財務(wù)資金的核算與檢查方法

1、第九章 所有者權(quán)益的核算與檢查第一節(jié) 投入資本的核算一、現(xiàn)代企業(yè)的組織形式企業(yè)是以營利為目的的經(jīng)濟組織，它能夠按不同的形式進行分類，如按照所有制形式，可分為國有企業(yè)、集體所有企業(yè)、私營企業(yè)以及混合所有制的企業(yè)（如股份制企業(yè)和中外合資企業(yè)）等。從所有者權(quán)益的會計核算角度，對企業(yè)按照組織形式分類更為重要，緣故在于不同組織形式的企業(yè)，在對各自企業(yè)的資產(chǎn)、負債、成本費用和收入利潤的會計核算上差不多相同，但在所有者權(quán)益的核算上卻存在著較大的差不。對企業(yè)的組織形式，國際上通行的是將企業(yè)分為以下三種組織形式：第一種是獨資企業(yè)，是指由單個投資者（如某一個人）出資設(shè)立的企業(yè)。第二種是合伙企業(yè)，是指由兩個或兩個以

2、上的投資者按照協(xié)議共同出資、共同經(jīng)營、共負盈虧的經(jīng)營者，而且在其出資人所承擔的責任方面也有相同之處，即出資人均需要對企業(yè)的債務(wù)負無限的連帶清償責任。上述兩種類型的企業(yè)也被稱為非公司企業(yè)組織。第三種是公司企業(yè)，它是依法定程序登記并設(shè)立的以營利為目的的企業(yè)法人。公司企業(yè)按照出資人即股東所負責任的不同，又可分為有限責任公司和股份有限公司等多種形式。在企業(yè)組織形式中，公司組織是目前國際上最要緊的企業(yè)組織形式，其中，股份有限公司又是被廣泛推祟的公司形式。本章將以公司這一企業(yè)組織形式講明其所有者權(quán)益的會計核算。我國的公司組織形式，1993年12月29日公布實施的中華人民共和國公司法（以下簡稱公司法）對其作

3、了明確的規(guī)范。公司是指依照公司法在中國境內(nèi)設(shè)立的有限責任公司和股份有限公司，有限責任公司和股份有限公司是企業(yè)法人。公司法第二十條規(guī)定：“有限責任公司由二個以上五十個以下的股東共同出資設(shè)立。國家授權(quán)投資的機構(gòu)或者國家授權(quán)的部門能夠單獨投資設(shè)立國有獨資的有限責任公司”，那個地點公司法明確確立了國有獨資的有限責任公司這一公司形式，這也是適合我國國情而產(chǎn)生的一種專門的企業(yè)組織形式。因此，我國的公司組織能夠分為國有獨資的有限責任公司（簡稱國有獨資公司）、有限責任公司和股份有限公司三種形式。 二、投資者投入資本的形式及計價擁有一定量的資本是任何一個企業(yè)法人設(shè)立并開展其經(jīng)營活動的前提，這些資本要緊是由企業(yè)的

4、投資者投入資本所形成的，可供企業(yè)長期周轉(zhuǎn)使用。我國目前實行的是注冊資本制度，我國企業(yè)法人登記條例明確規(guī)定，除國家另有規(guī)定外，企業(yè)的注冊資金應(yīng)當與實有資金一致。企業(yè)實有資金比原注冊資金數(shù)額增減超過20%時，應(yīng)持資金使用證明或者驗資證明，向原機關(guān)申請變更登記。企業(yè)不得擅自改變注冊資金數(shù)額，也不得抽逃資金等。在我國，投入資本按其投資主體的不同，可分為國家投入資本、法人投入資本、個人投入資本和外商投入資本等。國家投入資本是國家作為投資主體向企業(yè)投入的資本。法人投入資本是指外單位以入股或聯(lián)營等方式向企業(yè)投入的資本。個人投入資本是指個人向企業(yè)投入的資本。外商投入資本是指境外（包括港、澳、臺地區(qū)）企業(yè)或個人

5、向企業(yè)投入的資本。投資主體能夠采納國家法律許可的各種形式向企業(yè)投資。在我國，投資者投入資本能夠采取以下兩種形式： （一）以現(xiàn)金投入的資本指投資者直接以貨幣向企業(yè)出資。如國家直接向企業(yè)撥付資金。國家、其他法人或個人以貨幣資金認購企業(yè)股份等進行的投資，以及外商以某種外幣投入的資本。 （二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本指投資者以非貨幣資金向企業(yè)出資。非貨幣資金要緊包括固定資產(chǎn)、存貨等流淌資產(chǎn)、債權(quán)投資和股權(quán)投資、無形資產(chǎn)等。其中，以無形資產(chǎn)投入，是指投資者以工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)、土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)向企業(yè)進行的投資。無形資產(chǎn)作價出資的金額在企業(yè)的注冊資本中，應(yīng)操縱在一定的比例范圍內(nèi)。如我國公司法規(guī)定，以工

6、業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)作出價出資的金額不得超過有限責任公司注冊資本的20%，國家對采納高新技術(shù)成果有特不規(guī)定的除外。投入資本的計價是指投資者投入資本的入賬金額確定的方法。我國企業(yè)會計制度規(guī)定，投資者投入的資本應(yīng)按實際投資數(shù)額計入賬。不同的投資形式，事實上際投資數(shù)額的確定并不完全相同。假如企業(yè)為非股份有限公司，則投資者投入的資本能夠按如下方式計價： 1投資者以現(xiàn)金投入的資本，應(yīng)當以實際收到或者存入企業(yè)開戶銀行的金額作為實收資本入賬。實際收到或者存入企業(yè)開戶銀行的金額超過其在該企業(yè)注冊資本中所占份額的部分，計入資本公積。 2投資者以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本，應(yīng)按投資各方確認的價值作為實收資本入賬。為首次發(fā)

7、行股票而同意投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)按該項無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值入賬。 3投資者投入的外幣，合同沒有約定匯率的按收到出資當日的匯率折合為人民幣入賬；合同約定匯率的，按合同約定的匯率折合為人民幣入賬，因匯率不同產(chǎn)生的折合差額，作為資本公積處理。 4中外合作經(jīng)營企業(yè)按照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，在合作期間歸還投資者投資的，對已歸還的投資應(yīng)當單獨核算，并在資產(chǎn)負債表中作為實收資本的減項單獨反映。關(guān)于股份有限公司的股本，應(yīng)按以下原則來確定： 1公司的股本應(yīng)當在核定的股本總額及核定的股份總額的范圍內(nèi)發(fā)行股票取得。公司發(fā)行的股票，應(yīng)按其面值作為股本，超過面值發(fā)行取得的收入，其超過面值的部分，作為股本溢價。

8、計入資本公司。 2境外上市公司以及在境內(nèi)發(fā)行外資股的公司，按確定的人民幣股票面值和核定的股份總額的乘積計算的金額，作為股本入賬，按收到股款當日的匯率折合的人民幣金額與按人民幣計算的股票面值總額的差額，作為資本公積處理。在會計核算上，為了反映投資者投入資本的情況，關(guān)于非股份有限公司，包括國有獨資公司和有限責任公司，應(yīng)設(shè)置“實收資本”總賬科目，核算企業(yè)按照企業(yè)章程的規(guī)定，投資者投入企業(yè)的資本的情況。該科目的貸方反映企業(yè)實際收到投資者投入的資本數(shù)額；借方反映按規(guī)定程序減少的資本數(shù)額；期末貸方余額，反映企業(yè)實有的資本數(shù)額。該科目應(yīng)按投資者設(shè)置明細科目，具體反映各投資者投入資本的情況。關(guān)于股份有限公司，

9、應(yīng)設(shè)置“股本”總賬科目，用以核算股東投入的資本，并將核定的股本總額、股份總數(shù)、每股面值，在股本賬戶中作備查登記。為了反映公司的構(gòu)成情況，應(yīng)在“股本”科目下，按股票種類（一般股和優(yōu)先股）及股東單位或姓名設(shè)置明細賬。 三、國有獨資公司實收資本的核算國有獨資公司是指國家授權(quán)投資的機構(gòu)或者國家授權(quán)的部門單獨投資設(shè)立的有限責任公司。在我國，國務(wù)院確定的生產(chǎn)專門產(chǎn)品的公司或者屬于特定行業(yè)的公司，應(yīng)當采納國有獨資公司形式。這類公司的所有者是單一的，即國家所有。目前，我國多數(shù)國有獨資公司是由原國營企業(yè)改制而成。在會計核算上，國有獨資公司如同獨資企業(yè)。這類公司不管是在組建設(shè)立時，依舊在因擴大規(guī)模而增資時，所有者

10、投入的資金，全部作為實收資本入賬。國有獨資公司不發(fā)行股票，可不能產(chǎn)生股票溢價發(fā)行收入；也可不能在追加投資時，為維持一定的投資比列而產(chǎn)生資本公積。例1由國家授權(quán)投資的機構(gòu)獨家出資組建某一國有獨資公司，該公司注冊資金為1500萬元人民幣，該公司設(shè)立時實際收到投資機構(gòu)轉(zhuǎn)入的固定資產(chǎn)價值800萬元，土地使用權(quán)價值400萬元，另有300萬元現(xiàn)金也已轉(zhuǎn)入新組建公司的銀行賬戶。該新組建公司在收到上述投資時，應(yīng)作如下會計分錄：借：固定資產(chǎn) 800 000 無形資產(chǎn)土地使用權(quán) 400 000銀行存款 300 000 貸：實收資本 1 500 000 四、有限責任公司實收資本的核算有限責任公司是指由兩個以上股東共

11、同出資，股東以其出資額為限對公司承擔責任，公司以其全部資產(chǎn)對公司的債務(wù)承擔責任的企業(yè)法人。我國公司法對有限責任公司的注冊資本形成以及股東對公司出資等作出了相應(yīng)的規(guī)范。公司法規(guī)定，有限責任公司的注冊資本為在公司登記機關(guān)的全體股東實繳的出資額，同時規(guī)定有限責任公司注冊資本的最低限額，以商品批發(fā)為主的公司為人民幣五十萬元，以商品零售為主的公司為人民幣三十萬元，科技開發(fā)、咨詢、服務(wù)性為主的公司為人民幣十萬元。股東能夠用貨幣出資，也能夠用實物、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)、土地使用權(quán)作價出資；股東應(yīng)當足額繳納公司章程中規(guī)定的各自所認繳的出資額；而且，股東按照出資比例分得紅利，公司新增資本時，股東能夠優(yōu)先出資認繳

12、；股東之間能夠相互轉(zhuǎn)讓其全部出資或者部分出資，但股東向股東以外的人轉(zhuǎn)讓其出資時，必須經(jīng)全體股東過半數(shù)同意，不同意轉(zhuǎn)讓的股東應(yīng)當購買該轉(zhuǎn)讓的出資，假如不購買該轉(zhuǎn)讓的出資，就視為同意轉(zhuǎn)讓；經(jīng)股東同意轉(zhuǎn)讓的出資，在同等條件下，其他股東對該出資有優(yōu)先購買權(quán)。有限責任公司投入資本的會計核算如同上述國有獨資公司的核算，所不同的是：有限責任公司的股東即出資人不是一個，而是多個，因而需要按出資股東設(shè)置明細賬。分不反映各個股東的投入資本情況。其次，有限責任公司股東投入的資本還應(yīng)按不同情況處理。有限責任公司新設(shè)時，股東按照合同、章程投入公司的資本，應(yīng)全部記入“實收資本”科目，實收資本應(yīng)等于公司的注冊資本；在有限責

13、任公司增資擴股時，如有新投資者介入，新投資者繳納的出資額大于其按約定比例計算的在公司注冊資本中所占的份額部分，應(yīng)作為資本溢價，記入“資本公積”科目；而獨資公司不存在資本溢價問題。有限責任公司的股東應(yīng)按照合同、協(xié)議和章程規(guī)定的投資形式出資。下面分不以不同的投資形式講明有限責任公司投入資本的核算：（一）以現(xiàn)金投入當收到股東以貨幣資金出資時，應(yīng)借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”科目，貸記“實收資本股東”科目；若投入的金額超過占投資比例的部分，其超過部分假如屬于資本溢價，應(yīng)貸記“資本公積資本溢價”科目。例2某有限公司收到A公司的貨幣資金出資200萬元，款項已存入銀行。該公司應(yīng)作的會計分錄為：借：銀行存款 20

14、00 000 貸：實收資本A公司 200 000（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入 1當收到投資者以原材料等存貨出資時，應(yīng)按存貨的打算成本，借記“原材料”等科目，按專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，按投資各方確認的價值，貸記“實收資本”科目，按打算成本與投資各方確認的價值之間的差額，借記或貸記“材料成本差異”等科目。 2當收到投資者以固定資產(chǎn)出資時，應(yīng)按投資各方確認的價值，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“實收資本”等科目。 3當收到投資者以無形資產(chǎn)出資時，應(yīng)按投資各方確認的價值，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“實收資本”等科目。為首次發(fā)行股票面同意投資者投入的無形資產(chǎn)，按該項無

15、形資產(chǎn)在投資者的賬面價值，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“實收資本”等科目。 例3某新設(shè)有限責任公司（假設(shè)為一般納稅人、原材料按實際成本計價核算）收到B公司按合同、章程出資的非現(xiàn)金資產(chǎn)。包括固定資產(chǎn)設(shè)備一臺、一項專利權(quán)和一批原材料，其中，雙方確認的投入固定資產(chǎn)設(shè)備的價值為130萬元，雙方確認的投入專利權(quán)價值為30萬元，雙方確認的投入原材料價值為40萬元，該批原材料的增值稅的進項稅額為6.8萬元。固定資產(chǎn)已變付使用，原材料也已驗收入庫，該批原材料的打算成本為42萬元。該公司應(yīng)作如下會計分錄：借：固定資產(chǎn) 1 300 000 無形資產(chǎn) 300 000 原材料 420 000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進項稅

16、額） 68 000 貸：實收資本B公司 20 00 000 材料成本差異 20 000 資本公積 68 000 五、股份有限公司股本的核算股份有限公司是指全部資本由等額股份構(gòu)成并通過發(fā)行股票募集資本，股東以其所持股份為限對公司承擔責任，公司以其全部資產(chǎn)對公司的債務(wù)承擔責任的企業(yè)法人。公司發(fā)行的股票按其股東享有的權(quán)利加以分類，能夠分成一般股和優(yōu)先股兩大類。一般股是公司的差不多股份，與優(yōu)先股相比，它在公司利潤分配方面沒有優(yōu)先權(quán)；而優(yōu)先股則享有一種或幾種比一般股優(yōu)先的權(quán)利；一般股的差不多權(quán)利包括有權(quán)參加股東大會并行使投票表決權(quán)達到參與公司的治理、有權(quán)參與公司利潤的分配、在公司增發(fā)股票時有優(yōu)先認股權(quán)和

17、當公司終止營業(yè)清算解散時有權(quán)分得剩余財產(chǎn)等權(quán)利；優(yōu)先股的優(yōu)先權(quán)利要緊有股利的優(yōu)先分配權(quán)、剩余財產(chǎn)的優(yōu)先分配權(quán)等權(quán)利，但優(yōu)先股一般沒有參與公司治理的權(quán)利。我國公司法對股份有限公司的設(shè)立以及股本的形成作出了明確的規(guī)定。股份有限公司的設(shè)立，必須通過國務(wù)院授權(quán)的部門或者省級人民政府批準，能夠采取發(fā)起設(shè)立或者募集設(shè)立的方式，由發(fā)起人認購公司應(yīng)發(fā)行的全部股份而設(shè)立的公司即為發(fā)起設(shè)立；由發(fā)起人認購公司應(yīng)發(fā)行股份的一部分，其余部分向社會公開集而設(shè)立的公司即為募集設(shè)立。設(shè)立股份有限公司，應(yīng)當有五人以上為發(fā)起人，其中須有過半數(shù)的發(fā)起人在我國境內(nèi)有住宅；國有企業(yè)改建為股份有限公司，發(fā)起人能夠少于五人，但應(yīng)當采取募集

18、設(shè)立方式。股份有限公司的注冊資本為在本公司登記機關(guān)登記的實收股本總額，最低限額為人民幣一千萬元。股份有限公司與其他組織形式相比較，其最顯著的特點是將公司的全部資本劃分為等額股份，并通過發(fā)行股票的方式來募集資本，股票的面值與股份總數(shù)的乘積為股本總額，股本總額應(yīng)等于企業(yè)的注冊資本。股份有限公司設(shè)立方式不同，其投入資本的具體會計核算也不同，下面分不講明如下：（一）發(fā)起設(shè)立股份有限公司采取發(fā)起設(shè)立，其特點是公司的股份全部由發(fā)起人認購，不向發(fā)起人以外的任何人募集股份。按規(guī)定，發(fā)起人能夠用貨幣出資，也能夠用實物、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)、土地使用權(quán)作出資，發(fā)起人以非貨幣資產(chǎn)出資本的，必須進行資產(chǎn)評估作價，核實

19、財產(chǎn)，并折合為股份。發(fā)起人以工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)作價出資的金額不得超過股份有限公司注冊資本的百分之二十。發(fā)起人以書面認足公司章程規(guī)定發(fā)行的股份后，應(yīng)繳納全部股款；以非貨幣資產(chǎn)抵股款的，應(yīng)當依法辦理其財產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)。股份有限公司在收到發(fā)起人的出資時，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“股本”等科目。 例4甲公司是由A、B、C、D和E五個發(fā)起人共同發(fā)起，依法設(shè)立的股份有限公司，經(jīng)核定的股本總額為5000萬元，劃分為5000萬股，每股面值為1元。公司章程中規(guī)定的各發(fā)起人的出資比例和出資方式：A占50%，全部以非貨幣資產(chǎn)出資，折合股份2500萬股，其中包括固定資產(chǎn)和土地使用權(quán)，固定資產(chǎn)賬面原價1800萬

20、元，經(jīng)評估確認的價值為1700萬元；經(jīng)評估確認的土地使用權(quán)的價值為850萬元（與出資方賬面價值相等），上述財產(chǎn)已依法轉(zhuǎn)入甲公司；B、C、D、E各占12.5%，全部以貨幣出資，有關(guān)出資已全部到位，存入銀行。甲公司在收到上述各方出資時，應(yīng)作如下會計分錄：借：固定資產(chǎn) 18 000 000 無形資產(chǎn)土地使用權(quán) 8 500 000 銀行存款 25 000 000 貸：股本A 25 000 000 股本B 6 250 000 股本C 6 250 000 股本D 6 250 000 股本E 6 250 000 累計折舊 1 000 000資本公積 500 000（二）募集設(shè)立我國公司法規(guī)定，以募集設(shè)立股份

21、有限公司的，發(fā)起人認購的股份不得少于公司股份總數(shù)的35%，其余部分應(yīng)當向社會發(fā)行股票，公開募集。股份有限公司的發(fā)起人向社會公開募集的股份，應(yīng)當由依法設(shè)立的證券經(jīng)營機構(gòu)承銷，簽訂承銷協(xié)議，并與銀行簽訂代收股款協(xié)議。公開募集股份時，股東出資通常以現(xiàn)金形式。按照我國公司法規(guī)定，同次發(fā)行的股票，每股的發(fā)行條件和價格應(yīng)當相同。任何單位或者個人所認購的股份，每股應(yīng)當支付相同的價款。股票的發(fā)生價格能夠按照面值，也能夠超過面值，但不低于面值。公司發(fā)生股票一般需要通過股東認購、實收股款、發(fā)行股票等時期。會計實務(wù)中，公開募集設(shè)立股份有限公司的投入資本核算可分為兩部分，一是發(fā)起人認購的股份，能夠比照上述發(fā)起設(shè)立公司

22、有關(guān)股本形成的核算加以處理；二是向社會公開發(fā)行股票募集的股份，一般是在股票發(fā)行后，實際收到股款時，將股票面值的金額貸記“股本”科目，實收股款超過股票面值的部分，則記入在“資本公積”科目的貸方。 例5某股份公司經(jīng)批準向社會公開發(fā)行一般股票1500萬股，每股票面金額為1元，溢價發(fā)行。若發(fā)行后，實收股款為6000萬元，則該公司應(yīng)作如下會計分錄：借：銀行存款 60 000 000 貸：股本一般股 15 000 000 資本公積股本溢價 45 000 000另外，企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券按規(guī)定轉(zhuǎn)為股本時，按該債券的面值，借記“應(yīng)付債券債券面值”科目，按未攤銷的溢價或折價，借記或貸記“應(yīng)付債券債券溢價或債

23、券折價”科目，按已提利息借記“應(yīng)付債券應(yīng)計利息”科目，按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”等科目。按其差額，貸記“資本公積資本（或股本）溢價”科目。 六、企業(yè)資本（或股本）變動的核算在我國，目前實行的注冊資本制度，要求不同組織形式的企業(yè)，事實上收資本或股本與其注冊資本一致，在企業(yè)經(jīng)營期內(nèi)，投資者不得抽回資本，以保持企業(yè)資本的完整性。對已入賬的資本，企業(yè)不得任意增減，只有符合規(guī)定的條件，包括：符合增資條件，并經(jīng)有關(guān)部門批準增資，企業(yè)按法定程序報經(jīng)批準減少注冊資本。企業(yè)只有在按規(guī)定的程序辦理增資或減資手續(xù)后，方可進行增減資本的會計處理。 （一）增資在企業(yè)按規(guī)定同意投資者額外投入實

24、現(xiàn)增資時，企業(yè)應(yīng)按實際收到的款項或其他資產(chǎn)，借記“銀行存款”等科目，按增加的實收資本或股本金額，貸記“實收資本”或“股本”科目，按兩者之間的差額，貸記“資本公積資本溢價”或“資本公積股本溢價”科目。企業(yè)采納資本公積或盈余公積轉(zhuǎn)增資本時，企業(yè)應(yīng)按照轉(zhuǎn)增資本金額，借記“資本公積”、“盈余公積”科目，貸記“實收資本”、“股本”科目。在股份有限公司股東大會或類似機械批準采納發(fā)放股票股利的方式增資時，公司應(yīng)在實施該方案并辦理增資手續(xù)后，依照實際發(fā)放的股票股利數(shù)，借記“利潤分配轉(zhuǎn)作股本的一般股股利”科目，貸記“股本”科目。 （二）減資在企業(yè)按照法定程序報經(jīng)批準減少注冊資本時。應(yīng)按照減資金額，借記“實收資本

25、”或“股本”科目，貸記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。股份有限公司采納收購本企業(yè)股票方式減資的，應(yīng)按照注銷股票的面值總額減少股本，購回股票支付的價款超過面值總額的部分，依次減少資本公積和留存收益，借記“實收資本”或“股本”科目，以及“資本公積”、“盈余公積”、“利潤分配未分配利潤”科目，貸記“現(xiàn)金”或“銀行存款”科目；購回股票支付的價款低于面值總額的，應(yīng)按照股票面值，借記“實收資本”或“股本”科目，按支付的價款，貸記“現(xiàn)金”或“銀行存款”科目，按其差額，貸記“資本公積”科目。第二節(jié) 資本公積的核算 一、資本公積概述資本公積是所有者權(quán)益的組成部分，指投資者或者他人投入到企業(yè)、所有權(quán)歸屬于投資者、同

26、時金額上超過法定資本部分的資本或者資產(chǎn)。在我國，資本公積的內(nèi)容包括：資本溢價或股票溢價、同意非現(xiàn)金捐贈預(yù)備、股權(quán)投資預(yù)備、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折合差額等。資本公積形成的來源按用途要緊包括兩類：一類是能夠直接用于轉(zhuǎn)增資本的資本公積，包括資本（股本）溢價、同意現(xiàn)金捐贈、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算差額和其他資本公積等；另一類是不能夠直接用于轉(zhuǎn)增資本的資本公積，包括同意捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備和股權(quán)投資預(yù)備等。關(guān)于資本公積的用途，依照我國公司法等法律的規(guī)定，資本公積的用途要緊用來轉(zhuǎn)增資本（或股本）。但出于慎重性原則的考慮，關(guān)于資本公積各預(yù)備項目，包括同意捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備和股權(quán)投資預(yù)備，在相關(guān)資產(chǎn)處置之前，不能用

27、于轉(zhuǎn)增資本或股本。會計核算上應(yīng)設(shè)置“資本公積”科目，用以反映資本公積的增減變動情況。增加資本公積貸記該科目，減少資本公積借記該科目，該科目余額在貸方，反映企業(yè)實有的資本公積。該科目應(yīng)按資本公積形成的類不設(shè)置明細賬，進行明細核算。資本公積一般應(yīng)設(shè)置的明細科目有：“資本（或股本）溢價”、“同意非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈預(yù)備”、“股權(quán)投資預(yù)備”、“撥款轉(zhuǎn)入”、“外幣資本折算差額”和“其他資本公積”等明細科目。 二、資本公積的賬務(wù)處理資本公積具有不同的形成來源，各自的賬務(wù)確實是存在著差異，分不講明如下： （一）資本溢價和股東溢價資本（或股本）溢價是指企業(yè)投資者投入的資金超過其在注冊資本中所占份額的部分。如有限責任

28、公司的投資者實際交付的出資額超出同意企業(yè)確認為實收資本的差額，即為資本溢價。在企業(yè)創(chuàng)立之初，投資者所認繳的出資額應(yīng)全部作業(yè)實收資本，記放“實收資本”科目。在企業(yè)創(chuàng)立之后，如有新的投資者加入，其出資額未必全部作為實收資本處理，其緣故是：一方面，在企業(yè)正常經(jīng)營過程中投入與企業(yè)創(chuàng)立之時同樣數(shù)額的資本其獲利能力未必相同，企業(yè)創(chuàng)立時要通過籌建、試營業(yè)、為產(chǎn)品查找市場、開發(fā)市場等一敏紗系列艱辛的創(chuàng)立過程，從資本股入到取得投資回報，需要許多時刻，冒著較大風險，其間的資本利潤率又源于企業(yè)創(chuàng)辦之初必要的墊支資本，企業(yè)的創(chuàng)辦者為此付出了代價。相應(yīng)地，投資者享有的權(quán)利也大些，如此新加入的投資者為了取得一定的投資比例

29、，往往需要付出大于按這一投資比例計算實收資本額；另一方面，企業(yè)經(jīng)營過程中因盈利因形成的留存收益是企業(yè)所有者的權(quán)益，但未轉(zhuǎn)入實收資本，新加入的投資者假如分享這部分留存收益，也應(yīng)該付出按一定投資比例計算的實收資本額。投資者投入的資本大于按其投資比例計算的實收資本額部分，企業(yè)應(yīng)記入“資本公積”科目。例6某有限責任公司是由甲、乙、丙三主各出資50萬元設(shè)立的，設(shè)立時的實收資產(chǎn)資本為150萬元，差不多營若干年，留成收益已達20萬元。為擴大經(jīng)營規(guī)模，三方?jīng)Q定重組公司，汲取丁投資者加入，同意丁投資者以現(xiàn)金出資60萬元，投入后占該公司全部資本的25%，同時公司的注冊資本為200萬元。則該公司在收到丁投資者的出資

30、時，應(yīng)作如下會計分錄：借：銀行存款 600 000貸：實收資本丁 500 000資本公積資本溢價 100 000在股份有限公司，資本溢價表現(xiàn)為股票溢價。記入“資本公積”科目的是股票發(fā)行溢價收入扣除托付證券商代理發(fā)行股票面支付的手續(xù)費、傭金后的數(shù)額。例7 三洋股份有限公司溢價發(fā)行股票。甲公司認購該種股票1000股，每股面值20元，計20000元。其中有400股系用固定資產(chǎn)認購，其確認價值為8400元，原價為10000元；其余股份均用銀行存款認購。實際繳款12000元，已存入發(fā)行企業(yè)銀行。三洋公司應(yīng)作如下會計分錄：借:固定資產(chǎn) 10000 銀行存款 12000 貸:股本一般股 20000 累計折舊

31、 1600 資本公積一般股溢價 400（二）同意捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備同意非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈預(yù)備，是指企業(yè)因同意非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈面增加的資本公積。會計處理上包括以下兩個時期的處理：1、企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈，應(yīng)按會計制度及相關(guān)準則規(guī)定確定入賬價值，借記“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“長期股權(quán)投資”等科目，一般納稅人如涉及可抵扣的增值稅進項稅額的，按可抵扣的增值稅進行稅額，借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，按同意捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值，貸記“貸轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值-同意捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值”科目，按企業(yè)因同意捐贈資產(chǎn)支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅金”等科目。2、假

32、如同意捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值全部計入當期應(yīng)納稅所得額的，企業(yè)應(yīng)按已計入“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目的賬面余額，借記“貸轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值-同意捐贈貨幣性資產(chǎn)價值（或貸轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值-同意捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值）”科目，按同意捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值與現(xiàn)行所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，或同意捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值在抵減當期虧損后（包括企業(yè)往常年度發(fā)生的尚在稅法規(guī)定同意抵扣期間內(nèi)的虧損，下同）的余額與現(xiàn)行所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”科目，按其差額，貸記“資本公積-其它資本公積（或同意捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備）”科目。 （三）同意現(xiàn)金捐贈同意現(xiàn)金捐贈，是指企業(yè)因同意現(xiàn)金捐贈

33、而增加的資本公積。企業(yè)取得的貨幣性資產(chǎn)捐贈，應(yīng)按實際取得的金額，借記“現(xiàn)金”或“銀行存款”等科目，貸記“貸轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值-同意捐贈貨幣性資產(chǎn)價值”科目。假如同意捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值全部計入當期應(yīng)納稅所得額的，企業(yè)應(yīng)按已計入“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目的賬面余額，借記“貸轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值-同意捐贈貨幣性資產(chǎn)價值”科目，按同意捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值與現(xiàn)行所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，或同意捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值在抵減當期虧損后（包括企業(yè)往常年度發(fā)生的尚在稅法規(guī)定同意抵扣期間內(nèi)的虧損，下同）的余額與現(xiàn)行所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”科目，按其差額，貸記“資本公積

34、-其它資本公積（或同意捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備）”科目。 （四）股權(quán)投資預(yù)備股權(quán)投資預(yù)備，是指企業(yè)被投資單位的長期股權(quán)投資采納權(quán)益法計算時，因被投資單位同意捐贈等緣故增加的資本公積，企業(yè)按其持股比例計算而增加的資本公積。投資企業(yè)在確認該項資本公積時，應(yīng)借記“長期股權(quán)投資股票投資或其他股權(quán)投資（股權(quán)投資預(yù)備）”科目，貸記“資本公積股權(quán)投資預(yù)備”科目；當投資企業(yè)處置其所扭虧為盈股權(quán)時再按原計入股投資預(yù)備的金額部分，借記“資本公積股權(quán)投資預(yù)備”科目，貸記“資本公積其他資本公積”科目。 （五）撥款撥入撥款撥入，是指企業(yè)收到國家撥入的專門用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等撥款項目完成后，按規(guī)定轉(zhuǎn)入資本公積的部分。企業(yè)應(yīng)

35、在上述撥款項目完成時，關(guān)于形成各項資產(chǎn)的部分，按實際成本，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記有關(guān)科目；同時，借記“專項應(yīng)付款”科目，貸記“資本公積撥款撥入”科目。 （六）外幣資本折算差額外幣折算差額，是指企業(yè)因同意外幣投資所采納的匯率不同而產(chǎn)生的資本折算差額。我國要求企業(yè)以人民幣作為記賬本位幣。企業(yè)同意外幣投資時，應(yīng)將實際收到的外幣或以外幣表示的非貨幣資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等）按照規(guī)定的匯率折合為記賬本位幣，一方面作為資產(chǎn)入賬，另一方面作為實收資本入賬。按照我國現(xiàn)行制度規(guī)定，關(guān)于有關(guān)資產(chǎn)賬戶的入賬價值應(yīng)采納實際收到外幣投入資本當時的市場匯率折合為人民幣金額記賬；關(guān)于實收資本賬戶的入賬金額，應(yīng)當分

36、不按投資合同中是否有約定匯率進行折算處理： 1企業(yè)收到外幣投入資本時，若投資合同中有約定匯率的，則實收資本賬戶按合同約定匯率折合的金額記賬，有關(guān)資產(chǎn)賬戶按收到出資當日的市場匯率折合的金額記賬，兩者的差額即為外幣資本折算差額，貸記或借記“資本公積外幣資本折算差額”科目。 例8以人民幣為記賬本位幣的某企業(yè)5月10日收到外商投資500000美元，合同約定匯率為1：￥8.4.當日市場匯率為1：￥8.6。應(yīng)作會計分錄：借：銀行存款（美元戶）（500 0008.6） 4 300 000 貸：實收資本（500 0008.4） 4 200 000 資本公積外幣資本折算差額 100 000 2企業(yè)收到外幣投入資

37、本時，沒有合同約定匯率，則實收資本賬戶和有關(guān)資產(chǎn)賬戶均按每次實際收到出資額時的市場匯率折合的金額記賬，不產(chǎn)生資本折算差額。 例9某外商投資企業(yè)在與外商簽定的投資合同中沒有約定匯率。按合同規(guī)定外商應(yīng)出資50萬美元，分兩次投入。第一次出資20萬美元現(xiàn)匯，收到時的市場匯率為1：￥8.4；第二次出資30萬美元現(xiàn)匯，收到時的市場匯率為1：￥8.45。則該企業(yè)收到外商出資時應(yīng)作的會計分錄為：第一次收到時：借：銀行存款（2000008.4） 16 80 000 貸：實收資本（2000008.4） 16 80 000第二次收到時：借：銀行存款（2000008.5） 25 50 000 貸：實收資本（20000

38、08.5） 2 50 000 （七）其他資本公積其他資本公積，是指除上述各項資本公積以外形成的資本公積，以及從資本公積各預(yù)備項目轉(zhuǎn)入的金額。其中包括債權(quán)人豁免的債務(wù)。企業(yè)因除上述資本公積來源以外形成資本公積的，應(yīng)借記有關(guān)科目，貸記“資本公積其他資本公積”科目；企業(yè)發(fā)生從“同意捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備”、“股權(quán)投資預(yù)備”等資本公積預(yù)備項目轉(zhuǎn)入“其他資本公積”的，應(yīng)借記“資本公積同意捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)預(yù)備”、“資本公積股權(quán)投資預(yù)備”等科目，貸記“資本公積其他資本公積”科目；企業(yè)獲得債權(quán)人豁免的債務(wù)時，應(yīng)按照豁免的債務(wù)金額，借記“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付款”、“短期借款”、“長期借款”等科目，貸記“資本公積其他

39、資本公積”科目。第三節(jié) 留存收益的核算 留存收益是指企業(yè)從歷年實現(xiàn)的利潤中提取或形成的留存于企業(yè)的內(nèi)部積存。它是從企業(yè)經(jīng)營所得的凈利潤中積存而形成的，也屬于所有者權(quán)益，但不同于實收資本和資本公積，其區(qū)不在于，實收資本和資本公積來源于企業(yè)的資本投入，而留存收益則來源于企業(yè)資本增值。留存收益要緊包括盈余公積和未分配利潤。一、盈余公積的核算 盈余公積是指企業(yè)從稅后利潤中提取的公積金。（一）盈余公積的組成內(nèi)容一般企業(yè)和股份有限公司的盈余公積要緊包括： 1法定盈余公積，是指企業(yè)按照規(guī)定的比例從凈利潤中提取的盈余公積。例如，按照我國公司法的規(guī)定，有限責任公司和股份公司應(yīng)按照凈利潤的10%提取法定盈余公積，

40、計提的法定盈余公積存計達到注冊資本的50%時，能夠不再提取。非公司制企業(yè)，也能夠按照超過10%的比例提取。 2任意盈余公積，是指企業(yè)經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)批準按照規(guī)定的比例從凈利潤中提取的盈余公積。任意盈余公積的提取比例由企業(yè)自行確定，國家有關(guān)法規(guī)不作強制規(guī)定。 3法定公益金，是指企業(yè)按照規(guī)定的比例從凈利潤中提取的用于職工集體福利設(shè)施的公益金。依照我國公司法的規(guī)定，有限責任公司和股份有限公司應(yīng)按照凈利潤的5%10%提取法定公益金。法定公益金用于職工集體福利時，應(yīng)將其轉(zhuǎn)入任意盈余公積。外商投資企業(yè)因我國有關(guān)外商投資企業(yè)法律的特不規(guī)定，其盈余公積的組成內(nèi)容與一般企業(yè)和股份有限公司有所不同，具體包括以

41、下內(nèi)容： 1儲備基金，是指按照法律、行政法規(guī)規(guī)定從凈利潤中提取的，經(jīng)批準用于彌補虧損和增加預(yù)備的儲備基金。 2企業(yè)進展基金，是指按照法律、行政法規(guī)規(guī)定從凈利潤中提取的、用于企業(yè)進展和經(jīng)批準用于增加資本的企業(yè)進展基金。 3利潤歸還投資，是指中外合作經(jīng)營企業(yè)按照規(guī)定在合作期間以利潤歸還投資者的投資。 （二）盈余公積的用途企業(yè)提取盈余公積（法定盈余公積和任意盈余公積）能夠用于以下三個方面： 1彌補虧損。企業(yè)發(fā)生經(jīng)營虧損的彌補方式有三種：一是用以后年度稅前利潤彌補，按規(guī)定企業(yè)虧損在規(guī)定期限（現(xiàn)行制度規(guī)定為五年）內(nèi)可由稅前利潤彌補；二是用以后年度稅后利潤彌補，即指超過稅前利潤彌補期的剩余虧損額應(yīng)由稅后利

42、潤彌補；三是用盈余公積補虧，用盈余公積彌補虧損應(yīng)當由董事會提議，股東大會批準，或者由類似的機構(gòu)批準。 2轉(zhuǎn)增資本（股本）。經(jīng)股東大會決議，可將盈余公積轉(zhuǎn)增資本。盈余公積轉(zhuǎn)增資本時，應(yīng)先辦理增資手續(xù)并經(jīng)股東大會或類似的機構(gòu)批準，再按所有者（股東）的原出資比例增加資本。按規(guī)定，用盈余公積轉(zhuǎn)增資本時，轉(zhuǎn)增后留存的盈余公積不得少于注冊資本的25%。 3分配現(xiàn)金股利或利潤。企業(yè)分配現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)以實現(xiàn)一定的凈利潤為前提，無凈利潤實現(xiàn)時，原則上不分配。但有時，企業(yè)為維護企業(yè)信譽等緣故，經(jīng)股東大會特不決議，也可用部分盈余公積分配少量股利。企業(yè)公益金要緊用于企業(yè)職工集體福利事業(yè)，如用于興建職工宿舍、托兒所、

43、俱樂部等集體福利設(shè)施。 （三）賬務(wù)處理為了總括反映企業(yè)各項盈余公積的提取和使用情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“盈余公積”總賬科目，該科目貸方反映從稅后利潤中提取的各項盈余公積，借方反映盈余公積的使用。為了具體反映各項盈余公積的提取和使用，該科目應(yīng)按盈余公積的種類設(shè)置明細賬，進行明細核算。一般企業(yè)和股份有限公司應(yīng)設(shè)置“法定盈余公積”、“任意盈余公積”和“法定公益金”三個明細科目；外商投資企業(yè)應(yīng)設(shè)置“儲備基金”、“企業(yè)進展基金”和“利潤返還投資”三個明細科目。 1盈余公積形成的賬務(wù)處理企業(yè)按規(guī)定從稅后利潤中提取盈余公積時，應(yīng)借記“利潤分配”科目，貸記“盈余公積”。有關(guān)賬務(wù)處理將在第以后章節(jié)講明。2盈余公積使用的

44、賬務(wù)處理企業(yè)用盈余公積轉(zhuǎn)增資本時，其賬務(wù)處理如同資本公積轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)按批準的增資文件，借記“盈余公積”科目，貸記“實收資本（或股本）”科目。 例10某股份有限公司經(jīng)股東大會決議，決定將法定盈余公積50萬元轉(zhuǎn)增資本，按規(guī)定增資本程序獲得批準，該公司應(yīng)作如下會計分錄：借：盈余公積法定盈余公積 500 000 貸：股本 500 000企業(yè)經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用盈余公積用于彌補虧損時，應(yīng)當借記“盈余公積”科目，貸記“利潤分配其他轉(zhuǎn)入”科目。 例11某股份有限公司發(fā)生經(jīng)營虧損20萬元，經(jīng)股東大會決議，用法定盈余公積金彌補，會計核算上應(yīng)作如下會計分錄：借：盈余公積法定盈余公積 200 000 貸：利潤分配其他轉(zhuǎn)入 200 000企業(yè)在用盈余公積彌補虧損后，假如仍有結(jié)余，經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用于發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，應(yīng)當借記“盈余公積”科目，貸記“應(yīng)付股利”科目。 例12某股份有限公司本年經(jīng)營狀況不佳，發(fā)生少量虧損，會考慮到公司前景和股票信譽，經(jīng)股東大會決議，決定按股票面值的4%分配股利，由結(jié)存的任意盈余公積列支。假設(shè)該公司發(fā)行在外一般股1500萬股，每股面值為1元，則本次用于發(fā)放股利的盈余公積為60萬元（14%1500），應(yīng)作如下會