基礎(chǔ)班150講全講義

1、【補(bǔ)充例題單選題】（2012 年）202 年 1 月 2 日，甲公司采用融資租賃方式出租一條生產(chǎn)線。租賃合同規(guī)定：租賃期為 10 年，每年收取固定20 萬元；除固定外，甲公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售額的 1%提成，據(jù)測算平均每年提成約為 2 萬元；承租人提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為 10 萬元；與承租人和甲公司均無關(guān)聯(lián)關(guān)系的第提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為 5 萬元。甲公司為該項(xiàng)租賃另支付談判費(fèi)、費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用 1 萬元。甲公司租賃期開始日應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)收融資租賃款為（）。第三節(jié) 出租人的會(huì)計(jì)處理二、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理（一）租賃債權(quán)的確認(rèn)（租賃期開始日）會(huì)計(jì)分錄：借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款（最

2、低租賃收款額原值初始直接費(fèi)用）未擔(dān)保余值資產(chǎn)處置損益（公允價(jià)值賬面價(jià)值）貸：融資租賃資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值）資產(chǎn)處置損益（公允價(jià)值賬面價(jià)值）存款（初始直接費(fèi)用）未實(shí)現(xiàn)融資收益（倒擠）由于在計(jì)算內(nèi)含率時(shí)已考慮了初始直接費(fèi)用的，為了避免未實(shí)現(xiàn)融資收益，在初始確認(rèn)時(shí)應(yīng)對(duì)未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行調(diào)整。其會(huì)計(jì)處理為：在未確認(rèn)融資收益初始確認(rèn)時(shí)對(duì)其進(jìn)行調(diào)整（調(diào)整，以后不可能再收回）借：未實(shí)現(xiàn)融資收益（初始直接費(fèi)用）貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款【補(bǔ)充內(nèi)容】初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理承租人出租人經(jīng)營租賃對(duì)于承租人在經(jīng)營租賃中發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益（ 用等）經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損

3、益。金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)營租賃期內(nèi)按照與確認(rèn) 收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益融資租賃融資租賃中，承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)包括在應(yīng)收融資租賃款的初始計(jì)量中A.200 萬元B.206 萬元C.216 萬元D.236 萬元【】C【】甲公司租賃期開始入應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)收融資租賃款=20101051=216（萬元）（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理在分配未實(shí)現(xiàn)融資收益時(shí)，出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融資收入。按收到的（每期期末都記賬）借：存款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款每期采用合理方法分配未實(shí)現(xiàn)融資收益時(shí)，按當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融資收入金額（每期

4、期末都計(jì)賬）借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：租賃收入（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提（只對(duì)“本金部分”計(jì)提）出租人應(yīng)對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分（在金額上等于本金的部分）合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，而不是對(duì)應(yīng)收融資租賃款全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。根據(jù)有關(guān)規(guī)定合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)借：資產(chǎn)減值損失貸：壞賬準(zhǔn)備對(duì)于確實(shí)無法收回的應(yīng)收融資租賃款，經(jīng)批準(zhǔn)作為壞賬損失，沖銷計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備借：壞賬準(zhǔn)備貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的壞賬損失，如果以后又收回，按實(shí)際收回的金額借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款貸：壞賬準(zhǔn)備同時(shí)：借：存款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款（四）未擔(dān)保余值發(fā)生變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理（初始時(shí)在借方，減少計(jì)

5、賬，增加不計(jì)賬）出租人至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)未擔(dān)保余值進(jìn)行復(fù)核。未擔(dān)保余值減少未擔(dān)保余值增加（五）或有的會(huì)計(jì)處理應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入。其會(huì)計(jì)處理為：借：應(yīng)收賬款貸：租賃收入等（六）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理情形出租人的賬務(wù)處理1. 收回租賃資產(chǎn)存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值（即承租人對(duì)資產(chǎn)余值全額擔(dān)保）a.借：融資租賃資產(chǎn)貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款（擔(dān)保余值） b.如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失補(bǔ)償金借：其他應(yīng)收款 貸：營業(yè)外收入存在擔(dān)保余值，同時(shí)存在未擔(dān)保余值（即承租人對(duì)資產(chǎn)余值僅部分擔(dān)保）借：融資租賃資產(chǎn)貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款（擔(dān)保余值）未擔(dān)保

6、余值如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值扣除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值，應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失補(bǔ)償金： 借：其他應(yīng)收款貸：營業(yè)外收入存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值（即承租人對(duì)資產(chǎn)余值全部未擔(dān)保）借：融資租賃資產(chǎn)貸：未擔(dān)保余值擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在（即租賃資產(chǎn)不存在余值）出租人無需作會(huì)計(jì)處理，只需作相應(yīng)的備查登記2.續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。比如，可能繼續(xù)分配未實(shí)現(xiàn)融資收益等。如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理同上述收回租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理3.留購 租賃資產(chǎn)出租人按收到的承租人支付的資產(chǎn)的價(jià)款借：存款

7、貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款（價(jià)）如果有 表明未擔(dān)保余值已經(jīng)發(fā)生減少，應(yīng)重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率（未來收回的資產(chǎn)減少），并將由此而引起的租賃投資凈額（最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額）的減少確認(rèn)為當(dāng)期損失。如已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)在原先已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入不作任何調(diào)整（因采用歷史成本）【例 22-3】沿用【例 22-2】。B 公司（出租人）的有關(guān)資料如下：（1）202 年 1 月 1 日，該生產(chǎn)線賬面價(jià)值為 2 600 000 元（與公允價(jià)值一致）。發(fā)生初始直接費(fèi)用 1

8、00 000 元。采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益。（4）203 年、204 年 A 公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入 10 000 000 元和 15 000 000元，根據(jù)合同規(guī)定，這兩年應(yīng)向該公司取得的經(jīng)營收入分別為 100 000 元和 150 000元。（5）204 年 12 月 31 日，從A 公司收回該生產(chǎn)線?！尽緽 公司的賬務(wù)處理如下：（1）租賃期開始日的賬務(wù)處理。第一步：計(jì)算租賃內(nèi)含利率。（不能直接用合同利率）租賃內(nèi)含利率：是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。由于本例中不存在與承租人和出租

9、人均無關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即：期數(shù)承租人擔(dān)保余值=1 000 00030=3 000 000（元）1 000 000（P/A，R，3）=2 700 000（租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值 2 600 000初始直接費(fèi)用 100 000）1 000 000（P/A，R，3）=2 700 000（P/A，R，3）=2 700 000/1 000 000=2.7經(jīng)查表，可知年金系數(shù)利率2.72325%2.7R2.67306%（2.72322.7）/（2.72322.6730）=（5%R）/（5%6%）R=5.46%即，租賃內(nèi)含利率為 5.46

10、%。第二步：計(jì)算租賃開始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實(shí)現(xiàn)融資收益。最低租賃收款額=（最低租賃付款額第擔(dān)保的余值）如果還存在未擔(dān)保余值借：資產(chǎn)處置損益處置固定資產(chǎn)凈損失貸：未擔(dān)保余值=（各期之和承租人擔(dān)保余值）第擔(dān)保余值=（1 000 00030）0=3 000 000（元）最低租賃收款額的現(xiàn)值=1 000 000（P/A，5.46%，3）=2 700 000（元）應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值最低租賃收款額初始直接費(fèi)用=3 000 000=3 100 000（元）第三步：判斷租賃類型本例中租賃期（3 年）占租賃資產(chǎn)尚未可使用年限（5 年）的 60%，沒有滿足融資租賃的第 3 條標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低租賃收

11、款額的現(xiàn)值為 2 700 000 元，大于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的90%，即 2 340 000 元（2 600 00090%），滿足融資租賃的第 4 條標(biāo)準(zhǔn)，因此，B 公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。第四步：賬務(wù)處理202 年 1 月 1 日，租出生產(chǎn)線，發(fā)生初始直接費(fèi)用：借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款3 100 000（3 000 000）貸：融資租賃資產(chǎn)2 600 000存款100 000（初始直接費(fèi)用）未實(shí)現(xiàn)融資收益400 000（倒擠）借：未實(shí)現(xiàn)融資收益100 000（調(diào)整）貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款100 000此時(shí)：未收的本金=3 000 000-300 000=2 700

12、 000（元）（2）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的賬務(wù)處理第一步，計(jì)算租賃期內(nèi)各收取期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益（見表 22-3）。表 22-3未實(shí)現(xiàn)融資收益分配表202 年 1 月 1 日：元日期確認(rèn)的融資收入=期初 5.46%租賃投資凈額減少額=租賃投資凈額余額期末=期初（1）202.1.12 700 000（ 2 ） 20 2.12.311 000 000147 420852 5801 847 420（ 3 ） 20 3.12.311 000 000100 869.13899 130.87948 289.13*做尾數(shù)調(diào)整。51 710.87=1 000 000-948 289.13948 289.13

13、=948 289.13-0第二步，賬務(wù)處理202 年 12 月 31 日，收到第一期：借：存款1 000 000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款1 000 000 202 年 112 月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益12 285（147 42012）貸：租賃收入12 285其中：本期收款=1 000 000（元）收息a.年息=2 700 0005.46%=147 420（元）b.月息=147 42012=12 285（元）收本=1 000 000-147 420=852 580（元）未收的本金=2 700 000-852 580=1 847 420（元）203 年 12 月 31 日，收

14、到第二期：借：存款1 000 000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款1 000 000203 年 1-12 月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益8 405.76（100 869.1312）貸：租賃收入8 405.76其中：本期收款=1 000 000（元）收息a.年息=1 847 4205.46%=100 869.13（元）b.月息=100 869.1312=8405.76（元）收本=1 000 000-100869.13=899 130.87（元）未收的本金=1 847 420-899 130.87=948 289.13（元）204 年 12 月 31 日，收到第三期：（最后一年）（ 4

15、） 20 4.12.311 000 00051 710.87*948 289.130合計(jì)3 000 000300 0002 700 000借：存款1 000 000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款1 000 000204 年 1-12 月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益4 309.24（51 710.8712）貸：租賃收入4 309.24其中：本期收款=1 000 000（元）收息a.年息=300 000147 420100 869.13=51 710.87（元）b.月息=51 710.8712=4 309.24（元）收本=1 000 000-51 710.87=948 289.13（元）

16、未收的本金=948 289.13-948 289.13=0（元）或有的會(huì)計(jì)處理。203 年 12 月 31 日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向 A 公司收取經(jīng)營收入 100 000 元：借：應(yīng)收賬款A(yù) 公司100 000貸：租賃收入100 000204 年 12 月 31 日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向 A 公司收取經(jīng)營收入 150 000 元：借：應(yīng)收賬款A(yù) 公司150 000貸：租賃收入150 000租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理。 擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在。204 年 12 月 31 日，將該生產(chǎn)線從 A 公司收回，作備查登記。財(cái)務(wù)中的列示與披露（略）。第四節(jié) 售后租回交易的會(huì)計(jì)處理一、售后租回交易的定義售后租回交

17、易：是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主（即承租人）將一項(xiàng)或外購的資產(chǎn)出售后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買主（即出租人）租回，上稱之為“回租”。二、售后租回交易的會(huì)計(jì)處理出租方售后租回交易（融資租賃或經(jīng)營租賃），同其他租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理沒有什么區(qū)別（見第 3 節(jié)內(nèi)容）承租方既是出售者，又是承租方，售后租回交易同其他租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理有所不同（一）售后租回交易形成融資租賃（承租方提折舊、無論賺、賠均遞延）如果售后租回交易形成一項(xiàng)融資租賃，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額（無論是售價(jià)高于資產(chǎn)賬面價(jià)值還是低于賬面價(jià)值）應(yīng)予遞延，按折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。（實(shí)質(zhì)上：了資產(chǎn)價(jià)值或低估了資產(chǎn)價(jià)值）（賺錢沖減費(fèi)

18、用、賠錢增加費(fèi)用）其中：按折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅菏侵冈趯?duì)該項(xiàng)租賃資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，按與該項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提折舊所采用的折舊率相同的比例對(duì)未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益進(jìn)行分?jǐn)?。舉例如下：全新固定資產(chǎn)（按 10 年提折舊，預(yù)計(jì)無殘值，年限平均法）原值 1000 萬元，售價(jià) 1500萬元。每年調(diào)整的折舊費(fèi)用=（1500-1000）10=50（萬元）；調(diào)整后的折舊費(fèi)用=150-50=100（萬元）。第一種情況：售后租回交易形成融資租賃，售價(jià)高于資產(chǎn)賬面價(jià)值（遞延收益記貸方）【例 22-4】沿用【例 22-2】，假定 202 年 1 月 1 日，A 公司將一條生產(chǎn)線按 2 600 000 元的價(jià)格銷售給 B 公司。該生產(chǎn)線 2

19、02 年 1 月 1 日的賬面原值為 2 400 000 元，全新設(shè)備未計(jì)提折舊。同時(shí)又簽訂了一份租賃合同將該生產(chǎn)線租回，該合同主要條款與【例 22-2】的合同條款內(nèi)容相同，假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)?！尽浚?）賣主（即承租人：A 公司）的會(huì)計(jì)處理第一步，判斷租賃類型。根據(jù)【例 22-2】，可知該項(xiàng)租賃屬于融資租賃。租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值及融資費(fèi)用分?jǐn)偮实挠?jì)算過程與結(jié)果同【例 22-2】。第二步，計(jì)算未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益=售價(jià)-資產(chǎn)的賬面價(jià)值=售價(jià)-（資產(chǎn)的賬面-累計(jì)折舊）=2 600 000-（2 400 000-0）=200 000（元）第三步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分

20、攤未確認(rèn)融資費(fèi)用（同【例 22-2】，見表 22-1）。第四步，在折舊期內(nèi)按折舊進(jìn)度（在本例中即年限平均法）分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（見表 22-4）。表 22-4未實(shí)現(xiàn)售后租回收益分?jǐn)偙?02 年 1 月 1 日：元*參見表 22-2 中的折舊率。本例中，由于租賃資產(chǎn)的折舊期為 35 個(gè)月，因此，未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益的分?jǐn)偲谝矠?5 個(gè)月。第五步，賬務(wù)處理：202 年 1 月 1 日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本：借：固定資產(chǎn)2 400 000貸：固定資產(chǎn)2 400 000202 年 1 月 1 日，向 B 公司出售生產(chǎn)線：借：存款2 600 000貸：固定資產(chǎn)2 400 000遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回

21、損益（融資租賃）200 000202 年 2 月 28 日，確認(rèn)本月應(yīng)分?jǐn)偟奈磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益：借：遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）5 712.73（62 84011）貸：制造費(fèi)用折舊費(fèi)5 712.73注：第 1 年應(yīng)分?jǐn)?11 個(gè)月，共 35 個(gè)月年攤銷額=200 00031.42%=62 840（元）月攤銷額=62 84011=5 712.73（元）第 2 年、第 3 年每年應(yīng)分?jǐn)?12 個(gè)月年攤銷額=200 00034.29%=68 580（元）月攤銷額=68 58012=5 715（元）其他有關(guān)會(huì)計(jì)處理（略）。日期售價(jià)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值攤銷期分?jǐn)偮?攤銷額未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（ 1

22、） 20 2.1.12 600 0002 400 00035 個(gè)月200 000（ 2 ） 20 2.12.3131.42%（11/35）62 840137 160（ 3 ） 20 3.12.3134.29%（12/35）68 58068 580（ 4 ） 20 4.12.3134.29%（12/35）68 5800合計(jì)2 600 0002 400 000100%200 000）（2）買主（即出租人：B 公司）的會(huì)計(jì)處理。（先買后出租）202 年 1 月 1 日，向 A 公司生產(chǎn)線：借：融資租賃資產(chǎn)2 600 000貸：存款2 600 000其他相關(guān)會(huì)計(jì)處理與一般融資租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理相同，此

23、略。第二種情況：售后租回交易形成融資租賃，售價(jià)低于資產(chǎn)賬面價(jià)值（遞延收益在借方【例 22-5】沿用【例 22-2】，假定 202 年 1 月 1 日，A 公司將一條 生產(chǎn)線按 2 600 000 元的價(jià)格銷售給 B 公司。該生產(chǎn)線 202 年 1 月 1 日的賬面原值為 2 800 000 元，全新設(shè)備未計(jì)提折舊。同時(shí)又簽訂了一份租賃合同將該生產(chǎn)線租回，該合同主要條款與【例 22-2】的合同條款內(nèi)容相同，假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)?！?】（1）賣主（即承租人：A 公司）的會(huì)計(jì)處理。第一步，判斷租賃類型。根據(jù)【例 22-2】，可知該項(xiàng)租賃屬于融資租賃。租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值及融資費(fèi)用分?jǐn)偮实挠?jì)算過程與結(jié)果同【例 22-2】。第二步，計(jì)算未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益=售價(jià)-資產(chǎn)的賬面價(jià)值=售價(jià)-（資產(chǎn)的賬面-累計(jì)折舊）=2 600 000-（2 800 000-0）=-200 000（元）第三步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用（同【例 22-2】，見表 22-1）。第四步，在折舊期內(nèi)按折舊進(jìn)度（在本例中即年限平均法）分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（見表 22-5）。本例中，由于租賃資產(chǎn)的折舊期為 35 個(gè)月，因此，未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益的分?jǐn)偲谝矠?/p>