2(趙小剛)“營改增”對建筑業(yè)的影響與應(yīng)對

1、第二部分：“營改增”對建筑施工企業(yè)的影響與應(yīng)對趙小剛高級會計師注冊稅務(wù)師南京大學(xué)商學(xué)院碩士生導(dǎo)師 提綱一、建筑業(yè)“營改增”后稅負變化分析二、 “營改增”對建設(shè)工程計價規(guī)則的影響三、“營改增”對建筑企業(yè)財務(wù)指標的影響四、“營改增”對建筑業(yè)現(xiàn)有管理模式的影響五、“營改增”后建筑安裝企業(yè)的應(yīng)對策略題外篇：住建部對營改增實施辦法和過渡性政策建議2 一、建筑業(yè)“營改增”后稅負變化分析由于現(xiàn)有稅收和經(jīng)營環(huán)境的局限性，按財稅部門110號文中實行既定建筑業(yè)11%的稅率，所謂稅負不變或者略有減輕只是理論測算。按照實際測算，稅負增加的企業(yè)（主要是從事土建業(yè)務(wù)）達到85%以上，而且絕大多數(shù)企業(yè)稅負增加幅度超過90%

2、。折合營業(yè)稅稅率大約是5.80%，增加2.8個百分點。3主要原因1、人工成本也就是勞動者報酬，這部分占總產(chǎn)值的比重越來越高。建筑行業(yè)屬于勞動密集型企業(yè)，人工成本普遍較傳統(tǒng)意義上的工業(yè)企業(yè)人工成本大，而人工支出不屬于增值稅進項支出。 42、不能確定純勞務(wù)分包單位是否繳納增值稅目前營業(yè)稅體系下，根據(jù)國稅函2006493號規(guī)定：建筑安裝企業(yè)將其承包的某一工程項目的純勞務(wù)部分分包給若干個施工企業(yè)，對其取得的收入應(yīng)按照“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。但是，純勞務(wù)分包納入“營改增”，如實行11%稅率，因進項稅額很少，稅負將明顯加重！如實行“服務(wù)業(yè)”的6%稅率，則建安企業(yè)分包可抵扣的進項又少了。53、地材及輔助材

3、料無法取得增值稅發(fā)票。一是小規(guī)模納稅人沒有增值稅發(fā)票；二是私人就地采砂石就地賣，連普通發(fā)票也開不出來。備注：自產(chǎn)的建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料。以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含黏土實心磚、瓦）。國家稅務(wù)總局公告2014年第36號已修訂征收率為3% 64、水、電、氣等能源消耗無法取得進項稅發(fā)票。因為一般情況下，工地臨時水電都是用接到甲方項目總表之下的分表計算，施工單位得不到該項專用發(fā)票。備注：部分省市允許“轉(zhuǎn)售電”75、商品混凝土供應(yīng)商可選擇按照簡易辦法依照3%征收率計算繳納增值稅。備注：國家稅務(wù)總局公告2014年第36號已修訂征收率為3%86、很多建筑安

4、裝企業(yè)新增設(shè)備少，沒有大宗設(shè)備進項稅額抵扣。7、不能確定存量資產(chǎn)所包含增值稅進項稅額能否從銷項稅額中抵扣98、有形動產(chǎn)租賃業(yè)“營改增”的復(fù)雜性可能增加建筑業(yè)稅負。以建筑安裝業(yè)遇到的“塔吊租賃”為例：10（1）如果僅僅提供塔吊設(shè)備，屬于營改增中的有形動產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)，適用17%的增值稅稅率。（2）如果不僅提供塔吊設(shè)備，而且派出操作人員（塔吊司機）提供服務(wù)，有稅局認為屬于交通運輸業(yè)11%稅率（3）如果不僅提供塔吊設(shè)備，而且派出操作人員（塔吊司機）提供服務(wù)，有稅局也認為屬于裝卸搬運服務(wù)適用6%增值稅稅率11（4）現(xiàn)行“營改增”方案規(guī)定：以試點日期實施之前購進或者自制的有形動產(chǎn)為標的物提供的經(jīng)營租賃服務(wù)，

5、試點期間可以選擇適用簡易計稅方法3%計算繳納增值稅。12（5）現(xiàn)行“營改增”方案規(guī)定：試點納稅人在該地區(qū)試點實施之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的租賃合同，在合同到期日之前繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅（5%稅率）。139、甲供設(shè)備和材料：因甲供設(shè)備及材料是由建設(shè)單位根據(jù)施工企業(yè)提報的設(shè)備及材料需求計劃而直接供應(yīng)的，但是甲供設(shè)備及材料的購貨發(fā)票卻是由供應(yīng)商直接開給建設(shè)單位的，施工企業(yè)因拿不到購貨發(fā)票造成甲供設(shè)備及材料的增值稅進項稅額無法抵扣。1410、臨時征地拆遷和青苗補償?shù)恼呱胁幻鞔_在現(xiàn)行“營改增”試點方案中沒有對臨時征地拆遷和青苗補償費用是否能納入抵扣范圍以及怎么抵扣等問題都未涉及，使得這

6、部分費用是否能減輕施工企業(yè)稅負尚不得而知。1511、 工程項目尤其是BT、BOT項目通常需墊付資金,回收期長,其利息費用巨大，而目前金融保險業(yè)尚未納入“營改增”，也無法取得增值稅專用發(fā)票抵扣。1612、建筑企業(yè)集團內(nèi)部資質(zhì)共享、內(nèi)部分包時，如果改征增值稅，由于實際納稅人與名義的納稅義務(wù)人不一致，將會導(dǎo)致進項稅額抵扣難題，以及稅負承擔(dān)的爭議。17 二、“營改增”對建設(shè)工程計價規(guī)則的影響營業(yè)稅應(yīng)納稅金的計算以營業(yè)額（工程造價）為基礎(chǔ)，現(xiàn)行計價規(guī)則的營業(yè)額包括增值稅進項稅額。增值稅稅制要求進項稅額不進成本，不是銷售額（稅前造價）的組成，銷項稅額計算基礎(chǔ)是不含進項稅額的“稅前造價”。而現(xiàn)行工程計價規(guī)則

7、中“稅前造價”已包括增值稅進項稅額，不是計算銷項稅額的基礎(chǔ)。18根據(jù)增值稅稅制要求，采用“價稅分離”的原則，調(diào)整現(xiàn)行建設(shè)工程計價規(guī)則。即將營業(yè)稅下建筑安裝工程稅前造價各項費用包含可抵扣增值稅進項稅額的“含增值稅稅金”計算的計價規(guī)則，調(diào)整為稅前造價各項費用不包含可抵扣增值稅進項稅額的“不含增值稅稅金”的計算規(guī)則。調(diào)整的內(nèi)容包括：建筑安裝工程費用項目組成；要素價格；費用定額；指標指數(shù)。19一、建筑安裝工程費用項目組成（建標201344號）主要調(diào)整內(nèi)容如下:1.明確建筑安裝工程稅前造價構(gòu)成各項費用均不包括進項稅額。2、修改稅金的定義修正后的建筑安裝工程費用項目組成稅金是指按照國家稅法規(guī)定應(yīng)計入建筑安

8、裝工程造價的增值稅銷項稅額。3.明確城市維護建設(shè)稅、教育費附加和地方教育附加等稅費的計取。20二、要素價格(一)人工單價人工單價的組成內(nèi)容是工資，一般沒有進項稅額，不需要調(diào)整。（二）材料價格材料價格組成內(nèi)容包括材料原價、運雜費、運輸損耗費、采購及保管費等21“兩票制”材料，指材料供應(yīng)商就收取的貨物銷售價款和運雜費向建筑業(yè)企業(yè)分別提供貨物銷售和交通運輸兩張發(fā)票的材料；“一票制”的材料，指材料供應(yīng)商就收取的貨物銷售價款和運雜費合計金額向建筑業(yè)企業(yè)僅提供一張貨物銷售發(fā)票的材料。22（三）施工機具臺班單價施工機具包括施工機械和儀器儀表一般按17%稅率實行“價稅分離”23三、費用定額1.企業(yè)管理費企業(yè)管

9、理費包括14項。其中辦公費、固定資產(chǎn)使用費、工具用具使用費、檢驗試驗費等4項內(nèi)容所包含的進項稅額應(yīng)予扣除，其他項內(nèi)容不做調(diào)整。242.利潤及規(guī)費規(guī)費和利潤均不包含進項稅額。3.措施費安全文明施工費、夜間施工增加費、二次搬運費、冬雨季施工增加費、已完工程及設(shè)備保護費等措施費，應(yīng)在分析各措施費的組成內(nèi)容的基礎(chǔ)上，參照企業(yè)管理費費率的調(diào)整方法調(diào)整。25四、指標指數(shù)1.指標工程造價指標中消耗量指標不需要調(diào)整。人工費、規(guī)費、利潤等不含進項稅額的費用指標也不調(diào)整。材料費、施工機具使用費、企業(yè)管理費、稅金等費用指標“營改增”前后將產(chǎn)生較大變化，指標不具備縱向可比性。262.指數(shù)指數(shù)均以報告期價格除以基期價格

10、計算。“營改增”后，基期價格與報告期價格調(diào)整同口徑，基期價格扣除進項稅。27以上調(diào)整方法僅供參考，各省可以根據(jù)各自情況采用不同的方法調(diào)整。為便于貫徹實施，建議編制各省的建筑業(yè)“營改增”建設(shè)工程計價規(guī)則調(diào)整應(yīng)用軟件。28 三、“營改增”對建筑企業(yè)財務(wù)指標的影響第一，對收入指標的影響營改增之后，收入由由價內(nèi)稅形式調(diào)整為價外稅形式，在原有的定價體系沒有改變的情況下，收入降低營改增前收入5000萬元營收增后收入4504.5萬元（5000/1.11）下降9.91%2930第二，對毛利潤指標的影響如果成本中的抵扣金額達不到8.64%，企業(yè)利潤將會下降收入50004504.5成本40003654.5稅金15

11、0利潤850850第三、對資產(chǎn)負債指標的影響受剔除進項稅額影響，預(yù)計存貨、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)類價值金額將會下降，應(yīng)付賬款等負債項目金額也會下降；31第四，對現(xiàn)金流的影響“營改增”后，由于公司進項發(fā)票管理不規(guī)范，可能導(dǎo)致多交稅款； 稅務(wù)部門會集中清理因時間性差異和歷史原因形成的營業(yè)稅歷史欠稅； 增值稅征管遠比營業(yè)稅嚴格，基本屬于即期負債，而驗工計價滯后、工程款回籠遲緩是建筑業(yè)存在的普遍問題，因此對企業(yè)現(xiàn)金流的負面影響較大。32 四、“營改增”對建筑業(yè)現(xiàn)有管理模式的影響第一，對企業(yè)管理文化、管理意識的影響“營改增”絕不僅是稅務(wù)管理或財務(wù)會計核算處理的改變，而是會影響企業(yè)管理方方面面的重大變革?！盃I改增

12、”將對企業(yè)的組織架構(gòu)、業(yè)務(wù)模式、關(guān)聯(lián)交易、資質(zhì)管理、供應(yīng)商選擇、制度流程、稅收負擔(dān)、財務(wù)管理、會計核算和信息系統(tǒng)等帶來一系列重大影響和挑戰(zhàn)。33建筑企業(yè)在繳納營業(yè)稅時，營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，納稅的多少最關(guān)鍵的是營業(yè)額的多少，不存在購進抵扣環(huán)節(jié)，公司與涉稅相關(guān)的職責(zé)集中在財務(wù)部。營改增后，公司繳納的增值稅一方面與公司的銷售業(yè)績有關(guān)，營銷模式的組織設(shè)計與會計的正確核算影響著銷項稅額，另一方面與公司取得的有效進項稅抵扣發(fā)票有關(guān)。公司與涉稅相關(guān)的職責(zé)不僅在財務(wù)部，更多的向市場經(jīng)營部門、采購部門、技術(shù)部門、企業(yè)管理部門擴散！34第二、對企業(yè)組織架構(gòu)的影響“營改增”要求企業(yè)從“橄欖型”組織轉(zhuǎn)變?yōu)椤皢♀徯汀苯M織

13、。企業(yè)管理要改變僅僅抓施工生產(chǎn)管理而設(shè)計、研發(fā)、服務(wù)落后的狀況，要大力增強企業(yè)的設(shè)計、研發(fā)、服務(wù)等專業(yè)能力，實行專業(yè)化管理，同時要加速資產(chǎn)折舊，鼓勵設(shè)備更新。35建筑業(yè)營業(yè)稅是按照勞務(wù)發(fā)生地征收，“營改增”后需要從增值稅繳納地點考慮相應(yīng)調(diào)整企業(yè)組織架構(gòu)。增值稅征管嚴格，管理鏈條越長潛在風(fēng)險越大，應(yīng)考慮對壓縮管理層級、縮短管理鏈條。36第三、對資質(zhì)共享的影響稅務(wù)機關(guān)不認可內(nèi)部分包（只認可外部分包）形成的稅款抵扣鏈條，將可能增加集團整體稅負。建議對現(xiàn)有資質(zhì)共享模式進行梳理和調(diào)整37在施工企業(yè)，內(nèi)部分包普遍存在，大部分不是合法的正規(guī)企業(yè)，且許多是自然人，沒有健全的會計核算體系，工程成本核算形同虛設(shè)，

14、采購的材料、分包工程、租賃的機械設(shè)備和設(shè)施料基本沒有正式的稅務(wù)發(fā)票，也沒有索取發(fā)票的意識。在營業(yè)稅下，以工程總造價為計稅依據(jù)計征營業(yè)稅，不存在稅款抵扣問題，營業(yè)稅也與成本費用關(guān)系不大。38但在增值稅下，進項稅額產(chǎn)生于成本費用支出環(huán)節(jié)，增值稅與工程造價、成本費用密不可分。如果內(nèi)部分包項目在采購、租賃等環(huán)節(jié)不能取得足夠的增值稅專用發(fā)票，繳納的稅款較多，工程實際稅負有可能達到6%11%，超過總包方的管理費率，甚至超過項目的利潤率，總包方和內(nèi)部分包方都將無利可取，涉稅風(fēng)險會威脅到此類合作項目管理模式的生存和發(fā)展。39“以包代管”的弊端弱化了企業(yè)的管理能力，制約著企業(yè)在做強的前提下做大。所謂“內(nèi)部分包”

15、、掛靠等現(xiàn)象使企業(yè)不能形成一個有機整體，公司本部管不了項目部的資金、成本，而一旦征收增值稅后，肯定會對這類企業(yè)現(xiàn)行的管理體制產(chǎn)生沖擊，同時也將迫使企業(yè)從粗放型的經(jīng)營方式向管理出效益的方式轉(zhuǎn)變。40第四、對市場營銷的影響“營改增”后要求對建筑企業(yè)現(xiàn)有投標方式進行調(diào)整，將投標報價調(diào)整為不含稅價格+增值稅銷項稅；同時呼吁主管部門調(diào)整投標報價，企業(yè)內(nèi)部做好市場營銷模式的梳理和調(diào)整。41營改增后，“工程稅金”是作為不可競爭性費用，以固定費率計入建筑安裝工程造價？還是作為競爭性費用，由企業(yè)自主報價？現(xiàn)在還不得而知。1、若作為不可競爭性費用，則對建筑企業(yè)具有政策保護性。2、若作為競爭性費用，企業(yè)在投標環(huán)節(jié)就

16、要合理確定工程稅金的費率標準，既要考慮工程中標率，又要確保稅款有來源。42第五、對外部采購的影響外部采購需要在增值稅專用發(fā)票取得方面進行調(diào)整，盡量選擇能提供增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商合作伙伴；當(dāng)然，切忌為了取得增值稅專用發(fā)票而不計公司采購成本，價格談判時要明確價稅標準。43第六、對合同管理的影響增值稅為價外稅，“營改增”后需要對采購、銷售、總分包等合同條款中價格標準、發(fā)票開具、付款方式等涉稅重要事項進行修訂，特別是物資（設(shè)備）集中采購合同，需關(guān)注增值稅專用發(fā)票取得的規(guī)定。44第七、對財務(wù)管理的影響一需要修訂現(xiàn)行財務(wù)管理和會計核算辦法。根據(jù)增值稅有關(guān)規(guī)定,及時修訂現(xiàn)行的有關(guān)財務(wù)管理和會計核算辦法，建

17、立完善增值稅相應(yīng)的核算科目，明確增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)的具體會計處理。45二需要修訂有關(guān)預(yù)算管理及考核管理辦法等三需要修訂包括稅款清算、物資采購等方面的資金管理46第八、對企業(yè)稅務(wù)管理的影響建筑業(yè)“營改增”征管方式可能兩種情況：一、“分公司（項目部）就地按一定比例預(yù)繳，法人總部集中清繳”；47匯總納稅具體辦法 （1）總分機構(gòu)分別辦理一般納稅人認定； （2）分機構(gòu)不得抵扣進項稅金，就地預(yù)交稅款； （3）總分機構(gòu)抵扣憑證各自認證； （4）數(shù)據(jù)傳遞； （5）按月（季）在法人總部所在地匯總納稅。48如按照上述征管方式處理，公司法人所屬項目眾多，進項稅、銷項稅頻繁發(fā)生，且涉及不同稅源地，將對總機構(gòu)的稅務(wù)管理能力

18、提出重大挑戰(zhàn)。49二、“以分公司（項目部）為納稅主體，總分機構(gòu)各自作為增值稅獨立納稅人”這種征管模式，強調(diào)屬地管理，但是存在以下問題：501、建筑項目往往是由大建筑商競標后再通過分包轉(zhuǎn)包給其他施工企業(yè)或者在工程所在地設(shè)立項目部來開展工程作業(yè)的。建筑業(yè)改征增值稅后，如果繼續(xù)選擇在勞務(wù)發(fā)生地納稅，由于異地施工項目的財務(wù)核算只是臨時施工隊伍，財務(wù)核算能力較差，在計算繳納增值稅時就容易出現(xiàn)問題。51522、分公司（項目部）發(fā)生虧損后進項稅的處理。以分公司（項目部）為納稅主體，需在當(dāng)?shù)剞k理稅務(wù)注冊，才能以分公司（項目部）的名義開出增值稅發(fā)票。尤其是項目部屬于臨時機構(gòu)，項目完工后，項目部將注銷。一旦項目發(fā)

19、生虧損，多出的增值稅進項稅如何處理？如果退稅，將涉及跨地區(qū)增值稅進項稅退稅問題；如果轉(zhuǎn)回公司法人，將面對兩個納稅主體不一致的問題而無法抵扣。52533、將加大分公司（項目部）稅務(wù)管理成本。由于建筑施工項目不固定，人員變動較大，必將增大稅務(wù)管理成本，包括人員培訓(xùn)、購買稅控設(shè)備等。4、沖擊物資（設(shè)備）的集中采購模式53 五、“營改增”后建筑安裝企業(yè)的應(yīng)對策略第一、“營改增”前建安企業(yè)的準備工作1、加強“營改增”政策學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，不僅要研究學(xué)習(xí)即將下發(fā)的建筑業(yè)“營改增”政策，還要學(xué)習(xí)與建筑業(yè)相關(guān)聯(lián)的其他行業(yè)“營改增”政策。54第二、“營改增”交接階段的業(yè)務(wù)處理1、目前消息，“老工程老辦法、新工程新辦法”，但是新老工程的標志是合同簽訂時間？施工許可證時間？開票時間？552.納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，因取得的全部價款和價外費用不足以抵減允許扣除項目金額，截至實施之日尚未扣除的部分，不得在計算“營改增”實施之日后的銷售額時予以抵減，應(yīng)當(dāng)向原