第一章企業(yè)合并會計

1、Advanced Financial Accounting主講人：李武立主講人：李武立河南大學(xué)工商管理學(xué)院會計河南大學(xué)工商管理學(xué)院會計系系教學(xué)目標(biāo)教學(xué)目標(biāo)通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：l掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法l關(guān)注會計前沿的發(fā)展動態(tài)關(guān)注會計前沿的發(fā)展動態(tài)l完整把握財務(wù)會計學(xué)科體系完整把握財務(wù)會計學(xué)科體系l提高從事實務(wù)工作的能力提高從事實務(wù)工作的能力實現(xiàn)教學(xué)目標(biāo)的條件：實現(xiàn)教學(xué)目標(biāo)的條件： 教：認(rèn)真講授、解惑教：認(rèn)真講授、解惑 學(xué)：獨立思考、勤奮、努力學(xué)：獨立思考、勤奮、努力 營造良好的教學(xué)環(huán)境營造良好的教學(xué)環(huán)境課程簡介課程簡介l基礎(chǔ)會計基

2、礎(chǔ)會計l中級財務(wù)會計中級財務(wù)會計l特殊業(yè)務(wù)特殊業(yè)務(wù)l特殊呈報特殊呈報l特殊行業(yè)特殊行業(yè)涉及專題：涉及專題：預(yù)修課程：預(yù)修課程：4內(nèi)容體系內(nèi)容體系第一章第一章 企業(yè)合并會計企業(yè)合并會計第二章第二章 合并會計報表合并會計報表第三章第三章 外幣業(yè)務(wù)會計外幣業(yè)務(wù)會計第四章第四章 租賃會計租賃會計第六章第六章 股份支付會計股份支付會計第九章第九章 企業(yè)重組與清算會計企業(yè)重組與清算會計第五章第五章 衍生金融工具會計衍生金融工具會計第七章第七章 中期報告與分部報告中期報告與分部報告第十章第十章 特殊行業(yè)會計特殊行業(yè)會計特特殊殊業(yè)業(yè)務(wù)務(wù)特殊呈報特殊呈報特特殊殊行行業(yè)業(yè)第八章第八章 物價變動會計物價變動會計課程

3、定位課程定位中級財務(wù)會計中級財務(wù)會計以四個基本假設(shè)為前提，以會計要素為以四個基本假設(shè)為前提，以會計要素為主線，主要講解會計要素的確認(rèn)、計量、記錄和報告，主線，主要講解會計要素的確認(rèn)、計量、記錄和報告，重點學(xué)習(xí)如何進(jìn)行會計業(yè)務(wù)處理。重點學(xué)習(xí)如何進(jìn)行會計業(yè)務(wù)處理。高級財務(wù)會計高級財務(wù)會計以會計假設(shè)的松動和會計原則的延伸為以會計假設(shè)的松動和會計原則的延伸為前提，就財務(wù)會計領(lǐng)域中的新的、特殊的會計問題進(jìn)行前提，就財務(wù)會計領(lǐng)域中的新的、特殊的會計問題進(jìn)行闡述，是對中級財務(wù)會計的突破和擴(kuò)展。闡述，是對中級財務(wù)會計的突破和擴(kuò)展。 基礎(chǔ)會計基礎(chǔ)會計中級財務(wù)會計中級財務(wù)會計高級財務(wù)會計高級財務(wù)會計對于研究生階段

4、的學(xué)習(xí)來講：對于研究生階段的學(xué)習(xí)來講：“高級財務(wù)會計高級財務(wù)會計”課程是課程是 “會計準(zhǔn)會計準(zhǔn)則研究則研究”課程的基礎(chǔ)。課程的基礎(chǔ)。 教學(xué)環(huán)節(jié)教學(xué)環(huán)節(jié)（1）課前準(zhǔn)備）課前準(zhǔn)備閱讀教學(xué)計劃相關(guān)問題閱讀教學(xué)計劃相關(guān)問題閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補充材料閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補充材料復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容講授主要知識點講授主要知識點討論重點、難點問題討論重點、難點問題習(xí)題與案例解析習(xí)題與案例解析作業(yè)作業(yè)（2）課堂授課）課堂授課（3）課后復(fù)習(xí)）課后復(fù)習(xí)教材及主要參考資料教材及主要參考資料F教材：教材：劉永澤、傅榮編著：劉永澤、傅榮編著：高級財務(wù)會計高級財務(wù)會計（東北財經(jīng)大學(xué)出版社，（東北

5、財經(jīng)大學(xué)出版社，2012年年6月第月第3版）版）F教輔材料：教輔材料： 傅榮、孫光國主編，傅榮、孫光國主編，高級財務(wù)會計習(xí)題與案例高級財務(wù)會計習(xí)題與案例 （東北財經(jīng)大學(xué)出版社，（東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2012年年7月第月第3版）版） 相關(guān)國際會計準(zhǔn)則，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)國際會計準(zhǔn)則，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則上市公司年報上市公司年報主要參考書耿建新耿建新 戴德明主編，高級會計學(xué)戴德明主編，高級會計學(xué)中國人民大學(xué)出版社，中國人民大學(xué)出版社，2013年年9月月 陳信元主編，高級財務(wù)會計陳信元主編，高級財務(wù)會計上海財經(jīng)大學(xué)出版社，上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2011年年8月月 石本仁主編石本仁主編 高級財務(wù)會計高級財

6、務(wù)會計 中國人民大學(xué)出版社中國人民大學(xué)出版社 2010年年9月月 杜興強(qiáng)主編：高級財務(wù)會計杜興強(qiáng)主編：高級財務(wù)會計廈門大學(xué)出版社，廈門大學(xué)出版社，2007年年8月月l財政部：企業(yè)會計準(zhǔn)則（財政部：企業(yè)會計準(zhǔn)則（2006）l財政部：企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋（財政部：企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋（2008）lIASB：IAS、IFRSl上市公司年報上市公司年報11 第一章第一章 企業(yè)合并會計企業(yè)合并會計第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述第二節(jié)第二節(jié) 企業(yè)合并會計處理的基本方法企業(yè)合并會計處理的基本方法第三節(jié)第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會計處理同一控制下企業(yè)合并的會計處理第四節(jié)第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理

7、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理第五節(jié)第五節(jié) 分步實現(xiàn)企業(yè)合并的會計處理分步實現(xiàn)企業(yè)合并的會計處理核心知識點：核心知識點：對企業(yè)合并的確認(rèn)、計量對企業(yè)合并的確認(rèn)、計量第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并的含義與分類一、企業(yè)合并的含義一、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的分類二、企業(yè)合并的分類主要知識點主要知識點 什么是企業(yè)合并？什么是企業(yè)合并？ 企業(yè)合并有哪幾種分類方法？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？ 如何理解各類企業(yè)合并的實質(zhì)？如何理解各類企業(yè)合并的實質(zhì)？一、企業(yè)合并的含義一、企業(yè)合并的含義l美國的美國的APB、FASBl國際會計準(zhǔn)則理事會（國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）的）的IAS、IFRSl中

8、國的中國的CAS企業(yè)合并的含義企業(yè)合并的含義APB、FASB 美國美國APB(Accounting Principles Board)1970年年11月起生效的月起生效的Opinion No.16Business Combination中認(rèn)為：中認(rèn)為： “企業(yè)合并指一家公司與一家或幾家公司或非企業(yè)合并指一家公司與一家或幾家公司或非公司組織的企業(yè)合成一個會計個體，這一會計個公司組織的企業(yè)合成一個會計個體，這一會計個體繼續(xù)從事以前彼此分離、相互獨立的企業(yè)的經(jīng)體繼續(xù)從事以前彼此分離、相互獨立的企業(yè)的經(jīng)營活動。營活動?！?l美國美國FASB2001年年6月頒布實施的月頒布實施的FAS No.141企業(yè)

9、合并企業(yè)合并中，將企業(yè)合并定義為：中，將企業(yè)合并定義為：一個實體收購組成企業(yè)的凈資產(chǎn)，或收購一個或一個實體收購組成企業(yè)的凈資產(chǎn)，或收購一個或者多個實體的股權(quán)并對該實體或多個實體進(jìn)行者多個實體的股權(quán)并對該實體或多個實體進(jìn)行控制?？刂啤ASC在在1998年修訂的年修訂的IAS No.22Business Combinations認(rèn)為：認(rèn)為：“企業(yè)合并指通過一個企業(yè)合并指通過一個企業(yè)與另一個企業(yè)聯(lián)合或獲得對另一企業(yè)凈資產(chǎn)企業(yè)與另一個企業(yè)聯(lián)合或獲得對另一企業(yè)凈資產(chǎn)的控制和經(jīng)營權(quán)，而將各獨立的企業(yè)組成一個經(jīng)的控制和經(jīng)營權(quán)，而將各獨立的企業(yè)組成一個經(jīng)濟(jì)實體。濟(jì)實體?！眑A business combin

10、ation is the bringing together of separate enterprises into one economic entity as a result of one enterprise uniting with or obtaining control over the net assets and operations of another enterprise.企業(yè)合并的含義企業(yè)合并的含義IASBlIFRS 3將企業(yè)合并定義為：將企業(yè)合并定義為：“將單獨的主體將單獨的主體或業(yè)務(wù)集合成一個報告主體。或業(yè)務(wù)集合成一個報告主體。”l A business com

11、bination is the bringing together of separate entities or businesses into one reporting entity. 既是獨立的法人主體既是獨立的法人主體也是獨立的報告主體也是獨立的報告主體 企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。一個報告主體的交易或事項。經(jīng)濟(jì)意義上經(jīng)濟(jì)意義上:一個整體一個整體法律意義上法律意義上:可能是一個法人主可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體體，也可能是多個法人主體交易交易:公允價值公允價值重組事項重組事項

12、:賬面價值賬面價值企業(yè)合并的含義企業(yè)合并的含義CAS20l企業(yè)合并的外在因素企業(yè)合并的外在因素l一個國家（或地區(qū)）的產(chǎn)業(yè)政策一個國家（或地區(qū)）的產(chǎn)業(yè)政策l公司產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)和治理結(jié)構(gòu)的狀況公司產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)和治理結(jié)構(gòu)的狀況l激烈的市場競爭激烈的市場競爭l資本市場和信用制度的發(fā)達(dá)程度資本市場和信用制度的發(fā)達(dá)程度l法律因素法律因素企業(yè)合并的動因企業(yè)合并的動因l企業(yè)合并的內(nèi)在動因企業(yè)合并的內(nèi)在動因l謀求管理協(xié)同效應(yīng)謀求管理協(xié)同效應(yīng)l謀求經(jīng)營協(xié)同效應(yīng)謀求經(jīng)營協(xié)同效應(yīng)生產(chǎn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)企業(yè)規(guī)模經(jīng)濟(jì)企業(yè)規(guī)模經(jīng)濟(jì)l謀求財務(wù)利益謀求財務(wù)利益l提高財務(wù)能力提高財務(wù)能力合理避稅合理避稅預(yù)期效應(yīng)預(yù)期效應(yīng)產(chǎn)生立即利潤產(chǎn)生立

13、即利潤企業(yè)合并的內(nèi)在動因（續(xù)）企業(yè)合并的內(nèi)在動因（續(xù)）l實現(xiàn)戰(zhàn)略重組，開展多元化經(jīng)營實現(xiàn)戰(zhàn)略重組，開展多元化經(jīng)營l獲得特殊資產(chǎn)獲得特殊資產(chǎn)l降低代理成本降低代理成本（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類二、企業(yè)合并的類型二、企業(yè)合并的類型（一）按合并雙方合并前、后最終控制方（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類是否發(fā)生變化進(jìn)行分類F兩類合并的概念兩類合并的概念F兩類

14、合并的實質(zhì)兩類合并的實質(zhì)F兩類合并的實施方式兩類合并的實施方式F兩類合并的法律結(jié)果兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較注意：比較 1.兩類合并的概念比較兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)合并）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受參與合并的企業(yè)在合并前后均受同同一方或相同的多方一方或相同的多方最終控制最終控制且該控且該控制并非制并非暫時性暫時性的。的。A（母公司）（母公司）（子公司）（子公司） （子公司）（子公司）CBB+CA控制控制B、C在在12個月以上個月以上【例】【例】同一控制同一

15、控制非暫時性非暫時性B、C同為同為A 的子公司的子公司B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并（2）非同一控制下的企業(yè)合并）非同一控制下的企業(yè)合并A（母公司）（母公司） （子公司）（子公司） （子公司）（子公司）DCC+DA、B分別控制分別控制C、DB（母公司）（母公司）參與合并的各方在合并前后不參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制。屬于同一方或相同的多方最終控制?！纠俊纠緾、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并控制控制F定義：一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)定義：一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)

16、和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)利。以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)利。F控制權(quán)的標(biāo)志：決策權(quán)、獲取利益權(quán)控制權(quán)的標(biāo)志：決策權(quán)、獲取利益權(quán)控制的實施途徑控制的實施途徑： （1）擁有被投資方擁有被投資方50%以上有表決權(quán)資本以上有表決權(quán)資本 直接控制、間接擁有、混合擁有直接控制、間接擁有、混合擁有 （2）其他方式獲得控制權(quán)。其他方式獲得控制權(quán)。F“控制控制”關(guān)系的認(rèn)定：實質(zhì)重于形式關(guān)系的認(rèn)定：實質(zhì)重于形式 F注意：注意： （1）投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能）投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形；控制被投資單位的情形； （2

17、）潛在表決權(quán)。）潛在表決權(quán)。 關(guān)鍵詞關(guān)鍵詞 1、直接擁有：、直接擁有：A公司公司 79% B公司公司 2、間接擁有：通過子公司而對子公司的子公、間接擁有：通過子公司而對子公司的子公司擁有半數(shù)以上的表決權(quán)資本司擁有半數(shù)以上的表決權(quán)資本 A公司公司 80% B公司公司 60% C公司公司 3、直接擁有、直接擁有+間接擁有：間接擁有： A公司公司 80% 20% B公司公司 C公司公司 40% 擁有半數(shù)以上的表決權(quán)資本擁有半數(shù)以上的表決權(quán)資本2、兩類合并的實質(zhì)比較、兩類合并的實質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化

18、，這種合并不能算作是最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，這種合并不能算作是“交易交易”，只是一個對合并各方資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行重新組合的只是一個對合并各方資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行重新組合的經(jīng)濟(jì)事項經(jīng)濟(jì)事項。因此，相應(yīng)的會計處理中因此，相應(yīng)的會計處理中采用賬面價值進(jìn)行計量采用賬面價值進(jìn)行計量。 非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實質(zhì)上后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實質(zhì)上是一種是一種交易交易購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。因此，購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。因此，相應(yīng)的會計處理中需要遵循交易規(guī)則，使用

19、自愿交易的雙相應(yīng)的會計處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價值方都能夠接受的價值公允價值公允價值進(jìn)行計量進(jìn)行計量。3、兩類合并的參與方稱謂比較、兩類合并的參與方稱謂比較同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并 合并方：合并方：取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方 被合并方：被合并方：參與合并的其他企業(yè)參與合并的其他企業(yè)非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并 購買方：購買方：在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方 被購買方：被購買方：參與合并的其他企業(yè)參與合并的其他企業(yè)4、合并日或購買日的確定、

20、合并日或購買日的確定同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并 合并日：合并日：合并方實際取得對被合并方控制權(quán)的日期合并方實際取得對被合并方控制權(quán)的日期非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并購買日：購買日：購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期 。企業(yè)合并是一次交換交易實現(xiàn)的，交易日就是購買日；企業(yè)合并是一次交換交易實現(xiàn)的，交易日就是購買日；企業(yè)合并是通過多次交換交易分步實現(xiàn)的，交易日是各單項投資企業(yè)合并是通過多次交換交易分步實現(xiàn)的，交易日是各單項投資在購買方財務(wù)報表中確認(rèn)之日，購買日則是獲得控制權(quán)之日。在購買方財務(wù)報表中確認(rèn)之日，購買日則是獲得控制權(quán)之日

21、。F“交易日交易日”與與“購買日購買日”有何區(qū)別？有何區(qū)別？ 同時滿足以下條件的，可認(rèn)定為實現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移：同時滿足以下條件的，可認(rèn)定為實現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移：（1）企業(yè)合并協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)通過；）企業(yè)合并協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)通過；（2）企業(yè)合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)部門實質(zhì)性審批的，）企業(yè)合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)部門實質(zhì)性審批的，已取得有關(guān)部門的批準(zhǔn)；已取得有關(guān)部門的批準(zhǔn)；（3）參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)交接手續(xù)；）參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)交接手續(xù)；（4）合并方或購買方已支付了合并價款的大部分（一般應(yīng)）合并方或購買方已支付了合并價款的大部分（一般應(yīng)超過超過50%

22、)，并且有能力支付剩余款項；，并且有能力支付剩余款項；（5）合并方或購買方實際上已經(jīng)控制了被合并方或被購買）合并方或購買方實際上已經(jīng)控制了被合并方或被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的利益及承擔(dān)風(fēng)險。方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的利益及承擔(dān)風(fēng)險。（CAS20應(yīng)用指南）應(yīng)用指南）5、兩類合并的合并對價的形式比較、兩類合并的合并對價的形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行權(quán)益性證券 兩類合并，合并方的合并對價都有可能是：兩類合并，合并方的合并對價都有可能是：同一控制下的企業(yè)合并：合并對價按賬面價值計量同一控制下的企業(yè)合并：合并對價按賬面價

23、值計量非同一控制下的企業(yè)合并：合并對價按公允價值計量非同一控制下的企業(yè)合并：合并對價按公允價值計量不形成母子公司不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并吸收合并新設(shè)合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并系的企業(yè)合并控股合并控股合并合并方取得股權(quán)合并方取得股權(quán) 6、兩類合并的法律結(jié)果比較、兩類合并的法律結(jié)果比較合并后主體仍為多個法律主體合并后主體仍為多個法律主體合并后主體為一個法律主體合并后主體為一個法律主體合并方取得凈資產(chǎn)合并方取得凈資產(chǎn)企業(yè)合并的第二種分類方法企業(yè)合并的第二種分類方法（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類F吸收

24、合并吸收合并F新設(shè)合并新設(shè)合并F控股合并控股合并 企業(yè)合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并比較比較吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較+=+=+1 12 23 3吸吸收收合合并并新新設(shè)設(shè)合合并并控股合并控股合并母公司母公司子公司子公司吸收合并吸收合并（statutory merger)n吸收合并，也稱兼并，是指兩家或兩家以上的吸收合并，也稱兼并，是指兩家或兩家以上的企業(yè)合并成一家企業(yè)。企業(yè)合并成一家企業(yè)。n吸收合并的結(jié)果，只存在一個單一的法律實體吸收合并的結(jié)果，只存在一個單一的法律實體和經(jīng)濟(jì)實體，不會產(chǎn)生合并會計報表問題。和經(jīng)濟(jì)實體，不會產(chǎn)生合并會計

25、報表問題。A公司+B公司= A公司英國沃達(dá)豐收購德國曼內(nèi)斯曼英國沃達(dá)豐收購德國曼內(nèi)斯曼n2000年年2月月4日，全球最大的移動電話公司英國沃達(dá)豐公日，全球最大的移動電話公司英國沃達(dá)豐公司（司（Vodafone)敵意收購德國老牌電信和工業(yè)集團(tuán)曼內(nèi)斯敵意收購德國老牌電信和工業(yè)集團(tuán)曼內(nèi)斯曼（曼（Mannesmann)的攻防戰(zhàn)終于落下帷幕。沃達(dá)豐公司的攻防戰(zhàn)終于落下帷幕。沃達(dá)豐公司最終宣布以最終宣布以1320億美元的總價收購曼內(nèi)斯曼的股票。以當(dāng)億美元的總價收購曼內(nèi)斯曼的股票。以當(dāng)時市價計，兩集團(tuán)市值共約時市價計，兩集團(tuán)市值共約25668.5億美元，由此組成全億美元，由此組成全球最大流動電話商。球最大流

26、動電話商。2000年年4月，歐盟委員會批準(zhǔn)了該項月，歐盟委員會批準(zhǔn)了該項總值高達(dá)總值高達(dá)1850億美元的并購案。億美元的并購案。 摘自摘自2000年全球十大并購案年全球十大并購案中外企業(yè)論壇中外企業(yè)論壇2001年年4期期TCL集團(tuán)吸收兼并集團(tuán)吸收兼并TCL通信通信nTCL集團(tuán)于集團(tuán)于2002年年4月月19日注冊設(shè)立，國有控股股份有限公司。日注冊設(shè)立，國有控股股份有限公司。nTCL通信于通信于1992年年10月月15日設(shè)立，外商投資股份有限公司，日設(shè)立，外商投資股份有限公司，1993年年12月月1日在深交所上市。日在深交所上市。n2004年年1月月5日，日，TCL集團(tuán)和集團(tuán)和TCL通信發(fā)布通信發(fā)

27、布TCL集團(tuán)股份有限公集團(tuán)股份有限公司吸收合并司吸收合并TCL通信設(shè)備股份有限公司合并報告書通信設(shè)備股份有限公司合并報告書，宣布，宣布TCL 集團(tuán)在對社會公眾進(jìn)行首次公開發(fā)行流通股新股的同時，對由其集團(tuán)在對社會公眾進(jìn)行首次公開發(fā)行流通股新股的同時，對由其控股的上市公司控股的上市公司TCL通信的全體流通股股東發(fā)行流通股新股通信的全體流通股股東發(fā)行流通股新股404395944股，進(jìn)行換股合并。合并完成后，股，進(jìn)行換股合并。合并完成后，TCL通信的法人通信的法人資格注銷。本次合并的會計處理采用權(quán)益結(jié)合法。資格注銷。本次合并的會計處理采用權(quán)益結(jié)合法。新設(shè)合并新設(shè)合并（statutory consoli

28、dation)n新設(shè)合并，也稱創(chuàng)立合并，是指由兩家或兩家新設(shè)合并，也稱創(chuàng)立合并，是指由兩家或兩家以上的企業(yè)共同組建一個新的企業(yè)。以上的企業(yè)共同組建一個新的企業(yè)。n新設(shè)合并的結(jié)果，只存在一個單一的法律實體新設(shè)合并的結(jié)果，只存在一個單一的法律實體和經(jīng)濟(jì)實體，不會產(chǎn)生合并會計報表問題。和經(jīng)濟(jì)實體，不會產(chǎn)生合并會計報表問題。A公司+B公司= C公司美國在線與時代華納的合并美國在線與時代華納的合并n2000年年1月月10日，全球最大的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商日，全球最大的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商美國在線美國在線（America Online)與全球娛樂及傳媒巨人與全球娛樂及傳媒巨人時代華納公司（時代華納公司（Time

29、Warner)正式公布換股合并計劃。由此美國在線公司將時代華納這個正式公布換股合并計劃。由此美國在線公司將時代華納這個具有具有77年歷史的傳媒老店收歸門下。美國在線當(dāng)時市值為年歷史的傳媒老店收歸門下。美國在線當(dāng)時市值為1640億美億美元，約為時代華納市值元，約為時代華納市值830億美元的億美元的2倍。兩公司將以固定的兌換比率倍。兩公司將以固定的兌換比率換成合并后新公司換成合并后新公司“美國在線時代華納公司（美國在線時代華納公司（AOL Time Warner Inc)的股票。的股票。1股時代華納股票將兌換成股時代華納股票將兌換成1.5股新公司股票，美國在線股東股新公司股票，美國在線股東則以則以

30、1：1的比率兌換（相當(dāng)于美國在線出資的比率兌換（相當(dāng)于美國在線出資1550億美元購買時代華億美元購買時代華納）。美國在線公司的股東最終將擁有納）。美國在線公司的股東最終將擁有55%新公司的股份，而時代華新公司的股份，而時代華納股東將獲得其余納股東將獲得其余45%股份。合并后新公司的資產(chǎn)價值為股份。合并后新公司的資產(chǎn)價值為3500億美億美元。元。 摘自摘自2000年全球十大并購案年全球十大并購案中外企業(yè)論壇中外企業(yè)論壇2001年年4期期n2009年年11月月16日，時代華納與日，時代華納與AOL宣布了雙宣布了雙方分手的時間和細(xì)則，方分手的時間和細(xì)則，12月月9日起，日起，AOL及其及其7000名

31、員工將成為一家獨立的公司。名員工將成為一家獨立的公司。 控股合并控股合并（acquisition of common stock)n控股合并，是指一家公司通過長期投資取得另一家或幾控股合并，是指一家公司通過長期投資取得另一家或幾家公司的控股權(quán)。家公司的控股權(quán)。n合并前，參與合并的各企業(yè)均為獨立的法律實體，合并合并前，參與合并的各企業(yè)均為獨立的法律實體，合并后仍然保持各自獨立的法律地位，并持續(xù)經(jīng)營。后仍然保持各自獨立的法律地位，并持續(xù)經(jīng)營。n控股合并是經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上的合并，而不是法律上的合并?？毓珊喜⑹墙?jīng)濟(jì)實質(zhì)上的合并，而不是法律上的合并。n控股合并將產(chǎn)生合并會計報表問題。控股合并將產(chǎn)生合并會計報表

32、問題。A公司B公司80%（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類F橫向合并橫向合并F縱向合并縱向合并F混合合并混合合并 企業(yè)合并企業(yè)合并比較比較橫向合并橫向合并（horizontal integration)n橫向合并，又稱水平合并，是指同一行業(yè)或相近行業(yè)中橫向合并，又稱水平合并，是指同一行業(yè)或相近行業(yè)中的企業(yè)的合并。的企業(yè)的合并。n合并目的：（合并目的：（1）降低成本，增強(qiáng)競爭優(yōu)勢，取得規(guī)模效）降低成本，增強(qiáng)競爭優(yōu)勢，取得規(guī)模效益；（益；（2）拓展行業(yè)專屬管理資源。）拓展行業(yè)專屬管理資源。n1997年美國原子能公司（年美國原子能公司（Atmos Energy Corpor

33、ation)和聯(lián)合城市天然氣公司（和聯(lián)合城市天然氣公司（United Cities Gas Company)實施了合并，合并后的公司為美國實施了合并，合并后的公司為美國12個州的個州的100萬客戶萬客戶提供所需產(chǎn)品，并預(yù)計在之后的提供所需產(chǎn)品，并預(yù)計在之后的10年內(nèi)因合并而節(jié)約成年內(nèi)因合并而節(jié)約成本本3.75億美元。億美元。美國大通銀行收購美國大通銀行收購J.P摩根摩根n2000年年9月月13日，美國大通銀行集團(tuán)日，美國大通銀行集團(tuán)（Chase Manhattan Corp)與與J.P摩根摩根（J.P. Morgan and Co.)達(dá)成協(xié)議，由美國大達(dá)成協(xié)議，由美國大通銀行集團(tuán)收購摩根，組成

34、新的聯(lián)盟。新公司名為通銀行集團(tuán)收購摩根，組成新的聯(lián)盟。新公司名為J.P.摩摩根大通銀行根大通銀行（J.P. Morgan Chase and Co.)，資產(chǎn)總值將為，資產(chǎn)總值將為6600億美元，僅此于擁有億美元，僅此于擁有6790億美元資產(chǎn)的美國銀行集億美元資產(chǎn)的美國銀行集團(tuán)。根據(jù)協(xié)議，此次收購團(tuán)。根據(jù)協(xié)議，此次收購J.P.摩根每股股份可換取美國大摩根每股股份可換取美國大通通3.7股股份。按每股收購價約為股股份。按每股收購價約為207美元計算，本次收美元計算，本次收購交易將達(dá)到購交易將達(dá)到360億美元。億美元。 摘自摘自2000年全球十大并購案年全球十大并購案中外企業(yè)論壇中外企業(yè)論壇2001年

35、年4期期縱向合并縱向合并（vertical integration)n縱向合并，又稱垂直合并，是指處于不同行縱向合并，又稱垂直合并，是指處于不同行業(yè)，但其產(chǎn)銷具有連續(xù)性的企業(yè)的合并。業(yè)，但其產(chǎn)銷具有連續(xù)性的企業(yè)的合并。n垂直合并的初衷在于將市場行為內(nèi)部化。垂直合并的初衷在于將市場行為內(nèi)部化。混合合并混合合并（Conglomeration)n混合合并，又稱聯(lián)合集團(tuán)，是指處于不相混合合并，又稱聯(lián)合集團(tuán)，是指處于不相關(guān)行業(yè)或市場中的企業(yè)合并。關(guān)行業(yè)或市場中的企業(yè)合并。n混合合并的主要目的：實現(xiàn)多元化經(jīng)營，混合合并的主要目的：實現(xiàn)多元化經(jīng)營，分散投資風(fēng)險。分散投資風(fēng)險。第二節(jié)第二節(jié) 企業(yè)合并的會計處理

36、方法概要企業(yè)合并的會計處理方法概要 一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本原理二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本原理主要知識點主要知識點 企業(yè)合并會計要解決什么問題？企業(yè)合并會計要解決什么問題？ 如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？ 如何理解和應(yīng)用購買法？如何理解和應(yīng)用購買法？一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容l企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容對企業(yè)合并交易（或事項）進(jìn)行確認(rèn)、計量對企業(yè)合并交易（或事項）進(jìn)行確認(rèn)、計量下面主要介紹企業(yè)合并的下面主要介紹企業(yè)合并的確認(rèn)、計量方法確認(rèn)、計量方法合并日合并財務(wù)報表的編制

37、合并日合并財務(wù)報表的編制50吸收合并、新設(shè)合并吸收合并、新設(shè)合并 控股合并控股合并 借：借：借：借： 貸：銀行存款貸：銀行存款 庫存商品等庫存商品等 應(yīng)付債券應(yīng)付債券 支付的合并對價支付的合并對價 股本股本 銀行存款等銀行存款等 支付的合并費用支付的合并費用 貸：貸： 銀行存款銀行存款 庫存商品等庫存商品等 支付的合并對價支付的合并對價 應(yīng)付債券應(yīng)付債券 股本股本 銀行存款等銀行存款等 支付的合并費用支付的合并費用 l對企業(yè)合并的確認(rèn)與計量對企業(yè)合并的確認(rèn)與計量合并方賬務(wù)處理基本框架合并方賬務(wù)處理基本框架l確認(rèn)與計量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題確認(rèn)與計量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題合并方合

38、并日合并方合并日 購買方購買日購買方購買日如何確認(rèn)與計量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)如何確認(rèn)與計量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對價應(yīng)如何計量？支付的合并對價應(yīng)如何計量？兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？合并費用如何處理？合并費用如何處理？權(quán)益結(jié)合法和購買法，對權(quán)益結(jié)合法和購買法，對以上問題有不同回答。以上問題有不同回答。52二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本原理二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本原理（一）基本含義（一）基本含義（二）特點（二）特點（三）舉例（三）舉例F 基本特點基本特點F 如何應(yīng)用如何應(yīng)用 學(xué)習(xí)重點學(xué)習(xí)重點53（一）基本含義（一）基本含義權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法IAS No.22：

39、 權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實際上企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險的聯(lián)合實體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險的合并。合并。IFRS No.3： 權(quán)益結(jié)合法的采用權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要對價僅限于權(quán)益是主要對價形式的企業(yè)合并。形式的企業(yè)合并。“權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法”含義簡示含義簡示以換股實施吸收合并為例以換股實施吸收合并為例A企業(yè)企業(yè)B企業(yè)企業(yè)A企業(yè)股東企業(yè)股東以本公司股份作為對價以本公司股份作為對價吸收吸收B企業(yè)企業(yè)B企業(yè)股東企業(yè)股東合并后主體合并后主體同為合并同為合并后主體的后

40、主體的股股東東55（一）（一） 基本含義基本含義購買法購買法IAS No.22： 購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對另一個企業(yè)（被（收購企業(yè)）獲得對另一個企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。企業(yè)合并。支付對價支付對價收購收購B企業(yè)企業(yè)或或購買控股權(quán)購買控股權(quán)A企業(yè)企業(yè)購買方購買方B企業(yè)企業(yè)B企業(yè)的股東企業(yè)的股東被購買方被購買方56l合并的實質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易合并的實質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易l合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價值按賬面價值確定合并

41、中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價值按賬面價值確定l合并費用計入當(dāng)期費用合并費用計入當(dāng)期費用l不需要確認(rèn)合并商譽不需要確認(rèn)合并商譽l需要調(diào)整股東權(quán)益需要調(diào)整股東權(quán)益l合并當(dāng)年凈收益的計算合并當(dāng)年凈收益的計算難點：難點：如何調(diào)整股東權(quán)益？如何調(diào)整股東權(quán)益？期中合并時當(dāng)年凈收益如何計算？期中合并時當(dāng)年凈收益如何計算？（二）特點（二）特點權(quán)益結(jié)合法的特點權(quán)益結(jié)合法的特點合并方當(dāng)年實現(xiàn)的凈收合并方當(dāng)年實現(xiàn)的凈收益益+被合并方當(dāng)年實現(xiàn)凈被合并方當(dāng)年實現(xiàn)凈收益中歸屬于合并方的收益中歸屬于合并方的部分。部分。57l合并后主體的股東權(quán)益合并后主體擁有的參與各方合并前股東權(quán)益之和合并后主體的股東權(quán)益合并后主體擁有的參與

42、各方合并前股東權(quán)益之和合并前后權(quán)益總額不變合并前后權(quán)益總額不變據(jù)此調(diào)整資本溢價據(jù)此調(diào)整資本溢價據(jù)此調(diào)整留存收益據(jù)此調(diào)整留存收益l合并后主體股本總額發(fā)行在外普通股面值總額合并后主體股本總額發(fā)行在外普通股面值總額l合并后主體投入資本總額合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和合并后主體投入資本總額合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和l如果合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，則：如果合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，則： 合并后投入資本總額合并后主體股本總額合并后投入資本總額合并后主體股本總額l合并后主體留存收益合并后主體股東權(quán)益合并后主體投入資本合并后主體留存收益合并

43、后主體股東權(quán)益合并后主體投入資本以換股上市的吸收以換股上市的吸收合并為例來歸納合并為例來歸納權(quán)益結(jié)合法下股東權(quán)益的調(diào)整權(quán)益結(jié)合法下股東權(quán)益的調(diào)整如果參與合并企業(yè)的投入資本總額超過了合并后的企業(yè)發(fā)行在如果參與合并企業(yè)的投入資本總額超過了合并后的企業(yè)發(fā)行在外股票的面值，其差額為合并后的企業(yè)的資本公積。這時，外股票的面值，其差額為合并后的企業(yè)的資本公積。這時，合并后的留存收益等于參與合并各企業(yè)的留存收益之和。合并后的留存收益等于參與合并各企業(yè)的留存收益之和。如果參與合并企業(yè)的投入資本總額小于合并后的企業(yè)發(fā)行在外如果參與合并企業(yè)的投入資本總額小于合并后的企業(yè)發(fā)行在外股票的面值，其差額抵減合并后的留存收

44、益。股票的面值，其差額抵減合并后的留存收益。在合并時，合并方發(fā)出股票的面值超過了被合并方的投入資本在合并時，合并方發(fā)出股票的面值超過了被合并方的投入資本總額時，按合并方發(fā)出股票的面值依次沖減下列項目的金額：總額時，按合并方發(fā)出股票的面值依次沖減下列項目的金額： （1）被并企業(yè)的股本；）被并企業(yè)的股本； （2）被并企業(yè)的資本公積；）被并企業(yè)的資本公積； （3）施并企業(yè)的資本公積；）施并企業(yè)的資本公積； （4）被并企業(yè)的留存收益；）被并企業(yè)的留存收益； （5）施并企業(yè)的留存收益。）施并企業(yè)的留存收益。【例【例1-3】權(quán)益結(jié)合法基本原理】權(quán)益結(jié)合法基本原理59情況情況1：換股實施吸收合并：換股實施吸

45、收合并換出股份面值等于被并方股本換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股25萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益600200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益100500150250合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 750合并后甲

46、企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 750實施方式實施方式60情況情況2：換股實施吸收合并：換股實施吸收合并換出股份面值小于被并方股本換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股20萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企

47、業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益100500150200合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 790合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 790資本公積資本公積50資本公積資本公積=9040資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積+實施方式實施方式61情況情況3：換股實施吸收合并：換股實施吸收合并換出股份面值大于被并方股本換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股30萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企

48、業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益90500150300合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 790合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 790資本公積資本公積40資本公積資本公積=040資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債

49、負(fù)債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積-實施方式實施方式62情況情況4：換股實施吸收合并：換股實施吸收合并換出股份面值大于被并方股本換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股甲企業(yè)發(fā)行每股面值面值10元普通股元普通股30萬股給乙企業(yè)萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合的股東，吸收合并乙企業(yè)。并乙企業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)660200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益1

50、00500150300合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 810合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 810資本公積資本公積50資本公積資本公積=1060資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積-實施方式實施方式權(quán)益聯(lián)營法示例權(quán)益聯(lián)營法示例新設(shè)合并新設(shè)合并 資料：甲公司與乙公司合并前的股東權(quán)益如下：資料：甲公司與乙公司合并前的股東權(quán)益如下：甲公司：甲公司： 股本（每股面值股本（每股面值10元）元） 100萬元萬元 資本公積資本公積 10萬元萬元 留存收益留存收益 50萬元萬元 160萬元

51、萬元乙公司：股本（每股面值乙公司：股本（每股面值10元）元） 50萬元萬元 資本公積資本公積 20萬元萬元 留存收益留存收益 30萬元萬元 100萬元萬元新設(shè)合并新設(shè)合并組建丙公司組建丙公司 假定丙公司發(fā)行每股面值為假定丙公司發(fā)行每股面值為10元的普通股元的普通股15萬股，其中萬股，其中10萬股交換甲公司的凈資產(chǎn)，萬股交換甲公司的凈資產(chǎn)，5萬股交換乙公司的凈資產(chǎn)。萬股交換乙公司的凈資產(chǎn)。 新建公司發(fā)行股票的面值總額小于參與合并公司的投入資本新建公司發(fā)行股票的面值總額小于參與合并公司的投入資本總額?？傤~。 丙公司的會計處理：丙公司的會計處理： 借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 260 貸：股本貸：股本 15

52、0 資本公積資本公積 30 留存收益留存收益 80 新設(shè)合并新設(shè)合并組建丙公司組建丙公司 假定丙公司發(fā)行每股面值為假定丙公司發(fā)行每股面值為10元的普通股元的普通股18萬股，其萬股，其中中11萬股交換甲公司的凈資產(chǎn)，萬股交換甲公司的凈資產(chǎn)，7萬股交換乙公司的凈萬股交換乙公司的凈資產(chǎn)。資產(chǎn)。 新建公司發(fā)行股票的面值總額等于參與合并公司的投入新建公司發(fā)行股票的面值總額等于參與合并公司的投入資本總額。資本總額。 丙公司的會計處理：丙公司的會計處理： 借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 260 貸：股本貸：股本 180 留存收益留存收益 80 新設(shè)合并新設(shè)合并組建丙公司組建丙公司 假定丙公司發(fā)行每股面值為假定丙公司發(fā)

53、行每股面值為10元的普通股元的普通股19萬股，其中萬股，其中12萬股交換甲公司的凈資產(chǎn)，萬股交換甲公司的凈資產(chǎn)，7萬股交換乙公司的凈資萬股交換乙公司的凈資產(chǎn)。產(chǎn)。 新建公司發(fā)行股票的面值總額大于參與合并公司的投入新建公司發(fā)行股票的面值總額大于參與合并公司的投入資本總額。資本總額。 丙公司的會計處理：丙公司的會計處理： 借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 260 貸：股本貸：股本 190 留存收益留存收益 70 （二）特點（二）特點購買法的特點購買法的特點l購買方的認(rèn)定是首要步驟購買方的認(rèn)定是首要步驟l合并的實質(zhì)是購買交易合并的實質(zhì)是購買交易l合并成本主要取決于合并對價的公允價值合并成本主要取決于合并對價的公

54、允價值l我國對直接合并費用計入當(dāng)期損益。我國對直接合并費用計入當(dāng)期損益。l需要確認(rèn)合并商譽需要確認(rèn)合并商譽l合并當(dāng)年凈收益的計算與權(quán)益結(jié)合法不同合并當(dāng)年凈收益的計算與權(quán)益結(jié)合法不同難點：難點：如何確定合并成本？如何確定合并成本？如何確定公允價值？如何確定公允價值？如何計量合并商譽？如何計量合并商譽？購買方當(dāng)年實現(xiàn)的購買方當(dāng)年實現(xiàn)的凈收益凈收益+ 被購買方被購買方自合并日后當(dāng)年實自合并日后當(dāng)年實現(xiàn)凈收益中歸屬于現(xiàn)凈收益中歸屬于購買方的部分。購買方的部分。購買法的基本賬務(wù)處理購買法的基本賬務(wù)處理借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值取得的被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值 A 商譽

55、商譽 差額差額 A B 管理費用管理費用 直接合并費用直接合并費用 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 支付的合并對價的公允價值支付的合并對價的公允價值 B 銀行存款銀行存款 直接合并費用直接合并費用吸收合并的基本賬務(wù)處理吸收合并的基本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵理解關(guān)鍵合并成本合并成本=購買方支付的合并對價的公允價值購買方支付的合并對價的公允價值合并商譽合并商譽=合并成本合并成本 取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值合并費用計入當(dāng)期損益合并費用計入當(dāng)期損益購買法的基本賬務(wù)處理購買法的基本賬務(wù)處理借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 A 管理費用管理費用 B 貸：銀行存款等貸：銀行

56、存款等 支付的合并對價的公允價值支付的合并對價的公允價值 A 銀行存款銀行存款 【 直接合并費用直接合并費用】 B控股合并的基本賬務(wù)處理控股合并的基本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵理解關(guān)鍵合并商譽包括在長期股權(quán)投資入賬價值中，合并商譽包括在長期股權(quán)投資入賬價值中，單獨資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項列示，單獨資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項列示，合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以“商譽商譽”項目列示。項目列示。被購買方可辨認(rèn)凈被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值資產(chǎn)賬面價值 500萬萬被購買方可辨認(rèn)凈被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值資產(chǎn)公允價值 520萬萬購買方支付的合并購買方支付的合并對價對價 550萬萬凈資產(chǎn)增值凈資產(chǎn)增值

57、20萬萬商譽商譽30萬萬合并價差合并價差50萬萬舉例舉例 吸收合并吸收合并100%控股合并控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 520貸：銀行存款貸：銀行存款 550商譽商譽 30借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 550貸：銀行存款貸：銀行存款 550其中包括其中包括30萬的商譽萬的商譽購買法與權(quán)益結(jié)合法比較表購買法與權(quán)益結(jié)合法比較表 項目項目購買法購買法權(quán)益結(jié)權(quán)益結(jié)合法合法資產(chǎn)、負(fù)債資產(chǎn)、負(fù)債公允價值公允價值賬面價值賬面價值合并商譽合并商譽確認(rèn)確認(rèn)不確認(rèn)不確認(rèn)合并前的當(dāng)期損益合并前的當(dāng)期損益不并入利潤表不并入利潤表并入利潤表并入利潤表被合并企業(yè)留存收益被合并企業(yè)留存收益不合并不合并調(diào)整合并調(diào)

58、整合并合并直接費用合并直接費用計入當(dāng)期損益計入當(dāng)期損益計入當(dāng)期損益計入當(dāng)期損益未來資產(chǎn)攤銷費用未來資產(chǎn)攤銷費用按公允價值攤銷按公允價值攤銷按賬面價值攤銷按賬面價值攤銷n購買法和權(quán)益結(jié)合法的理論依據(jù)購買法和權(quán)益結(jié)合法的理論依據(jù)q贊成購買法，反對權(quán)益結(jié)合法的理由贊成購買法，反對權(quán)益結(jié)合法的理由n總可發(fā)現(xiàn)一個主并企業(yè)總可發(fā)現(xiàn)一個主并企業(yè)n公平交易的結(jié)果公平交易的結(jié)果n股票只是合并代價的一種形式，應(yīng)以公允價值計價股票只是合并代價的一種形式，應(yīng)以公允價值計價n購買法能夠反映企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)購買法能夠反映企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)n權(quán)益結(jié)合法缺乏合理的概念基礎(chǔ)權(quán)益結(jié)合法缺乏合理的概念基礎(chǔ)n權(quán)益結(jié)合法可用來增加利

59、潤權(quán)益結(jié)合法可用來增加利潤q主張權(quán)益結(jié)合法，反對購買法的理由主張權(quán)益結(jié)合法，反對購買法的理由n權(quán)益結(jié)合法處理符合企業(yè)合并的概念權(quán)益結(jié)合法處理符合企業(yè)合并的概念n權(quán)益結(jié)合法符合歷史成本會計原則和持續(xù)經(jīng)營概念權(quán)益結(jié)合法符合歷史成本會計原則和持續(xù)經(jīng)營概念n權(quán)益結(jié)合法處理簡單，易于操作權(quán)益結(jié)合法處理簡單，易于操作n購買法下，計價不一致購買法下，計價不一致權(quán)益結(jié)合法的終結(jié)權(quán)益結(jié)合法的終結(jié) 1970年美國年美國APB的第的第16號意見書號意見書企業(yè)合并企業(yè)合并對權(quán)對權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用規(guī)定了益結(jié)合法的應(yīng)用規(guī)定了12項限制條件。項限制條件。2001年年7月月FASB Statement No.141Busine

60、ss Combinations 取消了權(quán)益結(jié)合法。取消了權(quán)益結(jié)合法。2004年年3月月31日生效的日生效的IFRS3Business Combinations 要求所有企業(yè)合并均采用購買法要求所有企業(yè)合并均采用購買法進(jìn)行會計處理。進(jìn)行會計處理。聯(lián)想對聯(lián)想對IBM PC收購收購n聯(lián)想集團(tuán)有限公司和聯(lián)想集團(tuán)有限公司和IBM2005年年5月月1日日在北京宣布，聯(lián)想以在北京宣布，聯(lián)想以17.5億億美元美元收購收購IBM全球全球PC業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)。躋身全球第三大躋身全球第三大PC制造商。制造商。聯(lián)想收購聯(lián)想收購 IBM 情況情況交易總額交易總額 17.5 億美元億美元 其中：現(xiàn)金其中：現(xiàn)金 6.5 億美元億