2022年上市公司會計舞弊的法律控制研究

1、 碩士學位文 上會計舞弊的法律控制研究研究生：馮洪波導師職稱：李秋蕾院部、所：法學院學科專業(yè)：法學研究方向：經(jīng)濟法文完成時間：2021年12月學位文性聲明聲明：本人所呈交的學位文是本人在導師的指導下進展研究工作所獲得的成果。盡我所知除文中已經(jīng)注明引用的內容外本文不含任何其他個人或集體已經(jīng)發(fā)表或撰寫過的作品成果。對本文的研究做出重要奉獻的個人和集體均已在文中以明確方式標明。本人完全意識到本聲明的法律結果由本人承擔。學位文作者簽名： 日： 年 月 日學位文使用授權書本人完全理解云南財經(jīng)大學有關保存、使用學位文的規(guī)定即：學校有權保存并向有關部門或機構送交文和文允許學位文被查閱或借閱；學?？梢怨紝W位

2、文的全部或部內容可以采用影印、縮印或其他復制手段保存、匯編、發(fā)表學位文；授權學校將學位文的全文或部內容編入、提供有關數(shù)據(jù)庫進展檢索。的學位文在解后遵循此規(guī)定文作者簽名： 日： 年 月 日指導教師簽名： 日： 年 月 日摘 要防范與治理上會計舞弊一直是困擾理界和實務界的世界性難題即使是經(jīng)濟制度、法律制度稱是世界上經(jīng)濟制度最之一的也同樣面臨這一問題的嚴峻考驗。 2002 年?薩班斯奧克斯?法案的公布在控制會計舞弊的法律制度史上有著里程碑的意義這一立法使控制會計舞弊的立法走在世界前列。因此這部對我國的相關法律制度的完善有著積極的借鑒意義。但是法案公布之后,會計舞弊的丑聞仍然層出不窮.這一現(xiàn)象告訴我們

3、將來立法在借鑒的同時仍然有必要加以改進和完善。上會計舞弊的產生根源于經(jīng)濟利益治理構造的缺陷是其產生的內在根底外在監(jiān)視機制的失效是其外在因。上會計舞弊對宏觀調控的效力、企業(yè)的經(jīng)營理、良好的環(huán)境的建立都起著破壞性的作用。?薩班斯奧克斯?法案明確了上會計舞弊應承擔的責任強化了加重了對行為的處分完善了審計會有關的規(guī)定并規(guī)定了公眾會計監(jiān)視會的相關職權具有重要的歷史意義。我國目前控制會計舞弊的法律制度存在治理制度缺陷、外部審計缺乏性、法律責任規(guī)定不完善、會計鑒定體系混亂等缺乏。借鑒?薩班斯奧克斯?法案并立足于我國國情將來立法應在治理構造方面完善及審計會相關制度明確股東查賬權的相關規(guī)定進一步完善有關注冊會計

4、師的法律制度并初步確立我國的法務會計制度加大對會計舞弊的懲罰力度并完善民事責任方面的相關規(guī)定。關鍵字：會計舞弊 薩班斯奧克斯法案 治理構造 法務會計AbstractThe prevention and management of accounting fraud issue has been a global difficult problem whi is a trouble in the theoretical realm and the practical realmeven in the United States whose economic system and legal sys

5、tem is known as one of the best market economic system. The enactment of Sarbanes Oxley Act in 2002 is a milestone in the legal system history of accounting fraud control, whi making the legislation to control the accounting fraud of USA at the forefront of the world. Therefore, the act related to i

6、nas legal system has a positive reference. However, there is still endless stream of accounting fraud after the enactment of the Bill, whi has told us that in the draw at the same time we still need to improve and perfect.Accounting fraud of listed panies is rooted in economic interests, deficiencie

7、s in corporate governance structure is the basis of whose inherent generated, the failure of external oversight meanis is whose outside incentive. Accounting fraud of listed pany plays a destructive role on the effectiveness of the governments macroeconomic regulation and control, business managemen

8、t, and the good investment environment construction .Sarbanes Oxley Act has important historical significance, whi has clarified responsibilities of fraud, and strengthened the information disclosure, increased penalties for violations, improved the relevant provisions of the Audit mittee and provid

9、ed the authority of the Public pany Accounting Oversight Board. Legal system to control the accounting fraud in ina has some limitations, su as corporate governance system defects, the lack of independence of external audit, legal liability imperfect and the aotic forensic accounting system. Profiti

10、ng from Sarbanes Oxley Act, basing on national conditions, We should perfect corporate governance structure in the Board of Servisors and theaudit mittee, definitely stipulate the provisions of the right to audit of shareholders, improve the legal system of certified public accountants, initially es

11、tablish inas forensic accounting system, increase penalties on accounting fraud, and improve aspects of the relevant provisions of civil liability.Key s: Accounting Fraud Sarbanes-Oxley Act Corporate Governance Structure Forensic Accounting目 錄摘 要.IIAbstract. III第 1 章 緒 .1第 2 章 根本理.32.1 會計舞弊的根本概念 .32

12、.2 上會計舞弊產生的原因 .5 .5 .6.8.92.3 上會計舞弊的危害 .9第 3 章 我國控制上會計舞弊的法律制度分析.113.1 我國目前控制上會計舞弊的法律制度 .113.2 我國控制上會計舞弊法律制度存在的主要缺陷 .13.13.14.16.17第 4 章 完善我國控制會計舞弊的法律制度之建議 .184.1 健全監(jiān)視制度 .184.1.1 完善監(jiān)視財務方面的制度 .184.1.2 完善董事制度 .184.1.3 完善審計會制度 .204.1.4 完善股東的賬簿查閱權 .224.2 外部監(jiān)視制度的完善 .244.2.1 完善注冊會計師制度 .244.2.2 完善法務會計制度 .27

13、4.3 完善法律責任的規(guī)定 .29結 .31參考文獻 .33第 1 章 緒 舞弊是一個全球性的問題世界各國都存在會計舞弊現(xiàn)象。21 世紀以來舞弊問題似乎成為了全球性的焦點問題甚至可以認為是這個時代的重要特征其影響之廣、對全球經(jīng)濟沖擊之深已到了登峰造極的地步。2001 年 11 月連續(xù)六年被?財富?雜志評為“最富創(chuàng)新才能的能源巨擎安然曝光了超過12 億美元的假賬揭開了席卷全美的會計丑聞的序幕。2002 年 6 月 25 日世界第二大電信信World 被確認虛增 38 億美元的收入和 16 億美元的利潤成為歷史上利潤造假的案件；三天后的復印機制造商被認為全美最可信賴的 50 家之一施樂Xerox虛

14、增收入 億美元、稅前利潤 14 億美元的財務欺詐案又昭然于天下。以安然和訊為代表的會計造假丑聞促使國會痛下決心于 2002 年 7 月公布了?薩班斯奧克斯法案Sarbanes-Oxley Act of 2002?以打擊會計舞弊。這一法案被認為是自上世紀30 年代以來規(guī)模的改革法案布什總統(tǒng)將法案形容為“自羅斯福時代以來影響最深遠的商業(yè)實務改革具有深遠的歷史意義肖卓, 張萍. 薩班斯來了. 人民郵電報, 2005-11-10。 然而近一年后又爆發(fā)了南方保健會計舞弊案南方保健從1997 年度至 2002 年上半年共虛增利潤 24.69 億美元虛增利潤占實際利潤的比例為 2460。會計舞弊似乎已成為一

15、種全球傳播的惡疾帶來了類似“多米諾骨牌般的效應使得一個又一個昔日的明星企業(yè)在會計丑聞中失去了榮耀。接二連三的上會計舞弊丑聞的揭露極大地動搖了人們對資本的信心其對乃至世界經(jīng)濟的沖擊幾乎不亞于“9.11恐懼襲擊不僅導致股的大幅下挫而且歐洲、韓國、等地的股也均有較大下跌。 上會計舞弊不僅存在于國外成熟的資本也存在于我國年輕的資本并成為一種社會公害。先是 20 世紀 90 年代初的“深圳原野、“長城機電、“海南新華三大會計舞弊案件隨后 1997 年到 1998 年又發(fā)生了“瓊民源、“紅光實業(yè)、“東方鍋爐大會計舞弊案件。新世紀伊始蹣跚前行了10 年的中國似乎開始現(xiàn)出疲態(tài)。原來一直包裝很好的各種謀劃、騙和

16、謊話開始顯山露水越來越多的會計舞弊如雨后春筍般出現(xiàn)。鄭百文、銀廣夏風暴都屢屢見諸報端。 我國在治理上會計舞弊方面作了許多努力采取了一系列的措施但現(xiàn)實中還是免不了存在一些問題亟待解決。2001 年 1 月普華永道發(fā)布了一份“不透明指數(shù)The Opacity Index的調查。該以 35 個地區(qū)為調查對象從腐敗、法律、財經(jīng)政策、會計準那么與實務、制等五個方面對不透明指數(shù)進展評分和排序。在這份研究所調查的 35 個地區(qū)中中國被列為透明度最低的。同時就會計方面看根據(jù)該的的“會計不透明指數(shù)為 86僅好于南非90會計透明度與其他相比有明顯差距裘宗舜, 韓洪靈. 會計透明度及影響會計透明度實現(xiàn)的三個梯次.

17、上海會計,2002, (5): 20。本文引用該并不說明筆者完全贊同普華永道的研究結該調查至少在受訪者的控制上存在較大爭議。盡如此該對說明我國會計信息質量在世界上的排名仍具有一定的說服力。根據(jù)中國經(jīng)濟觀察研究院編制并發(fā)布的中國第一個信任度指數(shù)結果顯示2004 上信任度指數(shù)為35.6在其同時公布的“信任一百中中國境內上信任度排名最靠前的也只拿到 100 分總分中的 51 分。35.6 的平均信任度指數(shù)說明目前中國國內上總體信任度處在一個較低的程度侯佳 . 信任度指數(shù)無一及格 . 境內上遭遇信任 . 中華工商 ,2007-7-26。 上者對上會計舞弊一直心存疑慮。研究我國資本中上的表現(xiàn)可以發(fā)如今我

18、們身邊會計舞弊現(xiàn)象愈演愈烈從深原野、瓊民源、紅光實業(yè)、銀廣廈、東方電子直到德隆系、明星電力、創(chuàng)智科技、福建三農、金花股份、達爾曼等的違規(guī)這些違規(guī)的發(fā)生嚴重的打擊了者的信心同時也造成經(jīng)濟秩序的混亂阻礙經(jīng)濟的開展甚至會危及社會的穩(wěn)定。 2001 年 4 月 16 日時任在視察上海會計學院時親筆題寫校訓：“不做假賬。“不做假賬是每一位會計從業(yè)人員必須遵循的最根本的職業(yè)道德而如今竟成了一位對高等會計學府和會計人才提出的要求可見會計舞弊的現(xiàn)象已經(jīng)到了普遍而嚴重的程度。 會計舞弊現(xiàn)象的產生有很多方面的原因其中至關重要的原因是控制會計舞弊的法律制度的缺失。本文旨在討完善會計舞弊控制法律、法規(guī)的對策這種討對控

19、制我國的會計舞弊現(xiàn)象保障、企業(yè)、者、債權人等主體的利益具有重大的現(xiàn)實意義。第 2 章 根本理2.1 會計舞弊的根本概念對于會計舞弊的定義,理界對其認識和理解的分歧很大但有一點是肯定的會計舞弊將導致會計信息失真。而導致會計信息失真的原因很多會計錯誤、會計信息失真、會計操縱、會計舞弊等它們既相近又有所不同。由于國內外對舞弊的研究還處在討階段會計舞弊本身的定義及其內涵還未達成共識在一定程度上“會計舞弊成為一個未經(jīng)嚴格辨析卻在媒體和學術界頻繁使用的日常詞匯。正確辨析這些概念對于研究會計舞弊問題具有重要的意義。首先來看“舞弊。?辭海?認為：舞弊指玩弄手段做壞事常指營私舞弊即用欺騙手段干亂紀的勾當。?朗文

20、詞典?那么將舞弊定義為：利用欺騙的手段獲利的一種行為該種行為會受到法律的制裁。?現(xiàn)代漢語詞典?將舞弊定義為：用欺騙的方式做亂紀的事情。廣義的舞弊包括會計舞弊、經(jīng)濟舞弊、舞弊等等。國外學者多在表述上直接使用“舞弊一詞而其本質內容為會計舞弊。?公共部門反舞弊及腐敗?一書中歸納了各會計團體對“舞弊定義的共同點：為到達個人利益有意識地對財務報表及記錄進展歪曲袁曉勇. 企業(yè)舞弊防范與對策. 北京: 北京經(jīng)濟學院 1995, 86。國際審計師協(xié)會IIA在審計準那么 No.3IIA Statement on Internal Audit Standards No.3中是將會計舞弊用特定術語“不正當行為irr

21、egularity表示并同經(jīng)營行為illegal acts并列歸屬于組織舞弊?！安徽斝袨檫@個術語在 IIA 注冊會計師審計會的 SAS No.53 中定義為“任何對財務信息的有意識地錯誤表述或成心忽略這實際上是指會計舞弊。在 IIA 的定義中還強調了行為主體及其行為目的可以是組織或外部人員為了組織利益或為了損害組織利益而施行的行為。為組織利益而施行的舞弊行為通常是通過采用一種不公平或不老實的欺騙組織外部利益集團從而獲得利益而行為人也可以由此獲得間接的個人利益。損害組織利益的舞弊行為那么通常是由雇員或外部人員做出的在損害本組織利益同時獲得個人私利。我國有學者將企業(yè)舞弊定義為：企業(yè)職員或企業(yè)理當

22、利用賬務上、憑證上的處理技巧或利用交易過程中活動等欺詐手法到達以竊取資財或粉飾掩蓋其盜竊行為為目的的一種亂紀行為。我國 2006年新修訂的?中國注冊會計師審計準那么?第 1141 第六條這樣定義：舞弊是指被審計的理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或利益的成心行為。舞弊是一個廣泛的法律概念但本準那么并不要求注冊會計師對舞弊是否已經(jīng)發(fā)生作出法律意義上的斷定只要求關注導致財務報表發(fā)生重大錯報的舞弊。筆者認為上述觀點對會計舞弊的概括都不夠準確完好意義上的會計舞弊定義應為：會計舞弊是行為人以獲取不正當?shù)睦鏋槟康挠蟹桨赣嗅槍π院陀心康牡爻尚倪`犯核算原那么違犯法律法規(guī)、政策、制度和規(guī)章導致會計

23、信息失真的行為。會計舞弊的四個特征很明確:一、會計舞弊是有方案、有目的、有針對性的造假行為。二、通過欺騙手段違犯性原那么導致會計信息失真。三、會計舞弊的目的是為了獲取不正當利益包括經(jīng)濟利益、利益等。四、會計舞弊是違犯會計法律、法規(guī)和規(guī)章制度的不法行為舞弊行為人應承擔相應的法律責任。會計舞弊相關的概念有會計信息失真。所謂會計信息失真是指會計信息未能地反映客觀的經(jīng)濟活動給決策者的相關決策帶來不利影響的一種現(xiàn)象劉艾平. 會計信息失真問題研究. 企業(yè)家天地, 2021 ,(9): 139。根據(jù)是否由主觀引起會計信息失真可分為會計信息的有意造假和會計信息的無意失實。會計信息的有意造假是指會計活動中當事人

24、為了個人利益事前經(jīng)過周安排成心以欺詐、舞弊等手段使會計信息歪曲反映經(jīng)濟活動和會計事項。會計信息的無意失實是指會計人員在遵循會計提供會計信息的過程中由于主觀判斷失誤、經(jīng)歷缺乏和會計系統(tǒng)本身的限性等造成會計信息未能如實或準確反映經(jīng)濟活動和會計事項的內容。顯然會計信息的有意造假即會計舞弊。另外還有會計錯誤中國注冊會計師審計準那么第 1141 這樣概括：舞弊和錯誤的區(qū)別在于導致財務報表發(fā)生錯報的行為是成心行為還是非成心行為。實際上會計舞弊和會計錯誤除了上述差異之外還表如今行為主體、表現(xiàn)形式以及手段和后果上。前者的主體包括會計人員、理當及其別人員。而后者僅為企業(yè)會計人員。在表現(xiàn)形式上會計錯誤通常是公開的

25、往往表現(xiàn)為帳不平表不對可以在正常業(yè)務程序中通過正常手段予以發(fā)現(xiàn)并進展糾正而會計舞弊表現(xiàn)形式比較隱蔽需要伴有一定形勢的假裝和掩飾一般必須通過專門技術才有可能發(fā)現(xiàn)和查證；在后果上會計錯誤產生的后果可能是本質性的也可能是形式性的其行為人及其所在并未從中得到任何好處有時反而造成自身工作的損失和浪費。而后者產生的后果是本質性的往往導致、集體、別人財產受損且行為人或其所在從中獲取了所得或利益。但兩者區(qū)別并不是絕對的會計錯誤如不及時發(fā)現(xiàn)并糾正往往會被有不良目的的舞弊者所利用演變?yōu)闀嬑璞?。還有一個概念是會計失誤是指會計人員在遵循會計提供會計信息的過程中,由于主觀判斷失誤、經(jīng)歷缺乏和會計本身的不確定性造成會計

26、信息與經(jīng)濟活動本意之間的出入,亦稱為會計信息不實宋成東. 區(qū)分會計舞弊與會計過失的制度建立. 遼寧師范大學學報, 2021, (9):44。與會計舞弊主要存在主觀上的差異。本文所指的會計人員既包括企業(yè)的財務會計人員,也包括外部的注冊會計師。2.2 上會計舞弊產生的原因經(jīng)濟利益是最常見的造假動機是造假者大的內在驅動力造假者通過造假旨在得到直接的或間接的、現(xiàn)實的或潛在的經(jīng)濟利益對經(jīng)濟利益的追逐也使造假者鋌而走險不顧后果。上的治理層為了融資、促使股價上漲或者逃避稅收不能通過正常經(jīng)營獲得時就不得不改變上與、上與個人、個人與個人之間的利益格和分配關系改變衡量其經(jīng)營業(yè)績的各項經(jīng)濟指標。Scott 認為上成

27、長速度放慢甚至倒退時經(jīng)理層為了保持一致的高成長性的表象常常會由于某種壓力進展舞弊以保持高成長。而且已有證據(jù)說明持續(xù)成長于構造變動一起發(fā)生這些變動帶來了職務和責任方面更大的不確定性這種不確定性可能會刺激舞弊的發(fā)生 Scott William R. Financial Accounting Theory, Prentice-Hall Co.,1997, 244-256。除了維持成長性外我國上在編造良好的業(yè)績的同時還虛構了高速成長如銀廣廈、東方電子等。說明高速的成長性與被維持的成長會以不同方式影響發(fā)生舞弊的可能性。此時歷史、財務杠桿程度和增長速度以及股價的表現(xiàn)可作為初步斷定會計舞弊的風險因素 Ben

28、eish M D. Detecting GAAP violation：implications for assessing earnings management among firms with extreme financial performance. Journal of Accounting and public policy, 1997, (16): 271-309.。應收款項大量增加、毛利率異常變動、資產質量下降、銷售收入異常增加和應計利潤率上升也可能是經(jīng)理層為追求經(jīng)濟利益而采取會計舞弊的外在征兆 Beneish M DIncentives and penalties relat

29、ed to earnings overstatements that violate GAAPAccounting review, 1999, (1): 88-103.。 此外上為追求經(jīng)濟利益往往也會采取比較頻繁的和關聯(lián)交易來實現(xiàn)會計舞弊。由于歷史和體制上的原因我國上與其母、集團之間存在千絲萬縷的關系。關聯(lián)交易已經(jīng)成為上進展報表粉飾或利潤轉移的常用工具。據(jù)?和結合 1999 年做的一項調查顯示在上進展盈余理的手段中進展關聯(lián)交易的占 55.56巧用會計政策的占44.44黃本堯 . 上關聯(lián)交易監(jiān)問題研究 . 深圳交易所綜合研究所 ,2003, 220-224。有學者以 2001 年度和 2002

30、年度的所有上為樣本對我國上臨時披露中關聯(lián)交易情況進展實證考察發(fā)現(xiàn)：2001 年和 2002年有一半以上的上發(fā)生了關聯(lián)交易在上發(fā)生的關聯(lián)交易中上與其控股母之間的交易那么更為普遍張斌 , 蔣琪發(fā) . 上關聯(lián)方及關聯(lián)交易問題初探 . 商業(yè)會計 ,2000, (8): 24-26。當然關聯(lián)交易并不就意味著會計舞弊假設關聯(lián)方交易確實是以公允價格定價那么不會對交易雙方產生異常影響姜秀華、仁強、孫崢. 上財務預警模型研究. 20023：56。會計作為“當今治理構造的語言14主要表達了治理的機制和效果。其根本目的是向信息使用者提供有利于其決策的可靠、相關的會計信息。會計信息質量的上下源自的治理行為。就國內外研

31、究來看不是研究還是實證研究都證明了治理構造是造成會計舞弊的根本原因。治理構造完善與否與會計信息性成正相關在一個理有序、治理完善的企業(yè)中會計必然運作良好。它為企業(yè)、外部決策者提供可靠、相關的信息可以說沒有企業(yè)治理構造的完善高質量的會計信息也無從保證。股權構造是的股票被各類股東持有的比例它表達了所有制形式對促進經(jīng)營運作的治理機制具有深遠影響。股權構造如何將控制權的分布所有者與經(jīng)營者之間的委托代理關系的性質。這個構造表達了不同股權擁有人之間的利益關系并了企業(yè)在決策與經(jīng)營方面的行為方式。股權構造從各股東持股量可分為三種類型即：股權高度集中型、股權高度分散型、股權適度分散型秦江萍. 會計舞弊的反響與識別

32、. 北京: 經(jīng)濟科學, 2006, 153。終究采取何種股權構造是受、文化、行業(yè)差等方面的影響的。不同的股權構造與不同的治理形式之間是一種自然的匹配關系不同的股權構造企業(yè)采取的治理機制也就不同從而對的治理睬產生不同的影響。股權高度集中型表現(xiàn)為：擁有一個絕對控股股東該股東對擁有絕對控制權股東可以絕對控制運作一般要求擁有股份在50以上。在這種類型的股權構造下股東的行為就出現(xiàn)了兩面性：一方面獲得絕對控股地位的大股東具有很大的參與治理的積極性企業(yè)的董事長、總經(jīng)理都是由控股股東本人直接擔任或者直接指派。使得企業(yè)的利益與股東利益形成高度一致。另一方面中小股東由于所持股份較少缺乏參與治理的積極性產生了“搭便

33、車的行為必要時一般采取“用腳投票機制。這樣以來大股東的行為就完全不受其他股東的約束和制衡可以對經(jīng)營者的行為進展干預通過各種途徑獲得私人利益甚至不惜進展舞弊損害小股東的利益。在高度分散的股權構造下企業(yè)相當數(shù)量的股東持股數(shù)量相近沒有大股東所有權與經(jīng)營權根本別離單個股東所持股份比例不超過 30其作用很有限這樣可以防止第一種股權構造下形成的股東行為的兩極化遏制個別大股東與代理人之間的合謀但這種股權構造本身也具有弊端大所數(shù)股東沒有意愿或積極性去監(jiān)視經(jīng)營者的行為更不要說參與治理了 Jensen Miael C. Eclipse or the Corporation. Harvard Business Re

34、view, 19, (September): 45-47。這進一步導致了治理和控制失效。在這種格下理者會自身利益的考慮利用會計舞弊損害股東的利益相對于前兩種股權構造股權適度分散型應該是較為合理的既有一定的股權集中度又沒有處于絕對控股地位的股東有得只是幾個持股數(shù)量相當?shù)拇蠊蓶|。它解決了在股東之間建立鼓勵和制約機制的問題防止了前兩者構造下股東行為的非理性對于治理機制作用的發(fā)揮總體上有利可以有效會計舞弊的發(fā)生。從目前的研究來看股權集中度越高的上越容易發(fā)生會計舞弊蔡寧 , 梁麗珍 . 治理與財務舞弊關系的經(jīng)歷分析 . 財經(jīng)理與理 ,2003, (11): 80。第一在不能對經(jīng)理層實行有效約束。是股東與

35、經(jīng)理層之間溝通的橋梁其職責是代替股東監(jiān)視和鼓勵理當。許多上的被國有大股東操縱或控制與經(jīng)理層高度重合高層理人員成為重要成員為理人員操縱上提供了便利。董事長和總經(jīng)理兩職合一也是引發(fā)舞弊的一大原因。經(jīng)理人對理位置的競爭會使在職經(jīng)理為的利益而努力工作經(jīng)理的競爭機制是約束企業(yè)家行為的機制。因此有效的經(jīng)理可以防止會計舞弊的發(fā)生傅宏宇. 會計舞弊理的影響. 北京理工大學學報(社會科學版), 2004,(4): 19。而在我國由于者構造特殊性造成成員主要甚至全部來自作為主發(fā)起人的原國有企業(yè)且大多又同時為高層經(jīng)營理人員的現(xiàn)象較為普遍董事長和總經(jīng)理兩職合一的比例高達 60以上甚至有的上的法定代表人、董事長。總經(jīng)理

36、由一人擔任不能形成對理層的有效監(jiān)視人控制現(xiàn)象非常嚴重再加上缺乏股票權之類的長鼓勵機制和西方那種經(jīng)理人的壓力上會計舞弊現(xiàn)象越演越烈就缺乏為奇了。雖然董事長和總經(jīng)理兩職合一有利于進步其創(chuàng)新度但對高級理人員監(jiān)視的有效性降低了別離可以增強的性有利于其發(fā)揮有效地監(jiān)視使總經(jīng)理加強對人利益的關注。在政策、戰(zhàn)略的制定者和執(zhí)行者兩職合一時為了防止監(jiān)視或者增加個人收益上會計舞弊的可能性明顯增強林偉. 我國上公人治理構造存在的問題及對策. , 2002,(10): 55。第二不能真正發(fā)揮監(jiān)視功能。在二元制治理形式下除設立外我國?公?規(guī)定上必須設立負責對和經(jīng)理的行為進展監(jiān)視防止他們損害的利益。職能的一個重要方面就是檢

37、查的業(yè)務、財務及其他會計資料以及檢查提交給股東大會的資料。因此監(jiān)視權的合法有效行使是保護股東權益和債權人利益的重要屏障健全的可以減少和理當?shù)臅嬑璞仔袨?。但是假設不能保持自身的性不能在檢查監(jiān)視過程中盡到應有的注意義務、誠信義務不對的財務及其他會計資料盡到應有的審慎那么極可能引發(fā)會計舞弊。在理中我國的監(jiān)視權通常流于形式這使得徒具虛名成為了一個普遍公認的陳靜. 上財務惡化的實證分析. 會計研究, 1999, (4): 31。我國功能的失效在一定程度上助長了上理者的舞弊行為恰恰暴露了我國公中制度存在的問題。從監(jiān)事的專業(yè)背景分析有近一半的沒有設立專業(yè)審計人員他們缺乏法律。財務。技術等方面的素養(yǎng)對董事、

38、經(jīng)理的經(jīng)營失敗和背信行為難以判別和比對常健, 饒常林. 完善我國制度的法律考慮. 中國人民大學參考資料-民商法學, 2001, (3): 139。性是注冊會計師審計的靈魂是其安身立命之本。注冊會計師存在的最根本功能就在于對企業(yè)提供的會計信息進展“查錯防弊并因此獲得報酬。注冊會計師審計已經(jīng)成為治理睬計舞弊的一中不可或缺的外部監(jiān)控機制其效用的發(fā)揮直接關系到會計舞弊治理的成效。毋庸置疑審計是注冊會計師對上會計信息出具的質量鑒定書為者高度重視并對者的決策行為產生重要影響。我國新的?注冊會計師審計準那么?中規(guī)定了四種類型的審計：即無保存、保存、無法表示和否認。在實務中無保存被分為帶強調事項段的無保存和不

39、帶強調事項段的無保存；保存也分為帶說明段的保存和不帶說明段的保存。通常除了不帶強調事項段的無保存之外的審計成為非審計。從邏輯上說會計舞弊與非無保存審計之間并不存在直接對應關系會計舞弊只是非無保存審計的充分條件而非必要條件即會計舞弊常常導致非無保存審計并不意味著被出具非無保存審計的上一定存在會計舞弊行為。但是現(xiàn)有的經(jīng)歷研究結果說明注冊會計師出具非無保存審計在絕大多數(shù)情況下都是由于上的會計舞弊行為。1998 年-2000 年我國上被出具非無保存審計的都在 15以上和相比這一比例非常高這些非無保存審計大部反映了我國上為了獲得配股資格或為防止被特別處理進展利潤操縱等現(xiàn)象夏立軍, 楊海斌. 注冊會計師對

40、上盈余理的反響, 審計研究, 2002,(4): 28。因此審計可以從另一個側面反映除上會計信息質量無保存意味著被審計的會計信息質量合格可信度較高。非無保存就意味著會計信息存在一定的質量問題可信度較低。從而我們可以推：審計類型直接反映了會計報表是否存在舞弊以及舞弊的嚴重程度非無保存審計是上會計舞弊的重要信之一。但由于外部審計的限性和注冊會計師難以超然為了贏得客戶注冊會計師會在正義面前發(fā)生妥協(xié)一些注冊會計師發(fā)表的審計可能并不恰當。所以注冊會計師隊伍的誠信建立就尤為重要。上會計舞弊產生的原因錯綜復雜除以上原因外因此理人員和財務人員的個人素質是也是影響會計舞弊的一個因素如關鍵理人員獨斷專行那么有可能

41、發(fā)生會計舞弊 Albret W S, Wernz G.W, Williams T LFraud：Bring the light to the Dark Side of BusinessNew York：Irwin inc, 1992, 15-52。Loebbecke Willing ham 的研究也說明：當理當個人存在舞弊是合理的倫理價值觀又有一定的動機借助于一定的條件發(fā)生會計舞弊的可能性那么較大。他們還發(fā)現(xiàn)理當不老實、人格異常、曾有過舞弊史、說謊、逃避責任、財務披露政策激進、企業(yè)業(yè)績不佳、存在以會計數(shù)字為根底的契約、所在行業(yè)為夕行業(yè)、決策高度集中化、存在大量關聯(lián)交易、控制薄弱等也是會計舞弊產

42、生的原因 Loebbecke J K, Willingham. Review of SEC Accounting and Auditing Enforcement Releases. New York: University of Utah, 1988, 137-154.。Hoffman, Morgan and Patton 通過對 130 位審計人員的調查說明客戶的老實程度可能也是會計舞弊的原因 Hoffman Vicky B, Morgan Kimberly, Patton James M. The Warning Signs of Fraudulent Financial Stateme

43、nt. Journal of Accountancy, 1996, (10): 53-79.。此外法律不健全、監(jiān)不到位也是產生會計舞弊最重要的原因。2.3 上會計舞弊的危害會計舞弊具有很大的社會危害性在我國主要表如今以下幾個方面:1、會計舞弊會削弱宏觀調控的效力。對國民經(jīng)濟進展宏觀理和調控主要根據(jù)國民經(jīng)濟運行中的各種經(jīng)濟信息而經(jīng)濟信息中主要是會計信息會計舞弊所反映的失真的會計信息必然影響國民收入、國民消費總值、稅收收入等宏觀經(jīng)濟信息的性和有效性使得根據(jù)這些失真的信息所制定的貨幣政策、財政政策等宏觀調控措施發(fā)生偏誤破壞了社會經(jīng)濟生活的正常秩序和經(jīng)濟的有序運行給經(jīng)濟帶來宏大損害。2、會計舞弊會破壞

44、環(huán)境損害者和債權人的利益。者和債權人的決策主要根據(jù)企業(yè)所提供的反映其財務狀況和經(jīng)營成果的會計信息會計舞弊提供的失真的會計信息會誤導者做出錯誤的決策、使債權人蒙受更大的壞賬風險從而影響了資本的正常運轉破壞環(huán)境影響了對資源的有效配置。3、會計舞弊會影響企業(yè)經(jīng)營理。企業(yè)的消費經(jīng)營離不開及時、準確的會計信息而會計舞弊所反映的失真的會計信息不可以如實地、準確地反映企業(yè)的消費經(jīng)營狀況從而導致企業(yè)經(jīng)營理者所做出的消費經(jīng)營決策產生嚴重失誤給企業(yè)造成宏大的損失影響企業(yè)將來的生存與開展。4、會計舞弊會導致國有資產大量流失利益難以保證。會計舞弊是由于一些人為了得到不可告人的利益而做出的亂紀行為助長了浮夸業(yè)績、腐敗和

45、鋪張浪費等不正之風嚴重損害了的利益。第 3 章 我國控制上會計舞弊的法律制度分析3.1 我國目前控制上會計舞弊的法律制度當前我國有關控制上會計舞弊體系包括四個層次即法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和自律規(guī)那么。第一層次為法律主要是指全國或其常委會通過的?刑法?、?法?、?公?、?會計法?、?注冊會計師法?等。第二層次是制定的涉及財務的行政法規(guī)主要包括：?股份境內上外資股的規(guī)定?、?股份境外募集股份及上的特別規(guī)定?、?可轉換債券理暫行?、?企業(yè)財務?等。第三層次為部門規(guī)章主要是中國證監(jiān)會(包括原委)制定的股票上與交易的部門規(guī)章、制訂的企業(yè)會計準那么、企業(yè)會計制度以及其他的相關規(guī)定、解釋、問答。此外還包括

46、證監(jiān)會 1997 年 3 月 3 日制定的?禁入暫行規(guī)定?等。第四層次為自律性規(guī)那么主要是滬深交易所制定的上規(guī)那么、交易規(guī)那么以及其他。同時人民的相關解釋如 2000 年 10 月發(fā)布的?民事案件案由規(guī)定?()、2002 年 1 月 15 日發(fā)布的?受理因虛假陳述引發(fā)的民事侵權糾紛案件有關問題的?、2003 年 1 月 9 日發(fā)布的?人民審理因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的假設干規(guī)定?等在虛假陳述的民事責任方面有所規(guī)定。另外在發(fā)布的?民事訴訟證據(jù)制度的假設干規(guī)定?以及全國常委會于 2005 年 2 月 28 日公布的?鑒定理問題的?中對有關會計的有關規(guī)定略有涉及。在新刑中涉及會計舞弊犯罪共計 1

47、3 個條款即虛報注冊資本罪、虛報出資和抽逃出資罪、提供虛假財務罪、阻礙清算罪、用賬外客戶資金拆借和發(fā)放借款罪、偷稅罪、騙稅罪、中介組織人員出具證明重大失實罪、罪、罪、挪用公款罪和私分國有資產罪、私分罰沒財物罪等。在?刑法修正案?中又增加了隱匿或者銷毀會計憑證、會計賬簿和財務罪形成了一個會計舞弊的“罪群(或“次類罪)胡新. 新編刑法學總. 北京: 中國政法大學, 1990, 20。?會計法?第四十二條、四十三條四十四條、四十五條和四十六條分別對違犯會計制度規(guī)定的行為偽造、編造會計資料尚不構成犯罪的行為隱匿或者成心銷毀應保存的會計資料尚不構成犯罪的行為授意、指使、強會計機構、會計人員及其別人員偽造

48、、變造會計憑證、會計賬簿編制虛假財務會計或者隱匿、成心銷毀依法應當保存的會計憑證、會計賬簿、財務會計尚不構成犯罪的行為規(guī)定了相應的行政處分或者行政處分。我國?公?對會計舞弊的控制主要表達在股東的賬簿查閱權規(guī)定以及董事會成員、成員的組成和職權的規(guī)定。如第三十四條規(guī)定股東有權查閱、復制章程、股東會會議記錄、會議、會議和財務會計。股東可以要求查閱會計賬簿。股東要求查閱會計賬簿的應當向提出書面懇求說明目的。有合理根據(jù)認為股東查閱會計賬簿有不正當目的可能損害合法利益的可以回絕提供查閱并應當自股東提出書面懇求之日起十內書面答復股東并說明理由?；亟^提供查閱的股東可以懇求人民要求提供查閱。如第五十五條規(guī)定、不

49、設的的監(jiān)事發(fā)現(xiàn)經(jīng)營情況異常可以進展調查；必要時可以聘請會計師事務所等協(xié)助其工作費用由承擔。另外值得一提的是 2001 年 8 月中國證監(jiān)會發(fā)布了?在上建立董事制度的指導?強迫要求所有上必須按照?規(guī)定建立董事制度；2002 年的?上治理準那么?第三十三條、三十四條、三十五條、三十六條及三十八條對董事的選任及義務以及審計會的職責做出了規(guī)定。第三十八條規(guī)定審計會的主要職責是：(1)檢查會計政策、財務狀況和財務程序；(2)與外部審計機構進展交流；(3)對審計人員及其工作進展考核；(4)對的控制進展考核；(5)檢查、監(jiān)視存在或潛在的各種風險；(6)檢查遵守法律、法規(guī)的情況。2004 年 9月中國證監(jiān)會發(fā)

50、布了?加強社會公眾股股東權益保假設干規(guī)定?進一步肯定并完善了董事制度。在法律責任方面公第二百零二條、二百零三條、二百零八條分別規(guī)定了違犯規(guī)定在法定的會計賬簿以外另立會計賬簿的、在依法向有關主部門提供的財務會計等材料上作虛假記載或隱瞞主要的以及中介機構提供虛假材料時應承擔的行政責任。法第 69 條規(guī)定：發(fā)行人、上的招股說明書、債券募集、財務會計、上、年度、中、臨時以及其他資料有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏致使者在交易中遭受損失的發(fā)行人、上應當承擔賠償責任；發(fā)行人、上的董事、監(jiān)事、高級理人員和其他直接責任人員以及保薦人、承銷的應當與發(fā)行人、上承擔連帶賠償責任但是可以證明自己沒有過錯的除外；發(fā)行

51、人、上的控股股東、實際控制人有過錯的應當與發(fā)行人、上承擔連帶賠償責任。2003 年 1 月 9 日發(fā)布的?人民審理因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的假設干規(guī)定?等在虛假陳述的民事責任方面也進展了詳細規(guī)定。注冊會計師法就會計師事務所的組織形式條件及注冊會計師義務和法律責任進展了規(guī)定。如第三十九條規(guī)定注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務必須按照執(zhí)業(yè)準那么、規(guī)那么確定的工作程序出具。注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務出具時不得有下列行為：一明知委托人對重要事項的財務會計處理與有關規(guī)定相抵觸而不予指明；二明知委托人的財務會計處理睬直接損害使用人或者其他利害關系人的利益而予以隱瞞或者作不實的；三明知委托人的財務會計處理睬導致使用人或

52、者其他利害關系人產生重大誤解而不予指明；四明知委托人的會計報表的重要事項有其他不實的內容而不予指明。由級以上人民門給予警告沒收所得可以并處所得一倍以上五倍以下的罰款；情節(jié)嚴重的并可以由級以上人民門暫停其經(jīng)營業(yè)務或者予以撤銷。這些規(guī)定都針對注冊會計師在審計財務報表時對控制會計舞弊所應承擔的責任。2007 年 6 月 1 日發(fā)布的?審理涉及會計師事務所審計業(yè)務活動中民事侵權案件的假設干規(guī)定?明確規(guī)定了侵權責任產生的根本原因和利害關系人的范圍內成認中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準那么的法律地位統(tǒng)一適用過錯推定原那么和舉證責任倒置分配形式。該解釋對新問題、新情況做出符合法律精并切合實際的規(guī)定。3.2 我國控制上會

53、計舞弊法律制度存在的主要缺陷2006 年修改后的?公?新增 34 條第 2 款“股東可以要求查閱會計賬簿。股東要求查閱會計賬簿的應當向提出書面懇求說明目的。有合理根據(jù)認為股東查閱會計賬簿有不正當目的的?？赡軗p害合法利益的可以回絕提供查閱并應當自股東提出書面懇求之日起 15 日內書面答復股東并說明理由。回絕提供查閱的股東可以懇求人民要求提供查閱。盡規(guī)定了股東的查賬權但法律規(guī)定過于粗糙并沒有規(guī)定股東可查閱會計賬簿的詳細范圍、種類和可以查閱的會計賬簿的限不利于實在保護股東權益不利于理操作;盡概括式地規(guī)定了股東行使查賬權的主觀要件即主觀上須有正當目的但是對何謂“正當目的“在情況下可以認為具有不正當目的

54、并沒有做詳細規(guī)定不利于指導理和為法律施行提供可行性的參考有可能成為回絕股東行使查賬權的借口。Fama 等人的代理理認為：要能有效地監(jiān)控理活動從而充分發(fā)揮其減少“兩權別離所致本錢的功能具備一種內、外部董事的成員構造是非常重要的 Fama. Agency Problem and the Theory of the Firm. Journal of Political Economy, 1980,288-307。是治理構造的核心組成部行使經(jīng)營決策職能和對經(jīng)理人員進展評價與監(jiān)視職能。從的地位和職能可知質量如何是關系到開展和廣闊股東利益的關鍵所在。我國董事制度存在著董事來源單一、鼓勵機制缺乏、比例偏低、

55、選聘機制不合理等缺陷。仍然有待將來立法加以完善。如根據(jù)經(jīng)濟合作與開展組織(OECD)發(fā)布的題為?1999 年世界主要企業(yè)統(tǒng)計指標的國際比較?的研究董事在中所占的比例為62英國為 34法國為 29。另據(jù) Kom 一 Fen 在 2006 年 5 月發(fā)表的調查結果?財富? 1000 強中平均規(guī)模為 11 人其中外部董事 9人占 81.828韓康. 對我國上治理有關問題的考慮以上海浦東開展銀行為例. 中國金融, 2006, (1): 48。而中國?在上建立董事制度的指導?以及?上治理準那么?規(guī)定董事比例到達 1/3 即可。顯然這一比例大大低于興隆程度。另外我法對于審計會的規(guī)定也顯得薄弱僅規(guī)定了其主要

56、職責仍然需要將來立法加以補充。 審計制度是經(jīng)濟社會查錯防弊的一種有效機制。注冊會計師擔負著過濾會計信息風險、確保會計信息質量、降低會計信息識別本錢的重任被譽為“經(jīng)濟警察。但可悲的是幾乎所有的會計舞弊案例中注冊會計師都扮演了不榮耀的角色。不僅明知舞弊不予揭露甚至與串通一氣合謀舞弊。2004 年 5 月至 9 月依法組織對 16 家具有上審計資格的會計師事務所審計業(yè)務質量進展檢查發(fā)現(xiàn) 14 家會計師事務所的 37 名注冊會計師出具的 19 份審計存在失實或疏漏。在 2005 年 9 月 26 日的?16 家會計師事務所審計業(yè)務質量檢查結果?中批露的十個主要問題中有七例屬于注冊會計師未能查出上述問題

57、。如在?檢查結果?中湖南某上為掩蓋其利用募股資金和銀行貸款 1.94 億元轉移賬外買賣股票的與其當?shù)氐你y行互相串統(tǒng)統(tǒng)過偽造銀行存款對賬單方式多計存款 1.31 億元少計貸款 7100 萬元造成資產、負債均不實。天職孜信會計師事務所對該上進展審計其注冊會計師未能查出上述問題。注冊會計師參與會計舞弊或對舞弊視而不見同樣存在一個本錢與收益的權衡。由于我國審計制度建立初的無序開展及行政化色彩導致了事務所及注冊會計師個人行為的短化。經(jīng)濟開展初整個社會信譽機制的缺乏監(jiān)不到位對者懲罰力度不夠等也導致了較低的本錢。在本錢不高的情況下在權衡本錢與收益之后一些事務所和注冊會計師為了自己的生存便鋌而走險成為會計舞弊

58、的幫手。畢竟不是所有的會計舞弊都會被發(fā)現(xiàn)即使發(fā)現(xiàn)后也不是全部都會得到應有的懲罰。正因為此還是會有人敢冒舞弊的風險。這一點不是在我國還是在等西方都是一樣的。首先現(xiàn)行注冊會計師聘任制度嚴重危及了審計的性。我國的會計師事務所實行脫鉤改制不久與地方仍然存在著千絲萬縷的聯(lián)絡地方指導或者出于為了地方經(jīng)濟開展或者為了標榜自己的政績目的千方百計促成當?shù)仄髽I(yè)上或者對已上的企業(yè)進展保護有些會計師事務所為了通過力量來到達爭攬業(yè)務的目的便不得不聽從的幫助準備上或者已上的造假或者對造假視而不見。由理層聘請注冊會計師自己花錢審自己。加上注冊會計師事務所數(shù)量多規(guī)模小競爭劇烈不得不以降低審計質量為代價本著誰出資誰受益的原那么

59、與上理層“合作提供“符合要求的審計。其次對事務所和注冊會計師的監(jiān)不到位。我國存在監(jiān)體系薄弱、監(jiān)手段落后、監(jiān)人員缺乏的問題。注冊會計師實行行業(yè)自律而注冊會計師協(xié)會又以軟約束為主其監(jiān)缺乏有效性。各地門對注冊會計師審計的監(jiān)視主要采用同業(yè)互查的方式進展抽查或出于地方保護或是同行彼此心照不宣今天你放我一馬明日我放你一回財政監(jiān)視大都是走走過場流于形式。即使上會計舞弊牽涉到注冊會計師的從以前的處理看也根本上是象征性地處分了事既無民事賠償也無刑事追究致使注冊會計師審計質量和信譽每況愈下會計舞弊愈演愈烈。再次行業(yè)準入門檻低法律責任輕。我國的會計師事務所組織形式主要是有限責任制與合伙制其中大部是有限責任制。這種組

60、織形式的特點是對造假責任只承擔有限責任不能起到約束會計師執(zhí)業(yè)行為的作用易引致“劣幣驅逐良幣、“有道德無有無道德的無序競爭場面。在執(zhí)業(yè)資格方面還存在著對設立會計師事務所的注冊資本要求過低(有限責任會計師事務所 30 萬元以上)、事務所抗風險才能偏低(具有貨資格的其注冊資本、風險及事業(yè)開展總額在 300 萬元以上)、對執(zhí)業(yè)注冊會計師的職業(yè)道德審查不嚴(只要求三年內沒有違犯法律法規(guī)和職業(yè)準那么的記錄)等問題。會計師事務所一旦獲得了執(zhí)業(yè)資格往往無暇顧及質量與風險控制就積極投身于無序的行業(yè)競爭之中出了問題又無力為自己的敗德行為負責。另外?公?規(guī)定會計師事務所監(jiān)視財務會計方面的規(guī)定還不夠完善：?公?第 1