試析新公司法下八大財務(wù)會計問題的變化實用精品資料(00001)

1、試析新公司法下八大財務(wù)會計問題的變化 一、分期繳付資本制下的會計處理在新的公司法中采用了有期限的分期繳付資本制。其主要變化主要體現(xiàn)在以下三個方面：第一，降低了公司法定最低資本的要求標(biāo)準(zhǔn)，即有限責(zé)任公司為3萬元，股份有限公司為500萬元；第二，允許股東首次繳付注冊資本的20，但不得低于法定的最低注冊資本限額，其余的部分在公司成立后兩年內(nèi)繳足，其中投資公司可以在5年內(nèi)繳足；第三，關(guān)于出資形式，新公司法一方面豐富了可作為出資的資產(chǎn)形態(tài)，將1993年公司法的“工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)”改為“知識產(chǎn)權(quán)”，并增加“可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)”，為其他有價財產(chǎn)的出資如采礦權(quán)、股票、特許經(jīng)營權(quán)等預(yù)留

2、了法律的空間，并將1993年公司法中對限制技術(shù)出資不超過注冊資本20的規(guī)定，修改為以貨幣出資的部分不低于注冊資本的30。上述變化產(chǎn)生的財務(wù)會計問題是必須理清公司注冊資本與實收資本的關(guān)系。注冊資本是公司登記機(jī)關(guān)登記的全體股東認(rèn)繳的出資額，實收資本是股東作為資本投入到公司中的各項資產(chǎn)的價值。在法定資本制的條件下，兩者盡管是從不同角度描述資本，但在會計角度無論是數(shù)額、入賬時間，還是所傳遞的信息上，均是一致的。依據(jù)新公司法，分期繳付資本制作為法定資本制的一種特殊形態(tài)，必然導(dǎo)致注冊資本和實收資本的差異，由此產(chǎn)生以下兩個問題：第一，從它們所傳遞的信息看，注冊資本反映了公司資本規(guī)模，是股東認(rèn)繳資本，同時，是

3、公司存續(xù)期間(包括分期繳付期內(nèi))對外債務(wù)的保障基礎(chǔ)，實收資本反映了公司實際到位的資本，是股東繳付的資本額；第二，注冊資本與實收資本在法律規(guī)定的分期繳付期滿前，在數(shù)額上是不等的，那么，對于股東認(rèn)繳但尚未實際繳付的資本部分，如何進(jìn)行會計處理有兩種做法：一是現(xiàn)有做法，即公司將股東實際繳付的資本額作為實收資本入賬，對于股東已認(rèn)繳但尚未實際繳付的資本不作反映；二是公司將股東認(rèn)繳的資本額(注冊資本部分)全部作為實收資本入賬，其中已認(rèn)繳但尚未實際繳付的部分作為股東對公司的債務(wù)以“應(yīng)收認(rèn)股款”或“其他應(yīng)收款”入賬。筆者認(rèn)為，根據(jù)公司法的立法精神，股東依據(jù)公司法及公司章程對公司認(rèn)繳資本的行為，實際上確立了股東與

4、其他股東及公司的出資和約，新公司法第28條規(guī)定：“股東應(yīng)當(dāng)按期足額繳納公司章程中規(guī)定的各自所認(rèn)繳的出資額股東不按照前款規(guī)定繳納出資的，除應(yīng)當(dāng)向公司足額繳納外，還應(yīng)當(dāng)向已按期足額繳納出資的股東承擔(dān)違約責(zé)任”，第200條規(guī)定：“公司的發(fā)起人、股東虛假出資，未交付或者未按期交付作為出資的貨幣或者非貨幣財產(chǎn)的，由公司登記機(jī)關(guān)責(zé)令改正，處以虛假出資金額5以上15以下的罰款”。從上述規(guī)定可以看出，股東對公司實際上形成了出資的法定義務(wù)，認(rèn)繳但尚未繳付部分形成了股東與公司之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系，且金額是確定的，符合會計要素的確認(rèn)條件，因此，應(yīng)采用第二種處理方法。二、分期繳付資本制與利潤分配和表決權(quán)行使公司是多元利

5、益匯聚的基本組織，公司、股東等利益各方利益實現(xiàn)的基本方式是表決權(quán)行使及其利潤分配，由法定資本制改為分期繳付資本制所派生的一個問題是，在分期繳付期內(nèi)，股東參與公司利潤分配及行使表決權(quán)的依據(jù)是什么?是其所認(rèn)繳的資本還是實際繳付的資本?是出資比例還是股東出資之外的約定?新公司法第43條規(guī)定：股東會會議由股東按照出資比例行使表決權(quán)；但是，公司章程另有規(guī)定的除外。此處的“出資比例”沒有明確是實際繳付資本比例，還是認(rèn)繳的出資比例，同時第35條規(guī)定：股東按照實繳的出資比例分取紅利但是，全體股東約定不按照出資比例分取紅利或者不按照出資比例優(yōu)先認(rèn)繳出資的除外。此處“實繳的出資比例”已經(jīng)明確了利潤分配的基礎(chǔ)是股東

6、實際繳付的資本。筆者認(rèn)為，在分期繳付資本制的制度背景下，新公司法第四條所規(guī)定的公司股東依法享有資產(chǎn)收益、參與重大決策和選擇管理者等權(quán)利得以行使的資本基礎(chǔ)應(yīng)是一致的，即無論是利潤分配，還是行使表決權(quán)，有兩種方式：其一，按照股東實際繳付的出資比例，只有這樣，才能使其權(quán)利的行使具有資本支持，并體現(xiàn)出相對于其他股東的公平性；其二，按照股東自治的原則，在公司章程中作出規(guī)定，為出資比例不是惟一的行使表決權(quán)和利潤分配依據(jù)消除了法律上的障礙。另外，1993年公司法中僅對公司利潤分配順序、內(nèi)容作出了規(guī)定，但對公司長期對股東不予分配情況并未提出限定，實質(zhì)上影響了股東利潤分配權(quán)的行使。新公司法第75條則首次確認(rèn)了股

7、東的退股權(quán)，將公司連續(xù)盈利條件下是否向股東分配利潤作為股東行使退股權(quán)的條件之一，即如果發(fā)生公司連續(xù)五年不向股東分配利潤，而公司該五年連續(xù)盈利，并且符合本法規(guī)定的分配利潤條件的情形，反對股東就可以請求公司按照合理的價格收購其股權(quán)，從而保護(hù)了股東利益。三、強化了公司會計信息質(zhì)量保障制度新的公司法強化了公司會計信息質(zhì)量保障制度，具體設(shè)置兩道屏障：第一，以法律條文的形式制定了財務(wù)會計報告的強制審計制度。1993年公司法第175條規(guī)定：公司應(yīng)當(dāng)在每一會計年度終了時制作財務(wù)會計報告，并依法經(jīng)審查驗證。上述規(guī)定中雖然提出了財務(wù)會計報告審查驗證的法定要求，但對于審查驗證的機(jī)構(gòu)或主體并沒有明確，導(dǎo)致其操作性不強

8、，從實際執(zhí)行情況看，我國上市公司的財務(wù)會計報告是經(jīng)過會計師事務(wù)所審計并出具審計報告的，但大量的有限責(zé)任公司、國有獨資公司，其財務(wù)會計報告并沒有貫徹審查驗證的法定要求。新公司法中對此進(jìn)行了修訂，在第165條規(guī)定：公司應(yīng)當(dāng)在每一會計年度終了時編制財務(wù)會計報告，并依法經(jīng)會計師事務(wù)所審計。這一規(guī)定意味著所有公司的財務(wù)會計報告均實行以會計師事務(wù)所為審計主體的強制審計制度，從而為確保會計信息質(zhì)量提供了保障；第二，強化了公司管理當(dāng)局和中介機(jī)構(gòu)對會計信息質(zhì)量的法律責(zé)任。主要體現(xiàn)在新公司法第202條規(guī)定、第203條規(guī)定和第208條，上述規(guī)定相對于1993年的公司法有三點變化：一是將公司在法定的會計賬簿以外另立會

9、計賬簿的罰款從過去的1萬元以上10萬元以下，提高到5萬元以上50萬元以下，將提供虛假記載或者隱瞞重要事實的財務(wù)會計報告的責(zé)任人的罰款從1萬元以上10萬元以下提高到3萬元以上30萬元以下；二是將中介機(jī)構(gòu)因過失提供有重大遺漏的報告時的罰款由“所得收入1倍以上3倍以下”，提高到“所得收入1倍以上5倍以下”；三是增加了中介機(jī)構(gòu)對公司債權(quán)人承擔(dān)賠償責(zé)任的條款。四、還對外投資權(quán)于公司，明確了公司對外擔(dān)保權(quán)，維護(hù)了公司獨立法人財產(chǎn)權(quán)1993年公司法對于公司對外投資有嚴(yán)格的限定，第12條規(guī)定，公司向其他有限責(zé)任公司、股份有限公司投資的，累計投資額不得超過本公司凈資產(chǎn)的50。這一規(guī)定在一定程度上限制了投資和經(jīng)濟(jì)

10、的發(fā)展，也變相地剝奪了公司獨立的經(jīng)營自主權(quán)。新公司法取消了公司對外投資的限制，其變化主要體現(xiàn)在四個方面：其一，投資額不再受凈資產(chǎn)的限制；其二，公司的投資對象從有限責(zé)任公司和股份有限公司兩類主體擴(kuò)大到所有企業(yè)；其三，賦予了股東會(股東大會)或董事會對外投資的完全決策權(quán)，將對外投資問題(包括投資對象、數(shù)額等)納入公司章程的范疇；其四，明確了公司對外投資的有限責(zé)任，公司對其所投資的企業(yè)只承擔(dān)出資部分的有限責(zé)任，不得通過合同、協(xié)議的安排成為投資標(biāo)的企業(yè)所負(fù)債務(wù)的連帶責(zé)任人。另外，新公司法分別在第16條和第122條增加了對外擔(dān)保的內(nèi)容，明確了公司的對外擔(dān)保權(quán)，根據(jù)被擔(dān)保對象的不同，規(guī)定了不同的決策機(jī)構(gòu)的

11、決策權(quán)限以及審批程序。其中，嚴(yán)格限定了擔(dān)保的批準(zhǔn)機(jī)構(gòu)只能是董事會或股東會(股東大會)，公司可根據(jù)公司的性質(zhì)、規(guī)模、資產(chǎn)狀況、行業(yè)特點、金融環(huán)境等內(nèi)部的和外部的情況，在章程中對不同的批準(zhǔn)機(jī)構(gòu)賦予不同的批準(zhǔn)權(quán)限。同時，公司可以在章程中約定對外擔(dān)保的總額限額，以及單筆擔(dān)保的限額，并根據(jù)不同的擔(dān)保對象(被擔(dān)保人)，批準(zhǔn)機(jī)構(gòu)和表決程序有所不同：即為普通第三者提供的擔(dān)保，在批準(zhǔn)權(quán)限上沒有特別的限定，既可以由股東會作出決議，也可以由董事會作出決議；為股東或?qū)嶋H控制人提供擔(dān)保的，將受到兩個層面的限定：首先，批準(zhǔn)機(jī)構(gòu)必須由股東會或股東大會作出決議；其次，關(guān)聯(lián)股東應(yīng)當(dāng)回避表決，由出席股東會或股東大會的其他股東所持

12、表決權(quán)的過半數(shù)通過。與此相適應(yīng)的是，證監(jiān)會等相關(guān)政府部門所發(fā)布的一系列上市公司對外擔(dān)保的規(guī)定，亦應(yīng)作出調(diào)整。五、取消法定公益金1993年公司法中規(guī)定，公司應(yīng)當(dāng)提取利潤的510列入公司法定公益金，用于職工集體福利設(shè)施的開支。鑒于目前公司已經(jīng)不具有辦社會的功能，法定公益金作為計劃經(jīng)濟(jì)體制向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的產(chǎn)物終于畫上了句號。與此相適應(yīng)的財務(wù)會計問題有兩個，一個是應(yīng)調(diào)整利潤分配的會計處理方法，取消“利潤分配提取法定公益金”和“盈余公積法定公益金”科目；另一個是對于過去若干年來累計形成的法定公益金拿出相應(yīng)的處理辦法。據(jù)統(tǒng)計，截至2004年底，1373家上市公司總計提取法定公益金近756億元，如果將所有的

13、有限責(zé)任公司、國有獨資公司和股份有限公司包括在內(nèi)，累計的法定公益金數(shù)額將會是一個天文數(shù)字，這些留存的法定公益金該如何處理?筆者認(rèn)為，法定公益金是特定歷史時期為了平衡股東和職工利益，為滿足企業(yè)辦社會的需要而作出的制度安排，是對企業(yè)稅后凈利潤分配的產(chǎn)物，是在明確股東所有權(quán)的前提下，對其相應(yīng)資產(chǎn)使用權(quán)作出的限定用于職工集體福利設(shè)施的開支，從根本上看，這種使用權(quán)仍是股東所有權(quán)的派生權(quán)利。因此，當(dāng)企業(yè)不再承擔(dān)辦社會的職能時，其法定公益金的所有權(quán)不能因此發(fā)生變更，同時，應(yīng)將其使用權(quán)的限定取消，使其與其他來自于凈利潤的積累資本一樣，用于企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動。從這個意義上講，法定公益金仍是股東權(quán)益的構(gòu)成內(nèi)容

14、，在會計處理上，應(yīng)將其從“盈余公積法定公益金”轉(zhuǎn)入“資本公積”。六、進(jìn)一步明確對資本公積使用范圍的法定限制在1993年公司法的179條，規(guī)定了公司公積金的三大用途，即彌補公司虧損、擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營或轉(zhuǎn)為增加公司資本。但并沒有明確此處的公積金是否包含資本公積金，帶來了操作上的混亂，在上市公司會計實務(wù)中，不斷有公司將資本公積用于彌補虧損。新的公司法第169條對資本公積金彌補公司虧損作出了禁止性規(guī)定。七、確定了財務(wù)負(fù)責(zé)人作為高級管理人員的地位新公司法217條在對高級管理人員的界定中，首次將財務(wù)負(fù)責(zé)人納入其中，標(biāo)志著財務(wù)負(fù)責(zé)人在公司資本運作、生產(chǎn)經(jīng)營管理等方面權(quán)力、義務(wù)和責(zé)任的變化，如何適應(yīng)這一法律要求的變化，合理定位并盡快轉(zhuǎn)換角色，成為財務(wù)負(fù)責(zé)人所面臨的挑戰(zhàn)。八、增強了公司會計信息透明度和公開性1993年公司法第32條規(guī)定，有限責(zé)任公司股東有權(quán)查閱股東會會議記錄和公司財務(wù)