公允價值會計計量屬性的適用性問題研究工商管理專業(yè)

1、公允價值會計計量屬性的適用性問題研究摘要：自第二次世界大戰(zhàn)以來，世界經(jīng)濟產(chǎn)生最嚴重的衰退。在這場金融危機中，以公允價值為計量模式的會計工具凸顯出重要的作用。隨之擴大了金融危機的輻射范圍，也使公允價值的缺點開始顯現(xiàn)。本文初步研究了公允價值計量模式的適用性，論述了公允價值的定義及其特點，并指出了其理論存在的弊端，提出對公允價值這一計量模式的改進措施，以及對企業(yè)的資產(chǎn)和盈利的適用性。關鍵詞：公允價值；會計計量；適用性；問題研究目錄一、公允價值計量的特征及優(yōu)點1二、公允價值計量屬性適用性的障礙1三、新的公允價值計量模式的建立4三、結語6致謝7史無前例的金融危機在全球泛濫，自第二次世界大戰(zhàn)以來，世界經(jīng)濟

2、產(chǎn)生最嚴重的衰退。人們開始討論房地產(chǎn)行業(yè)和金融危機，與此同時，也對公允價值作為計量模式的缺陷提出思考，即資產(chǎn)價格的大波動幅度有助于資產(chǎn)價格的上漲和下跌，違背了企業(yè)自身所具有的價值。公允價值曾被認為是如今最優(yōu)質(zhì)、最有效的計量模式，但在這場危機中，公允價值使經(jīng)濟嚴重倒退，并促成了這場危機的產(chǎn)生。因此，人們在期待經(jīng)濟恢復的同時，人們也更加渴望找到一種會計計量模式，具有更加合理、更科學的特點，使公允價值計量模式減少對經(jīng)濟的消極影響。一、公允價值計量的特征及優(yōu)點公允價值，英文為Fair Valve。公允價值是一種計量模式，主要把市場價值作為資產(chǎn)和負債。與以往的計量模式相比，公允價值最好的優(yōu)點是它更重視資

3、產(chǎn)和負債的實際價值，導致公允價值隨賬面價值的變化。公允價值的這種變化是通過比較資產(chǎn)和負債的賬面價值和公允價值而產(chǎn)生的，從而使資產(chǎn)擁有者的利益損失，這表現(xiàn)為利益損失與利益獲取的調(diào)整上。公允價值用于衡量資產(chǎn)擁有著的資產(chǎn)和負債，由于反映了資產(chǎn)和負債的當前實際價值，基于公允價值反映的會計信息為債權人、投資者和社會公眾提供關聯(lián)性強和有價值的信息。它很大程度地提高了會計信息的實用性，在社會公眾中非常流行。因此，公允價值計量已經(jīng)成為世界會計行業(yè)的最新流行動向，是世界會計行業(yè)發(fā)展和改革的重要導向之一。最近幾年，美國等市場經(jīng)濟發(fā)達國家發(fā)布的會計條例和國際會計條例，尤其是關于公允價值的商業(yè)或事件中，都把公允價值當

4、作一個重要的、首要考慮的計量模式，使社會公眾對會計信息的相關了解增加。二、公允價值計量屬性適用性的障礙和歷史成本法相比，公允價值計量具有非常明顯的優(yōu)勢，但是其增加經(jīng)濟波動幅度的缺點也是顯而易見的，即其對資產(chǎn)的幫助升降效應加劇了巨大的經(jīng)濟波動，從而使這場經(jīng)濟危機的更加深入和廣泛。尤其在面對金融危機的實際中，公允價值的公允性、合理性更難以保障。具體說來：（一）、公允價值理論的假設前提很難滿足。第一，很難確定交易市場進行交易的公平性，因為交易的最后結果是損益，也很難判斷哪一個人損益較少；第二，雙方在交易中也很難確定他們熟悉哪個人作為交易對象。實際上，市場上會出現(xiàn)信息不平等的情況，一方總是需要比另一方

5、知道更多的信息。此外，很難定義眾所周知的定義和實踐中眾所周知的程度的比較。第三，交易市場總是有強勢的一方與弱小的一方。交易市場從來都不公平，想象中的市場交易環(huán)境和公允價格在真實的市場中不會輕易得到體現(xiàn)。換句話說，理想的市場離真正的市場還十分遙遠；（二）、公允價值反映的利潤不真實。有人認為會計必須衡量以往的交易，而不是衡量以后會出現(xiàn)的交易，否則，財務會計就轉(zhuǎn)變成財務預測。公允價值理論把實現(xiàn)不了的公允價值變動記錄為利潤，這違反了權責發(fā)生制，其為會計核算最基本的原則；（三）、公允價值不能提供與收入、費用相配比的，經(jīng)營利益的有關信息也不能確定；（四）、公允價值計量資產(chǎn)價值的真實性值得懷疑，持續(xù)盈利是會

6、計計量的前提，如果企業(yè)被售賣，它顯示出清算價格而不能顯示出市場價格，其計算出的損失和利益沒有參考價值；（五）、公允價值提供的信息沒有相關性，資產(chǎn)的變現(xiàn)價值只有在清算公司時才具有相關性的特點，但是企業(yè)繼續(xù)盈利的話，公允價值會計提供的脫手價格信息也不具有相關性；（六）、利潤反映不科學。用市場價格衡量貨存量，銷售的利潤就反映不出來。因此，價格變動變成了會計計算的焦點，看報表的人不僅會無法獲得現(xiàn)實的信息，自然也就無法評價企業(yè)的績效；（七）、公允價值理論沒有對企業(yè)的無形資產(chǎn)進行評估，因為它們不能單獨出售，因此無形資產(chǎn)的價值沒有得到充分思考，企業(yè)資產(chǎn)價值在總體上也沒有得到充分反映；（八）、不具有可加性。在

7、公允價值理論中，只有以往的或目前基于計量方法的經(jīng)濟活動不具有主觀性，未來的數(shù)據(jù)不能添加到目前的數(shù)據(jù)中。假使強制處理和逐步有序處理之間存在區(qū)別，那么現(xiàn)行現(xiàn)金等價物的實際肯定無疑是預期的，這與公允價值模型相沖突。此外，當個別資產(chǎn)被處理和資產(chǎn)被整體處理時，價值的差異性很大。因此，總結的結論是，現(xiàn)行現(xiàn)金等價物不能增加相關性；（九）、公允價值反映的資產(chǎn)市價，企業(yè)的內(nèi)在價值不能得到反映。因此，使用公允價值計量有助于資產(chǎn)價格的升降變化；（十）、在相關資產(chǎn)、負債不存在活躍市場或?qū)嶋H成交時，核算和判斷其公允價值時，企業(yè)經(jīng)常對其價值加入自己的想法，現(xiàn)實公允市場成交并不對這種想法進行核實，因此其真實性很難得到確認。

8、（十一）、當前所應用的公允價值計量模式，并沒有將所有者權益自身的價值變動計算在內(nèi)。現(xiàn)行會計條例中做出規(guī)范，權益擁有者的計量來自資產(chǎn)減去負債的差值，其差值結果和所有者權益的現(xiàn)實具有很大的差值，也就是說，由會計計量提供的最重要的信息所有者權益的賬單價值和市場價值具有很大的差值。會計報告被設定不同的目標，報告使用者越發(fā)重視財務報告顯示的會計價值是否能有效地促進評價和決策。因此，公允價值計量模式的優(yōu)勢和重要作用日益顯現(xiàn)出來。資產(chǎn)和負債所有者的權益在計算公允價值的同時，應根據(jù)市場價格計算。因此，所有者權益的計算不應來自資產(chǎn)減去負債的差值，換句話說，所有者權益的公允價值指的是股價的市場價格，而不是賬單價值

9、。對于上市企業(yè)來說，股權的價值就是股價，對于非上市企業(yè)，應該通過技術方法來估計所有者權益的價值。因此，所有者權益公允價值的計算不應再是資產(chǎn)減去負債的差值。對上市企業(yè)來說，所有者權益公允價值的變化就是股價的變化。對于非上市企業(yè)來說，所有者權益價值的變化由股本、資本積累、收益獲取、預測獲利能力等指標決定，其中預測獲利能力的指標最具決定意義。因此，資產(chǎn)和負債的變化不能完全引起所有者權益本身的變化；（十二）、在公允價值計量模式下，資產(chǎn)和負債價值的變化不應該算在利潤之內(nèi)。這主要有以下原因：1、價值變化沒有具體的成交行為，沒有利益和支出產(chǎn)生，將來的不準確性，計量無法得到估計；2、現(xiàn)行成本尚未節(jié)省。實行某些

10、措施而不是其他措施所帶來的利潤在實行措施后就消失了。如果資產(chǎn)被購入，現(xiàn)行成本就成為現(xiàn)實，只能做出的選擇就是賣出或持續(xù)利用它們。因此，現(xiàn)行成本法采用的金融資本擁有的利得概念缺失理論基礎；3、如果資產(chǎn)和負債價值的變化沒有體現(xiàn)出已經(jīng)實現(xiàn)、未實現(xiàn)的現(xiàn)金流量，就沒有理由將它們計入利潤；4、資產(chǎn)和負債價值的變化與現(xiàn)值之間的聯(lián)系缺乏可以證明的證據(jù)；（十三）、現(xiàn)行公允價值計量模式將凈資產(chǎn)等同于所有者權益。凈資產(chǎn)在企業(yè)整體價值觀是指，在將來現(xiàn)金不斷進入企業(yè)的現(xiàn)值，其數(shù)量來源于企業(yè)所有資產(chǎn)減去所有負債的差值，所有者權益是指企業(yè)曾經(jīng)獲取的、應屬于所有者享用的金融利益。更直白地說，它是企業(yè)形成自己無形資產(chǎn)的成本和所有

11、投資者過去的成本，機會成本包括在內(nèi)。這兩種成本在計量模式中不具有相同的概念。不需要用兩個名字來概述同一個概念的相同計量模式。所以，凈資產(chǎn)和所有者權益是兩個具有區(qū)別的概念，指的是凈資產(chǎn)值與所有者權益值在公允價值計量模式中不是相等的概念；（十四）現(xiàn)行公允價值計量模式資產(chǎn)的屬性不清晰。在公允價值理論中，需要體現(xiàn)出資產(chǎn)的交換價值。但是，在實際運用中，由于現(xiàn)行公允價值的計量模式主要采用市場價格計量和其他計量共同存在的混合計量模式，所反映出投入價值、重設價值、交換價值、現(xiàn)實價值等多種模式的資產(chǎn)價值屬性，從而出現(xiàn)理論和現(xiàn)實運用的沖突。依據(jù)資產(chǎn)價值屬性理論，會計計量模式取決于資產(chǎn)價值屬性，兩者都具有直接的同一

12、性和相關性。計量方法的區(qū)別反映出資產(chǎn)價值屬性的區(qū)別。例如，資產(chǎn)的投入價值由歷史成本法體現(xiàn)；資產(chǎn)的重置價值由重置成本法反映；資產(chǎn)的交換價值由公允價值法反映；資產(chǎn)的在用價值由現(xiàn)實價值法反映。由于資產(chǎn)在價值屬性方面存在區(qū)別，其價值也存在很大的區(qū)別。如果沒有資產(chǎn)市場價值時，可以采取技術方法來估算其市場價值。資產(chǎn)交換價值的屬性不能被其他價值屬性不能取代，資產(chǎn)公允價值計量不能被其他計量方法取代，例如：資產(chǎn)的投入價值、重置價值、交換價值、現(xiàn)實價值都不能取代資產(chǎn)的公允價值。歷史成本法、重置成本法、現(xiàn)實價值法不能取代公允價值計量方法，因此應該懷疑現(xiàn)實公允價值計量模式產(chǎn)生會計信息的有效性和真實性；（十五）、會計假

13、設前提矛盾。會計計算、確認、報告的前提具有持續(xù)性假設的特點。在會計假設的前提下，現(xiàn)行公允價值理論計量的是會計主體在某一時間點合法清償假設的凈資產(chǎn)和資產(chǎn)所有者權益價值，換句話說，企業(yè)資產(chǎn)是用于計量資產(chǎn)所有者和股東的義務。根據(jù)受托理論而言，資產(chǎn)是為股東創(chuàng)造利潤而服務的。根據(jù)決策有用性的理論，會計計算出的資產(chǎn)、負債、所有者權益的信息應具有真實度、可信度、聯(lián)系度，以及服務于決策。因此，在會計主體繼續(xù)盈利的條件下，如果會計主體在某個時間點合法清償其責任，會計的目標不是衡量資產(chǎn)所有者權益的價值，同時，這一假設前提也與會計繼續(xù)盈利產(chǎn)生沖突；（十六）、現(xiàn)行的公允價值計量模式?jīng)]有保證資產(chǎn)、負債、所有者權益在同一

14、時點下的可比性、可加性。公允價值計量模式因為對時間點特別重視，也就是對會計計量的時間因素做出思考。換句話說，資產(chǎn)、負債和所有者權益因時間點的不同，產(chǎn)生的價值也有所不同，而資產(chǎn)、負債和所有者權益在不同的時間點上缺乏可加性和可比性的特性。然而，現(xiàn)實公允價值計量模式采用例如歷史成本法等各種類型的計量模式，歷史成本法積累了不同資產(chǎn)、負債和資產(chǎn)所有者權益的價值屬性，積累了資產(chǎn)、負債和所有者權益在不同時間點的價值，從而使資產(chǎn)價值的可信度和公允性不能得到保障。所以，在應用公允價值計量模式時，歷史成本不能取代公允價值。例如，當資產(chǎn)、負債和所有者權益在不確定市場價格時，應使用技術方法對該時間點的市場價格進行估計

15、，從而使這三者在同一時間點體現(xiàn)出可比性和可加性的特點。三、新的公允價值計量模式的建立新的公允價值計量模式又稱為市價計量模式對于市場價格計量模型的具體定義是指根據(jù)市場交易的當天價格，通過有關方法估計或者對于會計要素進行合理的計算。在現(xiàn)實世界中，可以借助的方法包括以下兩種，其一是測量每日市場價格，其二是報告每日市場價格估算值。也就是說，如果在日常會計工作中要求很普通，為了核算通常使用歷史成本法（在特殊環(huán)境下，其中包括長期股權、交易性金融資產(chǎn)、以及其他資產(chǎn)對每日市場價格的核算），為了市場價值計量，務必調(diào)整報告日，從而使其產(chǎn)生更高的商業(yè)價值。在企業(yè)時點上，市場價格計量模型是對公司的資產(chǎn)、所有者權益的價

16、值、所欠資金的寫照，其中也對時間對會計計量的影響進行考慮，即資產(chǎn)和負債者權益在不同時間點的價值不同，資產(chǎn)、應還債務和所有者權益在不同時間點的并不具備可加性和可比性兩種性質(zhì)。；從計量模式上來看，其與現(xiàn)行的公允價值也有區(qū)別，具體區(qū)別如下所示：（一）前提不同，當前以公允價值為基礎，首先第一點是，通過公平的交易，從而導致價格的形成；公平交易是形成公允價值最為關鍵的基本要素之一，雙方在交易中應該人人平等，每方都有交易的權力。第二：雙方應該是能夠持久發(fā)展的公司，對于企業(yè)規(guī)模不需要清算或者大幅縮小，在不利于雙方的條件下依舊進行交易。實際上這是重新詮釋和定義公平交易。如果交易的任意一方存在重大變故或存在特殊因

17、素需要完善調(diào)整，那么交易中的價格對于任意一方都是不公平的，因為此價格并不是在正常交易中形成的。第三，雙方都應該對于公平處理補充這一假設的情況所熟知。若接受交易的任意一方對交易對象沒有十分了解，那么他們的交易金額之間的平衡性就很難保證。對于市場價格計量模型，其前提要素如下：第一，變動名義貨幣。隨時間的流逝，如果貨幣價值也隨之變動，它將影響資產(chǎn)的價值。資產(chǎn)價值當通貨膨脹時增加，反之亦然，在不同的時間點，使資產(chǎn)和應還債務產(chǎn)生的價值不盡相同，可比性以及可加性對于不同時間點的資產(chǎn)和應還債務并不具備。2.隨著時代的發(fā)展，社會生產(chǎn)效率也在逐步提升，從而降低了產(chǎn)品的成本，在不同的時間點使得產(chǎn)品具有價值也不盡相

18、同。3. 信息化和高度化的商品經(jīng)濟和資本市場。商品經(jīng)濟和市場日益完善和發(fā)展，已基本對于公司的資金、債款和持有人的權力價值實現(xiàn)市場化管理。人們迫切希望從投資需求的角度來關注會計報表所提供會計信息的有效性。已達到幫助考核和決策的目的。所以，對于投資而言，為了對實際的會計信息充分了解和掌握。對所有者權益的市場價值的合理性進行判斷，以得到機遇便于投資，相對應的對投資做出決策和判斷。所以，通過市場價格計量方法，應當對所有者權益的市場價值有一個真實的寫照。（二）、理論依據(jù)不同。公允價值的具體定義是，以雙方熟悉公允交易情況為前提，雙方自愿將資產(chǎn)交換或?qū)鶆战痤~相應的償還。以公允價值計量為基礎，資產(chǎn)和應還債務

19、熟悉公允交易情況的雙方自愿承擔的資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕痤~計量。在市場交易價格的情況下，交易價格的具體含義就是公允價值，對公允市場的確認是公允價值的最重要的本質(zhì)。大量的限制和假設條件下獲得的，由此得出公允價值，所以資產(chǎn)和應還債務的公允價值的確立依舊是一個不小的難題。即使市場交易價格依舊存在，資產(chǎn)的交換價格也并不能作為真正的“公允價值”。此外，在缺乏市場價值的情況下，較強的人為客觀因素也是取決于資產(chǎn)公允價值。由此可見，管理盈余化可以營造出很大的發(fā)揮空間；對于市場價格估算模型而言，通過資產(chǎn)價值屬性決定的計量模型構建其理論基礎，每一種的計量模型反映了不同的資產(chǎn)價值屬性。資金、應還債務和擁有人權益的交換

20、價值是對市場價格計量的體現(xiàn)，是對某一時刻資產(chǎn)、應還債務和所有者權益的市場價格具體地寫照。針對于公允價值計量相較而言，并不能通過市場價格計量模型判斷價格的合理性和公平性，而是在某一時刻對資產(chǎn)、應還債務和所有者權益的市場價值的表達，因而對會計的反映功能反復著重強調(diào)，使所提供的會計信息具有真實性、可靠性和相關性。（三）、資產(chǎn)價值屬性不同。目前的以采用市場價格計量為主要方式構建的公允價值計量模型，并且借助其他計量模式相輔助的多元化模型。其具體闡釋了資產(chǎn)的性質(zhì)是多元化資產(chǎn)的屬性，但是市場價格計量模型是結構略微單一，使資產(chǎn)、應還債務和所有者權益的交換價值得以體現(xiàn)。按照公允價值理論，公允價值具有交換價值的資

21、產(chǎn)屬性。它不是一種混合價值屬性，所以對于公允價值理論的要求而言，市場價格計量理論更為符合。（四）、所有者權益價值屬性、價值量不同。就目前的公允價值計量模型而言，對于所有者權益的市場價值并不可以真實的表達出來，但在某一時點，以市場價格計量的所有者權益的交換價值與所有者權益的現(xiàn)值依舊存在不小的差距。因此，市場價格計量模型表現(xiàn)了市場價值是相對于所有者權益而言的，從而讓會計信息具有真實性和可靠性。（五）、利潤核算觀不同。在利潤核算而言，資產(chǎn)和應還債務的改動對于當前的公允價值理論體系被視為獲利或者虧損。也就是說，資產(chǎn)和應還債務價值的變化會影響所有者權益價值。市場價格用于衡量所有者權益價值。價值變動與資產(chǎn)

22、應還債務價值變動并不存在明確的聯(lián)系，換句話說，所有者的權益發(fā)生改變并不意味著資產(chǎn)應還債務價值也發(fā)生變動。所以，以持續(xù)經(jīng)營原則、保守主義原則和權責發(fā)生制原則等為基本原則，依舊在市場價格計量模式下對利潤核對中的現(xiàn)金基礎原則表示堅持和肯定。不再將變動資產(chǎn)和應還債務的價值視為獲利損益，并且納入到利潤中。所以，在特定時期它對企業(yè)的盈利能力能夠準確的表現(xiàn)出來，并對企業(yè)的資源利用情況進行評估。（六）、會計理念不同。根據(jù)清算法定責任的層面看，現(xiàn)行公允價值相關理論體系對公司所有者權益價值的概念作出詮釋，換句話說，考慮到清算責任是公司的一種責任，公司資產(chǎn)用于對債權人的利益進行償還，股東擁有剩余的凈資產(chǎn)。由此得出會

23、計方程：凈資產(chǎn)=所有者權益。企業(yè)的資產(chǎn)根據(jù)市場價格計量理論不能對債權人和股東的義務進行計量。從信托理論的角度，揭示了資產(chǎn)用于創(chuàng)造股東利潤的盈利能力。通過高效的決策理論體系，為了決策而服務，會計應該提出真實、可靠的相關資產(chǎn)、應還債務和所有者權益的信息。所以，在會計對于持續(xù)經(jīng)營的條件下，會計主體在一定時間內(nèi)，不能夠承擔法定清算責任時，計量所有者權益的價值作為會計核算的主要目的。除此之外，這種測量也沒有任何意義。主要因素如下1。在正常經(jīng)營公司的條件下，會計主體負有清算責任的假設不可能成立，這中不可能存在的假設違背了會計假設中可持續(xù)經(jīng)營方式；2.公司在持續(xù)經(jīng)營和清算債務的情況下，因為對未來獲利產(chǎn)生了不

24、同的預期，存在價值的金額依舊有很大的差距；3.在持續(xù)經(jīng)營公司的條件下，會計核算的任務對于某一時點的資產(chǎn)、應還債務和所有者權益的價值不能真實反映，對估計會計主體不能真實明確的指出其清算主要假設后的所有者權益的價值。如果在清算的情況下，市場交易決定了擁有者權益的價值，不能根據(jù)會計計量的成果來判斷。由此可見，可以將其更為恰當?shù)胤Q呼此會計理論為“預測會計”，或者叫做“算命會計”。（七）、會計等式不同。公允價值理論從資產(chǎn)應還債務減少的剩余額度中衍生出所有者權益的計量，也被稱作所謂的資產(chǎn)價值和所有者權益的責任確定的價值；相對于市場價格計量模型而言，市場價格決定了所有者權益的價值，即最主要的原因就是供求關系影響了所有者權益，通過供求關系，其余影響所有者權益價值也得以體現(xiàn)。所以說，所有者權益和