完成審計工作與審計報告優(yōu)秀課件

1、第十四章 完成審計工作與審計報告第一節(jié) 期初余額審計第二節(jié) 復核期后事項與或有事項第三節(jié) 評價審計結(jié)果第四節(jié) 審計報告的意義、作用和種類第五節(jié) 審計報告的內(nèi)容和審計意見的類型第六節(jié) 編制審計報告的步驟和要求第七節(jié) 管理建議書 三階段四階段計劃（準備）階段計劃和設(shè)計審計方法階段實 施 階 段執(zhí)行分析程序和余額細節(jié)測試階段執(zhí)行控制測試和交易實質(zhì)性測試階段報告（完成）階段完成審計工作和出具審計報告階段 審計的全過程，通常可以分成計劃（準備）、實施和報告（完成）三階段，也可以分成四階段。它們之間的關(guān)系如下表： 就審計完成階段而言，是審計工作的集中階段，也是關(guān)系審計工作成敗的階段。因為在財務(wù)報表審計中，

2、在此之前所有的工作，包括審計工作的籌劃、審計證據(jù)的搜集，都無非是為了最終審計產(chǎn)品審計報告的出具。第一節(jié) 期初余額審計一、期初余額的含義 期初余額，廣義上是指期初已存在的余額。狹義上僅指注冊會計師首次接受委托時被審計單位財務(wù)報表期初已存在的余額。它以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前期間交易和上期采用的會計政策的結(jié)果。 1、期初余額是期初已存在的賬戶余額。 2、期初余額反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果。 3、期初余額與注冊會計師首次接受委托相聯(lián)系。首次接受委托是指注冊會計師在被審計單位財務(wù)報表首次接受審計，或上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計的情況下接受的審計委托。二、期初余額審計的一般

3、原則 判斷期初余額對本期財務(wù)報表的影響程度，應著眼于以下三方面：一是上期結(jié)轉(zhuǎn)至本期的金額；二是上期所采用的會計政策；三是上期期末已存在的或有事項及承諾。三、期初余額審計目標 1、期初余額不存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報； 2、上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當?shù)那闆r下已作出重新表述； 3、被審計單位一貫運用恰當?shù)臅嬚撸驅(qū)嬚叩淖兏鞒稣_的會計處理和恰當?shù)牧袌蟆?四、期初余額審計程序詢問被審計單位管理層審閱上期會計資料以及相關(guān)資料通過對本期財務(wù)報表實施的審計程序進行證實補充實施其他適當?shù)膶嵸|(zhì)性測試程序五、期初余額審計結(jié)果對審計意見的影響1、如期初余額對本期存在重大影響，但無

4、法對其獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當對本期財務(wù)報表發(fā)表保留意見或無法表示意見。 2、如期初余額存在嚴重影響本期財務(wù)報表的錯報或漏報，應當提請被審計單位進行調(diào)整。如被審計單位不接受建議，注冊會計師應當對本期財務(wù)報表發(fā)表保留意見或否定意見。3、如果與期初余額相關(guān)的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到正確的會計處理和恰當?shù)牧袌?，注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告?、如果前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具了非標準審計報告，注冊會計師應當考慮該審計報告對本期財務(wù)報表的影響。如果導致出具非標準審計報告的事項對本期財務(wù)報表仍然相關(guān)和重大，注冊會計師應當對本期財務(wù)報

5、表出具非標準審計報告。期初余額審計例題：單選以下與期初存貨余額相關(guān)的論述中，正確的是（）。A.對于未能對期初存貨余額實施監(jiān)盤這一事項，不應直接視為審計范圍受到限制B.上年度財務(wù)報表已由前任注冊會計師發(fā)表無保留意見，可直接確認期初存貨余額C.根據(jù)已經(jīng)確認期末存貨余額，倒推期初存貨余額并予以確認D.無需專門對期初存貨余額發(fā)表意見 【答案】A【解析】注冊會計師未能對期初存貨余額實施監(jiān)盤，應該實施適當?shù)膶徲嫵绦蛞垣@取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，而不能直接視為審計范圍受到限制，故選項A正確。第二節(jié) 復核期后事項與或有事項 一、復核期后事項（一）期后事項的含義 期后事項是指資產(chǎn)負債表日至審

6、計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。 這些事項或事實在資產(chǎn)負債表日前沒有發(fā)生，但是在財務(wù)報表報出日前發(fā)生了，它們可能對被審計單位財務(wù)報表和審計報告產(chǎn)生影響。因此，注冊會計師應對期后事項引起充分關(guān)注。（二）期后事項分類 期后事項可以分成以下三種類型：資產(chǎn)負債表日審計報告日財務(wù)報表公布日第一時段期后事項第二時段期后事項第三時段期后事項財務(wù)報表批準日1、主動識別第一時段期后事項注冊會計師應當實施必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定截至審計報告日發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項是否均已得到識別。資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的期后事項屬于第一時段期后事項。對于這一時

7、段的期后事項，注冊會計師負有主動識別的義務(wù)，應當設(shè)計專門的審計程序來識別這些期后事項，并根據(jù)這些事項的性質(zhì)判斷其對財務(wù)報表的影響，進而確定是進行調(diào)整，還是披露2、被動識別第二時段期后事項在審計報告日后，CPA沒有責任針對財務(wù)報表實施審計程序或進行專門查詢。注冊會計師針對被審計單位的審計業(yè)務(wù)已經(jīng)結(jié)束，要識別可能存在的期后事項比較困難，因而無法承擔主動識別第二時段期后事項的審計責任。但是，在這一階段，被審計單位的財務(wù)報表并未報出，管理層有責任將發(fā)現(xiàn)的可能影響財務(wù)報表的事實告知CPA。準則指出：在審計報告日至財務(wù)報表報出日期間，管理層有責任告知CPA可能影響財務(wù)報表的事實。當然，CPA還可能從媒體報

8、道、舉報信或者證券監(jiān)管部門告知等途徑獲悉影響財務(wù)報表的期后事項。3、沒有義務(wù)識別第三時段的期后事項在財務(wù)報表報出后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表作出查詢。財務(wù)報表報出日后發(fā)現(xiàn)的事實屬于第三時段期后事項，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表作出查詢。但是，并不排除注冊會計師通過媒體等其他途徑獲悉可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的期后事項的可能性。（二）期后事項審計的一般原則1、結(jié)合財務(wù)報表期末余額審計，把識別、復核期后事項作為期末余額審計程序的有機組成部分來執(zhí)行；2、對期后事項實施專門的審計程序，包括檢查記錄或文件，以及詢問。 （三）期后事項的審計目標 1、期后事項是否存在； 2、期后事項的類型和重要性；

9、 3、期后事項的處理是否恰當。（四）期后事項的審計程序 1、截至審計報告日發(fā)生的事項的審計程序 2、審計報告日后至財務(wù)報表報出日前發(fā)現(xiàn)的事實的審計程序 3、財務(wù)報表報出后發(fā)現(xiàn)的事實的審計程序（五）期后事項審計結(jié)果對審計意見的影響 以上市公司為例，公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第19號財務(wù)信息的更正及相關(guān)披露規(guī)定，公司已公開披露的定期報告存在差錯，經(jīng)董事會決定更正的，應當以重大事項臨時報告的方式及時披露更正后的公司財務(wù)信息；對以前年度已經(jīng)公布的年度財務(wù)報告進行更正，需要聘請有執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對更正后的年度報告進行審計。 因此，如果注冊會計師知悉在審計報告日已存在的、對

10、審計報告有影響的第三時段期后事項，盡管已經(jīng)臨近公布下一期財務(wù)報表，注冊會計師仍應按證監(jiān)會的規(guī)定，提請管理層修改財務(wù)報表。期后事項審計案例：多選 X公司2005年度財務(wù)報表公布后，在G注冊會計師獲知的以下事項中，需要對2005年度財務(wù)報表采取適當措施的有（）。A.X公司2005年度財務(wù)報表可能存在重大錯報B.X公司2005年度財務(wù)報表中披露的或有事項在財務(wù)報表公布后得到解決C.X公司2005年度采用的收入確認會計政策不符合企業(yè)的具體情況D.X公司在2005年度財務(wù)報表公布后，出售了占其2005年度合并凈利潤30%的一家子公司 解答：AC（一）或有事項的含義與特征 或有事項是指過去的交易或事項形成

11、的一種狀況，其結(jié)果通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。 或有事項具有以下方面的的特征： （1）或有事項是過去的交易或事項形成的一種狀況； （2）具有不確定性； （3）該情況的最后結(jié)果只能由未來發(fā)生的事項確定； （4）影響或有事項結(jié)果的不確定因素不能完全由企業(yè)控制。二、復核或有事項會計知識回顧：或有事項的處理對或有事項處理的結(jié)果有三種：1、作為或有負債應計項目2、在報表附注中披露3、不作為應計項目也不在附注中披露與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時滿足以下條件的，應當確認為預計負債：（一）該義務(wù)是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務(wù)現(xiàn)時義務(wù)包括法定義務(wù)和推定義務(wù)（二）履行該義務(wù)很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)企業(yè)履行與或有事

12、項相關(guān)的現(xiàn)時義務(wù)將導致經(jīng)濟利益流出的可能性超過50%。（三）該義務(wù)的金額能夠可靠地計量未來事項發(fā)生的可能性對應的概率區(qū)間財務(wù)報表處理基本確定大于95%，但小于100%必須在報表中反映很可能大于50%，但小于或等于95%如果金額可以合理估計，則調(diào)整財務(wù)報表的相關(guān)金額；否則，則必須在報表附注中披露?？赡艽笥?%，但小于或等于50%有必要在報表附注中披露極小可能大于0，但小于或等于5%沒有必要進行披露（二）或有事項審計的一般原則 1、其他審計項目的審計主要是核實已記錄的資料的正確性，而或有事項的審計主要是發(fā)現(xiàn)未記錄或未披露的或有事項。了解了或有事項是否存在及其重要性就可以確定被審計單位對或有事項的處

13、理是否符合會計準則。 2、或有事項的審計通常附屬于其他項目審計。往往作為其他項目審計的一個組成部分，在審計其他項目時，附帶對或有事項進行審計，而不作為一個單獨的項目來審計。例如，應收票據(jù)貼現(xiàn)可在應收票據(jù)審計中查明，產(chǎn)品保修費用可在銷售收入審計中查驗。（三）或有事項的審計目標 1、確定或有事項是否存在和完整； 2、確定或有事項的確認和計量是否符合企業(yè)會計準則規(guī)定； 3、確定或有事項的披露是否恰當。（四）或有事項的審計程序 1、向被審計單位管理當局詢問其確定、評價與控制或有事項方面的有關(guān)方針政策和工作程序。 2、向被審計單位管理當局索取對下列事項的資料，作必要的審核和評價： 3、向被審計單位的法律

14、顧問或律師進行函證。 4、復核上期和被審期間稅務(wù)機構(gòu)的稅收結(jié)算報告。 5、向與被審計單位有業(yè)務(wù)往來的銀行寄發(fā)函有要求銀行提供被審計單位或有事項的函證書。 6、審閱截至審計外勤工作完成日止被審計單位歷次董事會會議紀要和股東大會會議記錄。 7、復核現(xiàn)存的審計工作底稿，尋找任何可以說明潛在或有事項的資料。 8、查詢被審計單位對未來事項和協(xié)議的財務(wù)承諾，并向被審計單位管理當局詢問。 9、確定或有事項的確認和計量是否符合規(guī)定，會計處理是否正確。 10、確定或有損失事項披露是否恰當。 11、向被審計單位管理層獲取書面聲明，保證其已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，對其全部或有事項作了恰當反映。（五）或有事項審計結(jié)果

15、對審計意見的影響 通過審計，如果發(fā)現(xiàn)存在應調(diào)整或披露的或有事項，而被審計單位拒絕調(diào)整或披露，注冊會計師應出具保留或否定意見的審計報告。對被審計單位已經(jīng)披露的或有事項，且不影響已發(fā)表的審計意見，注冊會計師應出具帶強調(diào)事項段的審計報告。或有負債審計業(yè)務(wù)案例 東方會計師事務(wù)所的注冊會計師張軍和李明依據(jù)既定的審計工作計劃，于2010年2月10日20日對海達公司2009年12月31日的資產(chǎn)負債表及該年度的利潤表和現(xiàn)金流量表進行了審計。在審計過程中，張軍和李明從職工中了解到該公司對某企業(yè)進行了100萬元的債務(wù)擔保，而被擔保企業(yè)又面臨著破產(chǎn)。張軍和李明覺得該公司對或有負債缺乏足夠的認識，又未予說明，為了防止

16、疏漏，決定對該公司的或有負債業(yè)務(wù)采取必要的審計程序。 張軍和李明首先向該公司的法律顧問詢問，法律顧問聲明沒有此事。而后，張軍和李明又向該公司的領(lǐng)導詢問，領(lǐng)導也斷然聲明沒有此事。為了將此事查個水落石出，張軍和李明又找到了反映情況的職工，該職工很明確地指出了兩個單位的經(jīng)辦人及該公司擔保蓋章的日期。按照該職工所反映的情況，張軍和李明又回到了海達公司，找到經(jīng)辦此事的辦公室主任，證實確有此事，但非領(lǐng)導交辦，而是講哥們意氣自作主張，偷偷辦理的。 張軍和李明根據(jù)實際情況，認定海達公司為別的企業(yè)在貸款擔保文件上蓋章簽字，事實清楚，雖非領(lǐng)導授意，但已具備了法律效力。若被擔保企業(yè)破產(chǎn)，海達公司則應無條件為被擔保企

17、業(yè)償還該筆債務(wù)，因而必然影響該公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營現(xiàn)狀。至于對辦公室主任的處理，則是該公司內(nèi)部的事。 張軍和李明根據(jù)已掌握的審計證據(jù)，認為海達公司確實存在為別的企業(yè)進行債務(wù)擔保的事實。此事已構(gòu)成海達公司的或有負債，因此，海達公司必須在會計報表附注中進行充分披露，以避免給投資者和債權(quán)人造成損失，誤導潛在的投資者。（一）管理層聲明的含義與作用 管理層聲明，是指被審計單位管理層向?qū)徲嬋藛T提供的關(guān)于財務(wù)報表的各項陳述。管理層聲明包括書面聲明和口頭聲明。書面聲明作為審計證據(jù)通常比口頭聲明可靠。 書面聲明的三種形式： （1）管理層聲明書； （2）審計人員提供的列示其對管理層聲明的理解并經(jīng)管理層確認的函；

18、（3）董事會及類似機構(gòu)的相關(guān)會議紀要，或已簽署的財務(wù)報表副本。三、被審計單位管理層聲明（二）管理層聲明書的作用 1、明確被審單位管理層對其財務(wù)報表應負的會計責任。 2、提供審計證據(jù)。（三）管理層聲明書的基本要素 1、標題 2、收件人 3、聲明內(nèi)容 4、簽章 5、日期（四）管理層聲明書的主要內(nèi)容 1、關(guān)于財務(wù)報表 （1）管理層認可其對財務(wù)報表的編制責任； （2）管理層認可其設(shè)計、實施和維護內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報的責任； （3）管理層認為審計人員在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來考慮，對財務(wù)報表整體均不具有重大影響。 2、關(guān)于信息的完整性 (1)所有財務(wù)信息和其他數(shù)據(jù)的可

19、獲得性； (2)所有股東會和董事會會議記錄的完整性和可獲得性； (3)就違反法規(guī)行為事項，被審計單位與監(jiān)管機構(gòu)溝通的書面文件的可獲得性； (4)與未記錄交易相關(guān)的資料的可獲得性。 (5)涉及下列人員舞弊行為或舞弊嫌疑的信息的可獲得性： 管理層；對內(nèi)部控制具有重大影響的雇員； 對財務(wù)報表的編制具有重大影響的其他人員。3、關(guān)于確認、計量和列報 (1)對資產(chǎn)或負債的確認或列報具有重大影響的計劃或意圖； (2)關(guān)聯(lián)方交易，以及涉及關(guān)聯(lián)方的應收或應付款項； (3)需要在財務(wù)報表中披露的違反法規(guī)行為； (4)需要確認或披露的或有事項，對財務(wù)報表具有重大影響的承諾事項和需要償付的擔保等； (5)對財務(wù)報表具

20、有重大影響的合同的遵循情況； (6)對財務(wù)報表具有重大影響的重大不確定事項； (7)被審計單位對資產(chǎn)的擁有或控制情況，以及抵押、質(zhì)押或留置資產(chǎn)； (8)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性； (9)需要調(diào)整或披露的期后事項。 （五）簽發(fā)審計意見時的考慮 管理層聲明書是重要的審計依據(jù)。審計人員在出具審計報告時，應向被審計單位管理層索取聲明書。如果被審計單位管理層拒絕就對財務(wù)報表具有重大影響的事項，提供必要的聲明，審計人員應將其視為審計范圍受到限制出具保留意見或無法表示意見的審計報告。四、獲取律師聲明書在對被審計單位期后事項和或有事項等進行審計時CPA往往要向被審計單位的法律顧問和律師進行函證，以獲取其對資產(chǎn)負債

21、表日業(yè)已存在的，以及資產(chǎn)負債表日至他們復函日這一時期內(nèi)存在的期后事項和或有事項等的確認證據(jù)。被審計單位律師對函證問題的答復和說明，就是律師聲明書。對律師的函證，通常以被審計單位的名義，通過寄發(fā)審計詢證函的方式實施。律師聲明書所用的格式和措辭并沒有定式。單位不同或情況不同，律師出具的聲明書也不相同。 律師詢證函律師事務(wù)所并律師： 本公司已聘請會計師事務(wù)所對本公司 年 月 日(以下簡稱資產(chǎn)負債表日)的資產(chǎn)負債表以及截止于資產(chǎn)負債表目的該年度利潤及利潤分配表和現(xiàn)金流量表進行審計。為配合該項審計謹請貴律師基于受理本公司委托的工作(諸如常年法律顧問、專項咨詢和訴訟代理等)。提供下述資料，并函告會計師事務(wù)

22、所：一、請說明存在于資產(chǎn)負債表日并且自該日起至本函回復日止本公司委托貴律師代理進行任何未決訴訟。該說明中謹請包含以下內(nèi)容：1案件的簡要事實經(jīng)過與目前的發(fā)展進程；2在可能范圍內(nèi)，貴律師對于本公司管理層就上述案件所持看法及處理計劃(如庭外和解設(shè)想)的了解，及您對可能發(fā)生結(jié)果的意見；3在可能范圍內(nèi)，您對可能發(fā)生的損失或收益的可能性及金額的估計。二、請說明存在于資產(chǎn)負債表日并且自該日起至本函回復日止，本公司曾向貴律師咨詢的其他諸如未決訴訟、追索債權(quán)、被追索債務(wù)以及政府有關(guān)部門對本公司進行的調(diào)查等可能涉及本公司法律責任的事件。三、請說明截止于資產(chǎn)負債表日本公司與貴律師事務(wù)所律師服務(wù)費的結(jié)算情況(如有可能

23、，請依服務(wù)項目區(qū)分)。四、若無上述一及二事項。為節(jié)省您寶貴的時間煩請?zhí)顚懕竞趁媛蓭熢冏C函復函并簽章后，按以下地址，寄往會計師事務(wù)所(地址：市路號；郵編)。謝謝合作! 公司(蓋章) 公司負責人(簽章) 年 月 日律師詢證函復函會計師事務(wù)所： 本律師于_期間除向_公司提供一般性法律咨詢服務(wù)。并未有接受委托，代理進行或咨詢?nèi)缜笆鲆?、二項所述之事宜。另截?年 月 日止，該公司未積欠本律師事務(wù)所任何律師服務(wù)費。尚有本律師事務(wù)所的律師服務(wù)費計人民幣_元，未予付清。 _律師事務(wù)所 律師：_(簽章) 年 月 日CPA應根據(jù)該律師的職業(yè)水準和聲譽情況來確定律師聲明書的可靠性。如果CPA對代理被審計單位重大法

24、律事務(wù)的律師并不熟悉，則應查詢諸如該律師的職業(yè)背景、聲譽及其在法律界的地位等情況，并考慮從律師協(xié)會獲取信息。對于律師聲明書應從整體上分析，以便確定它對審計詢證函的總體反應，確定它與CPA所知的情況是否矛盾。如果律師聲明書表明或暗示律師拒絕提供信息，或隱瞞信息，CPA應將其視為審計范圍受到限制。第三節(jié) 評價審計結(jié)果評價審計結(jié)果，往往是注冊會計師在完成了對或有負債、期后事項、持續(xù)經(jīng)營能力等項目的審計和匯總最終證據(jù)后的一個必要程序。評價審計結(jié)果的工作應該主要包括以下幾個方面：一、評價審計證據(jù)是否足以支持審計結(jié)論二、評價財務(wù)報表合法性1.選擇和運用的會計政策是否符合適用的會計準則和相關(guān)會計制度，并適合

25、于被審計單位的具體情況。 2.管理層作出的會計估計是否合理。 3.財務(wù)報表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性。 4.財務(wù)報表是否作出充分披露，使財務(wù)報表使用者能夠理解重大交易和事項對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。三、評價財務(wù)報表公允性1.經(jīng)管理層調(diào)整后的財務(wù)報表，是否與CPA對被審計單位及其環(huán)境的了解一致。 2.財務(wù)報表的列報、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理。3.財務(wù)報表是否真實地反映了交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)。四、對重要性和審計風險的最終評價 注冊會計師應在最終評價重要性和審計風險水平的基礎(chǔ)上形成審計意見。（一）確定財務(wù)報表項目的可能錯報具體內(nèi)容包括：1.已知錯報。2.預計錯

26、報。3.其他估計錯報。例如運用分析程序所估計的錯報。（二）確定錯報的總額是否超過財務(wù)報表層次的重要性水平 錯報總額是指各財務(wù)報表項目可能錯報的匯總數(shù)。如果注冊會計師認為可能錯報總額（即前三項錯報的總和）對財務(wù)報表影響重大，則往往會確定重要錯報風險過高，而不能對財務(wù)報表發(fā)表無保留意見。（三）確定實際審計風險是否超過了可接受的審計風險 把實際審計風險與計劃階段所確定的可接受審計風險相比較，兩種結(jié)果如下：1.如果實際的審計風險低于可接受的審計風險，那么注冊會計師可以直接得出審計結(jié)果所支持的審計意見。2. 如果實際的審計風險高于可接受的審計風險，那么注冊會計師應該采取以下措施：要么提請被審計單位調(diào)整已

27、知錯報，要么追加實施額外的實質(zhì)性審計程序。五、審計工作底稿的最終復核項目組內(nèi)部復核 項目經(jīng)理現(xiàn)場復核（一級） 項目合伙人的復核（二級）獨立的項目質(zhì)量控制復核（三級）一級復核：項目經(jīng)理現(xiàn)場復核時間：審計外勤工作時復核人：項目經(jīng)理性質(zhì)：第一層復核復核內(nèi)容：評價已完成的審計工作、索獲得的證據(jù)，以及工作底稿編制人員形成的結(jié)論。二級復核：項目合伙人的復核時間：外勤工作完成后復核人：項目合伙人性質(zhì)：第二次復核復核主要內(nèi)容：（）復查計劃確定的重要審計程序是否適當，是否得以較好實施，是否實現(xiàn)了審計目標。（）復查重點審計項目的審計證據(jù)是否充分、適當。（）復查審計范圍是否充分。（）復查對建議調(diào)整的不符事項和未調(diào)整

28、不符事項的處理是否恰當。（）復核審計工作底稿中重要的勾稽關(guān)系是否正確。（）檢查審計工作中發(fā)現(xiàn)的問題及其對會計報表和審計報告的影響，審計項目組對這些問題的處理是否恰當。（）復核已審會計報表總體上是否合理、可信。復核方式 填列和復核財務(wù)報表檢查清單。 若注冊會計師認為他們未能獲得充分證據(jù)，不足以對被審計單位會計報表的合法性和公允性作出結(jié)論，有兩種選擇：（）必須再收集其他相關(guān)的審計證據(jù)；（）發(fā)表保留意見或無法表示意見。三級復核：獨立的項目質(zhì)量控制復核復核人：主任會計師或其授權(quán)代表復核時間：完成審計工作，簽發(fā)審計報告前復核對象：審計過程中的重大會計審計問題、重大審計調(diào)整事項及重要的審計工作底稿。復核性

29、質(zhì)：原則性復核第四節(jié) 審計報告的意義、作用和種類審計報告是指CPA根據(jù)中國CPA審計準則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。 一、審計報告的意義 1審計報告是注冊會計師完成審計任務(wù)，表達審計意見或結(jié)論的主要方式 2審計報告是具有法定證明效力的證明文件 3審計報告是明確注冊會計師的責任，發(fā)揮審計鑒證作用的重要條件 4審計報告是審計檔案的重要組成部分二、審計報告的作用 1、鑒證作用 超然獨立的第三者，對被審計單位財務(wù)報表合法性、公允性發(fā)表意見；這種意見具有鑒證作用 2、保護作用 提高或降低財務(wù)信息的信賴程度，保護信息使用者 3、證明作用 證明審計質(zhì)量、審計責任

30、的履行情況三、審計報告的種類 （一）按撰寫主體分類 1.內(nèi)部審計報告 2.外部審計報告 （二）按使用目的分類 1.公布目的的審計報告 2.非公布目的的審計報告 （三）按審計報告按格式和措辭分類 1.標準審計報告 2.非標準審計報告 （四）審計報告按詳略程度分類 1.簡式（短式）審計報告 2.詳式（長式）審計報告第五節(jié) 審計報告的內(nèi)容和審計意見的類型一、審計報告的基本要素 （一）標題（審計報告） （二）收件人（委托人） （三）引言段（報表名稱、日期、期間，附注） （四）管理層對財務(wù)報表的責任段； （五）注冊會計師的責任段； （六）意見段（合法性、公允性） （七）簽章（合伙：最終復核人，項目負責人

31、；有限：主任會計師，項目負責人） （八）會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章； （九）報告日期（完成審計工作日）引言段 應當說明被審計單位的名稱和財務(wù)報表已經(jīng)過審計，并包括下列內(nèi)容： （1）指出構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱； （2）提及財務(wù)報表附注； （3）指明財務(wù)報表的日期和涵蓋的期間。 管理層對財務(wù)報表的責任段按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是管理層的責任，這種責任包括： （1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導致的重大錯報； （2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚撸?（3）作出合理的會計估計。注冊會計師的責任段 （1）注冊會計師

32、的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。 （2）審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。 （3）注冊會計師相信已獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸槠浒l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。意見段 (1)會計報表是否已經(jīng)按照適用的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制 （合法性） (2)在所有重大方面是否公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量（公允性） 二、 審計報告的基本類型 注冊會計師可以出具無保留意見、保留意見、否定意見或無法表示意見四種類型的審計報告，其格式為簡式審計報告。 不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語的無保留意見審計報告，通常稱為標準審計報告

33、。 帶說明段的無保留意見審計報告、保留意見審計報告、否定意見審計報告和無法表示意見審計報告統(tǒng)稱為非標準審計報告A.標準審計報告 保留意見的審計報告且不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語 無保留意見的條件 （1）合法（企業(yè)會計準則和相財務(wù)會計制度）及所有重大方面公允反映 （2）已經(jīng)按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制 無保留意見的基本格式審 計 報 告 ABC股份有限公司全體股東： 我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務(wù)報表，包括2007年12月31日的資產(chǎn)負債表，2007 年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務(wù)報表附注。

34、 一、管理層對財務(wù)報表的責任 按照企業(yè)會計準則和會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是ABC公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚撸唬?）作出合理的會計估計。無保留意見的基本格式（續(xù)）二、注冊會計師的責任 我們的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。 無保留意見的基本格式（續(xù)） 審計工作涉及實施審計程序，以

35、獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務(wù)報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當?shù)膶徲嫵绦颍?但目的并非對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務(wù)報表的總體列報。 我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。無保留意見的基本格式（續(xù)）三、審計意見 我們認為，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司2007年12月31日的財務(wù)狀況以及20

36、07年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。 會計師事務(wù)所 （蓋章） 中國注冊會計師：（簽名并蓋章） 中國注冊會計師：（簽名并蓋章）中國市 二年月日 B.非標準審計報告指標準審計報告以外的其他審計報告，包括帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。 （一）帶強調(diào)事項段的無保留意見審計報告 強調(diào)事項段是指注冊會計師在審計意見段之后增加的對重大事項予以強調(diào)的段落。 強調(diào)事項段的條件強調(diào)事項應當同時符合下列條件： （1）可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，但被審計單位進行了恰當?shù)臅嬏幚?，且在財?wù)報表中作出充分披露

37、； （2）不影響注冊會計師發(fā)表的審計意見。 增加強調(diào)事項段的情形審計報告的意見段之后增加強調(diào)事項段： 1.當存在可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況、但不影響已發(fā)表的審計意見時， 2.重大不確定事項(持續(xù)經(jīng)營問題除外)。當存在可能對會計報表產(chǎn)生重大影響的不確定事項，且不影響已發(fā)表的意見時。 注意：注冊會計師應當在強調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒會計報表使用人關(guān)注，并不影響已發(fā)表的意見。 帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告（略）四、強調(diào)事項 我們提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注，如財務(wù)報表附注所述，ABC 公司在2006 年發(fā)生虧損萬元，在2006 年12 月31 日，流動負債高于資產(chǎn)總額萬

38、元。ABC 公司已在財務(wù)報表附注充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營能力仍然存在重大不確定性。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計意見。 存在對會計報表產(chǎn)生重大影響的或有負債四、強調(diào)事項 我們提醒報表使用人關(guān)注，如會計報表附注所述，ABC公司被指控侵犯了Y公司的專利權(quán)并被要求支付專利權(quán)使用費和罰款。ABC公司已經(jīng)采取 了抗辯措施，初步的聽證和舉證程序正在進行中。 該事項的最終結(jié)果目前還無法確定。本段內(nèi)容并不 構(gòu)成對會計報表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計意見類型。 （二）非無保留意見的審計報告 1影響出具非無保留意見的情形當存在下列情形之一時，注冊會計師應當出具非無保留意見的審計報告： （1）注冊會

39、計師與管理層在被審計單位會計政策的選用、會計估計的作出或財務(wù)報表的披露方面存在分歧； （2）審計范圍受到限制。 在注冊會計師的責任段之后、審計意見段之前增加說明段，清楚地說明導致所發(fā)表意見或無法發(fā)表意見的所有原因，并在可能情況下，指出其對財務(wù)報表的影響程度。2、保留意見審計報告 如果認為會計報表就其整體而言是公允的，但還存在下列情形之一時，注冊會計師應當出具保留意見的審計報告： (1) 會計政策的選用、會計估計的作出或會計報表的披露不符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告； (2) 因?qū)徲嫹秶艿较拗?，無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大

40、，但不至于出具無法表示意見的審計報告。保留意見的審計報告(審計范圍受到限制)（略）三、導致保留意見的事項 ABC公司2007年12月31日的應收賬款余額萬元，占資產(chǎn)總額的%。由于ABC公司未能提供債務(wù)人地址，我們無法實施函證以及其他審計程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 四、審計意見 我們認為，除了前段所述未能實施函證可能產(chǎn)生的影響外，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC 公司2007年12月31日的財務(wù)狀況以及2007年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。 3、否定意見的審計報告 財務(wù)報表沒有按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，未能在所有重大

41、方面公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。 否定意見的審計報告舉例三、導致否定意見的事項 如財務(wù)報表附注所述，ABC公司的長期股權(quán)投資未按企業(yè)會計準則的規(guī)定采用權(quán)益法核算。如果按權(quán)益法核算，ABC公司的長期投資賬面價值將減少萬元，凈利潤將減少萬元，從而導致ABC公司由盈利萬元變?yōu)樘潛p萬元。 四、審計意見 我們認為，由于受到前段所述事項的重大影響，ABC公司財務(wù)報表沒有按照企業(yè)會計準則和會計制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司2007年12月31日的財務(wù)狀況以及2007年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。 4、無法表示意見的審計報告 如果審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和

42、廣泛，不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以至于無法對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。無法表示意見的審計報告舉例 一、管理層對財務(wù)報表的責任 二、導致無法表示意見的事項 ABC公司未對2007年12月31日的存貨進行盤點，金額為萬元，占期末資產(chǎn)總額的40%。我們無法實施存貨監(jiān)盤，也無法實施替代審計程序，以對期末存貨的數(shù)量和狀況獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 三、審計意見 由于上述審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，我們無法對ABC公司財務(wù)報表發(fā)表意見。 第六節(jié) 審計報告編制步驟和要求 一、編制審計報告的步驟 審計報告一般由審計項目負責人編制或復核、校對。編制審計報告需經(jīng)過以下幾個步驟：（1）整理分析審計

43、工作底稿；（2）被審計單位會計報表的調(diào)整；（3）確定審計意見的類型和措辭；（4）編制和出具審計報告。 二、編制和使用審計報告的要求編制及使用審計報告時，應符合下列基本要求：（1）內(nèi)容要全面完整。（2）責任界限要分明。（3）審計證據(jù)要確鑿充分。（4）審計報告的使用要恰當。第七節(jié) 管理建議書一、管理建議書的作用管理建議書，是指注冊會計師針對審計過程中注意到的、可能導致被審計單位會計報表產(chǎn)生重大錯報或漏報的內(nèi)部控制重大缺陷提出的書面建議。注冊會計師對在審計過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，應記錄于審計工作底稿，并以口頭或其他適當方式及時告知被審計單位管理當局，必要時，可出具管理建議書。管理建議書的作用（

44、不同于審計報告） 提高經(jīng)營管理水平、加強控制；降低CPA的法律風險二、管理建議書的內(nèi)容1、標題；2、收件人；3、審計目的、會計責任與審計責任；4、管理建議書的性質(zhì)；5、前期建議改進但仍未改進的內(nèi)部控制重大缺陷；6、本期審計發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷及其影響和改進建議；7、使用范圍及使用責任；8、簽章；9、日期。三、管理建議和審計意見的區(qū)別 （1）對象不同。管理建議和審計意見是審計人員完成同一審計項目的不同結(jié)果。管理建議是針對審計人員在審計過程中所注意到的有關(guān)內(nèi)部控制的重大缺陷提出的；審計意見的直接對象是被審計單位的會計報表，是對整個會計報表的公允性、合法性和一貫性表示意見。（2）涉及的范圍不同。從

45、涉及的范圍來看，審計意見所涉及的范圍比管理建議所涉及的范圍要廣得多。管理建議所涉及的范圍僅僅是與審計工作有關(guān)的內(nèi)部控制，而且是審計人員已經(jīng)進行了解和評價的內(nèi)部控制，并不包括所有的內(nèi)部控制。審計意見所涉及的范圍是與會計報表有關(guān)的所有重大方面，包括有關(guān)的內(nèi)部控制、會計資料及其他相關(guān)的資料。（3）出具的時間不同。前已述及，管理建議的提出時間可以是在內(nèi)部控制的評價之后，也可以是在整個審計項目完成之后。審計意見的提出，則必須在整個審計項目完成之后。（4）責任不同。審計人員就審計過程中所注意到的內(nèi)部控制的重大缺陷，向被審計單位提出改進建議，是一種非法定業(yè)務(wù)，沒有法定責任。審計人員接受審計委托后，如果沒有異

46、常情況，就必須對所審計的會計報表提出審計意見。會計報表審計是法定業(yè)務(wù)，具有法定的責任。（5）作用及影響的程度不同。管理建議僅提供給被審計單位管理當局，供內(nèi)部參考，不對外報送，對外不起鑒證作用，不應作為其他第三方依賴的佐證。審計意見是審計報告的核心內(nèi)容，要向外報送，對外起鑒證作用，作用與影響很大。本章習題一、單選題1、期后事項是指影響財務(wù)報表的事項，其影響的期間為（ ）A.財務(wù)報表截止日以后B.審計報告日后C.實地審計工作結(jié)束以后D.財務(wù)報表日與審計報告日之間答案：D2、注冊會計師在審計中如果遇到委托項目中的一部分內(nèi)容客戶已經(jīng)委托其他會計師事務(wù)所審計，對此，注冊會計師應當（ ）A.與該會計師事務(wù)

47、所聯(lián)系并在工作底稿中說明B.應當與其他內(nèi)容一并發(fā)表審計意見C.向委托人說明不對該項內(nèi)容審計D.與該會計師事務(wù)所聯(lián)系答案：D3、下列文件中能夠作為提出審計報告意見依據(jù)的項目是（ ）A.注冊會計師的審計工作底稿B.內(nèi)部控制系統(tǒng)評價的結(jié)果C.注冊會計師的審計工作計劃D.委托人對審計中發(fā)現(xiàn)的技術(shù)性錯誤的陳述答案:A4、注冊會計師在審計中發(fā)現(xiàn)被審計單位的內(nèi)部控制存在問題，應當（ ）A.隨時向被審計單位有關(guān)部門或人員提出，并交換意見B.在審計業(yè)務(wù)完成后，以管理建議書的形式反映C.因為內(nèi)部控制不是審計的重要內(nèi)容，不對此進行說明D.根據(jù)性質(zhì)確定采取的方式，只有非常嚴重的內(nèi)部控制問題，才向被審計單位提出答案：A5、某企業(yè)對以外幣結(jié)算款項減少業(yè)務(wù)的核算，以前都按原入賬時的匯率作為賬面匯率，但從本年初起，經(jīng)董事會同意，該按加權(quán)平均法，并已在會計報告中說明。對于上述會計方法的重要變動，如企業(yè)不再作出任何調(diào)整，注冊會計師應出具（ ）A. 無保留意見審計報告 B.保留意見審計報告 C. 否定意見審計報告 D.無法表示意見審計報告 答案：A二、多項選擇題1、審計報告是各方面使用者了解情況和處理問題的重要依據(jù)，其作用具體表現(xiàn)為（ ）A.鑒證作用B.保護作用C.檢查作用D.制約作用E.建設(shè)性作用答案：ABE2、注冊會計師出具保留意見的審計報告是認為被審計單位對會計事項的處理和財務(wù)報表的編制存