企業(yè)倫理與會計職業(yè)道德(會計監(jiān)管與控制中的倫理問題)

1、會計監(jiān)督與控制中的倫理問題中國海洋大學管理學院王竹泉 教授 博導會計監(jiān)督與控制中的倫理問題誰應該對財務報告的真實性、完整性負責？會計機構、會計人員的立場？會計監(jiān)督與內(nèi)部控制體系安排的所有權歸屬？會計監(jiān)督與內(nèi)部控制體系的合理安排會計監(jiān)督與內(nèi)部控制的回顧改革開放30年來會計監(jiān)督與內(nèi)部控制的改革與發(fā)展1978-19841985-19921992-20002000年至今1978-1984:計劃經(jīng)濟時期政府主導會計監(jiān)督的延續(xù) 環(huán)境因素國有企業(yè)改革：放權讓利會計理論會計職能會計實務 政府行政管理色彩1984-1992:利益沖突導致會計監(jiān)督陷入困境 環(huán)境因素承包經(jīng)營與租賃經(jīng)營1985年會計法頒布會計理論如何

2、監(jiān)督會計監(jiān)督與財務監(jiān)督會計實務雙重身份會計信息失真現(xiàn)代企業(yè)制度改革尚未開始、資本市場剛剛起步1992-2000：會計監(jiān)督不斷探索和改革試點 環(huán)境因素建立現(xiàn)代企業(yè)制度改革國有資產(chǎn)管理體制改革資本市場的發(fā)展會計法、公司法、證券法等修訂或發(fā)布會計理論與公司治理、產(chǎn)權理論結合起來研究會計會計理論開始關注會計信息質(zhì)量，特別是上市公司的盈余管理會計實務國家對國有企業(yè)的監(jiān)督改革：會計委派制、財務總監(jiān)委派制、稽察特派員制、外派監(jiān)事會 對上市公司的會計信息的監(jiān)管開始受到關注2000-今：會計監(jiān)督體系逐步理順，內(nèi)部控制漸受關注 環(huán)境因素安然事件與薩班斯法案會計法再次修訂國有資產(chǎn)管理體制的變化資本市場的健康發(fā)展會計

3、理論會計監(jiān)督體系內(nèi)部控制理論會計實務內(nèi)部會計控制或內(nèi)部控制企業(yè)開始重視內(nèi)部控制制度的建設，預算管理、風險控制等內(nèi)部控制體系開始廣泛運用。會計監(jiān)督與內(nèi)部控制的關系與目標定位會計監(jiān)督的界定會計監(jiān)督是為保證會計信息質(zhì)量、防范會計信息失真而對會計信息進行的各種監(jiān)督，它有廣義和狹義之分。會計監(jiān)督的本質(zhì)是會計信息質(zhì)量的保證體系。會計監(jiān)督要素會計監(jiān)督目標會計監(jiān)督主體會計監(jiān)督對象會計監(jiān)督方式會計監(jiān)督依據(jù)會計監(jiān)督與內(nèi)部控制的關系與目標定位會計監(jiān)督體系現(xiàn)行會計監(jiān)督體系存在的問題 社會審計作為監(jiān)督體系中的獨立組成部分不妥 內(nèi)外界限不清會計監(jiān)督體系會計監(jiān)督體系各組成部分的相互關系會計監(jiān)督企業(yè)外部會計監(jiān)督財政部門會計監(jiān)

4、督稅務部門會計監(jiān)督國家審計會計監(jiān)督證券監(jiān)管會計監(jiān)督人民銀行會計監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督（利益相關者會計監(jiān)督)投資者的會計監(jiān)督經(jīng)營者的會計監(jiān)督債權人的會計監(jiān)督職工的會計監(jiān)督會計機構和會計人員的監(jiān)督企業(yè)其他部門的會計監(jiān)督內(nèi)部審計部門的會計監(jiān)督會計數(shù)據(jù)輸入會計信息加工、處理會計信息輸出其他關系人的會計監(jiān)督利益相關者會計監(jiān)督發(fā)展的方向：利益相關者分工監(jiān)督經(jīng)濟后果性會計操縱行為經(jīng)濟后果性會計操縱行為會計信息利益相關者1利益相關者N會計監(jiān)督行為會計監(jiān)督行為利益相關者會計監(jiān)督發(fā)展的方向：利益相關者分工監(jiān)督利益相關者會計操縱行為偏好虛增收益偏好隱瞞收益偏好利益相關者會計監(jiān)督行為偏好監(jiān)督隱瞞收益的偏好監(jiān)督虛增收益的

5、偏好利益相關者會計監(jiān)督的博弈用P表示經(jīng)營者提供虛假會計信息的概率，而用K表示其他利益相關者進行會計監(jiān)督的概率，則給定經(jīng)營者提供虛假會計信息的概率P，其他利益相關者選擇監(jiān)督（即K=1）和不監(jiān)督（即K=0）的期望收益分別為：V（K=1）=（S-A-C）（1-P）+（S-A-B-C+F）P=S-A-C+（F-B）PV（K=0）=（S-A）（1-P）+（S-A-B）P=S-A-BP令V（K=1）=V（K=0），解得：P*=C/F利益相關者會計監(jiān)督的博弈其他利益相關者整體對經(jīng)營者進行監(jiān)督的模型假設利益相關者總體真實的經(jīng)濟利益為S，經(jīng)營者提供真實會計信息可分享的經(jīng)濟利益為A，經(jīng)營者提供虛假會計信息將使其直

6、接增加的經(jīng)濟利益為B，其他利益相關者實施監(jiān)督的成本為C，并假設只要其他利益相關者實施了監(jiān)督，就一定能發(fā)現(xiàn)虛假，而發(fā)現(xiàn)虛假會計信息時給予的處罰為F。對應不同戰(zhàn)略組合的支付矩陣 其他利益相關 者整體 經(jīng)營者不監(jiān)督監(jiān)督，只要發(fā)現(xiàn)虛假，就予以處罰提供真實會計信息A，S-AA，S-A-C提供虛假會計信息A+B，S-A-BA+B-F，S-A-B-C+F利益相關者會計監(jiān)督的博弈當經(jīng)營者提供虛假會計信息的概率等于C/F時，其他利益相關者選擇監(jiān)督和選擇不監(jiān)督所能獲得的期望經(jīng)濟利益是相同的，此時其他利益相關者隨機地選擇對經(jīng)營者進行監(jiān)督或不監(jiān)督。當經(jīng)營者提供虛假會計信息的概率大于C/F時，則其他利益相關者監(jiān)督的期望

7、收益就會大于不監(jiān)督的期望收益，因此，其他利益相關者的最優(yōu)選擇是進行監(jiān)督；當經(jīng)營者提供虛假會計信息的概率小于C/F時，則其他利益相關者監(jiān)督的期望收益就會小于不監(jiān)督的期望收益，因此，其他利益相關者的最優(yōu)選擇是不進行監(jiān)督。利益相關者會計監(jiān)督的博弈同樣的，給定其他利益相關者進行會計監(jiān)督的概率K，經(jīng)營者選擇提供虛假會計信息（即P=1）和選擇不提供虛假會計信息（即P=0）的期望收益分別為：R（P=1）=（A+B）（1-K）+（A+B-F）K=A+B-FKR（P=0）=A（1-K）+AK=A令R（P=1）=R（P=0），解得：K*=B/F當利益相關者進行會計監(jiān)督的概率等于B/F時，經(jīng)營者提供虛假會計信息和提

8、供真實會計信息所能獲得的期望經(jīng)濟利益是相同的，此時，經(jīng)營者隨機地選擇提供真實的會計信息還是提供虛假的會計信息；當其他利益相關者進行監(jiān)督的概率大于B/F時，則經(jīng)營者提供虛假會計信息時的期望收益就會小于提供真實會計信息時的期望收益，此時，經(jīng)營者的最優(yōu)選擇就是提供真實會計信息；當其他利益相關者進行會計監(jiān)督的概率小于B/F時，經(jīng)營者提供虛假會計信息時的期望收益就會大于提供真實會計信息時的期望收益，此時，經(jīng)營者的最優(yōu)選擇就是提供虛假會計信息。 利益相關者會計監(jiān)督的博弈政策意義經(jīng)營者提供虛假會計信息能夠增加的經(jīng)濟利益越大，則其他利益相關者對提供虛假會計信息的處罰力度也應越高，否則，經(jīng)營者鋌而走險的可能性就

9、很大。極端的情況是，如果經(jīng)營者提供虛假會計信息能夠增加的經(jīng)濟利益B大于所受的懲罰F時，則意味著經(jīng)營者肯定會選擇提供虛假會計信息。這可能在一定程度上能夠解釋我國證券市場上為什么惡性會計信息失真現(xiàn)象泛濫成災的原因。其他利益相關者監(jiān)督檢查的成本C越高，則對經(jīng)營者提供虛假會計信息的處罰力度也應越高，否則，其他利益相關者的會計監(jiān)督就越可能流于形式。極端的情況是，如果其他利益相關者實施監(jiān)督的成本C大于對經(jīng)營者提供虛假會計信息的懲罰F時，則其他利益相關者肯定不會實施會計監(jiān)督。利益相關者會計監(jiān)督的博弈其他利益相關者分別對經(jīng)營者及其同伙進行會計監(jiān)督的博弈分析 假設利益相關者總體真實的經(jīng)濟利益為S，經(jīng)營者及其他受

10、益者提供真實會計信息可分享的經(jīng)濟利益為A，提供虛假會計信息將使他們直接增加的經(jīng)濟利益為B，利益受損的其他利益相關者共有N類，他們總體真實的經(jīng)濟利益為S-A，第i(i=1,2,N)類利益相關者在該總體經(jīng)濟利益中分享的份額為Ri,其分享虛假會計信息造成的總損失B的份額為Li,其實施監(jiān)督的成本為Ci，并假設只要有一類其他利益相關者實施了監(jiān)督，就一定能發(fā)現(xiàn)虛假，而發(fā)現(xiàn)虛假會計信息時給予的處罰總額為F，第i類利益相關者所能分享的罰款假設與其承擔損失的比例相同，即也為Li，則第i類受損的利益相關者對受益集團會計監(jiān)督時對應不同戰(zhàn)略組合的支付矩陣 利益相關者會計監(jiān)督的博弈 第i類受損利 益相關者受益集團不監(jiān)督

11、監(jiān)督，只要發(fā)現(xiàn)虛假，就予以處罰提供真實會計信息A，（S-A）RiA，（S-A）Ri - Ci提供虛假會計信息A+B，（S-A）Ri- BLiA+B-F，（S-A）Ri- BLi- Ci + FLi利益相關者會計監(jiān)督的博弈我們用P表示受益集團提供虛假會計信息的概率，而用K表示受損的其他利益相關者進行會計監(jiān)督的概率，則，給定受益集團提供虛假會計信息的概率P，用與上述其他利益相關者作為整體對經(jīng)營者會計監(jiān)督同樣的分析方法，可以得出Pi*= Ci/（ FLi）對于受益集團來說，分析結果同前，即K*=B/F。 利益相關者會計監(jiān)督的博弈對于利益受損集團來說，Pi*= Ci/（FLi）的含義是：只有當受益集團

12、操縱會計信息的概率大于Ci/（FLi）時，實施會計監(jiān)督才有意義。如果受益集團操縱會計信息的概率小于Ci/（FLi），則第i類利益相關者就不會進行監(jiān)督。作為一種極端的情況，如果Ci大于 FLi，即Pi*大于1，則即使肯定受益集團操縱了會計信息，第i類利益相關者也不會進行監(jiān)督。如果每一類受損的利益相關者的Ci都大于 F*Li，則所有受損的利益相關者都不會進行監(jiān)督，則受損利益相關者的會計監(jiān)督就會失效。利益相關者會計監(jiān)督的博弈為保證受損的利益相關者能夠自覺進行監(jiān)督，應把監(jiān)督權賦予那些監(jiān)督成本（Ci）較低或受損份額（Li）較大的利益相關者，當然要提高每一類利益相關者會計監(jiān)督的積極性，提高對受益集團的處罰

13、力度也是非常重要的。在存在眾多利益相關者時，每一個利益相關者主體在總體經(jīng)濟利益中的份額是決定各利益相關者主體是否實施會計監(jiān)督的一個重要因素。利益相關者會計監(jiān)督體制的構造利益相關者會計監(jiān)督體制的狀態(tài)依存特征利益相關者會計監(jiān)督體制的多樣性利益相關者會計監(jiān)督體制的動態(tài)性利益相關者會計監(jiān)督體制的自然構造（個體理性）“股東職工型” “股東政府型” “債權人職工型” “債權人政府型” 利益相關者會計監(jiān)督體制的構造利益相關者會計監(jiān)督體制的人為構造（集體理性）何時需要人為構造 如何構造：同類利益相關者共同負擔監(jiān)督成本，實現(xiàn)集體理性與個體理性的協(xié)調(diào)股東職工型最容易構造國有企業(yè)的會計監(jiān)督國家出資者對國有企業(yè)的監(jiān)督

14、與國家作為社會管理者對國有企業(yè)監(jiān)督的關系 國家出資者對國有企業(yè)的監(jiān)督與國有企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督的關系 國家作為出資者的監(jiān)督難題:國有控股公司難以成為真老板國有資本管理委員會國有控股公司（國有獨資）國有資本控股企業(yè)國有資本參股企業(yè)國有獨資的國有控股公司難以有效監(jiān)督國有企業(yè).不利于國有資本在不同行業(yè)、不同地區(qū)之間的轉移和流動，影響國有經(jīng)濟布局和結構戰(zhàn)略性調(diào)整的步伐。 國家作為出資者的監(jiān)督難題:國有控股公司難以成為真老板將投資主體多元化引入國有控股公司層次國有資本管理委員會國有控股公司（多元投資主體）國有資本控股企業(yè)國有資本參股企業(yè)其他國有控股公司戰(zhàn)略投資者國有控股公司投資主體多元化后國有資本的分布國有控股

15、公司資本的性質(zhì)原國有企業(yè)中資本的性質(zhì)已不屬于國有資本國有資本的戰(zhàn)線收縮國有資本監(jiān)管的層次對國有資本的監(jiān)管將更為集中29商業(yè)銀行經(jīng)營管理的特殊性商業(yè)銀行經(jīng)營的產(chǎn)品？商業(yè)銀行經(jīng)營的社會影響？股東作為商業(yè)銀行的所有者，提供了10% 左右的資本金。商業(yè)銀行是“低股權、高債權”的資本結構。債權人是銀行經(jīng)營風險的最大承擔者。3031審計委員會的倫理爭議審計委員會是否受“商業(yè)判斷”規(guī)則的保護？ 商業(yè)判斷規(guī)則是美國公司法中具有非常重要的理論意義和實踐價值的規(guī)則，是法院審查董事是否違反謹慎職責的司法審查規(guī)則，指豁免管理者在公司業(yè)務方面的責任的一個規(guī)則，其前提是該業(yè)務屬于公司權力和管理者的權限范圍之內(nèi)，并且有合理

16、的根據(jù)表明該業(yè)務是以善意方式為之。 審計委員會是否應承擔更高的“注意義務”？（與其他董事相比）被指定為審計委員會財務專家的人是否應比其他成員承擔的更多的責任和義務？審計委員會的性質(zhì)公司治理的核心問題在于信息不對稱與道德風險。為了解決信息不對稱問題，經(jīng)理人對股東的受托責任包含了定期向股東誠實報告的責任，并通過財務報告來完成。因此，財務報告或會計信息的質(zhì)量至關重要。為了保證財務報告或會計信息的質(zhì)量，需要內(nèi)部審計、外部審計等對其進行監(jiān)督。內(nèi)部審計傳統(tǒng)上被認為是公司管理層的下屬機構，缺乏必要的權威支持，無法實現(xiàn)對公司管理層的監(jiān)督。審計委員會的性質(zhì)（續(xù)）在公司內(nèi)部缺乏有效監(jiān)督的情況下，外部審計師的審計質(zhì)

17、量至關重要。而外部審計師的審計質(zhì)量本身有賴于其能否獨立、客觀、公正地行使監(jiān)督權。層出不窮的會計丑聞（安然Enron、世界通訊Worldcom）表明，僅依靠獨立審計準則和職業(yè)規(guī)范并不能保證外部審計師忠實履行其“公眾利益受托人”的角色。在現(xiàn)代企業(yè)中，股東享有剩余索取權，享有對注冊會計師審計事務的管理權。但股東人數(shù)眾多，股東可能缺乏應有的專業(yè)知識、股東中專業(yè)知識分布不對稱等原因，由股東直接負責管理注冊會計師審計事務會因交易成本太高而不具備可行性。審計委員會的性質(zhì)（續(xù)）這一問題可通過成立一個由股東選聘與激勵的具有相關專業(yè)知識的人員組成的委員會來代表股東負責管理企業(yè)的注冊會計師審計事務來解決，該委員會成

18、員代表股東利益，直接對股東負責，由股東選聘和激勵，就是審計委員會。為實現(xiàn)審計委員會對經(jīng)理人的獨立性 （1）要求審計委員會成員不應參與行使企業(yè)剩余控制權； （2）經(jīng)理人在選聘和激勵審計委員會成員方面不能發(fā)揮實質(zhì)影響； （3）審計委員會成員與經(jīng)理人之間不應存在血緣、職業(yè)、財務等方面可能影響審計委員會成員獨立性的直接與間接關系； （4）在成為審計委員會的一員后，審計委員會成員及其直系親屬或他們所在的企業(yè)(或其他組織)與任職企業(yè)之間不應發(fā)生任何可能影響審計委員會獨立性的交易。審計委員會的性質(zhì)（續(xù)）審計委員會的本原性質(zhì)在于，它是現(xiàn)代企業(yè)治理結構的一部分，它直接代表股東利益負責企業(yè)注冊會計師審計事務，以確

19、保注冊會計師對經(jīng)理人的獨立性，從而降低企業(yè)治理成本。為符合此本原性質(zhì)，審計委員會應由具有會計、財務和審計等相關專業(yè)知識，具獨立于經(jīng)理人的人員組成，直接對股東負責。經(jīng)理人為順利履行受托責任，可設立會計部門和內(nèi)部審計部門等職能管理機構，這是經(jīng)理人行使企業(yè)剩余控制權和剩余會計規(guī)則制定權的一部分，屬于企業(yè)的內(nèi)部會計事務，注冊會計師對企業(yè)財務報告的獨立審計及其相關事務則屬于外部會計事務。審計委員會的性質(zhì)（續(xù)）資料來源：雷曉艷.論審計委員會與會計信息質(zhì)量.中國管理信息化.2009,1。安然公司審計委員會安然公司審計委員會六個成員的背景如下： （1）前斯坦福大學會計系主任和會計教授任審計委員會主席15年；

20、（2）香港不動產(chǎn)集團主席（不住在美國）在過去5年沒參加過審計委員會會議； （3）M.D安達信癌癥中心主席在審計委員會任職15年，癌癥中心收到1.5億美元的捐款； （4）巴西投資銀行家（不住在美國）與安然行政官員有私人關系； （5）香港HouseofLords的成員自1996年始，作為安然公司的顧問，每年賺72000美元； （6）GeorgeMason大學某研究中心主任，自1996年始，從安然公司共收到捐款50000美元。安然公司審計委員會（續(xù)）可見，在審計委員會的六個成員中有2個不住在美國，這使他們很少有時間掌握和了解美國企業(yè)慣例或出席審計委員會會議。還有3個成員與安然公司有經(jīng)濟往來，說明其獨

21、立性是有限的或根本不存在的。審計委員會主席已任職15年，由于長期涉足于安然公司，其獨立性也基本喪失。唯一具有獨立性的香港不動產(chǎn)財團主席卻5年來沒有參加過審計委員會會議。審計委員會與監(jiān)事會的互補監(jiān)督特點互補審計委員會具有事前監(jiān)督、與決策過程密切結合的特點，而監(jiān)事會的監(jiān)督表現(xiàn)為經(jīng)常性監(jiān)督、事后監(jiān)督和決策過程分離的超脫性，兩者在監(jiān)督特點上可以實現(xiàn)優(yōu)勢互補。監(jiān)督成員知識結構上的互補審計委員會成員大部分是經(jīng)濟、管理、金融、法律、技術等方面的專門人才，其中至少包括一名會計專業(yè)人士，他們擁有較高的決策知識，能夠使董事會的決策知識更加完整，有助于提高董事會決策的科學性和公正性?，F(xiàn)階段我國上市公司中的監(jiān)事會成員

22、在法律、經(jīng)濟、財務等方面的專業(yè)能力不強，許多人員對會計報表方面的知識知之甚少，所以根本無法履行財務監(jiān)督職能。審計委員會與外部審計、內(nèi)部審計的關系審計委員會并不是替代公司內(nèi)部審計和外部審計去從事具體的審計業(yè)務。美國藍帶委員會在提高公司審計委員會效率的報告和建議中指出：一個公司只有依靠建立了審計委員會的董事會、建立了內(nèi)部審計的財務管理體系、和外部審計這三個對財務報告負責的部門來共同形成“三條腿的板凳”，才能建立一個適合而高效的系統(tǒng)，從而支持公司的財務信息披露和活躍的財務監(jiān)察。審計委員會的基本職責是督導公司的審計，保證財務信息的質(zhì)量。審計委員會與會計師事務所年報溝通的具體程序及內(nèi)容 審計委員會、管理

23、層與年審機構的事前溝通時點選擇會計年度結束后至會計師事務所項目組進場前一周之前的適當時間。溝通人員及形式由審計委員會成員、年審項目負責人、公司管理層人員組織召開現(xiàn)場溝通會議，會議主持人應由審計委員會主席擔任。審計委員會與會計師事務所年報溝通的具體程序及內(nèi)容（續(xù)） 事前溝通的溝通內(nèi)容，應當包括但不限于：會計師事務所及審計項目組成員的獨立性。管理層向?qū)徲嬑瘑T會和外部審計機構匯報公司的財務、經(jīng)營情況、風險狀況及報告期內(nèi)的重大事項。審計委員會對上市公司會計師事務所的改聘事項發(fā)表書面意見。審計委員會應當與管理層加強溝通，審閱初始提供給年報審計機構的財務會計報表，形成書面意見。內(nèi)部控制制度的建立健全及其執(zhí)行情況。重要會計政策、會計估計的選用的恰當性。內(nèi)部審計的工作開展及與外部審計的溝通情況。重要事項及重大錯報風險領域的識別、評估和分析。年報審計機構總體審計策略、具體審計計劃的適當性；若事務所已經(jīng)完成或者正在進行預審，年報審計機構的預審小結及預審情況。上一年度審計機構提供管理建議書涉及事項的落實情況。監(jiān)管機構提請關注問題的討論。審計委員會、管理層、年報審計機構的其他自主議題。審計委員會與會計師事務所年報溝通的具體程序及內(nèi)容 （續(xù)）審計委員會、管理層與年審機構的事中溝通時點選擇年報審計機構正式入場后至審計項目組外勤現(xiàn)場審計結束日之間的適當時間。溝通人員及形式可以選擇采用現(xiàn)場會議、電