越權(quán)亂批、擅自折讓和折扣而轉(zhuǎn)利于關(guān)系單位等情況。 (3)檢查銷售折扣、退回與折讓的數(shù)額計算是否正確，會計處理是否恰當(dāng)。 (4)檢查銷售退回的產(chǎn)品是否已驗收入庫，并登記入賬

24、，有無形成賬外物資的情況；銷售折讓與折扣是否及時足額提交對方，有無虛設(shè)中介、轉(zhuǎn)移收入、私設(shè)賬外“小金庫”等情況。 四、主營業(yè)務(wù)稅金及附加的實質(zhì)性測試 主營業(yè)務(wù)稅金及附加是指企業(yè)由于銷售產(chǎn)品，提供工業(yè)性勞務(wù)等負(fù)擔(dān)的稅金及附加，包括營業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅和教育費(fèi)附加等。 1、取得或編制主營業(yè)務(wù)稅金及附加明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符； 2、確定被審計單位的納稅范圍與稅種是否符合國家規(guī)定。 3、根據(jù)審定的當(dāng)期應(yīng)納營業(yè)稅的主營業(yè)務(wù)收入，按規(guī)定的稅率，分項計算、復(fù)核本期應(yīng)納營業(yè)稅稅額。 4、根據(jù)審定的應(yīng)稅消費(fèi)品銷售額(或數(shù)量)，按規(guī)定適用的稅率

25、，分項計算、復(fù)核本期應(yīng)納消費(fèi)稅稅額。 5、根據(jù)審定的應(yīng)稅資源稅產(chǎn)品的課稅數(shù)量，按規(guī)定適用的單位稅額，計算，復(fù)核本期應(yīng)納資源稅稅額。 6、檢查城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等項目的計算依據(jù)是否和本期應(yīng)納增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅合計數(shù)一致，并按規(guī)定適用的稅率或費(fèi)率計算。復(fù)核本期應(yīng)納城建稅，教育費(fèi)附加等： 7、復(fù)核各項稅費(fèi)與應(yīng)交稅金、其他應(yīng)交款等項目的勾稽關(guān)系。 8、確定被審計單位減免稅的項目是否真實，理由是否充分，手續(xù)是否完備。 9、確定主營業(yè)務(wù)稅金及附加是否已在利潤表上作恰當(dāng)披露。 審計案例 審計人員應(yīng)選擇C、E兩個公司作為函證對象。因為函證的主要目的是驗證應(yīng)收賬款的真實性，C公司的銷貨雖只有8000

26、0元，但應(yīng)收賬款年末與年初沒有變化，仍為220000元，有可能是有爭議的貨款，金額也較大。E公司的應(yīng)收賬款由年初的70000元增加到年末的350000元，增幅大且余額也最大。當(dāng)函證結(jié)果發(fā)現(xiàn)差異時，審計人員應(yīng)查明原因，如果屬于錯報和漏報就應(yīng)估計應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯，并判斷是否應(yīng)擴(kuò)大函證范圍。本章小結(jié) 銷售與收款業(yè)務(wù)是企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)之一，是決定企業(yè)收入的重要環(huán)節(jié)。銷售與收款循環(huán)分為銷售與收款兩大環(huán)節(jié)。其主要業(yè)務(wù)活動包括接受顧客訂單、批準(zhǔn)賒銷信用，按銷售單供貨、按銷售單裝運(yùn)貨物、向顧客開具賬單、記錄銷售、辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入、辦理和記錄銷售退回、銷貨折扣與折讓、注銷壞賬、提取

27、壞賬準(zhǔn)備等。評價與該循環(huán)有關(guān)的交易事項是否按企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度的要求作出公允的表達(dá)。在此前提下論述了與主要業(yè)務(wù)活動相關(guān)的內(nèi)部控制及符合性測試，重點分析了與會計記錄關(guān)系密切的銷售與收款循環(huán)主要實質(zhì)性測試程序。 復(fù)習(xí)思考題復(fù)習(xí)思考題 一、單項選擇題一、單項選擇題 1、審計人員審計應(yīng)收賬款的目的，不應(yīng)包括( )。 A.確定應(yīng)收賬款的存在性 B.確定應(yīng)收賬款記錄的完整性 C.確定應(yīng)收賬款的回收期 D.確定應(yīng)收賬款在會計報表上披露的恰當(dāng)性 2、對大額逾期應(yīng)收賬款如無法獲取詢證函回函，則審計人員應(yīng)( )。 A.審查所審計期間應(yīng)收賬款回收情況 B.了解大額應(yīng)收賬款客戶的信用情況 C.審查與銷貨有關(guān)的

28、銷售訂單、發(fā)票、發(fā)運(yùn)憑證等文件 D.提請被審計單位提高壞賬準(zhǔn)備提取比例 3、審計人員在實施產(chǎn)品銷售收入的截止測試時主要目的在于發(fā)現(xiàn)( )。 A.銷貨業(yè)務(wù)的入賬時間是否正確 B.是否存在未核準(zhǔn)的銷售退回C.登記入賬的銷售業(yè)務(wù)的估價錯誤 D.是否存在過多的銷貨折扣 4、審計人員在檢查登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)的真實性時，有效的作法是( )。 A.從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬追查至發(fā)運(yùn)憑證 B.從發(fā)運(yùn)憑證追查至主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬 C.從銷售發(fā)票存根追查至發(fā)運(yùn)憑證 D.從發(fā)運(yùn)憑證追查至銷售發(fā)票存根 5、收入截止測試的關(guān)鍵所在是檢查發(fā)票開具日期或收款日期、記賬日期、發(fā)貨日期是否( )。 A.在同一天 B.相差不超過15

29、天 C.相差不超過30天 D.在同一適當(dāng)會計期間 6、下列情況下，審計人員應(yīng)適當(dāng)增加函證量的是( )。 A.應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占的比重較小 B.被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)較為薄弱C.以前期間函證中未發(fā)現(xiàn)過重大差異 D.采用否定式函證而非肯定式函證 7、如果審計人員懷疑被審計單位可能存在向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并作為銷貨業(yè)務(wù)入賬，則應(yīng)執(zhí)行的最有效的交易實質(zhì)性測試程序是( )。 A.復(fù)核主營業(yè)務(wù)收入總賬、明細(xì)賬以及應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的大額或異常項目 B.將主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的分錄同銷售單中的賒銷審批和發(fā)運(yùn)審批核對 C.將發(fā)運(yùn)憑證與存貨永續(xù)記錄中的發(fā)運(yùn)分錄核對 D.將發(fā)運(yùn)憑證與相關(guān)的銷售發(fā)票和主營業(yè)務(wù)收入明

30、細(xì)賬及應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的分錄進(jìn)行核對 8、下列分析性復(fù)核程序中，能夠幫助審計人員分析被審計單位主營業(yè)務(wù)收入的波動是否符合季節(jié)性和周期性規(guī)律的是( )。 A.計算重要產(chǎn)品的毛利率 B.比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的波動情況 C.將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較 D.計算重要客戶的銷售額 二、多項選擇題二、多項選擇題 1、審計人員確定應(yīng)收賬款函證數(shù)量的大小、范圍時，應(yīng)考慮的主要因素有( )。 A.應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性 B.被審計單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱 C.以前年度的函證結(jié)果 D.函證方式的選擇 2、被審計單位在銷售及收款循環(huán)中的主要業(yè)務(wù)活動有( )。 A.批準(zhǔn)賒銷 B.按銷售單裝運(yùn)貨物 C.

31、辦理和記錄現(xiàn)金收入 D.辦理和記錄銷貨退回、銷貨折扣與折讓 3、在審計實務(wù)中，審計人員實施營業(yè)收入的截止測試的起點有( )。 A.以銷售發(fā)票為起點 B.以賬簿記錄為起點 C.以報表為起點 D.以發(fā)運(yùn)憑證為起點 4、由于購銷雙方登記入賬的時間不同而使審計人員收回的詢證函產(chǎn)生差異，其主要表現(xiàn)包括( )。 A.貨物仍在途中 B.債務(wù)人拒付貨款C.記賬錯誤 D.債務(wù)人在函證日前已付款，而企業(yè)在函證日前尚未收到款項 5、當(dāng)債務(wù)人符合( )情況時，審計人員采用肯定式函證較好。 A.欠款可能存在差錯 B.預(yù)計的差錯率低 C.相關(guān)的內(nèi)部控制有效 D.個別賬戶的欠款金額較大 6、審計人員在決定在函證數(shù)量時，在下

32、列哪種情況下，應(yīng)增加函證數(shù)量及范圍( )。 A.應(yīng)收賬款賬戶的重要性水平較高 B.應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占比重較大 C.相關(guān)的內(nèi)部控制是有效的 D.相關(guān)內(nèi)部控制是無效的 7、若在銷售總賬、明細(xì)賬中登記并未發(fā)生的銷售或銷售已實現(xiàn)卻不記入銷售總賬和明細(xì)賬，其違反了被審計單位管理當(dāng)局的( )認(rèn)定。 A.存在或發(fā)生 B.完整性 C.所有權(quán) D.表達(dá)與披露 三、判斷題三、判斷題 1、向顧客提供商品或勞務(wù)是銷售與收款循環(huán)的起點。 ( ) 2、由原始憑證追查至明細(xì)賬是用來測試完整性目標(biāo)，從明細(xì)賬追查至原始憑證是用來測試真實性目標(biāo)。 ( ) 3、在銷售的截止測試中，審計人員可以考慮采用以賬簿記錄為起點的審計路

33、線，以防止少計收入。 ( ) 4、實施產(chǎn)品銷售收入的截止測試，主要是為了查明產(chǎn)品銷售收入業(yè)務(wù)的歸屬期是否正確，可以防止和糾正產(chǎn)品銷售收入賬戶內(nèi)可能包括的非屬于本期產(chǎn)品銷售收人的事項。( ) 5、審計人員為了確信全部發(fā)運(yùn)憑證均已歸檔，可以通過檢查銷售發(fā)票來查明。 ( ) 6、應(yīng)收賬款的賬齡分析將有助于了解壞賬準(zhǔn)備的計提是否充分。 ( )7、詢證函由審計人員利用被審計單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱及地址編制，并由被審計單位寄發(fā)；回函也應(yīng)直接寄給被審計單位并由其轉(zhuǎn)交給會計師事務(wù)所。( ) 8、肯定式函證方式?jīng)]有得到復(fù)函的，應(yīng)采用追查程序，一般說來應(yīng)第二次乃至第三次發(fā)送詢證函，如果仍得不到答復(fù)，審計人

34、員應(yīng)考慮采用必要的替代審計程序。 ( ) 四、問答題四、問答題 1、試述銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動。 2、試述銷售與收款循環(huán)的主要內(nèi)部控制。 3、試述銷售與收款循環(huán)符合性測試。 4、試述主營業(yè)務(wù)收入的審計程序。 5、試述應(yīng)收賬款的審計程序。 6、審計人員如何確定壞賬準(zhǔn)備的合理性？ 五、綜合分析題五、綜合分析題 1、審計人員李明在審查宏達(dá)公司2003年度主營業(yè)務(wù)收入時，抽查了該公司12月份銷售業(yè)務(wù)，發(fā)現(xiàn)下列情況： (1)12月20日銷售給A公司甲產(chǎn)品5000元，貨款已收到，未入賬。 (2)12月14日公司將自產(chǎn)乙產(chǎn)品1000元分配給投資者，未作銷售。 (3)12月25日A公司退回甲產(chǎn)品1000元，

35、產(chǎn)品已收到，賬中未做處理。 (4)12月28日出口甲公司產(chǎn)品10000美元，按當(dāng)日匯率折算為82000元確認(rèn)收入，而該公司以當(dāng)月1日匯率為外幣業(yè)務(wù)的折算匯率，當(dāng)月1日匯率為1：8.5。 要求：(1)計算出應(yīng)調(diào)整的主營業(yè)務(wù)收入；(2)指出該公司在銷售業(yè)務(wù)中存在的問題。 2、審計人員對XYZ股份有限公司2003年度會計報表進(jìn)行審計。該公司2003年度未發(fā)生購并、分立和債務(wù)重組行為，供產(chǎn)銷形勢與上年相當(dāng)。該公司提供的未經(jīng)審計的2003年度合并會計報表附注的部分內(nèi)容 如下 (單位：人民幣萬元)： (1)壞賬核算的會計政策：壞賬核算采用備抵法。壞賬準(zhǔn)備按期末應(yīng)收賬款余額的5計提。 應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備項目附注：