審計(jì)學(xué)原理-01-對(duì)審計(jì)及其他鑒證業(yè)務(wù)的需求

1、審計(jì)學(xué)原理劉 學(xué) 華中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)非執(zhí)業(yè)會(huì)員1本課程的教學(xué)目標(biāo)理解審計(jì)學(xué)的基本邏輯，并掌握審計(jì)實(shí)務(wù)操作的基本思路、流程和方法掌握審計(jì)學(xué)的基本概念、原理和方法熟悉審計(jì)活動(dòng)的流程，并掌握各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)的具體審計(jì)思路和程序2第1章 對(duì)審計(jì)及其他鑒證業(yè)務(wù)的需求1.1 鑒證業(yè)務(wù)的定義和目標(biāo)1.2 審計(jì)的需求與作用1.3 審計(jì)的本質(zhì)1.4 審計(jì)的分類1.5 審計(jì)機(jī)構(gòu)與人員3教學(xué)目標(biāo)1了解審計(jì)產(chǎn)生的社會(huì)背景2掌握審計(jì)的本質(zhì)、特征及分類3了解審計(jì)的機(jī)構(gòu)與人員4審計(jì)理論與實(shí)務(wù)的基本問(wèn)題的引出從禽流感危機(jī)與家禽養(yǎng)殖公司審計(jì)說(shuō)起如果不存在禽流感危機(jī)，審計(jì)家禽養(yǎng)殖公司有哪些傳統(tǒng)審計(jì)程序？存在禽流感危機(jī)時(shí)，審計(jì)家禽養(yǎng)

2、殖公司需要追加哪些審計(jì)程序？注農(nóng)業(yè)部高致病性禽流感防治知識(shí)問(wèn)答：禽流感的潛伏期從數(shù)小時(shí)到數(shù)天，最長(zhǎng)可達(dá)21天。5一、應(yīng)秉持的審計(jì)學(xué)基本理念（1）職業(yè)懷疑中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則第三十條：“職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的思維方式評(píng)價(jià)所獲取證據(jù)的有效性，并對(duì)相互矛盾的證據(jù)，以及引起對(duì)文件記錄或責(zé)任方提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺(jué)?！辈檀?1991)審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究：“正當(dāng)懷疑就是對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行狀況或反映這種履行狀況的經(jīng)濟(jì)信息，沒(méi)有理由給予百分之百的信任，除非有明確的絕對(duì)的證據(jù)。”6應(yīng)秉持的審計(jì)學(xué)基本理念（2）應(yīng)有關(guān)注莫茨（RKMautz）和夏拉夫（Hussein ASha

3、rd）1961年指出審慎的執(zhí)業(yè)者在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)必須保持應(yīng)有關(guān)注,并指出應(yīng)有關(guān)注理念包括兩個(gè)部分：“第一，要確立審慎的執(zhí)業(yè)者的觀念；第二，要指明審計(jì)師在不同情況下進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)持有哪些應(yīng)有的關(guān)注?！蹦暮拖睦蚩偨Y(jié)說(shuō)：“如果審計(jì)師在實(shí)施審計(jì)時(shí)，沒(méi)有給予應(yīng)有的關(guān)注，那么，他就沒(méi)有達(dá)到職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)如果審計(jì)師在實(shí)施審計(jì)時(shí)保持應(yīng)有的關(guān)注他就達(dá)到了職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，因而在這一方面就不會(huì)有更多的責(zé)任可究?！敝x榮（1994）認(rèn)為：“職業(yè)關(guān)注它既是一個(gè)法律概念，也是一個(gè)職業(yè)概念職業(yè)關(guān)注包括這么幾個(gè)方面：（1）擁有與其提供的服務(wù)相適應(yīng)的技能；（2）小心謹(jǐn)慎地運(yùn)用技能；（3）保證忠誠(chéng)老實(shí)和公正?！?二、需追加的審計(jì)程序

4、如果不存在禽流感危機(jī)，如何對(duì)家禽養(yǎng)殖公司進(jìn)行傳統(tǒng)審計(jì)？中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)審計(jì)證據(jù)第二十四條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采用下列審計(jì)程序獲取審計(jì)證據(jù)： （一）檢查記錄或文件； （二）檢查有形資產(chǎn)；（三）觀察；（四）詢問(wèn)；（五）函證；（六）重新計(jì)算；（七）重新執(zhí)行；（八）分析程序。存在禽流感危機(jī)時(shí)，審計(jì)家禽養(yǎng)殖公司需要追加哪些審計(jì)程序？涉及持續(xù)經(jīng)營(yíng)、或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)8（1）與治理層溝通中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1151號(hào)與治理層的溝通第三條：本準(zhǔn)則所稱治理層，是指對(duì)被審計(jì)單位戰(zhàn)略方向以及管理層履行經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任負(fù)有監(jiān)督責(zé)任的人員或組織。治理層的責(zé)任包括對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的監(jiān)督。本準(zhǔn)則所稱管理層，是指

5、對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的執(zhí)行負(fù)有管理責(zé)任的人員或組織。管理層負(fù)責(zé)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并受到治理層的監(jiān)督。9（2）與被審計(jì)單位達(dá)成并執(zhí)行相關(guān)協(xié)議a.雙方共同派員收集并復(fù)核所有禽類存貨未受感染的證據(jù)。b.由被審計(jì)單位提供已執(zhí)行的防疫措施。包括：審計(jì)報(bào)告簽發(fā)日前所有禽類全部注射禽流感疫苗；取得當(dāng)?shù)貏?dòng)物防疫監(jiān)督機(jī)構(gòu)證實(shí)被審計(jì)單位已全部注射疫苗的書面證明，其副本供事務(wù)所列入工作底稿；進(jìn)出被審計(jì)單位的管制措施已全部實(shí)施；所有進(jìn)入農(nóng)場(chǎng)工作人員穿防護(hù)衣，并且其車輛必須噴灑藥劑。C.參考國(guó)家發(fā)布的防疫措施要點(diǎn)，逐一核對(duì)是否執(zhí)行，并由雙方共同派員逐一檢查，其中包含財(cái)務(wù)人員、被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人、檢疫人員、獸醫(yī)等。 10（3）

6、利用專家工作結(jié)果中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1421號(hào)利用專家的工作確定是否需要利用專家的工作專家的專業(yè)勝任能力和客觀性專家的工作范圍評(píng)價(jià)專家的工作在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作 11在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作第十六條 當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作。第十七條 如果專家工作結(jié)果致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮在審計(jì)報(bào)告中提及或描述專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)征得專家的同意。如果專家不同意而注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為有必要提及，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)征詢法律意見。121.1.3考慮對(duì)審計(jì)意見的影響中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師

7、審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)持續(xù)經(jīng)營(yíng)13（1）無(wú)保留意見加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段/無(wú)法表示意見第三十二條：“如果財(cái)務(wù)報(bào)表已作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，強(qiáng)調(diào)可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事實(shí)，并提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)有關(guān)事項(xiàng)的披露。在極端情況下，如同時(shí)存在多項(xiàng)重大不確定性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮出具無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告，而不是在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段?！?14（2）無(wú)保留意見加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段第三十五條：“如果管理層認(rèn)為編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再適當(dāng)，選用了其他基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)

8、師應(yīng)當(dāng)實(shí)施補(bǔ)充的審計(jì)程序。如果認(rèn)為管理層選用的其他編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)?，且?cái)務(wù)報(bào)表已作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并考慮在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注管理層選用的其他編制基礎(chǔ)?！?15（3）保留意見/否定意見第三十三條：“如果財(cái)務(wù)報(bào)表未能作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)具體提及可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事實(shí)，并指明財(cái)務(wù)報(bào)表未對(duì)該事實(shí)作出披露。” 16（4）否定意見第三十四條：“如果判斷被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，但財(cái)務(wù)報(bào)表仍然按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見

9、的審計(jì)報(bào)告?！?17四、由該案例引出的審計(jì)學(xué)基本問(wèn)題職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、法律責(zé)任、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)證據(jù)與工作底稿、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、審計(jì)抽樣業(yè)務(wù)循環(huán)（銷售與收款循環(huán)、采購(gòu)與付款循環(huán)、存貨與倉(cāng)儲(chǔ)循環(huán)、籌資與投資循環(huán)）審計(jì)、貨幣資金審計(jì)完成審計(jì)工作、審計(jì)報(bào)告 181.1 鑒證業(yè)務(wù)的定義和目標(biāo)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則191.1.1鑒證業(yè)務(wù)的定義中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則第二條：鑒證業(yè)務(wù)包括：歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)業(yè)務(wù)、歷史財(cái)務(wù)信息審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)范圍201.1.2鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)合理保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是CPA將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提

10、出結(jié)論的基礎(chǔ)。如在歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)中，要求CPA將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，對(duì)審計(jì)后的歷史財(cái)務(wù)信息提供高水平保證(合理保證),在審計(jì)報(bào)告中對(duì)歷史財(cái)務(wù)信息采用積極方式提出結(jié)論。有限保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是CPA將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平，以此作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。如在歷史財(cái)務(wù)信息審閱中，要求CPA將審閱風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平（高于歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)中可接受的低水平），對(duì)審閱后的歷史財(cái)務(wù)信息提供低于高水平的保證(有限保證),在審閱報(bào)告中對(duì)歷史財(cái)務(wù)信息采用消極方式提出結(jié)論。211.2 經(jīng)濟(jì)生活對(duì)審計(jì)的需求與審計(jì)的作用 221.2.1 經(jīng)濟(jì)生活對(duì)審計(jì)的需求 新加坡對(duì)審計(jì)

11、師的需求增加，“四大” (TheBigFour)爭(zhēng)取人才。普華永道（PricewaterhouseCoopers）安永(Ernst & Young)畢馬威(KPMG)德勤(Deloitte Touche Tohmatsu)隨著金融機(jī)構(gòu)招攬人才以及其他企業(yè)因擴(kuò)展業(yè)務(wù)而聘用更多人手，審計(jì)師(尤其是有經(jīng)驗(yàn)者)短缺問(wèn)題更為嚴(yán)重。 231.2.2 審計(jì)的作用1、制約作用：揭露管理舞弊、績(jī)效審計(jì)(當(dāng)鑒證對(duì)象為財(cái)務(wù)/非財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)或狀況時(shí),鑒證對(duì)象是)2、促進(jìn)作用：觀點(diǎn)一：管理水平、經(jīng)濟(jì)效益、內(nèi)部控制、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)秩序、經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系觀點(diǎn)二：降低信息風(fēng)險(xiǎn)觀點(diǎn)三：價(jià)值增加24什么是績(jī)效?Ittner, C.D., La

12、rcker, D.F., Rajan, M.V.1997.The Choice of Performance measures in Annual Bonus ContractsJ.The Accounting Review, Vol. 72, No. 2 (Apr.), pp.231-25525INTRODUCTIONFirms have traditionally measured and rewarded executives performance using financial metrics such as net earnings or return on investment.

13、 26Recently, however, use of non-financial measures in performance evaluation has been on the increase. 27Such non-financial measures include market share, efficiency/productivity, product quality, customer satisfaction and employee satisfaction. 28何為績(jī)效？Ittner et al.(1997)總結(jié)指出：財(cái)務(wù)指標(biāo)作為績(jī)效的替代變量:凈收益、投資回報(bào)

14、率等非財(cái)務(wù)指標(biāo)作為績(jī)效的替代變量:市場(chǎng)占有率、生產(chǎn)率、產(chǎn)量、產(chǎn)品質(zhì)量、客戶滿意度、員工滿意度等29審計(jì)是否真正發(fā)揮了作用？會(huì)計(jì)事務(wù)所事故頻生，職業(yè)操守受質(zhì)疑科龍電器(000921.SZ)顧雛軍事件，會(huì)不會(huì)成為德勤的滑鐵盧？“倒勤”幾乎伴隨著“倒顧”同時(shí)而來(lái)。這其間一個(gè)簡(jiǎn)單的邏輯就是，如果顧雛軍操縱了上市公司數(shù)億元的資金，那么連續(xù)幾年作為科龍電器財(cái)務(wù)審計(jì)機(jī)構(gòu)，在顧雛軍資本運(yùn)作最為熱鬧的2003年出具了無(wú)保留意見報(bào)告的德勤，或許也該負(fù)責(zé)任?，F(xiàn)在顧雛軍一口咬定，2004年科龍電器的財(cái)報(bào)假賬乃德勤所逼。德勤對(duì)此仍缺乏有力的回應(yīng)。外高橋(600648.SH)指稱，其2億多元被內(nèi)部財(cái)務(wù)人員挪用，是普華永道

15、下屬的會(huì)計(jì)所在函證時(shí)沒(méi)有遵守審計(jì)規(guī)定造成的。在巨額資金被挪用的2003和2004年，普華永道皆出具了無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。301.3 審計(jì)的本質(zhì)311.3.1 審計(jì)的定義美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）的基本審計(jì)概念委員會(huì)于1973年發(fā)布的基本審計(jì)概念說(shuō)明(ASOBAC)中的定義：審計(jì)是一個(gè)客觀地獲取和評(píng)價(jià)與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的認(rèn)定有關(guān)的證據(jù)，以確認(rèn)這些認(rèn)定與既定標(biāo)準(zhǔn)之間的符合程度，并把審計(jì)結(jié)果傳達(dá)給利害關(guān)系人的系統(tǒng)過(guò)程。 32AuditingAuditing is a systematic process of objectively obtaining and evaluating evidence

16、 regarding assertions about economic actions and events to ascertain the degree of correspondence between those assertions and established criteria and communicating the results to interested users. Auditing Concepts Committee. 1973. A Statement of Basic Auditing Concepts R. American Accounting Asso

17、ciation.33說(shuō)文解字：審審，繁體字為“審”。上面是寶蓋表示住房；中間象獸爪分開之形，即通過(guò)獸爪遺留下來(lái)的足跡，辨別是何種動(dòng)物；下面是個(gè)田字；其本意是田里種的莊稼被踐踏了，可以通過(guò)獸爪留下來(lái)的足跡加以辨認(rèn)，進(jìn)而是何種動(dòng)物所為。后來(lái)本意消失，被用作“詳知、明悉”之意。 (劉云，2005)34審計(jì)的本質(zhì)蔡春(1991)：審計(jì)在本質(zhì)上是一種確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任(Accountability)全面有效履行的經(jīng)濟(jì)控制。35楊時(shí)展先生的受托責(zé)任學(xué)說(shuō)楊時(shí)展先生對(duì)會(huì)計(jì)上的一些根本問(wèn)題的看法，如對(duì)會(huì)計(jì)的本質(zhì)、國(guó)家審計(jì)體制、經(jīng)濟(jì)效益、中國(guó)會(huì)計(jì)的現(xiàn)代化、中國(guó)會(huì)計(jì)的未來(lái)等問(wèn)題的研究，都是從受托責(zé)任(Accounta

18、bility)出發(fā)的，由此構(gòu)成先生獨(dú)樹一幟的受托責(zé)任學(xué)說(shuō)。要理解先生的學(xué)術(shù)思想，首先就應(yīng)該理解他的受托責(zé)任學(xué)說(shuō)。36楊時(shí)展教授曾發(fā)表過(guò)許多有關(guān)審計(jì)的精彩論述，如：審計(jì)隨受托責(zé)任(accountability)的產(chǎn)生而產(chǎn)生、隨受托責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展審計(jì)與民主是形式與實(shí)質(zhì)的統(tǒng)一審計(jì)是官僚主義的殺蟲劑天下欲亂計(jì)先亂，天下欲治計(jì)乃治37楊時(shí)展教授風(fēng)采照381.3.2 審計(jì)的特征（從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)說(shuō)起）什么是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)？（教材P8）（1）審計(jì)重心前移，從以審計(jì)測(cè)試為中心到以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估重心由控制風(fēng)險(xiǎn)向聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移審計(jì)師重點(diǎn)是發(fā)現(xiàn)管理層舞弊，評(píng)估重點(diǎn)是固有風(fēng)險(xiǎn)，但固有風(fēng)險(xiǎn)不可直接評(píng)估，所以就

19、直接評(píng)估聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)(包括固有風(fēng)險(xiǎn)和初步控制風(fēng)險(xiǎn))。 39（3）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以分析性復(fù)核為中心 40（4）審計(jì)師專業(yè)知識(shí)重心轉(zhuǎn)移現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)會(huì)計(jì)師素質(zhì)提出更高的要求，必須術(shù)業(yè)有專攻。必須掌握一些常用分析工具，并接受行業(yè)知識(shí)訓(xùn)練。此外，事務(wù)所要融合審計(jì)資源，成立事務(wù)所的專業(yè)顧問(wèn)團(tuán)隊(duì)或者與咨詢公司結(jié)成戰(zhàn)略聯(lián)盟。事務(wù)所在審計(jì)與咨詢分離下必須重新融合審計(jì)和咨詢兩大資源，即：咨詢?yōu)閷徲?jì)提供專業(yè)服務(wù)，審計(jì)為咨詢拓展業(yè)務(wù)。 41（5）審計(jì)測(cè)試程序個(gè)性化為了克服傳統(tǒng)審計(jì)測(cè)試的缺陷，針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，采用個(gè)性化的審計(jì)程序。思考：懷疑2009年12月20日一筆2000萬(wàn)元巨額銷售收入存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，如何設(shè)計(jì)個(gè)性化審計(jì)程序？42（6）自上而下與自下而上相結(jié)合交易的追蹤測(cè)試，一旦發(fā)現(xiàn)客戶報(bào)表出現(xiàn)異常 (包括披露、余額和交易)，要查事情真相。如果被審計(jì)單位從最源頭造假，并環(huán)環(huán)相扣，審計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何應(yīng)對(duì)？43（7）由主要依賴管理層和財(cái)務(wù)人