審計(jì)學(xué)》講義Word版

1、第一章 注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范第一節(jié) 職業(yè)道德基本原則一、誠信 誠實(shí)、守信。二、獨(dú)立 實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在發(fā)表意見時(shí)其專業(yè)判斷不受影響。形式上的獨(dú)立，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所或鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形，使得擁有充分相關(guān)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或?qū)I(yè)懷疑受到損害。 三、客觀 實(shí)事求是、沒有偏見。四、專業(yè)勝任能力和應(yīng)有關(guān)注（一）專業(yè)勝任能力注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)當(dāng)具有專業(yè)知識(shí)、技能或經(jīng)驗(yàn)，能夠勝任承接的工作，既要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有專業(yè)知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn)，又要求其經(jīng)濟(jì)、有效地完成客戶委托的業(yè)務(wù)。 (二)應(yīng)有關(guān)注 注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供專業(yè)服務(wù)時(shí)，應(yīng)勤勉盡責(zé)，認(rèn)真仔細(xì)，保持

2、合理懷疑。五、保密 在公眾領(lǐng)域執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，不能在沒有取得客戶同意的情況下泄露任何客戶的商業(yè)秘密。 以下情況可以披露客戶的有關(guān)信息：1 / 156 1取得客戶的授權(quán)； 2根據(jù)法規(guī)要求，為法律訴訟準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為；3有義務(wù)披露：（1）接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)依法進(jìn)行的質(zhì)量檢查；（2）答復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)詢問和檢查；（3）為自己辯護(hù)；（4）遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。六、職業(yè)行為 不得有損害職業(yè)形象的行為，不夸大宣傳，不貶低別人。第二節(jié)職業(yè)道德概念框架一、內(nèi)涵二、威脅及防范措施可能威脅職業(yè)道德基本原則的情形包括自身利益、自我評(píng)價(jià)、過度推介、密切關(guān)系和外界壓

3、力等。三、道德沖突解決第三節(jié) 職業(yè)道德框架的具體運(yùn)用 一、對(duì)道德原則產(chǎn)生不利影響的情形 (一)自身利益 1在鑒證客戶中存在直接經(jīng)濟(jì)利益； 2過分依賴某一鑒證客戶的收費(fèi)； 3擔(dān)心失去某項(xiàng)業(yè)務(wù)； 4與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系；5對(duì)鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費(fèi)的方式；6與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系7、發(fā)現(xiàn)事務(wù)所人員以前的重大錯(cuò)誤。 (二)自我評(píng)價(jià)1事務(wù)所為客戶設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)系統(tǒng)，為系統(tǒng)有效性出具鑒證報(bào)告；2、事務(wù)所為客戶編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的數(shù)據(jù)或其他記錄；3、鑒證小組成員現(xiàn)在或最近曾經(jīng)是鑒證客戶的董事高級(jí)管理人員； 4鑒證小組成員現(xiàn)在或最近曾經(jīng)受雇于客戶，且對(duì)鑒證對(duì)象產(chǎn)生重大影響。（三）過度推介1、事務(wù)所為客戶推介

4、股票；2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師為客戶法律辯護(hù)。(四)親密關(guān)系1鑒證小組成員直系親屬或近親屬是鑒證客戶的董事和高級(jí)經(jīng)理；2、鑒證小組成員直系親屬或近親屬是鑒證客戶對(duì)鑒證對(duì)象產(chǎn)生重大影響的員工； 3客戶的董事、管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工最近曾是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人； 4會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員與鑒證客戶長期交往； 5接受鑒證客戶貴重禮品或享受優(yōu)惠待遇。 (五)外界壓力 1事務(wù)所受到解聘威脅；2事務(wù)所受到不提供非鑒證業(yè)務(wù)的不利影響；3、事務(wù)所受到起訴威協(xié)；4受到鑒證客戶降低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍；5、因客戶員工更有專長而面臨同意客戶員工判斷的壓力；6、注冊(cè)會(huì)計(jì)師受到合伙人不被提

5、升的壓力。二、防范措施 (一)會(huì)計(jì)師事務(wù)所防范措施 維護(hù)獨(dú)立性的總體防范措施主要包括： 1會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員重視獨(dú)立性，并要求鑒證小組成員保持獨(dú)立性； 2制定有關(guān)獨(dú)立性的政策和程序，包括識(shí)別威脅獨(dú)立性的因素、評(píng)價(jià)威脅的嚴(yán)重程度以及采取相應(yīng)的維護(hù)措施； 3建立必要的監(jiān)督及懲戒機(jī)制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循； 4及時(shí)向所有高級(jí)管理人員和員工傳達(dá)有關(guān)政策和程序及其變化； 5制定能使員工向更高級(jí)別人員反映獨(dú)立性問題的政策和程序。 （二）具體業(yè)務(wù)防范措施 1安排鑒證小組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行復(fù)核； 2定期輪換項(xiàng)目負(fù)責(zé)人及簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師； 3與鑒證客戶的審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)討論職業(yè)道德問題； 4向鑒

6、證客戶的審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)披露服務(wù)性質(zhì)和收費(fèi)范圍； 5請(qǐng)其他事務(wù)所執(zhí)行業(yè)務(wù)； 6輪換高級(jí)員工。三、專業(yè)服務(wù)委托（一）客戶的接受當(dāng)對(duì)職業(yè)道德原則產(chǎn)生不利影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)采取防范措施。（二）業(yè)務(wù)承接只承接能夠勝任的業(yè)務(wù)。（三）專業(yè)服務(wù)委托的變更要了解客戶變更委托的原因，與現(xiàn)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通。未經(jīng)客戶同意，現(xiàn)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)向擬任注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供客戶信息。四、利益沖突注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶存在競(jìng)爭關(guān)系，或與客戶主要競(jìng)爭者存在合營合作關(guān)系，應(yīng)告知客戶，并取得客戶同意。還應(yīng)采取以下防范措施：1、委派不同項(xiàng)目組；2、實(shí)施防范信息接觸措施；3、提供安全和保密指引；4、與員工簽訂保密協(xié)議；5、獨(dú)立復(fù)核。五、客戶尋求第二次

7、意見評(píng)價(jià)不利影響重要程度。防范措施：1、經(jīng)客戶同意與現(xiàn)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通；2、闡明注冊(cè)會(huì)計(jì)師意見的局限性；3、向現(xiàn)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供第二次意見復(fù)印件。六、收費(fèi)不得或有收費(fèi)。不得收取客戶介紹費(fèi)或傭金。不得向客戶或其他第三方支付介紹費(fèi)。七、專業(yè)服務(wù)營銷不應(yīng)通過廣告拓展業(yè)務(wù)。不得夸大宣傳。不得貶低其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師。八、禮品和招待不得接受對(duì)職業(yè)道德原則產(chǎn)生不利影響的禮品和招待。九、保管客戶資產(chǎn)除法律規(guī)定或要求外，不得保管客戶資產(chǎn)。如果保管，應(yīng)采取以下措施：1、 將客戶資產(chǎn)與自身資產(chǎn)分開；2、 按規(guī)定用途使用；3、 隨時(shí)報(bào)告資產(chǎn)情況；4、 遵守相關(guān)法律法規(guī)。十、針對(duì)所有服務(wù)的客觀性要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供專業(yè)服務(wù)對(duì)

8、客觀性產(chǎn)生不利影響，應(yīng)采取以下措施：1、退出項(xiàng)目組；2、實(shí)施督導(dǎo)程序；3、終止產(chǎn)生不利影響的經(jīng)濟(jì)利益或商業(yè)關(guān)系；4、與事務(wù)所高級(jí)管理層討論；5、與客戶治理層討論。第二章 注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則第一節(jié) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則建設(shè)情況 一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則建設(shè)的三個(gè)階段 一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則建設(shè)的三個(gè)階段1、起步階段(19911993年)。從1991年到l993年，先后發(fā)布了注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查驗(yàn)證會(huì)計(jì)報(bào)表規(guī)則（試行）等7個(gè)執(zhí)業(yè)規(guī)則。2、制定準(zhǔn)則階段（19942004年）。1993年10月31日，第八屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第四次會(huì)議通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師法。1994年5月開始起草審計(jì)準(zhǔn)則。到2003年，中國注

9、冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)先后分6批制定了審計(jì)準(zhǔn)則，共計(jì)48個(gè)項(xiàng)目。3、國際趨同階段（2004年至今）。2004年以來，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在看書草新準(zhǔn)則的同時(shí)，根據(jù)審計(jì)環(huán)境的變化、國際審計(jì)準(zhǔn)則的最新發(fā)展和注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的需要，有計(jì)劃、有步驟地修訂已頒布的準(zhǔn)則。二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則取得的成就1、盡力趨同。2、建立體系。3、提高標(biāo)準(zhǔn)。三、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系根據(jù)我國實(shí)際情況和國際趨同的需要，將“中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審汁準(zhǔn)則體系”改進(jìn)為“中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系”，以適應(yīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)多元化的需要。中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系包括鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)準(zhǔn)則相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則鑒證

10、業(yè)務(wù)準(zhǔn)則鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則執(zhí)行商定程序代編財(cái)務(wù)信息審計(jì)準(zhǔn)則審閱準(zhǔn)則其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)準(zhǔn)則體系 鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則由鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則統(tǒng)領(lǐng)，按照鑒證業(yè)務(wù)提供的保證程度和鑒證對(duì)象的不同，分為中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則、中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱準(zhǔn)則和中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則(以下分別簡稱審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則)。其中，審計(jì)準(zhǔn)則是整個(gè)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的核心。第二節(jié) 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則 一、鑒證業(yè)務(wù)的定義 鑒證業(yè)務(wù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)鑒證對(duì)象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息信任程度的業(yè)務(wù)。鑒證對(duì)象信息是按照標(biāo)準(zhǔn)對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)和計(jì)量的結(jié)果。二、業(yè)務(wù)要素

11、鑒證業(yè)務(wù)要素，是指鑒證業(yè)務(wù)的三方關(guān)系、鑒證對(duì)象、標(biāo)準(zhǔn)、證據(jù)和鑒證報(bào)告。 1三方關(guān)系。三方關(guān)系分別是注冊(cè)會(huì)計(jì)師、責(zé)任方和預(yù)期使用者。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)由責(zé)任方負(fù)責(zé)的鑒證對(duì)象或鑒證對(duì)象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息的信任程度。2鑒證對(duì)象。鑒證對(duì)象具有多種不同的表現(xiàn)形式，如財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)的業(yè)績或狀況、物理特征、系統(tǒng)與過程、行為等。不同的鑒證對(duì)象具有不同特征。3標(biāo)準(zhǔn)。標(biāo)準(zhǔn)即用來對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量的基準(zhǔn)，當(dāng)涉及列報(bào)時(shí)，還包括列報(bào)的基準(zhǔn)。 4證據(jù)。獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出鑒證結(jié)論的基礎(chǔ)。 5鑒證報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)鑒證對(duì)象信息(或鑒證對(duì)象)在所有重大方面是否符合適

12、當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，以書面報(bào)告的形式發(fā)表能夠提供一定保證程度的結(jié)論。 三、基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)和直接報(bào)告業(yè)務(wù)鑒證業(yè)務(wù)分為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)和直接報(bào)告業(yè)務(wù)，兩者的區(qū)別：業(yè)務(wù)類別基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)直接報(bào)告業(yè)務(wù)預(yù)期使用者獲取鑒證對(duì)象信息的方式不同直接獲取鑒證對(duì)象信息(責(zé)任方認(rèn)定)通過閱讀鑒證報(bào)告獲取有關(guān)的鑒證對(duì)象信息注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出結(jié)論的對(duì)象不同結(jié)論的對(duì)象可能是責(zé)任方認(rèn)定，也可能是鑒證對(duì)象直接對(duì)鑒證對(duì)象提出結(jié)論責(zé)任方的責(zé)任不同對(duì)鑒證對(duì)象信息負(fù)責(zé)，可能同時(shí)也要對(duì)鑒證對(duì)象負(fù)責(zé)僅需要對(duì)鑒證對(duì)象負(fù)責(zé)鑒證報(bào)告的內(nèi)容和格式不同引言段通常會(huì)提供責(zé)任方認(rèn)定的相關(guān)信息，進(jìn)而說明其所執(zhí)行的鑒證程序并提出鑒證結(jié)論直接說明鑒證對(duì)象

13、、執(zhí)行的鑒證程序并提出鑒證結(jié)論。 四、鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)（保證程度）鑒證業(yè)務(wù)的保證程度分為合理保證和有限保證。合理保證的保證水平要高于有限保證的保證水平。合理保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。有限保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平，以此作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。第三節(jié) 會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則 一、質(zhì)量控制制度的目的會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則，制定質(zhì)量控制制度，以合理保證：1會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范以及審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒證

14、業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定；2會(huì)計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膱?bào)告。二、質(zhì)量控制制度的要素會(huì)計(jì)師理由事務(wù)所的質(zhì)量控制制度應(yīng)當(dāng)包括針對(duì)下列七項(xiàng)要素而制定的政策和程序：1對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任；2職業(yè)道德規(guī)范；3客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持；4人力資源；5業(yè)務(wù)執(zhí)行；6業(yè)務(wù)工作底稿；7監(jiān)控。第三章 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任第一節(jié) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述一、經(jīng)營失敗、審計(jì)失敗和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)營失敗，是指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營條件的變化，如經(jīng)濟(jì)衰退、不當(dāng)?shù)墓芾頉Q策或出現(xiàn)意料之外的行業(yè)競(jìng)爭等，而無法滿足投資者的預(yù)期。經(jīng)營失敗的極端情況是申請(qǐng)破產(chǎn)。被審計(jì)單位在經(jīng)營失敗時(shí)，也可能會(huì)連累注冊(cè)會(huì)計(jì)師。 審

15、計(jì)失敗則是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)則的要求而發(fā)表了錯(cuò)報(bào)的審計(jì)意見。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大錯(cuò)報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。由于審計(jì)中的固有限制影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的能力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。在經(jīng)營失敗的情況下，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師有審計(jì)失敗，就應(yīng)承當(dāng)審計(jì)責(zé)任；如果沒有審計(jì)失敗，可能要承擔(dān)審計(jì)責(zé)任，這就是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因注冊(cè)會(huì)計(jì)師涉及法律訴訟的數(shù)量和金額都呈上升趨勢(shì)，除了法律因素外，還有以下原因：1消費(fèi)者利益保護(hù)主義興起。 2政府監(jiān)管部門保護(hù)投資者的意識(shí)日益加強(qiáng)，監(jiān)管措施日益完善，處罰力度日益增大。 3“深口袋”

16、理論的盛行。社會(huì)日益贊同受害的一方向有能力提供賠償?shù)囊环教崞鹪V訟，而不論錯(cuò)在哪一方。 4注冊(cè)會(huì)計(jì)師敗訴的案例日益增多，保險(xiǎn)賠付大。 三、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的認(rèn)定 (一)違約 所謂違約，是指合同的一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。當(dāng)違約給他人造成損失時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)違約責(zé)任。 (二)過失 過失是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎。評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過失，是以其他合格注冊(cè)會(huì)計(jì)師在相同條件下可做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。當(dāng)過失給他人造成損失時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)過失責(zé)任。通常將過失按其程度不同分為普通過失和重大過失。1普通過失。也稱“一般過失”，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師則沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎或沒有完全遵循專業(yè)準(zhǔn)

17、則的要求。 2重大過失。指注冊(cè)會(huì)計(jì)師則連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持，或根本沒有遵循專業(yè)準(zhǔn)則或沒有按專業(yè)準(zhǔn)則的基本要求執(zhí)行審計(jì)。另外，還有一種過失叫“共同過失”，即對(duì)他人過失，受害方自己未能保持合理的謹(jǐn)慎，因而蒙受損失。（三）欺詐欺詐又稱舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯(cuò)報(bào)行為。與欺詐相關(guān)的另一個(gè)概念是“推定欺詐”，又稱“涉嫌欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動(dòng)機(jī)，但卻存在極端或異常的過失。推定欺詐的責(zé)任通常等同于欺詐。四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的種類1、行政責(zé)任。這三種責(zé)任可單處，也可并處。行政處罰對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人來說，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書；對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，包括警

18、告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。2、民事責(zé)任。由法院判定賠償受害人損失。3、刑事責(zé)任。由法院判定處以徒刑。第二節(jié) 國外注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在受到指控時(shí)，可以抗辯的幾種理由(1)無提供服務(wù)義務(wù)。合同中未規(guī)定要查出舞弊。（2）無過失。即執(zhí)業(yè)時(shí)嚴(yán)格遵循了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求，保持了職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真與謹(jǐn)慎；(3) 共同過失。指原告受到的損失是由于他本身同樣具有過失而造成的；(4) 無因果關(guān)系。雖有過失，但這種過失并不是客戶受到損失的直接原因。二、普通法下注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于第三者的責(zé)任 (一)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于受益第三者的責(zé)任 受益第三者是指合同(業(yè)務(wù)約定書)中所指明的人，但此人既非要約人，又

19、非承諾人。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過失(包括普通過失)給依賴審定財(cái)務(wù)報(bào)表(經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過的財(cái)務(wù)報(bào)表)的受益第三者造成了損失，受益第三者也可以指控注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有過失而向法院提起訴訟，追回遭受的損失。 (二)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于其他第三者的責(zé)任犯有普通過失的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不對(duì)未曾指明的（或可預(yù)見的）第三者負(fù)責(zé)；但如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師犯有重大過失或欺詐行為，則應(yīng)當(dāng)對(duì)未指明（或不可預(yù)見）的第三者負(fù)責(zé)。普通法下注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于第三者的責(zé)任，舉證的責(zé)任也在原告，即當(dāng)原告(第三者)提起訴訟時(shí)，他必須向法院證明：(1)他本身受到了損失；(2)他依賴了令人誤解的已審財(cái)務(wù)報(bào)表；(3)這種依賴是他受到損失的直接原因；(4)注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有某

20、種程度的過失。三、成文法下注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于第三者的責(zé)任 (一)1933年證券法 1933年證券法規(guī)定：凡是公開發(fā)行證券(包括股票和債券)的公司，必須向證券交易委員會(huì)呈送登記表，其中包括由注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過的財(cái)務(wù)報(bào)表。注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有普通過失，就對(duì)第三者負(fù)有責(zé)任。 (二)1934年證券交易法注冊(cè)會(huì)計(jì)師有重大過失就要承擔(dān)法律責(zé)任。（三）2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法受安然公司舞弊案影響，加強(qiáng)了對(duì)公司、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管和處罰力度。第三節(jié) 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任一、民事責(zé)任(一)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法第42條“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任?！保ǘ┳罡?/p>

21、人民法院的三個(gè)復(fù)函最高人民法院法函199656號(hào)，成為關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師因出具虛假驗(yàn)資報(bào)告而應(yīng)承擔(dān)民事責(zé)任的第一個(gè)專門司法解釋，連同最高人民法院隨后頒布的法釋199710號(hào)和法釋19983號(hào)，為驗(yàn)資報(bào)告使用人運(yùn)用注冊(cè)會(huì)計(jì)師法第42條向會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行民事賠償提供了依據(jù)。（三）證券法第一百七十三條規(guī)定：“證券服務(wù)機(jī)構(gòu)制作、出具的文件有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，給他人造成損失的，應(yīng)當(dāng)與發(fā)行人、上市公司承擔(dān)連帶賠償責(zé)任，但是能夠證明自己沒有過錯(cuò)的除外?！保ㄋ模┕痉ǖ诙倭惆藯l第三款規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)因出具的評(píng)估結(jié)果、驗(yàn)資或者驗(yàn)證證明不實(shí)，給公司債權(quán)人造成損失的，除能夠證明

22、自己沒有過錯(cuò)外，在其評(píng)估或者證明不實(shí)的金額范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任?！倍?、行政責(zé)任和刑事責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師法、證券法、公司法、刑法都有相應(yīng)規(guī)定。三、司法解釋1、利害關(guān)系人、不實(shí)報(bào)告利害關(guān)系人：因合理信賴或使用不實(shí)報(bào)告，或與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或從事被審計(jì)單位的股票、債券等遭受損失的關(guān)系人。不實(shí)報(bào)告：違反法律、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和誠信原則，出具虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或重大遺漏的審計(jì)報(bào)告。2、訴訟當(dāng)事人列置利害關(guān)系人應(yīng)當(dāng)將被審計(jì)單位一并提起訴訟，否則法院應(yīng)當(dāng)通知被審計(jì)單位作為共同被告參加訴訟。出資人虛假出資或出資不實(shí)、抽逃資金且事后未補(bǔ)足的，可將其列為第三人參加訴訟。3、歸責(zé)原則和舉證分配出具不實(shí)報(bào)告應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任，但

23、能夠證明其沒有過錯(cuò)的除外。自己舉證沒有過錯(cuò)。4、連帶責(zé)任（欺詐）（1）互相惡意串通；（2）明知會(huì)計(jì)處理違反規(guī)定不予指明；（3）明知會(huì)計(jì)處理損害利害關(guān)系人利益不予指正；（4）明知會(huì)計(jì)處理導(dǎo)致利害關(guān)系人誤解不予指明；（5）明知重要事項(xiàng)有不實(shí)內(nèi)容不予指明；（6）示意作不實(shí)報(bào)告不予拒絕。5、過失責(zé)任（1）違反CPA法20條（二）（三）款；（2）低于行業(yè)水準(zhǔn)執(zhí)業(yè)；（3）審計(jì)計(jì)劃明顯疏漏；（4）未執(zhí)行必要審計(jì)程序；（5）發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)跡象未作進(jìn)一步審計(jì)；（6）未合理運(yùn)用重要性原則；（7）未獲取充分審計(jì)證據(jù)；（8）明知缺少判斷能力未咨詢專家形成審計(jì)結(jié)論；（9）錯(cuò)誤判斷和評(píng)價(jià)證據(jù)。6、抗辯理由（1）已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則

24、；（2）依賴的金融機(jī)構(gòu)等單位提供虛假或不實(shí)資料；（3）已在審計(jì)報(bào)告中指明舞弊；（4）已按規(guī)定驗(yàn)資，但被審驗(yàn)單位在登記注冊(cè)后抽逃資金；（5）驗(yàn)資時(shí)出具不實(shí)報(bào)告，但出資人在登記后已補(bǔ)足資金。7、減責(zé)理由利害關(guān)系人明知不實(shí)報(bào)告仍然使用。8、無效免責(zé)報(bào)告中注明“本報(bào)告僅供工商登記使用”不能作為免責(zé)理由。9、賠償順位和最高限額第一順位：被審計(jì)單位第二順位：出資人（不實(shí)出資數(shù)額范圍內(nèi)）第三順位：注冊(cè)會(huì)計(jì)師（不實(shí)審計(jì)金額范圍內(nèi)）10、對(duì)分所承擔(dān)連帶責(zé)任11、未經(jīng)審判不得將會(huì)計(jì)師事務(wù)所追加為被執(zhí)行人。第四節(jié) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何避免法律訴訟一、 嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求可以做

25、到?jīng)]有過失。 二、建立內(nèi)部質(zhì)量控制制度會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立嚴(yán)密的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，可以使注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè)，保證工作質(zhì)量，減少審計(jì)失敗。 三、與委托人簽訂業(yè)務(wù)約定書 會(huì)計(jì)師事務(wù)所與委托人簽訂約定書，可以明確雙方的責(zé)任，在發(fā)生法律訴訟時(shí)減少口舌爭辯。 四、審慎選擇被審計(jì)單位一是要選擇正直的被審計(jì)單位，避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。二是對(duì)陷入財(cái)務(wù)和法律困境的被審計(jì)單位要尤為注意，避免陷入經(jīng)營失敗的境地。 五、深入了解被審計(jì)單位的業(yè)務(wù) 熟悉被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)務(wù)，可以發(fā)現(xiàn)更多的錯(cuò)報(bào)和舞弊。 六、提取風(fēng)險(xiǎn)基金或購買責(zé)任保險(xiǎn) 可以防止或減少訴訟失敗時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)生的財(cái)務(wù)損失。 (七)聘請(qǐng)熟悉注冊(cè)

26、會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的律師。會(huì)計(jì)師事務(wù)所盡可能聘請(qǐng)熟悉相關(guān)法規(guī)及注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的律師，一旦發(fā)生法律訴訟，可以提高勝訴的概率。第四章 審計(jì)目標(biāo)第一節(jié) 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)一、審計(jì)總目標(biāo)的演變注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的發(fā)展主要經(jīng)歷了詳細(xì)審計(jì)、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)三個(gè)階段。審計(jì)總目標(biāo)也隨之有所變化。在詳細(xì)審計(jì)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過對(duì)被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)會(huì)計(jì)記錄的逐筆審查，判定有無技術(shù)錯(cuò)報(bào)和舞弊行為。查錯(cuò)防弊是此階段的審計(jì)目標(biāo)。在資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過對(duì)被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)資產(chǎn)負(fù)債表所有項(xiàng)目余額的真實(shí)性、可靠性進(jìn)行審查，判斷其財(cái)務(wù)狀況和償債能力。在此階段，審計(jì)目標(biāo)是對(duì)歷史財(cái)務(wù)信息進(jìn)行鑒證，審計(jì)的

27、功能從防護(hù)性發(fā)展為公證性。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師判定被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)的財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允地反映其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量，并在出具審計(jì)報(bào)告的同時(shí)，提出改進(jìn)經(jīng)營管理的意見。二、我國財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則規(guī)定，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的下列方面發(fā)表審計(jì)意見：(1)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制（合法性）；(2)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量（公允性）。第二節(jié) 具體審計(jì)目標(biāo)一、被審計(jì)單位管理層的認(rèn)定 認(rèn)定是指管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表

28、組成要素的確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)做出的明確或隱含的表達(dá)。認(rèn)定與審計(jì)目標(biāo)密切相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的基本職責(zé)就是確定被審計(jì)單位管理層對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表的認(rèn)定是否恰當(dāng)。 管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表各組成要素均做出了認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作就是要確定管理層的認(rèn)定是否恰當(dāng)。 (一)與各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)各類交易和事項(xiàng)運(yùn)用的認(rèn)定通常分為下列類別： 1發(fā)生：記錄的交易和事項(xiàng)已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)； 2完整性：所有應(yīng)當(dāng)記錄的交易和事項(xiàng)均已記錄； 3準(zhǔn)確性：與交易和事項(xiàng)有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄； 4截止：交易和事項(xiàng)已記錄于正確的會(huì)計(jì)期間； 5分類：交易和事項(xiàng)已記錄于恰當(dāng)?shù)馁~戶。 (二)與期末賬戶余額相關(guān)的認(rèn)

29、定 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)期末賬戶余額運(yùn)用的認(rèn)定通常分為下列類別： 1存在：記錄的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益是存在的； 2權(quán)利和義務(wù)：記錄的資產(chǎn)由被審計(jì)單位擁有或控制，記錄的負(fù)債是被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)履行的償還義務(wù)；3完整性：所有應(yīng)當(dāng)記錄的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益均已記錄； 4計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅嘿Y產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄。 (三)與列報(bào)相關(guān)的認(rèn)定 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)列報(bào)運(yùn)用的認(rèn)定通常分為下列類別： 1發(fā)生以及權(quán)利和義務(wù)：披露的交易、事項(xiàng)和其他情況已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)； 2完整性：所有應(yīng)當(dāng)包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中的披露均已包括； 3分類和可理解性：財(cái)務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌?bào)和

30、描述，且披露內(nèi)容表述清楚； 4準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)：財(cái)務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)。 二、具體審計(jì)目標(biāo) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解了認(rèn)定，就很容易確定每個(gè)項(xiàng)目的具體審計(jì)目標(biāo)。 (一)與各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)目標(biāo) 1發(fā)生：確認(rèn)已記錄的交易是真實(shí)的（真實(shí)性），主要證實(shí)業(yè)務(wù)是否高估。發(fā)生認(rèn)定所要解決的問題是管理層是否把那些不曾發(fā)生的項(xiàng)目列人財(cái)務(wù)報(bào)表，它主要與財(cái)務(wù)報(bào)表組成要素的高估有關(guān)。2完整性：確認(rèn)已發(fā)生的交易確實(shí)已經(jīng)記錄，主要證實(shí)業(yè)務(wù)是否低估、隱瞞。 發(fā)生和完整性兩者強(qiáng)調(diào)的是相反的關(guān)注點(diǎn)。發(fā)生目標(biāo)針對(duì)潛在的高估，而完整性目標(biāo)則針對(duì)漏記交易(低估)。 3準(zhǔn)確性：確認(rèn)已記錄的交易是按正確金額反映的，主要證實(shí)發(fā)

31、生價(jià)值和計(jì)算金額是否正確。 準(zhǔn)確性與發(fā)生、完整性之間存在區(qū)別。如果已記錄的銷售交易是不應(yīng)當(dāng)記錄的，則即使發(fā)票金額是準(zhǔn)確計(jì)算的，仍違反了發(fā)生目標(biāo)；若已入賬的銷售交易是對(duì)正確發(fā)出商品的記錄，但金額計(jì)算錯(cuò)報(bào)，則違反了準(zhǔn)確性目標(biāo)，但沒有違反發(fā)生目標(biāo)。在完整性與準(zhǔn)確性之間也存在同樣的關(guān)系。 4截止：確認(rèn)接近于資產(chǎn)負(fù)債表日的交易記錄于恰當(dāng)?shù)钠陂g，主要證實(shí)入賬時(shí)間是否正確。截止錯(cuò)報(bào)可能影響到發(fā)生或完整性。 5分類：確認(rèn)被審計(jì)單位記錄的交易經(jīng)過適當(dāng)分類，主要證實(shí)入賬的會(huì)計(jì)科目是否正確。如果將營業(yè)收入記錄為投資收益，將出售經(jīng)營性固定資產(chǎn)所得的收入記錄為營業(yè)收入，則導(dǎo)致交易分類的錯(cuò)報(bào)，違反了分類的目標(biāo)。 (二)與

32、期末賬戶余額相關(guān)的審計(jì)目標(biāo) 1存在：確認(rèn)記錄的金額確實(shí)存在，主要證實(shí)余額是否高估。例如，如果不存在某顧客的應(yīng)收賬款，在應(yīng)收賬款明細(xì)表中卻列入了對(duì)該顧客的應(yīng)收賬款，則違反了存在目標(biāo)。 2完整性：確認(rèn)已存在的金額均已記錄，主要證實(shí)余額是否低估。例如，如果存在某顧客的應(yīng)收賬款，在應(yīng)收賬款明細(xì)表中卻沒有列入對(duì)該顧客的應(yīng)收賬款，則違反了完整性目標(biāo)。 3權(quán)利和義務(wù)（所有權(quán)）：確認(rèn)資產(chǎn)歸屬于被審計(jì)單位，負(fù)債屬于被審計(jì)單位的義務(wù)，主要證實(shí)產(chǎn)權(quán)歸屬是否明確。例如，將他人寄售商品列入被審計(jì)單位的存貨中，違反了權(quán)利目標(biāo)；將不屬于被審計(jì)單位的債務(wù)記人賬內(nèi)，違反了義務(wù)目標(biāo)。 4計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅捍_認(rèn)余額正確，主要證實(shí)期末凈值

33、、發(fā)出計(jì)價(jià)是否正確，勾稽關(guān)系是否存在。 (三)與列報(bào)相關(guān)的審計(jì)目標(biāo) 1發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)：將沒有發(fā)生的交易、事項(xiàng)，或與被審計(jì)單位無關(guān)的交易和事項(xiàng)包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，則違反該目標(biāo)。例如，復(fù)核董事會(huì)會(huì)議記錄中是否記載了固定資產(chǎn)抵押等事項(xiàng)，詢問管理層固定資產(chǎn)是否被抵押，即是對(duì)列報(bào)的權(quán)利認(rèn)定的運(yùn)用。如果抵押固定資產(chǎn)則需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)，說明其權(quán)利受到限制。 2完整性：如果應(yīng)當(dāng)披露的事項(xiàng)沒有包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，則違反該目標(biāo)。例如，檢查關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易，以驗(yàn)證其在財(cái)務(wù)報(bào)表中是否得到充分披露，即是對(duì)列報(bào)的完整性認(rèn)定的運(yùn)用。 3分類和可理解性：財(cái)務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌?bào)和描述，且披露內(nèi)容表述清楚。例如，檢查存貨的主要

34、類別是否已披露，是否將一年內(nèi)到期的長期負(fù)債列為流動(dòng)負(fù)債，即是對(duì)列報(bào)的分類和可理解性認(rèn)定的運(yùn)用。4準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)：財(cái)務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)。例如，檢查財(cái)務(wù)報(bào)表附注是否分別對(duì)原材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品等存貨成本核算方法做了恰當(dāng)說明，即是對(duì)列報(bào)的準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)認(rèn)定的運(yùn)用。概括：1.管理層認(rèn)定與具體審計(jì)目標(biāo)存在明顯的對(duì)應(yīng)關(guān)系，或者兩者是同一用語，只是管理層認(rèn)定是對(duì)被審計(jì)單位而言，具體審計(jì)目標(biāo)是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言；2.具體審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)證據(jù)、審計(jì)程序存在密切的關(guān)系，審計(jì)程序就是采用各種方法獲取審計(jì)證據(jù)，證實(shí)具體審計(jì)目標(biāo)；3.審計(jì)總目標(biāo)與具體審計(jì)目標(biāo)沒有明顯的對(duì)應(yīng)關(guān)系，它們由管理層認(rèn)定來溝通。即要對(duì)

35、會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表總的意見（合法性、公允性），必須要確認(rèn)管理層認(rèn)定正確；要確認(rèn)管理層認(rèn)定正確，必須要證實(shí)相應(yīng)具體審計(jì)目標(biāo)正確。具體審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)了，管理層認(rèn)定也得到了證實(shí)。所有會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目認(rèn)定都得到了證實(shí)，就能對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見。管理層認(rèn)定與具體審計(jì)目標(biāo)的關(guān)系認(rèn)定審計(jì)目標(biāo)關(guān)注事項(xiàng)涉及報(bào)表項(xiàng)目報(bào)表項(xiàng)目整體總體合理性報(bào)表項(xiàng)目總體上是否合理余額、主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本存在、發(fā)生存在、發(fā)生（真實(shí)性）有無高估錯(cuò)報(bào)余額、交易、列報(bào)完整性完整性有無低估錯(cuò)報(bào)余額、交易、列報(bào)權(quán)利和義務(wù)權(quán)利和義務(wù)（所有權(quán)）是否影響所有權(quán)、處置權(quán)余額、列報(bào)計(jì)價(jià)和分?jǐn)傆?jì)價(jià)和分?jǐn)們糁?、?jì)價(jià)方法是否正確，勾稽關(guān)系是否存在余額、列報(bào)截

36、止截止入帳時(shí)間是否正確交易準(zhǔn)確性準(zhǔn)確性發(fā)生價(jià)值和計(jì)算金額是否正確交易、列報(bào)分類分類入賬科目、項(xiàng)目列示是否正確交易、列報(bào)可理解性可理解性（披露）報(bào)表附注披露是否正確完整列報(bào)管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表上的認(rèn)定有些是明確表達(dá)的，有些則是隱含表達(dá)的。例如，管理層在資產(chǎn)負(fù)債表中列報(bào)存貨及其金額，意味著做出了下列明確的認(rèn)定：(1)記錄的存貨是存在的；(2)存貨以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄。同時(shí)，管理層也做出下列隱含的認(rèn)定：(1)所有應(yīng)當(dāng)記錄的存貨均已記錄；(2)記錄的存貨都由被審計(jì)單位擁有。如果在報(bào)表附注中注明存貨已被質(zhì)押，則權(quán)利認(rèn)定是明示的，說明企業(yè)對(duì)存貨的處置權(quán)受到限制；如果

37、報(bào)表附注中沒有類似說明，則權(quán)利認(rèn)定是暗示的，即暗示企業(yè)可以隨意處置存貨。第五章 計(jì)劃審計(jì)工作第一節(jié) 總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃一、總體審計(jì)策略 總體審計(jì)策略用以確定審計(jì)范圍、時(shí)間和方向，并指導(dǎo)制定具體審計(jì)計(jì)劃。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)為審計(jì)工作制定總體審計(jì)策略。在制定總體審計(jì)策略時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮以下主要事項(xiàng)： (一)審計(jì)范圍 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定審計(jì)業(yè)務(wù)的特征，包括采用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度、特定行業(yè)的報(bào)告要求以及被審計(jì)單位組成部分的分布等，以界定審計(jì)范圍。 (二)報(bào)告目標(biāo)、時(shí)間安排及所需溝通 總體審計(jì)策略的制定應(yīng)當(dāng)包括明確審計(jì)業(yè)務(wù)的報(bào)告目標(biāo)，以計(jì)劃審計(jì)的時(shí)間安排和所需溝通的性質(zhì)，包括提交審計(jì)報(bào)告

38、的時(shí)間要求，預(yù)期與管理層和治理層溝通的重要日期等。 (三)審計(jì)方向 總體審計(jì)策略的制定應(yīng)當(dāng)包括考慮影響審計(jì)業(yè)務(wù)的重要因素，以確定項(xiàng)目組工作方向，包括確定適當(dāng)?shù)闹匾运?，初步識(shí)別可能存在較高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域，初步識(shí)別重要的組成部分和賬戶余額，評(píng)價(jià)是否需要針對(duì)內(nèi)部控制的有效性獲取審計(jì)證據(jù)，識(shí)別被審計(jì)單位、所處行業(yè)、財(cái)務(wù)報(bào)告要求及其他相關(guān)方面最近發(fā)生的重大變化等。 二、具體審計(jì)計(jì)劃 (一)總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃之間的關(guān)系 制定總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃的過程緊密聯(lián)系，并且兩者的內(nèi)容也緊密相關(guān)。編制總體審計(jì)策略的過程通常在具體審計(jì)計(jì)劃之前，但是兩項(xiàng)計(jì)劃活動(dòng)并不是孤立、不連續(xù)的過程，而是內(nèi)在緊

39、密聯(lián)系的，對(duì)其中一項(xiàng)的決定可能會(huì)影響甚至改變對(duì)另外一項(xiàng)的決定。 (二)具體審計(jì)計(jì)劃包括的內(nèi)容 具體審計(jì)計(jì)劃比總體審計(jì)策略更加詳細(xì)，其內(nèi)容包括為獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，項(xiàng)目組成員擬實(shí)施的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。具體審計(jì)計(jì)劃應(yīng)當(dāng)包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、計(jì)劃實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序和其他審計(jì)程序。 1風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序。具體審計(jì)計(jì)劃包括為了足夠識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而計(jì)劃實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的性質(zhì)、時(shí)問和范圍。 2計(jì)劃實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序。具體審計(jì)計(jì)劃還包括針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。 通常，注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃的進(jìn)一步審計(jì)程序可以分

40、為進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案和擬實(shí)施的具體審計(jì)程序(包括進(jìn)一步審計(jì)程序的具體性質(zhì)、時(shí)間和范圍)兩個(gè)層次。進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)各類交易、賬戶余額和列報(bào)決定采用的總體方案(包括實(shí)質(zhì)性方案或綜合性方案)。具體審計(jì)程序則是對(duì)進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案的延伸和細(xì)化，它通常包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。 3計(jì)劃其他審計(jì)程序。計(jì)劃的其他審計(jì)程序可以包括上述進(jìn)一步程序的計(jì)劃中沒有涵蓋的、根據(jù)其他審計(jì)準(zhǔn)則的要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的既定程序。 三、審計(jì)過程中對(duì)計(jì)劃的更改 計(jì)劃審計(jì)工作并非審計(jì)業(yè)務(wù)的一個(gè)孤立階段，而是一個(gè)持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終。由于未預(yù)期

41、事項(xiàng)、條件的變化或在實(shí)施審計(jì)程序中獲取的審計(jì)證據(jù)等原因，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在必要時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃做出更新和修改。第二節(jié) 審計(jì)重要性一、重要性的含義重要性取決于在具體環(huán)境下對(duì)錯(cuò)報(bào)金額和性質(zhì)的判斷。如果一項(xiàng)錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表做出的經(jīng)濟(jì)決策，則該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是重大的。重要性是重要錯(cuò)報(bào)與不重要錯(cuò)報(bào)的分界線。對(duì)重要性予以金額上的量化，稱重要性水平。重要性是最大的可容錯(cuò)報(bào)。對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目來說，重要性水平通常稱可容忍誤差。理解重要性的概念需要注意把握以下幾點(diǎn)：1.重要性概念中的錯(cuò)報(bào)包含漏報(bào)。財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)包括財(cái)務(wù)報(bào)表金額的錯(cuò)報(bào)和財(cái)務(wù)報(bào)表披露的錯(cuò)報(bào)。2.重要性包括對(duì)數(shù)量

42、和性質(zhì)兩個(gè)方面的考慮。所謂數(shù)量方面，是指錯(cuò)報(bào)的金額大小，性質(zhì)方面則是錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)。3.重要性概念是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者決策的信息需求而言的。如果財(cái)務(wù)報(bào)表中的某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)足以改變或影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的相關(guān)決策，則該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)就是重要的。從這個(gè)問題角度理解的重要性，屬于客觀的重要性，與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成反向關(guān)系。4重要性的確定離不開具體環(huán)境。不同的被審計(jì)單位面臨不同的環(huán)境，不同的報(bào)表使用者有著不同的信息需求，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的重要性也不相同。5對(duì)重要性的評(píng)估需要運(yùn)用職業(yè)判斷。影響重要性的因素很多，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位面臨的環(huán)境，并綜合考慮其他因素，合理確定重要性水平。不同的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定同一被審計(jì)單位財(cái)務(wù)

43、報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重要性水平時(shí)，得出的結(jié)果可能不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)際確定的重要性，屬于主觀的重要性，與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正向關(guān)系。3.5二、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在反向關(guān)系。重要性水平越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低；重要性水平越低，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高。這里所說的重要性水平高低指的是金額的大小。兩種理解：1、 重要性是客觀的重要性?？陀^重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成反向關(guān)系。2、 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與重要性成反向關(guān)系。面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：信息使用者的要求、財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)可能性等。面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)高，確定的重要性水平低，以獲取更多的審計(jì)證據(jù)。三、兩個(gè)層次重要性水平的考慮（一）報(bào)表層次重要性水平會(huì)

44、計(jì)報(bào)表整體可容忍的錯(cuò)報(bào)程度，稱會(huì)計(jì)報(bào)表層次重要性水平。 會(huì)計(jì)報(bào)表層次重要性水平的作用： 1、確定各報(bào)表項(xiàng)目重要性水平（可容忍錯(cuò)報(bào)），并以此編制具體審計(jì)計(jì)劃；2、對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的依據(jù)。（二）項(xiàng)目層次重要性水平會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目可容忍的錯(cuò)報(bào)程度，稱項(xiàng)目層次重要性水平。作用：1、編制具體審計(jì)計(jì)劃的依據(jù)； 2、項(xiàng)目錯(cuò)報(bào)要求調(diào)整的依據(jù)。3.9 四、計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)對(duì)重要性的評(píng)估 (一)確定報(bào)表層次重要性水平 在計(jì)劃階段要先確定報(bào)表層次可接受的重要性水平，考慮以下主要因素： 1對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解。被審計(jì)單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境等其他外部因素，以及被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)、對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和應(yīng)

45、用、被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略及相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、被審計(jì)單位的內(nèi)部控制等因素，都將影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重要性水平的判斷。2審計(jì)的目標(biāo)，包括特定報(bào)告要求。信息使用者的要求等因素影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重要性水平的確定。 3財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的性質(zhì)及其相互關(guān)系。財(cái)務(wù)報(bào)表使用者十分關(guān)心流動(dòng)性較高的項(xiàng)目，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)此從嚴(yán)制定重要性水平。由于財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目之間相互聯(lián)系越密切，確定的重要性水平越低。4財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的金額及其波動(dòng)幅度。財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的金額及其波動(dòng)幅度可能促使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者做出不同的反應(yīng)。金額和波動(dòng)幅度越大，確定的重要性水平越高。（二）從數(shù)量方面考慮重要性 有許多匯總性財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)可以用作確定財(cái)務(wù)報(bào)表層次重要性水平

46、的基準(zhǔn)，例如，總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、銷售收入、費(fèi)用總額、毛利、凈利潤等。在選擇適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的因素包括： (1)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素(例如，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤等)、適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度所定義的財(cái)務(wù)報(bào)表指標(biāo)(例如，財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量)，以及適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度提出的其他具體要求； (2)對(duì)某被審計(jì)單位而言，是否存在財(cái)務(wù)報(bào)表使用者特別關(guān)注的報(bào)表項(xiàng)目(例如，特別關(guān)注與評(píng)價(jià)經(jīng)營成果相關(guān)的信息)； (3)被審計(jì)單位的性質(zhì)及所在行業(yè)； (4)被審計(jì)單位的規(guī)模、所有權(quán)性質(zhì)以及融資方式。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)基準(zhǔn)的選擇有賴于被審計(jì)單位的性質(zhì)和環(huán)境。對(duì)于以營利為目的

47、的被審計(jì)單位而言，來自經(jīng)常性業(yè)務(wù)的稅前利潤或稅后凈利潤可能是一個(gè)適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)；而對(duì)于收益不穩(wěn)定的被審計(jì)單位或非營利組織來說，選擇稅前利潤或稅后凈利潤作為判斷重要性水平的基準(zhǔn)就不合適。對(duì)于資產(chǎn)管理公司來說，凈資產(chǎn)可能是一個(gè)適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常選擇一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定、可預(yù)測(cè)且能夠反映被審計(jì)單位正常規(guī)模的基準(zhǔn)。由于銷售收入和總資產(chǎn)具有相對(duì)穩(wěn)定性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)常將其用作確定計(jì)劃重要性水平的基準(zhǔn)。 在確定恰當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常運(yùn)用職業(yè)判斷合理選擇百分比，據(jù)以確定重要性水平。以下是一些參考數(shù)值的舉例： (1)對(duì)于以營利為目的的企業(yè)，來自經(jīng)常性業(yè)務(wù)的稅前利潤或稅后凈利潤的5-10%，或總收入、資產(chǎn)總額的

48、05-1%，凈資產(chǎn)的1%； (2)對(duì)于非營利組織，費(fèi)用總額或總收入的05-1%； (3)對(duì)于共同基金公司，凈資產(chǎn)的05。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行具體審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，可能認(rèn)為采用比上述百分比更高或更低的比例是適當(dāng)?shù)?。例如?項(xiàng)目內(nèi)容： 金 額(萬元) 比率 M(萬元) （1）總資產(chǎn)0.5-1 2000 0.7% 14 （2）凈收入0.5-1 5000 0.5% 25 （3）凈權(quán)益 1 1200 1% 12 （4）凈利潤5-10 100 10% 10 以上項(xiàng)目應(yīng)同時(shí)考慮，取最小者。本例確定的重要性水平為10萬元。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在將凈利潤作為確定某單位重要性水平的基準(zhǔn)時(shí)，因情況變化使該單位本年度凈利潤出現(xiàn)意外的增加

49、或減少，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為選擇近幾年的平均凈利潤作為重要性水平的基準(zhǔn)更加合適。 （三）確定項(xiàng)目層次的重要性水平確定項(xiàng)目層次的重要性水平時(shí)考慮的因素： 1、項(xiàng)目錯(cuò)報(bào)可能性 不允許出現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)可能性大，分配的重要性水平小。 2、項(xiàng)目錯(cuò)報(bào)可容性 允許項(xiàng)目出現(xiàn)較大的錯(cuò)報(bào)，即項(xiàng)目錯(cuò)報(bào)可容性大，分配的重要性水平大。3、項(xiàng)目金額 金額大的項(xiàng)目，分配的重要性水平大。 4、項(xiàng)目審查成本 在其它條件相似的情況下，項(xiàng)目審查成本高，分配的重要性水平大，以降低審計(jì)成本。 確定了各個(gè)項(xiàng)目的重要性水平，可據(jù)此編制項(xiàng)目審計(jì)計(jì)劃(具體審計(jì)計(jì)劃)，并收集相應(yīng)的審計(jì)證據(jù)。 項(xiàng)目重要性水平越小，需越多的證據(jù)，確定的審計(jì)計(jì)劃越詳細(xì)。 (

50、四)從性質(zhì)方面考慮重要性 金額不重要的錯(cuò)報(bào)從性質(zhì)上看有可能是重要的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在判斷錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)是否重要時(shí)應(yīng)該考慮的具體情況包括： 1錯(cuò)報(bào)對(duì)遵守法律法規(guī)要求的影響程度。 2錯(cuò)報(bào)對(duì)遵守債務(wù)契約或其他合同要求的影響程度。 3錯(cuò)報(bào)掩蓋收益或其他趨勢(shì)變化的程度。 4錯(cuò)報(bào)對(duì)用于評(píng)價(jià)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量的有關(guān)比率的影響程度。5錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的分部信息的影響程度。 6錯(cuò)報(bào)對(duì)增加管理層報(bào)酬的影響程度。 7錯(cuò)報(bào)對(duì)某些賬戶余額之間錯(cuò)報(bào)分類的影響程度，這些錯(cuò)報(bào)分類影響到財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)單獨(dú)披露的項(xiàng)目。 8相對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師所了解的以前向報(bào)表使用者傳達(dá)的信息(例如，盈利預(yù)測(cè))而言，錯(cuò)報(bào)的重大程度。 9

51、錯(cuò)報(bào)是否與涉及特定方的項(xiàng)目相關(guān)。 10錯(cuò)報(bào)對(duì)信息漏報(bào)的影響程度。 11錯(cuò)報(bào)對(duì)與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表一同披露的其他信息的影響程度，該影響程度能被合理預(yù)期將對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者做出經(jīng)濟(jì)決策產(chǎn)生影響。 四、對(duì)計(jì)劃階段確定的重要性水平的調(diào)整 在審計(jì)執(zhí)行階段，隨著審計(jì)過程的推進(jìn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)評(píng)價(jià)計(jì)劃階段確定的重要性水平是否仍然合理，并根據(jù)具體環(huán)境的變化或在審計(jì)執(zhí)行過程中進(jìn)一步獲取的信息，修正計(jì)劃的重要性水平，進(jìn)而修改進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。在確定審計(jì)程序后，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定接受更低的重要性水平，表明面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)將增加。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)選用下列方法將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平： 1通過擴(kuò)大控制測(cè)試

52、范圍或?qū)嵤┳芳拥目刂茰y(cè)試，降低評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并支持降低后的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平； 2通過修改計(jì)劃實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。 五、評(píng)價(jià)錯(cuò)報(bào)的影響 (一)尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù) 尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)包括已經(jīng)識(shí)別的具體錯(cuò)報(bào)和推斷誤差，分別說明如下： 1已經(jīng)識(shí)別的具體錯(cuò)報(bào)。已經(jīng)識(shí)別的具體錯(cuò)報(bào)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的，能夠準(zhǔn)確計(jì)量的錯(cuò)報(bào)，包括下列兩類： (1)對(duì)事實(shí)的錯(cuò)報(bào)。這類錯(cuò)報(bào)產(chǎn)生于被審計(jì)單位收集和處理數(shù)據(jù)的錯(cuò)報(bào)，對(duì)事實(shí)的忽略或誤解，或故意舞弊行為。 (2)涉及主觀決策的錯(cuò)報(bào)。這類錯(cuò)報(bào)產(chǎn)生于兩種情況：一是管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)值的判斷差異；二是管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師

53、對(duì)選擇和運(yùn)用會(huì)計(jì)政策的判斷差異，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為管理層選用會(huì)計(jì)政策造成錯(cuò)報(bào)，管理層卻認(rèn)為選用會(huì)計(jì)政策適當(dāng)，導(dǎo)致出現(xiàn)判斷差異。 2推斷誤差。也稱“可能誤差”，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)不能明確、具體地識(shí)別的其他錯(cuò)報(bào)的最佳估計(jì)數(shù)。推斷誤差通常包括： (1)通過測(cè)試樣本估計(jì)出的總體的錯(cuò)報(bào)減去在測(cè)試中發(fā)現(xiàn)的已經(jīng)識(shí)別的具體錯(cuò)報(bào)。 (2)通過實(shí)質(zhì)性分析程序推斷出的估計(jì)錯(cuò)報(bào)。 (二)評(píng)價(jià)尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)的影響 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)估在審計(jì)過程中已識(shí)別但尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)是否重大。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在出具審計(jì)報(bào)告之前，評(píng)估尚未更正錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或累積的影響是否重大。在評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從特定的某類交易、賬戶余額及列報(bào)認(rèn)定層次和財(cái)務(wù)報(bào)表層次考慮這些錯(cuò)報(bào)的金額和性質(zhì)，以及這些錯(cuò)報(bào)發(fā)生的特定環(huán) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估未更正錯(cuò)報(bào)是否重大時(shí)，不僅需要考慮每項(xiàng)錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的單獨(dú)影響，而